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1、企业会计准则号企业会计准则号所得税所得税1企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税会计概述一、所得税会计概述二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法确认递延税款的必要性确认递延税款的必要性资产和负债的计税基础资产和负债的计税基础暂时性差异及与时间性差异的关系暂时性差异及与时间性差异的关系递延所得税资产和负债的确认递延所得税资产和负债的确认三、所得税的确认和计量三、所得税的确认和计量四、列报和披露四、列报和披露2企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税会计概述一、所得税会计概述会计与税收的关系会计与税收的关系 、目的不同：财务会计是为了真实、完整反映税收是以课税为目的、对收益实现和费
2、用扣减的时间不同、对资产、负债确认、计量的尺度不同3企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税会计概述一、所得税会计概述目前企业的实务处理应付税款法：出报表时预先做所得税的纳税调整，用于申报；税务机关认定后，如果此时报告期报表未正式公告，则按税务机关认定数调整原来确认的所得税费用和应交税金，如果报表已公告，则税务机关认定数与预先估计数的差额在报告期后的会计期间加以确认计量。4企业会计准则所得税企业会计准则所得税财务会计确认的利润总额与税法确认的应纳所得税利润之间的差异：借：所得税费用（按税法确定的金额入账）贷：应交税金结果：企业净利润利润总额（所得税税率）5企业会计准则所得税企业会计准则所
3、得税例一：某企业固定资产按直线法折旧，本年折旧额为万，税法按加速折旧法确认的折旧.万年企业税前利润总额为万，所得税税率，本期确认的所得税是多少？（应付税款法）6企业会计准则所得税企业会计准则所得税税前利润 150,000折旧核算差异 万5万15,000应纳税所得额=150,00015,000=135,000应交所得税135,000 33%44,5507企业会计准则所得税企业会计准则所得税分录：借：所得税费用 44,550 贷：应交税金所得税 44,550即：所得税费用科目反映了企业实际应该交纳的所得税税金（经济利益的流出反映为企业必须支出的一种费用）。8企业会计准则所得税企业会计准则所得税优点
4、：核算简便，容易理解，企业实务长期如此缺点：本期“所得税”不是税前利润与税率的乘积结果，即所得税科目反映的是税法的费用而不是财务会计确认的费用，造成了核算口径的不一致。9企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法IAS12我国所得税会计准则我国所得税会计准则出发点：出发点：注重与会计要素的定义相协调注重与会计要素的定义相协调国际会计界及分析界的最新发展国际会计界及分析界的最新发展10企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法（一）（一）确认递延税款的必要性确认递延税款的必要性 某些收入和费用在会计上和纳税上的处理不同，某些收入
5、和费用在会计上和纳税上的处理不同，从而造成会计利润与应纳税所得额不同从而造成会计利润与应纳税所得额不同递延税款的设置使得：递延税款的设置使得：1.所得税费用与当期会计利润相配比所得税费用与当期会计利润相配比 2.减少由于税法规定与会计准则不一致产生的减少由于税法规定与会计准则不一致产生的税后利润的波动税后利润的波动11企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法递延税款的确认体现了：递延税款的确认体现了：权责发生制原则权责发生制原则交易或事项在某一交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认亦应在该期间内
6、确认 配比原则配比原则同一会计期间的会计利润同一会计期间的会计利润与所得税费用应相互配比与所得税费用应相互配比12企业会计准则所得税企业会计准则所得税例一（债务法）：借：所得税费用 49,500（=150,000*33%）贷：应交税费 44,550 递延所得税负债 4,950(=15,000*33%)暂时性差异（折旧的差异）计入递延所得税。13企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法基本思路：基本思路：1、资产的账面价值代表的是企业在持续持有及最终处置某项资产的一定期间内，该项资产为企业带来的未来经济利益，而其计税基础代表的是在这一期间内，就该项资产按照税法
7、规定可以税前扣除的金额。14企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法基本思路：基本思路：2、一项资产的账面价值小于其计税基础的，表明该项资产于未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期间以应交所得税的方式流出企业的经济利益，从其产生时点来看，应确认为资产。15企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法基本思路：基本思路：3、反之，一项资产的账面价值大于其计税基础的，两者之间的差额将会于未来期间产生应税金额，增加未来期间的应纳税所得额及应交所得税，对企业形成经
8、济利益流出的义务，应确认为负债。16企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法主要步骤：主要步骤：比较资产、负债的账面价值与计税基础比较资产、负债的账面价值与计税基础确认递延所得税资产或负债确认递延所得税资产或负债确定当期应交所得税确定当期应交所得税根据上两步的结果计算当期所得税费用根据上两步的结果计算当期所得税费用17企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法举例：举例：例二例二:某公司每年税前利润总额为某公司每年税前利润总额为1000万元万元,2004年预计了年预计了200万元的产品保修费用万元的产品保修费用,实实际支付发
9、生于际支付发生于2005年年,适用的所得税税率为适用的所得税税率为33%会计处理会计处理:2004年计入损益年计入损益税收处理税收处理:实际发生时允许税前扣除实际发生时允许税前扣除 18企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法应付税款法核算应付税款法核算,则则:2004 2005税收税收:利润总额利润总额 1000 1000 预计保修费用预计保修费用 200 (200)应纳税所得额应纳税所得额 1200 800会计会计:所得税费用所得税费用 (396)(264)净利润净利润 604 736 19企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产
10、负债表债务法如果确认递延税款如果确认递延税款,则则:2004 2005税收税收:利润总额利润总额 1000 1000 预计保修费用预计保修费用 200 (200)应纳税所得额应纳税所得额 1200 800会计会计:当期所得税当期所得税 (396)(264)递延所得税递延所得税 66 (66)净利润净利润 670 670 20企业会计准则所得税企业会计准则所得税资产负债表债务法结果：2004年：借：所得税费用 330递延所得税资产 66贷：应交税费应交所得税3962005年：借：所得税费用 330贷：应交税费应交所得税264 递延所得税资产 6621企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负
11、债表债务法二、资产负债表债务法以资产负债表为基础计算递延税款以资产负债表为基础计算递延税款:资产资产/负债的负债的账面价值账面价值 资产资产/负债的负债的计税基础计税基础 暂时性差异暂时性差异 适用的税率适用的税率 递延所得税资产递延所得税资产/负债负债22企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法（二）资产、负债的计税基础（二）资产、负债的计税基础资产的计税基础：指按照税法规定，该项资产在资产的计税基础：指按照税法规定，该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额，即：税前列支的金额，即：资产的
12、计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额如果该资产所产生的未来经济利益无需纳税如果该资产所产生的未来经济利益无需纳税,则则资产的计税基础即为其账面价值资产的计税基础即为其账面价值23企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法（二）资产、负债的计税基础（二）资产、负债的计税基础1.交易性金融资产交易性金融资产初始计量金额：会计与税法规定相同初始计量金额：会计与税法规定相同后续计量：会计按公允价值，公允价值变动进损益后续计量：会计按公允价值，公允价值变动进损益 税法不认可持有利得或损失税法不认可持有利得或损失例：企业持有的一项交易性金融资产
13、，取得成本为例：企业持有的一项交易性金融资产，取得成本为100万万元，该时点的计税基础为元，该时点的计税基础为100万元，即可作为成本费用自万元，即可作为成本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为未来流入企业的经济利益中扣除的金额为100万元万元会计期末，公允价值变为会计期末，公允价值变为90万元，会计确认账面价值为万元，会计确认账面价值为90万元，税法规定的计税基础保持不变，仍为万元，税法规定的计税基础保持不变，仍为100万元万元24企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法（二）资产、负债的计税基础（二）资产、负债的计税基础2.长期股权投资长期股权投资
14、 构成企业改组的情况构成企业改组的情况,视改组前后经营的连续性及权益视改组前后经营的连续性及权益 的连续性及非股权支付额的比例的连续性及非股权支付额的比例,区分免税改组与应税区分免税改组与应税 改组改组 免税改组免税改组-以账面价值计量，账面价值为计税基础以账面价值计量，账面价值为计税基础 应税改组应税改组-以公允价值计量，公允价值为计税基础以公允价值计量，公允价值为计税基础 其他不构成改组的情况下其他不构成改组的情况下,以公允价值计量以公允价值计量,即长期股权即长期股权 投资的计税基础为其公允价值投资的计税基础为其公允价值25企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负
15、债表债务法例：一项按照权益法核算的长期股权投资，企业最初以例：一项按照权益法核算的长期股权投资，企业最初以1000 万元购入，购入时其初始投资成本及计税基础均为万元购入，购入时其初始投资成本及计税基础均为1000万元，即企业为取得该项资产而实际支付的价款允万元，即企业为取得该项资产而实际支付的价款允许在未来期间作为成本费用税前扣除。许在未来期间作为成本费用税前扣除。假定取得当期期末，按照持股比例计算应享有被投资单假定取得当期期末，按照持股比例计算应享有被投资单位的净利润份额为位的净利润份额为50万元，则：万元，则：会计账面价值：会计账面价值：1050万元万元税法计税基础：税法计税基础：1000
16、万元万元26企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法3.可供出售金融资产可供出售金融资产取得时点上，实际成本与计税基础相同取得时点上，实际成本与计税基础相同后续计量：后续计量：会计按公允价值会计按公允价值税法维持原计税基础税法维持原计税基础4.投资性房地产投资性房地产（1）成本模式，除折旧和摊销因素外，不存在其他差异）成本模式，除折旧和摊销因素外，不存在其他差异例：一项用于出租的房屋，取得成本为例：一项用于出租的房屋，取得成本为500万元，会计处万元，会计处理按照双倍余额递减法计提折旧，税法规定按直线法计理按照双倍余额递减法计提折旧，税法规定按直线法计列折旧
17、，使用年限为列折旧，使用年限为10年，净残值为年，净残值为0。计提了一年的折旧后计提了一年的折旧后账面价值：账面价值：400万元万元 计税基础：计税基础：450万元万元27企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法（2）按公允价值模式计量）按公允价值模式计量会计：账面价值为公允价值，公允价值变动计入损益会计：账面价值为公允价值，公允价值变动计入损益税收：以取得时的成本为基础，分期计列折旧或摊销税收：以取得时的成本为基础，分期计列折旧或摊销例：某项土地使用权，取得时实际支付的土地出让金为例：某项土地使用权，取得时实际支付的土地出让金为2000万元，使用年限万元，
18、使用年限50年。取得以后作为投资性房地产年。取得以后作为投资性房地产核算。核算。一年后：一年后：会计账面价值为该时点的公允价值，假定为会计账面价值为该时点的公允价值，假定为2100万元万元税收规定的计税基础为成本税收规定的计税基础为成本2000万元扣除摊销额后的金万元扣除摊销额后的金额，额，1960万元，即就该项土地使用权可从企业未来经济万元，即就该项土地使用权可从企业未来经济利益流入中扣除的金额利益流入中扣除的金额28企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法5.固定资产固定资产会计：实际成本会计累计折旧减值准备会计：实际成本会计累计折旧减值准备税收：实际成
19、本税法累计折旧税收：实际成本税法累计折旧 例：某项环保设备，原价为例：某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为万元，使用年限为20年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为列折旧，净残值为0。计提了。计提了2年的折旧后，会计期末，年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备，万元的固定资产减值准备，则该时点上其账面价值为则该时点上其账面价值为1000505080820万元万元
20、其计税基础为其计税基础为100010090810万元，该金额为按照万元，该金额为按照税法规定可以自未来期间的经济利益中抵扣的金额税法规定可以自未来期间的经济利益中抵扣的金额29企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法6.无形资产无形资产会计上一般：账面价值实际成本累计摊销减值准备会计上一般：账面价值实际成本累计摊销减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值实际成本但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值实际成本减值准备减值准备税收：计税基础实际成本累计摊销税收：计税基础实际成本累计摊销税法中没有使用寿命不确定无形资产的概念，一般会人为税法中没有使用寿命
21、不确定无形资产的概念，一般会人为规定其摊销年限规定其摊销年限例：某项无形资产取得成本为例：某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项无年的期限摊销。取得该项无形资产形资产1年后，其账面价值仍为年后，其账面价值仍为160万元，其计税基础为万元，其计税基础为144万元万元30企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法7.商誉商誉会计：非同一控制下的企业合并中产生会
22、计：非同一控制下的企业合并中产生商誉企业合并成本合并中取得被购买方可辨认净资商誉企业合并成本合并中取得被购买方可辨认净资 产公允价值份额产公允价值份额税法：外购商誉的计税基础为税法：外购商誉的计税基础为0，即不认可外购商誉按照，即不认可外购商誉按照会计规定确定的价值会计规定确定的价值例：企业支付了例：企业支付了3000万元购入另一企业万元购入另一企业100的股权，购的股权，购买日被购买方各项可辨认净资产公允价值为买日被购买方各项可辨认净资产公允价值为2600万元，万元，则企业应确认的合并商誉为则企业应确认的合并商誉为400 万元万元税法规定，该项商誉的计税基础为税法规定，该项商誉的计税基础为0
23、31企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法8.应收股利应收股利会计：被投资单位宣告分派时确认会计：被投资单位宣告分派时确认税收：被投资单位董事会等类似机构作出利润分配方案税收：被投资单位董事会等类似机构作出利润分配方案时确认，但是否征税，视投资企业适用所得税税率是否时确认，但是否征税，视投资企业适用所得税税率是否高于被投资单位高于被投资单位例：企业持有的某项投资，被投资单位宣告分派现金股例：企业持有的某项投资，被投资单位宣告分派现金股利，企业按持股比例计算可分得利，企业按持股比例计算可分得100万元。投资企业与被万元。投资企业与被投资单位适用的所得税税率均
24、为投资单位适用的所得税税率均为33，则该项应收股利，则该项应收股利的账面价值为的账面价值为100万元；其计税基础为可从未来期间经济万元；其计税基础为可从未来期间经济利益中抵扣的金额利益中抵扣的金额100万元，由于双方适用所得税税率相万元，由于双方适用所得税税率相同，该部分股利性收入是免税的，其计税基础等同于账同，该部分股利性收入是免税的，其计税基础等同于账面价值面价值32企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法9.应收账款应收账款会计：遵循收入确认原则，按合同或协议价计量会计：遵循收入确认原则，按合同或协议价计量税收：基本遵循会计的收入确认和计量原则税收：基
25、本遵循会计的收入确认和计量原则例：企业销售商品产生应收账款例：企业销售商品产生应收账款100万元，税法规定亦应万元，税法规定亦应于销售当期确认应税收入于销售当期确认应税收入100万元。其账面价值为万元。其账面价值为100万万元，计税基础为可从未来期间经济利益中抵扣的金额，元，计税基础为可从未来期间经济利益中抵扣的金额，由于该资产已在当期交了税，其可从未来期间经济利益由于该资产已在当期交了税，其可从未来期间经济利益中抵扣的金额为中抵扣的金额为100万元，计税基础为万元，计税基础为100万元。万元。33企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法负债的计税基础，指其
26、账面价值减去该负债在未负债的计税基础，指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额，即：来期间可予税前列支的金额，即：负债的计税基础负债的计税基础=账面价值账面价值-未来可税前列支的金未来可税前列支的金额额一般情况下，负债的清偿不会影响到损益或应纳一般情况下，负债的清偿不会影响到损益或应纳税所得额的计算，但某些情况下如果构成负债的税所得额的计算，但某些情况下如果构成负债的金额全部或部分能够税前扣除，则构成会计与税金额全部或部分能够税前扣除，则构成会计与税收的差异收的差异34企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法1.预计负债预计负债会计会计:按或有事项
27、准则判断按或有事项准则判断,对估计将支付的金额对估计将支付的金额确认预计负债确认预计负债税收税收:因确认预计负债所产生的费用能否税前扣因确认预计负债所产生的费用能否税前扣除除,取决于产生预计负债的事项是否与企业正常取决于产生预计负债的事项是否与企业正常生产经营活动相关生产经营活动相关35企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法1.预计负债预计负债例例:企业因销售商品提供售后三包等原因于当期企业因销售商品提供售后三包等原因于当期确认了确认了100万元的预计负债。税法规定，有关产万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于品售后服务
28、等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生三包费用。负债的当期未发生三包费用。预计负债的预计负债的账面价值账面价值：100万元万元预计负债的预计负债的计税基础计税基础账面价值账面价值100万可从未万可从未来经济利益中扣除的金额来经济利益中扣除的金额100万万036企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法2.预收账款预收账款会计：会计：不符合收入确认条件，作为负债反映不符合收入确认条件，作为负债反映税收：税收：按照现行税法规定条件，可能要作为收入反按照现行税法规定条件，可
29、能要作为收入反映映例：企业收到客户的一笔款项例：企业收到客户的一笔款项80万元，因不符合收万元，因不符合收入确认条件，会计上作为预收账款反映，但符合税入确认条件，会计上作为预收账款反映，但符合税法规定的收入确认条件，该笔款项已计入当期应纳法规定的收入确认条件，该笔款项已计入当期应纳税所得额税所得额账面价值：账面价值：80万元万元计税基础：账面价值计税基础：账面价值80万元可从未来经济利益中万元可从未来经济利益中扣除的金额扣除的金额80万元万元037企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法2.预收账款预收账款如果税法规定的收入确认时点与会计准则保持一致，如果税
30、法规定的收入确认时点与会计准则保持一致，则上例中会计处理确认为负债的情况下，税收处理则上例中会计处理确认为负债的情况下，税收处理亦不能计入当期的应纳税所得额亦不能计入当期的应纳税所得额则该负债的计税基础账面价值则该负债的计税基础账面价值80万元可从未来万元可从未来经济利益中扣除的金额经济利益中扣除的金额080万元万元38企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法3.应付职工薪酬应付职工薪酬会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本费用，同时确认负债费用，同时确认负债税收：现行内资企业所得税法仍规定可以税前扣除税收：
31、现行内资企业所得税法仍规定可以税前扣除的计资标准、福利费标准等的计资标准、福利费标准等例：某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金例：某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计性质支出计200万元，尚未支付。按照税法规定的计万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为税工资标准可以于当期扣除的部分为170万元。万元。应付职工薪酬账面价值：应付职工薪酬账面价值：200万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值200万元可从未来应税利益中万元可从未来应税利益中扣除的金额扣除的金额0200万元万元39企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务
32、法4.预提费用预提费用会计：分期计入费用，同时确认预提费用，如短期会计：分期计入费用，同时确认预提费用，如短期借款的利息借款的利息税收：实际支付时允许税前扣除税收：实际支付时允许税前扣除例：某企业当期确认短期借款利息例：某企业当期确认短期借款利息20万元，规定本万元，规定本息到期时一并支付。息到期时一并支付。预提费用账面价值：预提费用账面价值：20万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值20万元可从未来应税利益中万元可从未来应税利益中扣除的金额扣除的金额20040企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法5.递延收益递延收益会计：分期计入收入，如一次性入网费会
33、计：分期计入收入，如一次性入网费税收：做法不一，有些情况下实际收取时计税税收：做法不一，有些情况下实际收取时计税例：某企业当期收取入网费例：某企业当期收取入网费1000万元，合同规定万元，合同规定10年内提供免费服务。年内提供免费服务。递延收益账面价值：递延收益账面价值：1000万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值1000万元可从未来应税利益万元可从未来应税利益中扣除的金额中扣除的金额1000041企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法6.其他负债其他负债 按照负债计税基础的确定原则计算确定按照负债计税基础的确定原则计算确定例：例：企业当期应交纳的违反
34、有关规定的罚款和滞纳企业当期应交纳的违反有关规定的罚款和滞纳金为金为10万元。万元。会计：计入费用，同时确认其他应付款会计：计入费用，同时确认其他应付款税收：罚款和滞纳金等不允许税前扣除税收：罚款和滞纳金等不允许税前扣除账面价值：账面价值：10万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值10万元可自未来经济利益中万元可自未来经济利益中扣除的金额扣除的金额010万元万元42企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法（三）暂时性差异（三）暂时性差异 暂时性差异账面价值计税基础暂时性差异账面价值计税基础 1.会计与税收差异分析会计与税收差异分析(1)按照原所得税暂行规定
35、按照原所得税暂行规定,基于利润表出发基于利润表出发,分为永分为永久性差异与时间性差异久性差异与时间性差异(2)所得税准则主要是从资产负债表出发所得税准则主要是从资产负债表出发,比较资产比较资产负债的账面价值与其计税基础，分为：负债的账面价值与其计税基础，分为：永久性差异永久性差异暂时性差异暂时性差异其他视同暂时性差异处理的项目其他视同暂时性差异处理的项目 43企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法资产负债表债务法下，将会计与税收之间的分为以资产负债表债务法下，将会计与税收之间的分为以下三种情况：下三种情况：永久性差异永久性差异账面价值与计税基础相同账面价值
36、与计税基础相同暂时性差异暂时性差异账面价值与计税基础不同账面价值与计税基础不同其他其他并非因资产负债的账面价值与计税基础不同引并非因资产负债的账面价值与计税基础不同引起的视同暂时性差异处理的项目，如可结转以后年起的视同暂时性差异处理的项目，如可结转以后年度的亏损度的亏损 44企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法永久性差永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在不同会计期间摊配问题不存在不同会计期间摊配问题1.会计上作收益会计上作收益,税法规定免税的收入税法规定免税的收入利用废水、废气等为主要原料生产产品取得的收入利
37、用废水、废气等为主要原料生产产品取得的收入 不体现为资产负债表项目不体现为资产负债表项目国债利息收入国债利息收入 如投资的账面价值为如投资的账面价值为1050万元（包括本息），可从万元（包括本息），可从 未来经济利益中扣除的金额为未来经济利益中扣除的金额为1050万元万元 账面价值计税基础账面价值计税基础 45企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在在不同会计期间摊配问题不存在在不同会计期间摊配问题2.计算会计利润时可予扣除的费用计算会计利润时可予扣除的费用,计税时不允
38、许扣计税时不允许扣除除超过标准的业务招待费超过标准的业务招待费 不作为资产负债表项目列示不作为资产负债表项目列示非广告性赞助支出非广告性赞助支出非公益救济性捐赠等非公益救济性捐赠等 46企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在在不同会计期间摊配问题不存在在不同会计期间摊配问题3.不构成税前会计利润不构成税前会计利润,但计算应纳税所得额时作为但计算应纳税所得额时作为收益收益将自产商品对外捐赠、分配给股东等将自产商品对外捐赠、分配给股东等 一般不体现为资产负债表项目，如用于
39、在建工程，一般不体现为资产负债表项目，如用于在建工程，则账面价值与计税基础不同，形成暂时性差异则账面价值与计税基础不同，形成暂时性差异关联交易销售商品，售价偏低按正常价格调整关联交易销售商品，售价偏低按正常价格调整 47企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在在不同会计期间摊配问题不存在在不同会计期间摊配问题4.计算税前会计利润时不能扣除的费用计算税前会计利润时不能扣除的费用,计算应纳税计算应纳税所得额时可予扣除所得额时可予扣除盈利企业的技术开发费等盈利企业的技术开发费
40、等 税法规定加计扣除税法规定加计扣除 48企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法（三）暂时性差异（三）暂时性差异 视暂时性差异对未来期间应税所得的影响，分为应视暂时性差异对未来期间应税所得的影响，分为应 纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应：将导致未来期间应税所得和应 交所得税的增加交所得税的增加 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应：将导致未来期间应税所得和应 交所得税的减少交所得税的减少49企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表
41、债务法二、资产负债表债务法（三）（三）暂时性差异暂时性差异 可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异:将导致在销售或使将导致在销售或使用资产或偿付负债用资产或偿付负债的未来期间内减少的未来期间内减少应纳税所得额应纳税所得额应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异:将导致在销售或使用将导致在销售或使用资产或偿付负债的未资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税来期间内增加应纳税所得额所得额递延所得税资产递延所得税资产递延所得税负债递延所得税负债50企业会计准则所得税企业会计准则所得税暂时性差异暂时性差异:资产资产 负债负债账面价值账面价值计税基础计税基础 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 可抵扣时间性差异可抵扣时间性差异
42、 (递延所得税负债递延所得税负债)(递延所得税资产递延所得税资产)账面价值账面价值计税基础计税基础 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 (递延所得税资产递延所得税资产)(递延所得税负债递延所得税负债)51企业会计准则所得税企业会计准则所得税应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异：资产的账面价值其计税基础资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为例：一项资产的账面价值为200万元万元 计税基础为计税基础为150万元万元 未来纳税义务增加负债未来纳税义务增加负债负债的账面价值其计税基础负债的账面价值其计税基础 例：负债的账面价值为例：负债的账面价值为100万元万
43、元 计税基础为计税基础为120万元万元未来应税所得基础上调增负债未来应税所得基础上调增负债从利润表角度：会计利润应纳税所得额从利润表角度：会计利润应纳税所得额52企业会计准则所得税企业会计准则所得税可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异：资产的账面价值其计税基础资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为例：一项资产的账面价值为150万元万元 计税基础为计税基础为200万元万元 未来纳税义务减少资产未来纳税义务减少资产负债的账面价值其计税基础负债的账面价值其计税基础 例：负债的账面价值为例：负债的账面价值为120万元万元 计税基础为计税基础为100万元万元未来应税所得基础上调减资产未来应税所
44、得基础上调减资产从利润表角度：会计利润应纳税所得额从利润表角度：会计利润应纳税所得额53企业会计准则所得税企业会计准则所得税递延所得税资产负债：递延所得税资产负债：应纳税暂应纳税暂时性差异时性差异可抵扣暂时性差异递延所得递延所得税负债税负债递延所得递延所得税资产税资产54企业会计准则所得税企业会计准则所得税产生暂时性差异的特殊情况：产生暂时性差异的特殊情况：某些情况下未作为资产负债表上资产或负债列示某些情况下未作为资产负债表上资产或负债列示的项目，如果存在计税基础，其账面价值的项目，如果存在计税基础，其账面价值0与计与计税基础之间的差额也为暂时性差异税基础之间的差额也为暂时性差异如企业的开办费
45、如企业的开办费会计会计：开始生产经营当月一次性计入当期损益，：开始生产经营当月一次性计入当期损益，账面价值为账面价值为0税收税收：开始生产经营之日起分：开始生产经营之日起分5年摊销计入应纳年摊销计入应纳税所得额税所得额55企业会计准则所得税企业会计准则所得税（四）递延所得税资产和负债的确认（四）递延所得税资产和负债的确认1.递延所得税负债的确认递延所得税负债的确认原则原则:对于所有应纳税暂时性差异对于所有应纳税暂时性差异,均应确认相关的递均应确认相关的递延所得税负债延所得税负债,某些特殊情况除外某些特殊情况除外例例:企业于企业于2004年年1月月1日购入某项环保设备，会计上采用直线法日购入某项
46、环保设备，会计上采用直线法计提折旧，税法规定允许采用加速折旧，其取得成本为计提折旧，税法规定允许采用加速折旧，其取得成本为200万元，万元，使用年限为使用年限为10年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计列年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计列折旧。不考虑中期报告的影响，企业在折旧。不考虑中期报告的影响，企业在2004年资产负债表日，年资产负债表日，按照会计准则规定计提的折旧额为按照会计准则规定计提的折旧额为20万元，计税时允许扣除的万元，计税时允许扣除的折旧额为折旧额为40万元，则该时点上该项固定资产的账面价值万元，则该时点上该项固定资产的账面价值180万元万元与其计税基础与其计税基础1
47、60万元的差额构成应纳税暂时性差异，如其适用万元的差额构成应纳税暂时性差异，如其适用的所得税税率为的所得税税率为33，应确认万元的递延所得税负债。，应确认万元的递延所得税负债。56企业会计准则所得税企业会计准则所得税2.2.除企业合并以外的其他交易中除企业合并以外的其他交易中,如果交易发生时既不如果交易发生时既不影响会计利润影响会计利润,也不影响应纳税所得额也不影响应纳税所得额,则由资产、负则由资产、负债的初始确认所产生的递延所得税负债不予确认债的初始确认所产生的递延所得税负债不予确认例，一项资产按会计规定确定的入账价值为例，一项资产按会计规定确定的入账价值为200200万元，万元，但按税法规
48、定，其计税基础为但按税法规定，其计税基础为180180万元，确认该暂时性万元，确认该暂时性差异的所得税影响将改变资产的历史成本差异的所得税影响将改变资产的历史成本57企业会计准则所得税企业会计准则所得税递延所得税负债的计量递延所得税负债的计量：适用税率的选择，按照应纳税暂时性差异预计转回期适用税率的选择，按照应纳税暂时性差异预计转回期间适用的税率计量间适用的税率计量我国企业在不同年度一般适用所得税税率不会发生变我国企业在不同年度一般适用所得税税率不会发生变化，享受优惠政策的企业除外化，享受优惠政策的企业除外58企业会计准则所得税企业会计准则所得税3.递延所得税资产的确认递延所得税资产的确认：原
49、则：应以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的原则：应以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的应税所得为限，确认相应的递延所得税资产应税所得为限，确认相应的递延所得税资产估计未来期间是否能够产生足够的应税所得时估计未来期间是否能够产生足够的应税所得时,包括以包括以下两个方面下两个方面:一是未来期间的正常生产经营所得一是未来期间的正常生产经营所得二是以前期间的应纳税暂时性差异转回产生的应税所二是以前期间的应纳税暂时性差异转回产生的应税所得得59企业会计准则所得税企业会计准则所得税3.递延所得税资产的确认递延所得税资产的确认：递延所得税资产的后续计量递延所得税资产的后续计量 递延所得税资产的全部或部分
50、经济利益无法实现时，递延所得税资产的全部或部分经济利益无法实现时，应计提减值准备，该减值准备允许转回应计提减值准备，该减值准备允许转回60企业会计准则所得税企业会计准则所得税例：例：递延所得税资产：递延所得税资产：预计产品保修费用预计产品保修费用预计负债账面价值预计负债账面价值 200计税基础计税基础（200200）0可抵减暂时性差异可抵减暂时性差异 200适用税率适用税率33 递延所得税资产递延所得税资产 66因预付未来税款而确认的一项资产因预付未来税款而确认的一项资产61企业会计准则所得税企业会计准则所得税三、所得税费用的确认和计量三、所得税费用的确认和计量 国际准则及各国所得税会计解决的