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1、2016年中级会计职称考试辅导 中级会计实务（第四章）第四章投资性房地产1.投资性房地产的概述2.投资性房地产的确认和初始计量3.投资性房地产的后续计量4.投资性房地产的转换和处置考情分析本章在历年考题中所占分值变化较大且高低交错，最低1分，最高12分（2014年）。主观题与客观题均有出现。本章可以与非货币性资产交换、债务重组、所得税、借款费用和差错更正等内容结合在计算题或综合题中出现。主要考核投资性房地产的范围、投资性房地产用途的转换、两种后续计量模式的核算及其变更等知识点。第一节投资性房地产的概述知识点：投资性房地产范围界定 投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产
2、。投资性房地产应当能够单独计量和出售，是经营性活动。包 括1.已出租的土地使用权；2.已出租的建筑物；3.持有并准备增值后转让的土地使用权。不包括1.自用房地产；2.作为存货核算的房地产。特殊情况1.向承租人提供相关辅助服务；2.房地产开发企业用于销售的或正在开发的商品房和土地； 3.部分自用或出售、部分用于赚取租金或增值；4.母公司以经营租赁向子公司租出的房地产；5.已出租租期已满暂时空置继续用于出租；6.企业出租给本企业职工居住的宿舍。 【例题多选题】下列不属于投资性房地产的有（）。A.房地产企业开发待售的商品房B.房地产企业开发增值后出售的土地使用权C.企业持有的准备建造自用房屋的土地使
3、用权D.已出租的投资性房地产租赁期届满，虽暂时空置但继续用于出租的房地产正确答案ABC答案解析选项A和B，是房地产开发企业的存货；选项C，是企业的无形资产。【例题判断题】企业将采用经营租赁方式租入的土地使用权转租给其他单位的，应将该土地使用权确认为投资性房地产。（）正确答案答案解析对于以经营租赁方式租入土地使用权再转租给其他单位的，不能确认为投资性房地产。 第二节投资性房地产的确认和初始计量知识点：外购投资性房地产的确认和初始计量确认时点1.企业外购的房地产，只有在购入的同时开始对外出租或用于资本增值，才能作为投资性房地产加以确认。企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应
4、当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日起，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。初始计量企业外购投资性房地产时，应当按照取得时的实际成本进行初始计量。取得时的实际成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。会计科目使用与后续计量模式有关。知识点：自行建造投资性房地产的确认和初始计量确认时点1.企业自行建造的房地产，只有在自行建造活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。 企业自行建造房地产达到预定可使用状态后一段时间才对外出租或用于资本增值的，应当先将自行建造的房地产确
5、认为固定资产、无形资产或存货，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，从固定资产、无形资产或存货转换为投资性房地产。初始计量成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。会计科目使用与后续计量模式有关。（贷记在建工程或开发产品）【例题判断题】企业将自行建造的房地产达到预定可使用状态时开始自用，之后改为对外出租，应当在该房地产达到预定可使用状态时确认为投资性房地产。（） 正确答案答案解析应当先将自行建造的房地产确认为固定资产、无形资产或存货，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，从固定资产、无形
6、资产或存货转换为投资性房地产。知识点：与投资性房地产有关的后续支出资本化1.采用成本模式计量的，投资性房地产进入改扩建或装修阶段后，应当将其账面价值转入改扩建工程。发生资本化的改良或装修支出，通过“投资性房地产在建”科目归集，工程完成后，转入“投资性房地产”科目。 2.采用公允价值模式计量的，投资性房地产进入改扩建或装修阶段，借记“投资性房地产在建”科目，贷记“投资性房地产成本”、“投资性房地产公允价值变动”（或借记）等科目；在工程完成后，转入“投资性房地产成本”科目。费用化不满足投资性房地产确认条件的，如企业对投资性房地产进行日常维护所发生的支出，应当在发生时计入当期损益，借记“其他业务成本
7、”等科目。【例题判断题】企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，并且如果采用成本模式进行后续计量的，再开发期间应当计提折旧或摊销。（）正确答案答案解析企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，不计提折旧或摊销。 第三节投资性房地产的后续计量知识点：投资性房地产的后续计量原则一般原则1.投资性房地产的后续计量有成本和公允价值两种模式。2.通常应当采用成本模式，只有满足特定条件的情况下才可以采用公允价值模式。3.同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量。4
8、.成本模式在满足条件时可以变更为公允价值模式，公允价值模式不能变更为成本模式。特殊情况采用公允价值对投资性房地产进行后续计量的企业，有证据表明，当企业首次取得某项投资性房地产时，公允价值不能持续可靠取得的，应当采用成本模式计量直至处置，并且假设无残值。采用成本模式对投资性房地产进行后续计量的企业，即使有证据表明，企业首次取得某项投资性房地产时，公允价值能够持续可靠取得的，该企业仍应采用成本模式进行后续计量。【例题判断题】已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值计量模式转为成本计量模式。（）正确答案答案解析已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式；在满足条
9、件的情况下，允许企业对投资性房地产从成本模式计量变更为公允价值模式计量。【例题多选题】下列有关投资性房地产后续计量会计处理的表述中，正确的有（）。 A.不同企业可以分别采用成本模式或公允价值模式 B.满足特定条件时可以采用公允价值模式 C.同一企业可以分别采用成本模式和公允价值模式 D.同一企业不得同时采用成本模式和公允价值模式正确答案ABD答案解析本题考核投资性房地产的后续计量原则。知识点：投资性房地产的后续计量模式成本模式1.按照固定资产或无形资产的有关规定，按期（月）计提折旧或摊销；2.取得租金收入并计算税金。3存在减值迹象的适用资产减值的有关规定。（减值不能恢复）公允模式1.存在确凿证
10、据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以采用公允价值模式进行后续计量；2.获取租金收入并计算税金；3.不计提折旧或摊销，应按资产负债表日的公允价值计量。模式转换成本模式转换为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益（盈余公积和未分配利润）。【例题计算分析题】A企业对投资性房地产采用成本模式进行后续计量，206年1月1日，将一栋写字楼于购入当日出租给B企业。该写字楼价款10000万元，假设按直线法，10年计提折旧，净残值为0。每年收取租金100万元。208年12月31日，该写字楼可收回金额为6000万元。假设按年从1月1日开始计提折旧
11、。（1）每年计提折旧时借：其他业务成本1000贷：投资性房地产累计折旧 1000（2）每年收取租金时借：银行存款 100贷：其他业务收入100（3） 208年12月31日计提减值时借：资产减值损失 1000贷：投资性房地产减值准备 1000（续）209年1月1日，由于出租给B企业的写字楼所在地的房地产交易市场比较成熟，具备采用公允价值计量模式的条件，于是A企业决定对该项投资性房地产从成本模式计量转换为公允价值模式计量，当日该写字楼公允价值7000万元。209年12月31日，该写字楼公允价值为10000万元。假设A企业按净利润的10%计提盈余公积，假设不考虑所得税等其他因素。要求：根据上述资料，
12、编制A企业相关的会计分录。（1） 209年1月1日，成本模式转公允价值模式时：借：投资性房地产成本 7000投资性房地产累计折旧 3000投资性房地产减值准备 1000贷：投资性房地产10000盈余公积100未分配利润900（2）每年收租金时借：银行存款 100贷：其他业务收入100 （3）209年12月31日公允价值变动借：投资性房地产公允价值变动 3000贷：公允价值变动损益 3000 第四节投资性房地产的转换和处置知识点：房地产的转换形式及转换日转换形式转换日1将投资性房地产转为自用房地产 达到自用状态且企业开始自用的日期。2自用建筑物停止自用，改为出租租赁期开始日。 3将投资性房地产转
13、为存货出售租赁期满且企业董事会作出书面决议的日期。4将作为存货的房地产，改为出租 房地产的租赁期开始日。 5将自用土地使用权改为出租或资本增值 停止自用并且确定用于赚取租金或资本增值的日期。知识点：投资性房地产用途转换的会计处理成本模式后续计量公允价值模式后续计量非转投存货转换投资性房地产借：投资性房地产存货跌价准备贷：开发产品借：投资性房地产成本公允价值变动损益（借方差）存货跌价准备贷：开发产品其他综合收益（贷方差）自用房地产转换为投资性房地产借：投资性房地产固定资产减值准备/无形资产减值准备累计折旧/累计摊销贷：固定资产/无形资产投资性房地产累计折旧/投资性房地产累计摊销投资性房地产减值准
14、备借：投资性房地产成本公允价值变动损益（借方差）固定资产减值准备/无形资产减值准备累计折旧/累计摊销贷：固定资产/无形资产其他综合收益（贷方差）投转非投资性房地产转换存货借：开发产品投资性房地产累计折旧/投资性房地产累计摊销投资性房地产减值准备贷：投资性房地产借：开发产品公允价值变动损益（借方差）贷：投资性房地产成本投资性房地产公允价值变动（或借记）公允价值变动损益（贷方差）投资性房地产转换为自用房地产借：固定资产/无形资产投资性房地产减值准备投资性房地产累计折旧/投资性房地产累计摊销贷：投资性房地产累计折旧/累计摊销固定资产减值准备无形资产减值准备借：固定资产公允价值变动损益（借方差）贷：投
15、资性房地产成本投资性房地产公允价值变动（或借记）公允价值变动损益（贷方差）【例题单选题】2011年7月1日，甲公司将一项按照成本模式进行后续计量的投资性房地产转换为固定资产。该资产在转换前的账面原价为4000万元，已计提折旧200万元，已计提减值准备100万元，转换日的公允价值为3850万元，假定不考虑其他因素，转换日甲公司应借记“固定资产”科目的金额（）万元。A.3700B.3800C.3850D.4000正确答案D答案解析成本模式下是对应结转，分录为：借：固定资产4000投资性房地产累计折旧 200投资性房地产减值准备 100贷：投资性房地产4000累计折旧 200固定资产减值准备 100
16、【例题单选题】房地产开发企业将作为存货的商品房转换为采用公允价值模式后续计量的投资性房地产时，商品房公允价值高于其账面价值的差额应当计入的项目是（）。A.其他综合收益B.投资收益 C.营业外收入D.公允价值变动损益正确答案A答案解析企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目，转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“其他综合收益”科目。并且，待该项投资性房地产处置时，因转换计入其他综合收益的部分应转入当期损益。知识点：投资性房地产的处置模式具体会计处理1成本模式1.应当按实际收到的金额，借记“银
17、行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；2.按该项投资性房地产的账面价值，借记“其他业务成本”科目，同时结转相关科目。2公允价值模式1.应当按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；2.按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目；按其账面价值，贷记“投资性房地产成本”科目，贷记或借记“投资性房地产公允价值变动”科目。3.若存在原转换日计入其他综合收益的金额，也一并结转，同时，结转公允价值变动损益。【例题计算分析题】甲企业为一家房地产开发企业，207年3月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为207年4月
18、15日。207年4月15日，该写字楼的账面余额为45000万元，公允价值为47000万元。（续）207年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48000万元。208年6月租赁期届满，企业收回该项投资性房地产，并以55000万元出售，出售款项已收讫。甲企业采用公允价值模式进行后续计量，不考虑相关税费。（1）207年4月15日，存货转换为投资性房地产：借：投资性房地产成本 47000贷：开发产品 45000其他综合收益2000（2）207年12月31日，公允价值变动：借：投资性房地产公允价值变动 1000贷：公允价值变动损益1000（3）208年6月，出售投资性房地产：借：银行存款 55000
19、贷：其他业务收入55000借：公允价值变动损益1000其他综合收益2000其他业务成本 45000贷：投资性房地产成本47000公允价值变动 1000【例题计算分析题】2010年12月16日，甲公司与乙公司签订了一项租赁协议，将一栋经营管理用写字楼出租给乙公司，租赁期为3年，租赁期开始日为2011年1月1日，年租金为240万元，于每年年初收取。相关资料如下：（1）2010年12月31日，甲公司将该写字楼停止自用，准备出租给乙公司，拟采用成本模式进行后续计量，预计尚可使用46年，预计净残值为20万元，采用年限平均法计提折旧，不存在减值迹象。该写字楼于2006年12月31日达到预定可使用状态时的账
20、面原价为1970万元，预计使用年限为50年，预计净残值为20万元，采用年限平均法计提折旧。【要求】编制甲公司2010年12月31日将该写字楼转换为投资性房地产的会计分录。2010年12月31日：借：投资性房地产 1970累计折旧156贷：固定资产 1970投资性房地产累计折旧156累计折旧=（1970-20）/504 =156（万元）投资性房地产账面价值=1970-156=1814（万元） （2）2011年1月1日，预收当年租金240万元，款项已收存银行。甲公司按月将租金收入确认为其他业务收入，并结转相关成本。【要求】编制甲公司2011年1月1日收取租金、1月31日确认租金收入和结转相关成本的
21、会计分录。1月1日预收租金：借：银行存款 240贷：预收账款 240每月应确认的租金收入=240/12=20（万元）每月应计提的折旧额=（1970-20）/50/12=3.25（万元）1月31日确认租金收入并结转相关成本：借：预收账款 20贷：其他业务收入20借：其他业务成本3.25贷：投资性房地产累计折旧 3.25（3）2012年12月31日，甲公司考虑到所在城市存在活跃的房地产市场，并且能够合理估计该写字楼的公允价值，为提供更相关的会计信息，将投资性房地产的后续计量从成本模式转换为公允价值模式，当日，该写字楼的公允价值为2000万元。【要求】编制甲公司2012年12月31日将该投资性房地产
22、的后续计量由成本模式转换为公允价值模式的相关会计分录。借：投资性房地产成本 2000投资性房地产累计折旧234贷：投资性房地产1970利润分配未分配利润 237.6盈余公积26.4累计折旧=（1970-20）/506=234（万元）（4）2013年12月31日,该写字楼的公允价值为2150万元。【要求】编制甲公司2013年12月31日确认公允价值变动损益的相关会计分录。借：投资性房地产公允价值变动 150贷：公允价值变动损益 150公允价值变动损益=2150-2000=150（万元）（5）2014年1月1日,租赁合同到期,甲公司为解决资金周转困难，将该写字楼出售给丙企业,价款为2100万元,款项已收存银行。甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积，不考虑其他因素。【要求】编制甲公司2014年1月1日处置该投资性房地产时的相关会计分录。借：银行存款2100贷：其他业务收入2100借：其他业务成本2150贷：投资性房地产成本2000公允价值变动 150借：公允价值变动损益 150贷：其他业务成本 150本章小结 第7页