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1、论房地产开发企业会计核算中的问题和对策写作提纲:一、 房地产开发企业会计核算存在的主要问题1、 房地产开发企业收入确认的复杂性2、 房地产开发企业商品成本与售价的不配比性3、 不能反映企业真实的业绩4、 企业缴纳营业税核算的不明确问题二、 房地产开发企业会计核算存在的主要问题解决的对策论房地产开发企业会计核算中的问题和对策摘要 房地产开发企业具有一定的特殊性，目前我国会计制度仍处在进一步改革和完善中，由此造成了房地产开发企业的会计核算存在着较多问题，就房地产开发企业会计核算的现状及特点进行了分析，并提出了完善房地产开发企业会计核算规范的对策。关键词 房地产 会计核算 问题 对策随着市场经济在我
2、国的逐步完善，新的会计制度、会计准则不断发布，对于房地产开发企业来说，目前适用的会计制度和会计准则主要有新会计准则、房地产企业会计制度和企业会计制度等，如何在门类众多的制度、准则、规定之下，结合企业自身特点，改进现有会计核算方法，更好地发挥会计职能，是会计人员的职责。从以下几个方面论述目前房地产企业会计核算中存在的问题及其改进方法。一、房地产开发企业会计核算存在的问题（一） 房地产开发企业收入确认的复杂性1、房地产商品的销售包括两种，一种是自行开发并销售，另一种是事先与买方签订合同，按合同要求进行开发。对于后者，应按照建造合同的标准进行收入的确认。而对于企业自行开发的房地产商品，由于其开发的周
3、期较长，耗资巨大，其商品具有较高的价值性。这些特点决定了房地产商品销售往往采用预售、分期收款销售等多种销售方式。房地产商品销售的前提是首先取得预售许可证和销售许可证，在此基础上，一般要经过签订预售合同并预收房款、签订正式销售合同、工程竣工验收合格并交付买方验收确认、收取房款、办理产权过户等销售环节。因此，房地产收入的确认同其它的生产收入相比具有一定特殊性。房地产开发企业会计制度中规定以结算账单提交买方并得到认可作为房地产开发企业收入确认标准，该规定比较简单，宜于实际工作中的操作，但没有反映销售的实质，理论上不够合理；新会计制度和企业会计准则收入中规定以风险和报酬的实质转移作为收入确认的标准，理
4、论上具有合理性，但要求会计人员具有较高的职业判断能力。在会计实务中如何运用这一标准则比较混乱，核心问题在于应在哪一环节确认为收入，其分歧的焦点集中在:商品房所有权上的重要风险和报酬是否已经转移。2、 房地产开发企业商品成本与售价的不配比性首先，房地产开发企业的生产周期较长，开发项目从获得土地并开发完成到确认收入短则12年，长则45年，必然使得企业投入产出比例呈阶段性不合理；在项目建设期内大量投入资金，并发生大量费用计入当期；由于项目尚未完工，即使开发产品已预售完毕，其预售款项也无法确认为收入，其结果是为配比原则的应用造成了困难。其次，房地产开发商品的成本载体是整个建设工程，而销售则是按楼层或户
5、型为单位，这样就造成单个楼层或户型的售价明显与其成本不配比。如同一结构的房屋，低层建筑施工成本低于高层建筑施工成本，但销售时低层售价却高于高层售价；又如“丁字形”楼房虽然同楼层成本一样，由于朝向不同，其售价相差也很大。通常房地产开发企业的成本结转方法是:按当期竣工后的核算对象的总成本除以总开发建筑面积，得出每平米建筑面积成本，然后再乘以销售面积得出本期销售成本。这样均摊计算的结果没有考虑房屋楼层、朝向的因素，得出的经营成果不具有真实性。3、 收益评价指标不能真实反映企业业绩房地产企业投入产出周期具有较强的特殊性，表现在会计年报中往往是业绩波动较大项目建设期内业绩不佳,验收售出后，大量预收款确认
6、为收入，期间间隔在一个会计期内还好，但一个项目往往要跨4、5个会计期，故不适用一般的公司业绩评价指标，如净利润指标就不能正确、客观、全面地反映其真实经营情况，尤其是上市公司，极可能误导投资者。一个经营情况很好的开发公司，其净利润可能很小甚至是负数，但有大量的在建工程和很好的预售情况，现金流状况极佳，有很强的盈利能力。同理一个盈利的公司也可能正危机四伏:面临着因施工质量导致的巨额赔偿，大笔银行贷款到期而无力偿还，尚未结清的担保金，由于市政规划调整，地价变化导致的土地风险等等；故此，评价一个房地产开发企业的业绩，千万不要以指标论好坏，应透过指标看实质，看其资质信誉、实力、现金流量、资产质量，还有更
7、重要的表外风险等等。当然，这有赖于我们会计界同仁对会计信息的真实反映与充分披露。4、关于房地产企业缴纳营业税问题中华人民共和国营业税法实施细则第二十八条规定：纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天，税法中明确指出了纳税人在转让土地使用权或销售不动产取得预收账款时必须缴纳营业税，营业税的计税依据是实际收到的预收款金额，但新企业会计制度及税法并没有对转让土地使用权或销售不动产预收款计征营业税和企业所得税的会计处理进行明确。二、完善房地产开发企业会计核算规范的对策1、正确确定和应用收入确认标准房地产商品销售收入的确认应符合两个标准，即法律标准和专业
8、标淮。(1)法律标准。法律标淮是指我国相关法规中规定的房地产销售必须符合的条件或标淮:如对于以出让方式取得土地使用权的，未按照出让合同规定支付全部土地使用权出让金，未取得土地使用权证书，或未按照出让合同规定进行投资开发的，以及权属有争议的、未依法登记领取权属证书的房地产不得买卖。凡是不符合上述标准的，即使房地产商品已经开发完毕，甚至取得了相关报酬，并转移了风险，也不能作为收入予以确认。法律标淮是专业标准的前提条件。(2)专业标准。专业标准是指会计准则、会计制度中规定的商品销售收入确认标淮，即收入确认的4个必要条件:企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购买方；企业没有对已售出的商品实施控制
9、；与交易相关的经济利益能够流入企业；相关的收入和成本能够可靠地计量。上述规定中，收入确认以风险和报酬实质的转移为标准，理论上比较合理，但由于房地产业销售方式的多样性和复杂性，为实际工作中收入确认带来了困难。我认为，房地产销售合同是在房屋尚未建成竣工前的预先销售行为，不论是否收取了款项，均不属于实际发生的销售业务。因此，签订预售合同并收取预收货款不符合收入确认条件，不能作为销售实现依据；签订正式房屋销售合同则如同一般工商企业产品销售合同一样，从法律意义上讲也只是一种合约，房屋未经买方验收认可，商品所有权上的主要风险和报酬尚未转移给买方，不符新会计准则收入的有关规定，故也不能确认收入；购买方取得商
10、品房产权证的环节较为特殊，尽管房地产商品最终是以产权证上权利人主体的更替为所有权变更的主要标志，但由于房地产开发企业在项目开发前根据规定需要支付土地出让金，取得土地使用证，并办理领取预售许可证、在工程获得有关部门竣工验收领取销售许可证、签订正式房屋销售合同，并向客户收取房款、交付买主办理入住手续的情况后才办理产权过户手续，且产权证的办理涉及到房地产管理、土地管理等政府有关部门，办妥产权证书的时间并非开发企业所能控制。如果此时确认收入，会导致收入滞后，同样不符合收入确认原则。所以，尽管房屋产权证书是房屋所有权的标志，但并非是确认收入的必要条件。2、 引入计划销售价格的概念，使销售收入与成本配比建
11、议引入计划销售价格的概念，解决销售成本结转错位，与销售收入不配比这一特殊问题。即当开发的房屋达到可销售状态时，企业根据成本、市场、地段、楼层、朝向等因素制定一个计划销售价格，作为成本分配标准。(1)实际售价成本率法，是在季度前两个月按实际售价乘以计划销售成本率等于季末销售成木的方法调整?。具体操作顺序是:分类明细账按开、竣工时间相同或相近且一并办理决算的项目设置账户，在此分类明细账基础上，再按计划价格相同的房屋分类设户，价格不同的分别设置。季度前两个月可按分类明细账结转成本，即按分类明细账记载的当月实际销售额乘以计划销售成本率得出当期成本结转数，对销售房屋只登记数量，待季末将未销售房的计划售价
12、乘以计划销售成本率得出月末留存成本，用倒挤的方法结出销售成本。这种方法适用于开发规模较大的房地产企业，优点是可以减少工作量，缺点是季度前两个月受房价影响会产生一定误差，且不能及时、准确提供较详细的成本资料。(2)计划售价成本率法，就是始终按计划售价乘以计划销售成本率进行结转。只要是开发建设工程已办理了竣工决算手续，就可以把商品房成本按楼栋、楼层、单元予以确定，甚至可以计算出每平米建筑面积成本。因此可以按单元设置账户，也可以把每平米建筑面积成本相同的商品房归类计入同一账户。销售成本按单元设置账户的房号直接对号入座结转，按每平米建筑面积成本归类设户的，可按销售面积乘以每平米建筑面积成本得出销售成本
13、。这种方法的缺点是结转工作量较大，但遵循了一贯性原则，提供信息可靠及时，并能将结转成本工作量分散在日常工作中，适用于一般房地产开发企业。3 、扩大信息披露内容，提高房地产开发企业信息披露中的信息含量(1)增加土地储备量及成本构成的信息。房地产开发成本中土地成本的比例一般占有较大的比重。因此，能否拥有土地储备以及土地储备的成本状况，从一定程度上决定了开发企业未来的发展。对于拥有大量优质低价的土地储备的企业来说，土地成本低本身隐含着巨额的利润，在土地出让市场向招标拍卖过渡以后，相对于其它公司具有先天的竞争优势，能在未来三到五年内保持良好的增长，从而具有一定的投资价值。而信息使用者通过企业披露的土地
14、使用权总额无法判断其土地储备的信息。因此，在房地产开发企业的财务报告附注中增加土地储备量及取得成本情况的披露是必要的。(2)增加分项目现金流量信息的披露。我们建议应在其财务报告附注中增加分项目的现金流量信息，即以企业每一开发项目为基本单位，披露其在开发经营过程中形成的经营活动现金流量，包括销售房地产收到的现金、购买工程物资以及支付工资等所支付的现金，以此提高其现金流量信息的有用性。(3)重视质量保证金及风险的披露。房地产开发行业特性具有高风险，应在会计信息披露环节得到充分的揭示。具体而言，一方面应建立质量保证金制度，为房地产商品的质量提供保证，但鉴于房地产商品的长期性、高价值性，房地产开发企业
15、的质量保证金与一般工商企业产品质量保证不同之处在于其保证金的数额更大、保证期限更长。因此，应由企业根据所开发项目的具体情况提取质量保证金，计入工程成本，以提高应付风险的能力。另一方面，应在其财务会计报告中充分揭示其各种风险，而不应仅限于抵押风险，即在房地产开发企业报表附注中应增加风险披露的内容，就企业尚在开发的土地、工程项目等面临的开发风险、筹资风险、土地风险等进行说明，提高风险的透明度。4、目前房地产企业结合实际核算营业税的方法应按“预收账款”当期的发生额计提“主营业务税金及附加”。记作：借：主营业务税金及附加贷：应交税金-应交营业税应交税金-应交城市维护建设税其他应交款-应交教育费附加 实
16、际缴纳税款时，记作：借：应交税金-应交营业税应交税金-应交城市维护建设税其他应交款-应交教育费附加贷：银行存款年度终了，对达到收入确认条件的“预收账款”转入当年销售收入，并将已缴纳对应的税金转入本年利润，反映在利润表的主营业务税金及附加栏，记做：借：本年利润贷：主营业务税金及附加同时对未达到收入确认条件的预收账款，反映在资产负债表的“预收账款”期末余额，对此部分计提的税金在编制报表时并入其他流动资产反映，对此部分已缴纳的税金反映在应交税金栏，用负数表示。参考文献：1张霞 徐彦夫 现代房地产丛书房地产会计 化学工业出版社. 2006.42中华人民共和国财政部令 第33号 根据国务院关于，的批复（国函1992178号）的规定，财政部对企业会计准则（财政部令第5号）进行了修订，修订后的企业会计准则基本准则已经部务会议讨论通过，现予公布，自2007年1月1日起施行。3刘玉章 房地产企业财税操作技巧 机械工业出版社 2007.14中华会计网校 新企业会计准则及相关制度 东方出版社2006.125陕西省注册会计师协会赵琰 房地产开发企业收入确认的条件 6（93）财法字40号 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则 海南广播电视大学05秋会计专 熊泉冰 2007年8月25日