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1、第四章第四章 税制要素税制要素税制要素包括纳税人、征税对象、税制要素包括纳税人、征税对象、税率、税目、计税依据、纳税环节、税率、税目、计税依据、纳税环节、纳税期限、减免和加征、违章处理。纳税期限、减免和加征、违章处理。征税对象、纳税人和税率是最基本征税对象、纳税人和税率是最基本的税制要素。的税制要素。 一、一、 纳税人纳税人纳税人是指课税主体纳税人是指课税主体几个既有联系，又相互区别的概念几个既有联系，又相互区别的概念l纳税义务人，税法规定直接负有纳税义务的单位和纳税义务人，税法规定直接负有纳税义务的单位和个人。个人。l负税人，税款的实际负担者。负税人，税款的实际负担者。税负转嫁使得纳税义务人
2、与实际负税人不一致。税负转嫁使得纳税义务人与实际负税人不一致。l代收（扣）代缴义务人。法律、行政法规规定有代代收（扣）代缴义务人。法律、行政法规规定有代扣代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人扣代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人对税法规定的扣缴义务人税务机关应向其颁发代扣代缴对税法规定的扣缴义务人税务机关应向其颁发代扣代缴证书，明确其扣缴义务；扣缴义务人必须严格履行扣证书，明确其扣缴义务；扣缴义务人必须严格履行扣缴义务，对不履行扣缴义务的，税务机关将予以适当缴义务，对不履行扣缴义务的，税务机关将予以适当处置。处置。注意：部分企业可能会负担应扣缴的税款注意：部分企业可能会负担应扣缴的税款l代征人
3、。税务机关根据国家有关规定可以委托有关单代征人。税务机关根据国家有关规定可以委托有关单位代征少数零星分散的税收，并发给委托代征证书。位代征少数零星分散的税收，并发给委托代征证书。（代征人与扣缴义务人的区别：一个是税务机关为征收（代征人与扣缴义务人的区别：一个是税务机关为征收方便，委托其代征税款并发给委托代征证书的；另一方便，委托其代征税款并发给委托代征证书的；另一个是法律、行政法规规定负有义务的，而义务是必须个是法律、行政法规规定负有义务的，而义务是必须履行的。履行的。 ）纳税单位纳税单位 是指申报缴纳税款的单位，是纳税人的有效集是指申报缴纳税款的单位，是纳税人的有效集合，即为了征管和缴纳税款
4、的方便，可以允许合，即为了征管和缴纳税款的方便，可以允许在法律上负有纳税义务的同类型纳税人作为一在法律上负有纳税义务的同类型纳税人作为一个纳税单位，填写一份申报表纳税。如：公司个纳税单位，填写一份申报表纳税。如：公司所得税可以每个分公司为一个纳税单位，也可所得税可以每个分公司为一个纳税单位，也可以总公司为一个纳税单位。纳税单位的大小通以总公司为一个纳税单位。纳税单位的大小通常要根据管理上的需要和国家政策来确定。常要根据管理上的需要和国家政策来确定。 二、征税对象二、征税对象征税对象是课税的客体，指每个税种征征税对象是课税的客体，指每个税种征税的标的物税的标的物l是税收制度的首要要素，是一种税区
5、别于另是税收制度的首要要素，是一种税区别于另一种税的主要标志，一种税的主要标志，体现不同税种课税的基体现不同税种课税的基本范围和界限本范围和界限 l其他要素的内容一般都是以征税对象为基础其他要素的内容一般都是以征税对象为基础确定的确定的l是税收分类的主要依据是税收分类的主要依据 三、计税依据三、计税依据又称税基，是计算应纳税额的根据，是征税对象的数又称税基，是计算应纳税额的根据，是征税对象的数量化。分为：量化。分为：l从价计征，以征税对象的自然数量与单位价格的乘从价计征，以征税对象的自然数量与单位价格的乘积作为计税依据。大多数税种都是从价计征，在这积作为计税依据。大多数税种都是从价计征，在这种
6、情况下，课税对象与计税依据一般是一致的种情况下，课税对象与计税依据一般是一致的l从量计征，以征税对象的自然实物数量作为计税依从量计征，以征税对象的自然实物数量作为计税依据。如消费税中的黄酒、啤酒的计量标准为据。如消费税中的黄酒、啤酒的计量标准为“吨吨”，汽油、柴油的计量标准为汽油、柴油的计量标准为“升升”，都是以实际销售，都是以实际销售数量作为计税依据的。在这种情况下，课税对象与数量作为计税依据的。在这种情况下，课税对象与计税依据一般是不一致的计税依据一般是不一致的征税对象与计税依据的关系：征税对象与计税依据的关系：征税对象是指征税的目的物，计税依据征税对象是指征税的目的物，计税依据是在目的物
7、已经确定的前提下，对目的是在目的物已经确定的前提下，对目的物据以计算税款的依据或标准物据以计算税款的依据或标准征税对象是从质的方面对征税所作的规征税对象是从质的方面对征税所作的规定，计税依据是从量的方面对征税所作定，计税依据是从量的方面对征税所作的规定，是征税对象量的表现的规定，是征税对象量的表现四、税源四、税源是税款的最终来源，或者说税收负担的是税款的最终来源，或者说税收负担的最终归宿最终归宿能够成为税源的只能是国民收入分配中能够成为税源的只能是国民收入分配中形成的各种收入形成的各种收入税源与征税对象可能一致，也可能不一税源与征税对象可能一致，也可能不一致致五、税目五、税目是税法中对征税对象
8、分类规定的具体征税品种是税法中对征税对象分类规定的具体征税品种或项目，是课税客体的具体化或项目，是课税客体的具体化不是所有的税种都规定税目不是所有的税种都规定税目划分税目的主要作用：进一步明确征税范围；划分税目的主要作用：进一步明确征税范围；解决征税对象的归类问题，并根据归类确定税解决征税对象的归类问题，并根据归类确定税率率 征税对象通常由税目来规定具体内容征税对象通常由税目来规定具体内容l列举法：正列举（细列举、粗列举）、反列列举法：正列举（细列举、粗列举）、反列举举l概括法：小概括、大概括概括法：小概括、大概括税目体现一个税种的征收宽度税目体现一个税种的征收宽度六、六、 税税 率率税率是对
9、一定征税对象的征收比例或征收额度。税率是对一定征税对象的征收比例或征收额度。税率体现征税的深度税率体现征税的深度税率设计的原则：体现国家政治、经济政策；税率设计的原则：体现国家政治、经济政策；保持公平、简化的性质保持公平、简化的性质税率分为：税率分为：1. 比率税率比率税率2. 累进税率累进税率3. 定额税率定额税率 比例税率、定额税率一般适用于对商品的征税，比例税率、定额税率一般适用于对商品的征税，累进税率一般适用于对收益的征税。累进税率一般适用于对收益的征税。比例税率比例税率比例税率：对同一征税对象，不论其数额大小，比例税率：对同一征税对象，不论其数额大小，都使用相同征收比例的税率。分为：
10、都使用相同征收比例的税率。分为：l单一比例税率，一种税只设一个比例税率。单一比例税率，一种税只设一个比例税率。l差别比例税率，一种税设两个或以上的比例税率。差别比例税率，一种税设两个或以上的比例税率。l产品差别比例税率，产品差别比例税率，如消费税如消费税 l行业差别比例税率，如营业税行业差别比例税率，如营业税l地区差别税率，如农业税地区差别税率，如农业税l幅度差别比例税率，如以前娱乐业营业税幅度差别比例税率，如以前娱乐业营业税 累累 进进 税税 率率累进税率，随着征税对象数额增加而提高征收累进税率，随着征税对象数额增加而提高征收比例的税率。即按征税对象数额大小将计税依比例的税率。即按征税对象数
11、额大小将计税依据分为若干档次，不同档次适用由低到高的不据分为若干档次，不同档次适用由低到高的不同税率。其形式有：同税率。其形式有：l全额累进税率，当计税依据达到某一档次时，计税全额累进税率，当计税依据达到某一档次时，计税依据总额全部适用与之相应的最高税率。依据总额全部适用与之相应的最高税率。l超额累进税率，按税法规定将计税依据分为若干部超额累进税率，按税法规定将计税依据分为若干部分，各部分由低到高适用不同的相应的边际税率，分，各部分由低到高适用不同的相应的边际税率，所有部分的税额之和就是应纳税额。所有部分的税额之和就是应纳税额。l超率累进税率超率累进税率 ，是以征税对象数额的相对，是以征税对象
12、数额的相对率为累进依据，规定几个等级和等级税率，率为累进依据，规定几个等级和等级税率，就其超过部分分别采用相应等级税率征税。就其超过部分分别采用相应等级税率征税。 超倍累进税率，是以征税对象数额相当于计超倍累进税率，是以征税对象数额相当于计税税 基数的倍数为累进依据，按超累方式计算应基数的倍数为累进依据，按超累方式计算应纳纳 税额的税率。计税基数可以是绝对数（即超税额的税率。计税基数可以是绝对数（即超额额 累进税率），也可以是相对数（即超率累进累进税率），也可以是相对数（即超率累进税税 率）。率）。累累 进进 税税 率（续率（续1）全额累进税率计算简单，但税负随税基加大而全额累进税率计算简单，
13、但税负随税基加大而累进过急。累进过急。l例如：如果规定例如：如果规定100以下税率为以下税率为10%，超过，超过100时税时税率为率为20%，则，则， 1001010 收入净额为收入净额为90； 1102022 收入净额为收入净额为88。超额累进税率计算比较复杂，边际税率和平均超额累进税率计算比较复杂，边际税率和平均税率不一致，税收负担的透明度较差，但更为税率不一致，税收负担的透明度较差，但更为合理，所以现在一般都使用超额累进税率。合理，所以现在一般都使用超额累进税率。 累累 进进 税税 率（续率（续2）超率累进税率超率累进税率l例如，现行土地增值税规定：土地增值额未超例如，现行土地增值税规定
14、：土地增值额未超过扣除项目金额过扣除项目金额50的部分，税率为的部分，税率为30；超；超过过50，未超过，未超过100的部分，税率为的部分，税率为40；超过超过100，未超过，未超过200的部分，税率为的部分，税率为50；超过超过200的部分，税率为的部分，税率为60。 定定 额额 税税 率率定额税率：按照征税对象的一定计量单定额税率：按照征税对象的一定计量单位，直接确定征收的金额。位，直接确定征收的金额。适用范围适用范围通常为那些价格稳定、质量和通常为那些价格稳定、质量和规格标准比较统一的商品规格标准比较统一的商品，如啤酒。，如啤酒。 有利于促进企业提高产品质量有利于促进企业提高产品质量。弹
15、性较差弹性较差。 税率的其他形式税率的其他形式名义税率与实际税率，实际税率常常低于名义名义税率与实际税率，实际税率常常低于名义税率税率边际税率与平均税率边际税率与平均税率问题：边际税率与平均税率的关系问题：边际税率与平均税率的关系零税率与负税率零税率与负税率零税率：免税的一种方式零税率：免税的一种方式负税率：是指政府利用税收形式对所得额低于某负税率：是指政府利用税收形式对所得额低于某一特定标准的家庭或个人予以补贴的比例，主一特定标准的家庭或个人予以补贴的比例，主要用于负所得税的计算要用于负所得税的计算七、纳税环节与纳税期限七、纳税环节与纳税期限纳税环节，税法对处于经济运动过程中纳税环节，税法对
16、处于经济运动过程中的征税对象规定应予征税的环节。的征税对象规定应予征税的环节。l商品运动过程：产制、批发、零售；商品运动过程：产制、批发、零售；纳税环节一般是针对流转税而言的纳税环节一般是针对流转税而言的 按照纳税环节的多少，可将税收课征制按照纳税环节的多少，可将税收课征制度分为两类：一次课征制和多次课征制度分为两类：一次课征制和多次课征制 纳税期限：纳税人在发生纳税义务以后纳税期限：纳税人在发生纳税义务以后应缴纳税款的期限。应缴纳税款的期限。不同性质的税种及不同情况的纳税人，不同性质的税种及不同情况的纳税人，纳税期限不相同，其决定因素为：税种纳税期限不相同，其决定因素为：税种的性质、应纳税额
17、的大小、交通条件的性质、应纳税额的大小、交通条件纳税期限的形式：按期纳税、按次纳税、纳税期限的形式：按期纳税、按次纳税、按年计征，分期预缴按年计征，分期预缴八、税收特别处理八、税收特别处理减免，减税是对应征税款减少征收一部分，免减免，减税是对应征税款减少征收一部分，免税是对应征税款全部予以免征，是税收的统一税是对应征税款全部予以免征，是税收的统一性和灵活性相结合的具体体现。分为：性和灵活性相结合的具体体现。分为：l税基式减免：即缩小计税依据来实现，具体包括：税基式减免：即缩小计税依据来实现，具体包括：l起征点：征税对象达到一定数额开始征税的起点；起征点：征税对象达到一定数额开始征税的起点；l免
18、征额：在征税对象的全部数额中免予征税的数免征额：在征税对象的全部数额中免予征税的数额；额；l项目扣除：在课税对象中扣除一定项目的数额；项目扣除：在课税对象中扣除一定项目的数额；l跨期结转：将以前纳税年度的经营亏损等在本纳跨期结转：将以前纳税年度的经营亏损等在本纳税年度经营利润中扣除。税年度经营利润中扣除。l税率式减免：降低税率或归于低税率。税率式减免：降低税率或归于低税率。l税额式减免：直接减免应纳税额。税额式减免：直接减免应纳税额。 减免税按照其在税法中的地位，可分为三类：减免税按照其在税法中的地位，可分为三类：法定减免，在各种税的基本法规定的减免税；法定减免，在各种税的基本法规定的减免税；
19、临时减免，为了照顾纳税人的某些特殊的暂时临时减免，为了照顾纳税人的某些特殊的暂时困难，而临时批准的一些减免税；困难，而临时批准的一些减免税；特定减免，根据社会经济情况发展变化和发挥特定减免，根据社会经济情况发展变化和发挥税收调节作用的需要，而规定的减免税税收调节作用的需要，而规定的减免税税收附加：地方政府按照国家规定的比例随同税收附加：地方政府按照国家规定的比例随同正税一起征收的列入地方预算外收入的一种款正税一起征收的列入地方预算外收入的一种款项项加征，在应纳税额基础上额外征收一定比例税加征，在应纳税额基础上额外征收一定比例税额。额。加征实际上是税率的一种延伸，增强了税制的加征实际上是税率的一种延伸，增强了税制的灵活性和适应性。灵活性和适应性。例如，个人所得税法中规定，对于劳务报酬例如，个人所得税法中规定，对于劳务报酬所得，应纳税所得额超过所得，应纳税所得额超过2万元到万元到5万元的部万元的部分，按应纳税额加征五成，应纳税所得额超分，按应纳税额加征五成，应纳税所得额超过过5万元的部分按应纳税额加征十成。万元的部分按应纳税额加征十成。