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1、第八章第八章 无形资产无形资产第一节第一节 无形资产及其他资产无形资产及其他资产一、无形资产的内容一、无形资产的内容（一）无形资产的概念及基本特征（一）无形资产的概念及基本特征无形资产是指企业拥有或控制的没有实物无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。形态的可辨认非货币性资产。1.不具有实物形态不具有实物形态 2.无形资产具有可辨认性无形资产具有可辨认性3.无形资产属于非货币性资产无形资产属于非货币性资产 第一节第一节 无形资产无形资产(二二)无形资产的内容无形资产的内容无无形形资资产产包包括括专专利利权权、非非专专利利技技术术、商商标标权、著作权、特许权、土地使用权等。
2、权、著作权、特许权、土地使用权等。(三三)无形资产的分类无形资产的分类(四四)其他资产的内容其他资产的内容第二节第二节 无形资产无形资产二、无形资产的确认和初始计量二、无形资产的确认和初始计量（一）无形资产的确认（一）无形资产的确认无形资产在会计上加以确认，原则上应满无形资产在会计上加以确认，原则上应满足三个条件：足三个条件：1.符合无形资产的定义符合无形资产的定义 2.与该资产有关的经济利益很可能流入企业与该资产有关的经济利益很可能流入企业 3.该无形资产的成本能够可靠地计量该无形资产的成本能够可靠地计量 第二节第二节 无形资产无形资产(二二)无形资产的初始计量无形资产的初始计量 无形资产通
3、常是按实际成本计量，即以取得无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产，其成本构成不尽相同。资产，其成本构成不尽相同。1.外购的无形资产外购的无形资产:成本包括购买价款、相关税费以及直接归属成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。第二节第二节 无形资产无形资产 购入无形资产超过正常信用条件延期支购入无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具
4、有融资性质的，应按所付价款，实质上具有融资性质的，应按所购无形资产购买价款的现值，借记购无形资产购买价款的现值，借记“无形资无形资产产”科目，按应支付的金额，贷记科目，按应支付的金额，贷记“长期应长期应付款付款”科目，按其差额，借记科目，按其差额，借记“未确认融资未确认融资费用费用”科目。科目。第二节第二节 无形资产无形资产 例例：某某A上上市市公公司司206年年1月月8日日，从从B公公司司购购买买一一项项商商标标权权，由由于于A公公司司资资金金周周转转比比较较紧紧张张，经经与与B公公司司协协议议采采用用分分期期付付款款方方式式支支付付款款项项。合合同同规规定定，该该项项商商标标权权总总计计6
5、 000 000元元，每每年年末末付付款款3 000 000元元，两两年年付付清清。假假定定银银行行同同期期贷贷款款利利率率为为6%，2年年期期年年金金现现值值系系数数为为1.8334。有有关关会会计处理如下：计处理如下：无形资产现值无形资产现值=3 000 0001.8334=5 500 200未未确确认认融融资资费费用用=6 000 0005 500 200=499 800第二节第二节 无形资产无形资产第第 一一 年年 应应 确确 认认 的的 融融 资资 费费 用用=5 500 2006%=330 012第第二二年年应应确确认认的的融融资资费费用用=499 800330 012=119 7
6、88借：无形资产借：无形资产商标权商标权 5 500 200 未确认融资费用未确认融资费用 499 800 贷：长期应付款贷：长期应付款 6 000 000第二节第二节 无形资产无形资产第一年底付款时：第一年底付款时：借：长期应付款借：长期应付款 3 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 3 000 000借：财务费用借：财务费用 330 012 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 330 012第二节第二节 无形资产无形资产第二年底付款时：第二年底付款时：借：长期应付款借：长期应付款 3 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 3 000 000借：财务费用借：财务费用 119 78
7、8 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 119 788 第二节第二节 无形资产无形资产2.企业合并中取得的无形资产成本企业合并中取得的无形资产成本 购买方取得的无形资产应以其在购买日的公购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量允价值计量。3.投资者投入的无形资产的成本投资者投入的无形资产的成本 按照投资合同或协议约定的价值确定，但合按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按无形资产的公允价值入账，所确认初始成本应按无形资产的公允价值入账，所确认初
8、始成本与实收资本或股本之间的差额调整资本公积。与实收资本或股本之间的差额调整资本公积。例例3：某某股股份份有有限限公公司司接接受受A公公司司以以其其所所拥拥有有的的专专利利权权作作为为出出资资，双双方方协协议议约约定定的的价价值值为为30 000 000元元，按按照照市市场场情情况况估估计计其其公公允允价价值值为为20 000 000元元，已已办办妥妥相相关关手手续。续。借：无形资产借：无形资产 20 000 000 资本公积资本公积 10 000 000 贷：实收资本贷：实收资本 30 000 0004.通过非货币性资产交换取得的无形资产成本通过非货币性资产交换取得的无形资产成本,应应当按照
9、企业会计准则第当按照企业会计准则第7号号非货币性资产交非货币性资产交换的规定确定。换的规定确定。5.通过债务重组取得的无形资产成本通过债务重组取得的无形资产成本,应当按照应当按照企业会计准则第企业会计准则第12号号债务重组的规定确债务重组的规定确定。定。6.通过政府补助取得的无形资产成本，应当按照通过政府补助取得的无形资产成本，应当按照企业会计准则第企业会计准则第16号号政府补助的规定确政府补助的规定确定。定。7.土地使用权的处理土地使用权的处理企业取得的土地使用权应作为无形资产核企业取得的土地使用权应作为无形资产核算，一般情况下，当土地使用权用于自行算，一般情况下，当土地使用权用于自行开发建
10、造厂房等地上建筑物时，相关的土开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本。地使用权账面价值不转入在建工程成本。有关的土地使用权与地上建筑物分别按照有关的土地使用权与地上建筑物分别按照其应摊销或应折旧年限进行摊销、提取折其应摊销或应折旧年限进行摊销、提取折旧。旧。但下列情况除外：（1）房地产开发企业取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。（2）企业外购的房屋建筑物支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产，并按照企业会计准则第4号固定资产的规定进行处理。2006年年1月
11、月1日日,A公司购入土地公司购入土地,共支付共支付900万元万元(50年年),并在土地上建造厂房并在土地上建造厂房,共发生支共发生支出出2500万元万元(25年年),直线法折旧和摊销直线法折旧和摊销.借：无形资产借：无形资产 900 贷：银行存款贷：银行存款 900 借：在建工程借：在建工程 2500 贷：银行存款等贷：银行存款等 2500借：固定资产借：固定资产 2500 贷；在建工程贷；在建工程 2500每年折旧和摊销时：每年折旧和摊销时：借：制造费用借：制造费用100（2500/25）管理费用管理费用18（900/50）贷：累计折旧贷：累计折旧 100 累计摊销累计摊销 188、内部研究
12、开发费用的确认和计量、内部研究开发费用的确认和计量（1）研究阶段和开发阶段的划分研究阶段和开发阶段的划分 A：研究阶段：研究阶段 研究阶段，是指为获取新的技术和知识等进行的有计研究阶段，是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查，研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行划的调查，研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。定性。比如，意在获取知识而进行的活动；研究成果或其他比如，意在获取知识而
13、进行的活动；研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择；材料、设备、产品、知识的应用研究、评价和最终选择；材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究；新的或经改进的材料、工序、系统或服务替代品的研究；新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等均属于研究活动。计、评价和最终选择等均属于研究活动。B B、开发阶段、开发阶段 相对于研究阶段，开发阶段应当已完成研究阶段的工作，在很大程度上已具备形成一项新产品或新技术的基本条件。比如，生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试；含新技术的工具、夹具
14、、模具和冲模的设计；不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营；新的或经改造的材料、设备、产品、工序、系统或服务所选定的替代品的设计、建造和测试等均属于开发活动。(2)研究阶段与开发阶段的区别研究阶段与开发阶段的区别研究阶段：计划性；探索性（不会形成阶研究阶段：计划性；探索性（不会形成阶段性成果）段性成果）开发阶段：针对性；形成成果的可能性较开发阶段：针对性；形成成果的可能性较大大(3)内部研究开发费用的会计处理内部研究开发费用的会计处理 A.企业研究阶段的支出全部费用化，计入企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）；当期损益（管理费用）；B.开发阶段的支出符合条件的
15、才能资本化，开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研究开发支出中归集，期末结转管理费在研究开发支出中归集，期末结转管理费用）。用）。例：某企业自行研究开发一项新产品专利例：某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费技术，在研究开发过程中发生材料费40 000 000元、人工工资元、人工工资10 000 000元，以及元，以及其他费用其他费用30 000 000元，总计元，总计80 000 000元，其中，符合资本化条件的支出为元，其中，符合资本化条件的支出为50 000 000元，期末，该专利技术已经
16、达到预元，期末，该专利技术已经达到预定用途。定用途。借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出 30 000 000 资本化支出资本化支出 50 000 000 贷：原材料贷：原材料 40 000 000 应付职工薪酬应付职工薪酬 10 000 000 银行存款银行存款 30 000 000 期末：期末：借：管理费用借：管理费用 30 000 000 无形资产无形资产 50 000 000 贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出 30 000 000 资本化支出资本化支出 50 000 000(4)开发阶段有关支出资本化的条件开发阶段有关支出资本化的条件 A.完成该无形资产以使其能够使
17、用或出售在技术完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性上具有可行性 B.具有完成该无形资产并使用或出售的意图具有完成该无形资产并使用或出售的意图 C.无形资产产生经济利益的方式无形资产产生经济利益的方式 D.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发完成该无形资产的开发 E.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量靠地计量 三、无形资产的摊销三、无形资产的摊销（一）无形资产使用寿命的确定（一）无形资产使用寿命的确定1.估计无形资产使用寿命应考虑的因素估计无形资产使用寿命应考虑的因素(1
18、)资产通常的产品寿命周期，以及可获得资产通常的产品寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息的类似资产使用寿命的信息 (2)技术、工艺等方面的现实情况及对未来技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计发展的估计(3)以该资产生产的产品或服务的市场需求以该资产生产的产品或服务的市场需求情况情况(4)现在或潜在的竞争者预期采取的行动现在或潜在的竞争者预期采取的行动(5)为维持该资产产生未来经济利益的能力为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出及企业预计支付有关支出预期的维护支出及企业预计支付有关支出的能力的能力(6)对该资产的控制期限，对该资产使用的对该资产的控制期限，对该资产使用的法
19、律或类似限制法律或类似限制(7)与企业持有的其他资产使用寿命的关联与企业持有的其他资产使用寿命的关联性性 2.无形资产使用寿命的确定无形资产使用寿命的确定源自合同性权利或其他法定权利取得的无源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产，其有用寿命不应超过合同性权利形资产，其有用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。或其他法定权利的期限。没有明确的合同或法律规定的，企业应没有明确的合同或法律规定的，企业应当综合各方面情况，如企业经过努力，聘当综合各方面情况，如企业经过努力，聘请相关专家进行论证、或与同行业的情况请相关专家进行论证、或与同行业的情况进行比较以及企业的历史经验等，来确定进行比较以
20、及企业的历史经验等，来确定无形资产为企业带来未来经济的期限。无形资产为企业带来未来经济的期限。如果经过这些努力，确实无法合理确定如果经过这些努力，确实无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限，再将无形资产为企业带来经济利益期限，再将其作为使用寿命不确定的无形资产。其作为使用寿命不确定的无形资产。3.无形资产使用寿命的复核无形资产使用寿命的复核 （1）企业至少应当于每年年度终了，对企业至少应当于每年年度终了，对无形资产的使用寿命进行复核，如果有证无形资产的使用寿命进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命不同于以前的据表明无形资产的使用寿命不同于以前的估计，则对于使用寿命有限的无形资产，估计，
21、则对于使用寿命有限的无形资产，应改变其摊销年限，并按照企业会计准应改变其摊销年限，并按照企业会计准则第则第28号号会计政策、会计估计变更和会计政策、会计估计变更和差错更正进行处理。差错更正进行处理。（2）对于使用寿命不确定的无形资产，对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，则如果有证据表明其使用寿命是有限的，则应按照会计估计变更处理，并按照无形资应按照会计估计变更处理，并按照无形资产准则中关于使用寿命有限无形资产的处产准则中关于使用寿命有限无形资产的处理原则进行处理。理原则进行处理。4.无形资产的摊销期和摊销方法无形资产的摊销期和摊销方法（1）摊销期和摊销方法）摊销期和
22、摊销方法 无形资产的摊销期自其可供使用时（即无形资产的摊销期自其可供使用时（即其达到能够按管理层预定的方式运作所必其达到能够按管理层预定的方式运作所必须的状态）开始至终止确认时止。须的状态）开始至终止确认时止。对对某某项项无无形形资资产产摊摊销销所所使使用用的的方方法法应应依依据据从从资资产产中中获获取取的的预预期期未未来来经经济济利利益益的的预预计计消消耗耗方方式式来来选选择择，并并一一致致地地运运用用于于不不同同会计期间。会计期间。（2）残值）残值 无形资产的残值一般为零，除非有第三方承无形资产的残值一般为零，除非有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时愿意以一定的价格诺在无形资产使用寿命结束
23、时愿意以一定的价格购买该项无形资产或是存在活跃的市场，通过市购买该项无形资产或是存在活跃的市场，通过市场可以得到无形资产使用寿命结束时的残值信息，场可以得到无形资产使用寿命结束时的残值信息，并且从目前情况看，在无形资产使用寿命结束时，并且从目前情况看，在无形资产使用寿命结束时，该市场还可能存在的情况下，无形资产可以存在该市场还可能存在的情况下，无形资产可以存在残值。残值。例例：某某股股份份有有限限公公司司从从外外单单位位购购得得一一项项商商标标权权，支支付付价价款款30 30 000 000 000000元元，款款项项已已支支付付，该该商商标标权权的的使使用用寿寿命命为为1010年年，不考虑残
24、值的因素。不考虑残值的因素。借：无形资产借：无形资产商标权商标权 30 000 000 30 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 30 000 000 30 000 000借：管理费用借：管理费用 3 000 000 3 000 000（30 000 0001030 000 00010）贷：累计摊销贷：累计摊销 3 000 000 3 000 000注注意意：无无形形资资产产的的摊摊销销金金额额一一般般应应确确认认为为当当期期损损益益。某某项项无无形形资资产产包包含含的的经经济济利利益益通通过过所所生生产产的的产产品品或或其其他他资资产产实实现的，其摊销金额可以计入产品或其他资产成本。现
25、的，其摊销金额可以计入产品或其他资产成本。（二）使用寿命不确定的无形资产（二）使用寿命不确定的无形资产 对于根据可获得的情况判断，无法合理估计对于根据可获得的情况判断，无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。按照企要至少于每一会计期末进行减值测试。按照企业会计准则第业会计准则第8号号资产减值的规定，需要计资产减值的规定，需要计提减值准备的，
26、相应计提有关的减值准备。提减值准备的，相应计提有关的减值准备。四、无形资产四、无形资产 处置处置（一）出售（一）出售企业出售无形资产时，应将所取得的价款企业出售无形资产时，应将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。益。（二）出租（二）出租企业将所拥有的无形资产的使用权让渡给企业将所拥有的无形资产的使用权让渡给他人，并收取租金，在满足收入准则规定他人，并收取租金，在满足收入准则规定的确认标准的情况下，应确认相关的收入的确认标准的情况下，应确认相关的收入及成本。及成本。（三）（三）如果无形资产预期不能为企业如果无形资产预期不能为企业带来未来经济利益
27、，不再符合无形资带来未来经济利益，不再符合无形资产的定义，应将其转销。产的定义，应将其转销。例：某公司将拥有的一项非专利技术例：某公司将拥有的一项非专利技术出售，取得收入出售，取得收入8 000 000元，应交的元，应交的营业税为营业税为400 000元。该非专利技术的元。该非专利技术的账面余额为账面余额为7 000 000元，累计摊销额元，累计摊销额为为3 500 000元，已计提的减值准备为元，已计提的减值准备为2 000 000元。元。借：银行存款借：银行存款 8 000 000 累计摊销累计摊销 3 500 000 无形资产减值准备无形资产减值准备 2 000 000 贷：无形资产贷：
28、无形资产 7 000 000 应交税费应交税费 400 000 营营业业外外收收入入处处置置非非流流动动资资产产利利得得 6 100 000五、无形资产的披露五、无形资产的披露对对于于无无形形资资产产，除除应应披披露露每每一一类类无无形形资资产产的的期期初初期期末末余余额额、累累计计摊摊销销额额和和减减值值准准备备等的累计金额以外，还应披露以下信息：等的累计金额以外，还应披露以下信息：1使使用用寿寿命命有有限限的的无无形形资资产产，应应披披露露企企业业对对于于该该无无形形资资产产使使用用寿寿命命的的估估计计情情况况及及判判断断无无形形资资产产使使用用寿寿命命的的依依据据，如如按按照照合合同同规
29、定、法律规定或是其他方面的情况等。规定、法律规定或是其他方面的情况等。2使用寿命不确定的无形资产，无法合理使用寿命不确定的无形资产，无法合理估计其使用寿命的原因说明。估计其使用寿命的原因说明。3每一类无形资产的摊销方法每一类无形资产的摊销方法。4用于担保的无形资产的有关情况用于担保的无形资产的有关情况。5当期进行当部研究开发项目发生的研究当期进行当部研究开发项目发生的研究开发支出总额，并说明其中费用化计入当开发支出总额，并说明其中费用化计入当期损益的金额及资本化计入无形资产成本期损益的金额及资本化计入无形资产成本的金额。的金额。6.每一类无形资产增减变动情况。每一类无形资产增减变动情况。第三节第三节 其他资产其他资产一、长期待摊费用一、长期待摊费用 企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在1年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等。1、发生的长期待摊费用：借：长期待摊费用长期待摊费用 贷：银行存款、原材料等2、摊销长期待摊费用：借：管理费用、销售费用等 贷：长期待摊费用长期待摊费用二、其他长期性资产