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1、 第九章第九章 合并报表：合并报表： 集团内部往来业务的抵销集团内部往来业务的抵销8/28/20221第一节第一节 集团内部往来业务的分类集团内部往来业务的分类 与抵销方法与抵销方法一、一、集团内部往来业务的分类集团内部往来业务的分类按是否涉及公司间损益分为三类：按是否涉及公司间损益分为三类：1、不涉及公司间损益的业务（集团内部的无息、不涉及公司间损益的业务（集团内部的无息借贷业务、按成本价销售业务、应收应付账款等）借贷业务、按成本价销售业务、应收应付账款等）2、涉及已实现公司间损益的业务、涉及已实现公司间损益的业务3、涉及未实现公司间损益的业务、涉及未实现公司间损益的业务二、抵销方法：全部抵
2、销二、抵销方法：全部抵销8/28/20222一、内部应收账款和坏账一、内部应收账款和坏账准备的抵消准备的抵消 （一）初次编制合并报表时的抵消处理（一）初次编制合并报表时的抵消处理 例例1 1：母公司本期个别资产负债中应收账款：母公司本期个别资产负债中应收账款50 00050 000元全部为内部应收账款，其应收账款按余额的元全部为内部应收账款，其应收账款按余额的5%5%计提坏账准备，本期坏账准备余额为计提坏账准备，本期坏账准备余额为25002500元。子元。子公司个别资产负债表中应付账款公司个别资产负债表中应付账款 50 00050 000元全部为元全部为对母公司的应付账款。对母公司的应付账款。
3、抵消分录为：抵消分录为： （l l）借：应付账款借：应付账款 50 00050 000 贷：应收账款贷：应收账款 50 00050 000 （2 2）借：应收账款（坏账准备）借：应收账款（坏账准备）2 5002 500 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 2 5002 500第二节第二节 内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理8/28/20223（二）连续编制合并报表时的抵消处理（二）连续编制合并报表时的抵消处理 1 1、应将内部应收账款与应付账款予以抵消。、应将内部应收账款与应付账款予以抵消。 2 2、应将上期抵消的内部应收账款计提的坏账准、应将上期抵消的内部应收账款计提的坏账准备对
4、本期期初未分配利润的影响予以抵消。备对本期期初未分配利润的影响予以抵消。 3 3、本期内部应收账款在个别报表中补提或者冲、本期内部应收账款在个别报表中补提或者冲销的坏账准备的数额（本期内部应收账款增减销的坏账准备的数额（本期内部应收账款增减数额计提的坏账准备）也应予以抵消，按补提数额计提的坏账准备）也应予以抵消，按补提的坏账准备数额，借记的坏账准备数额，借记“应收账款（坏账准应收账款（坏账准备）备）”项目，贷记项目，贷记“资产减值损失资产减值损失”项目；或项目；或者按冲销的坏账准备数额，借记者按冲销的坏账准备数额，借记“资产减值损资产减值损失失”项目，贷记项目，贷记“应收账款（坏账准备）应收账
5、款（坏账准备）”项项目。目。8/28/20224 1 1、内部应收账款本期余额等于上期余额、内部应收账款本期余额等于上期余额时的抵消处理时的抵消处理例例2 2：假设母公司只拥有一个子公司，其上期内部应：假设母公司只拥有一个子公司，其上期内部应收账款、内部应收账款计提的坏账准备抵消情况与收账款、内部应收账款计提的坏账准备抵消情况与例例1 1情况相同，即母公司上期个别资产负债中应收情况相同，即母公司上期个别资产负债中应收账款全部为子公司内部应收账款，其数额账款全部为子公司内部应收账款，其数额 50 00050 000元，按元，按 5%5%的比例计提坏账准备的比例计提坏账准备 25002500元，在
6、其个元，在其个别资产负债中坏账准备项目数额为别资产负债中坏账准备项目数额为25002500元。母公元。母公司本期个别资产负债表中对子公司内部应收账款余司本期个别资产负债表中对子公司内部应收账款余额仍为额仍为50 00050 000元，坏账准备余额为元，坏账准备余额为 25002500元，本期元，本期未计提坏账准备。未计提坏账准备。 8/28/20225（1 1）将内部应收账款与应付账款相互抵消）将内部应收账款与应付账款相互抵消 借：应付账款借：应付账款 50 00050 000 贷：应收账款贷：应收账款 50 00050 000（2 2）将上期内部应收账款计提的坏账准备抵）将上期内部应收账款计
7、提的坏账准备抵消（期初未分配利润的调整：个别报表的期消（期初未分配利润的调整：个别报表的期初合计数调整为合并报表的期初数！）初合计数调整为合并报表的期初数！） 借：应收账款（坏账准备借：应收账款（坏账准备 ）2 5002 500 贷：未分配利润贷：未分配利润期初期初 2 5002 5008/28/202262 2、内部应收账款本期余额大于上期余额、内部应收账款本期余额大于上期余额时抵消处理时抵消处理 例例3 3：假设母公司上期内部应收账款、内部：假设母公司上期内部应收账款、内部应收账款计提的坏账准备抵消情况与例应收账款计提的坏账准备抵消情况与例1 1情况情况相同。母公司本期个别资产负债表中对子
8、公相同。母公司本期个别资产负债表中对子公司内部应收账款为司内部应收账款为66 00066 000元，坏账准备的数元，坏账准备的数额为额为33003300元，本期对子公司内部应收账款净元，本期对子公司内部应收账款净增加增加 16 00016 000元，本期内部应收账款补提的坏元，本期内部应收账款补提的坏账准备的数额为账准备的数额为800800元。元。8/28/20227（1 1）将内部应收账款与应付账款相互抵消）将内部应收账款与应付账款相互抵消 借：应付账款借：应付账款 66 00066 000 贷：应收账款贷：应收账款 66 00066 000（2 2）将上期内部应收账款计提的坏账准）将上期内
9、部应收账款计提的坏账准备予以抵消，调整期初未分配利润的数备予以抵消，调整期初未分配利润的数额（期初影响数）额（期初影响数） 借：应收账款（坏账准备）借：应收账款（坏账准备）2 5002 500 贷：未分配利润贷：未分配利润期初期初 2 5002 5008/28/20228（3 3）抵消本期对子公司内部应收账款净增加额）抵消本期对子公司内部应收账款净增加额 16 00016 000元计提的坏账准备元计提的坏账准备 800800元（本期影响元（本期影响数）数） 借：应收账款（坏账准备）借：应收账款（坏账准备）800800 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 8008008/28/202293 3、内
10、部应收账款本期余额小于上期、内部应收账款本期余额小于上期余额时的抵消处理余额时的抵消处理 例例4 4：假设母公司上期内部应收账款、内：假设母公司上期内部应收账款、内部应收账款计提的坏账准备抵消情况与部应收账款计提的坏账准备抵消情况与例例1 1相同。母公司本期个别资产负债表中相同。母公司本期个别资产负债表中对子公司内部应收账款为对子公司内部应收账款为32 00032 000元，坏元，坏账准备余额为账准备余额为 16001600元。内部应收账款比元。内部应收账款比上期净减少上期净减少 18 00018 000元，本期冲销内部应元，本期冲销内部应收账款计提坏账准备收账款计提坏账准备 900900元。
11、元。8/28/202210（1 1）将内部应收账款与应付账款相互抵消）将内部应收账款与应付账款相互抵消 借：应付账款借：应付账款 32 00032 000 贷：应收账款贷：应收账款 32 00032 000（2 2）将上期内部应收账款计提的坏账准）将上期内部应收账款计提的坏账准备予以抵消，调整期初未分配利润的数备予以抵消，调整期初未分配利润的数额额 借：应收账款（坏账准备）借：应收账款（坏账准备）2 5002 500 贷：未分配利润贷：未分配利润期初期初 2 5002 5008/28/202211（3 3）将本期由于子公司内部应收账款净减少）将本期由于子公司内部应收账款净减少 18 00018
12、 000元而冲减的坏账准备元而冲减的坏账准备 900900元予以抵消。元予以抵消。 借：资产减值损失借：资产减值损失 900900 贷：应收账款（坏账准备）贷：应收账款（坏账准备） 900900总结：先抵销期初坏账准备，同时调整年初未分总结：先抵销期初坏账准备，同时调整年初未分配利润；再抵销本期计提的坏账准备；最后将配利润；再抵销本期计提的坏账准备；最后将应收账款与应付账款抵销。应收账款与应付账款抵销。8/28/202212第三节、集团内部的存货交易第三节、集团内部的存货交易（一）购进的商品当期全部对集团外销售（一）购进的商品当期全部对集团外销售借：营业收入借：营业收入 贷：营业成本贷：营业成
13、本（二）购进的商品当期全部未售出（二）购进的商品当期全部未售出当年，借：营业收入当年，借：营业收入 贷：营业成本贷：营业成本 存货存货 8/28/202213同时，借：递延所得税资产同时，借：递延所得税资产 贷：所得税费用贷：所得税费用 8/28/202214（三）购进的商品当期部分对集团外销售（三）购进的商品当期部分对集团外销售第二年，借：未分配利润第二年，借：未分配利润年初年初 贷：营业成本贷：营业成本 当年已销售部分当年已销售部分 借：营业收入借：营业收入 贷：营业成本贷：营业成本 未销售部分未销售部分 借：营业收入借：营业收入 贷：营业成本贷：营业成本 存货存货8/28/202215第
14、二年，借：未分配利润第二年，借：未分配利润年初年初 贷：营业成本贷：营业成本P371例题同时，借：递延所得税资产同时，借：递延所得税资产 贷：所得税费用贷：所得税费用 8/28/202216 一、一、 内部固定资产交易的抵消内部固定资产交易的抵消（一）内部固定资产交易及其发生时的抵消处理（一）内部固定资产交易及其发生时的抵消处理1 1、内部固定资产交易的类型、内部固定资产交易的类型1 1）企业将自身使用的固定资产变卖给企业集团内的其他）企业将自身使用的固定资产变卖给企业集团内的其他企业作为固定资产使用；企业作为固定资产使用； 2 2）企业将自身生产的产品销售给企业集团内的其他企业）企业将自身生
15、产的产品销售给企业集团内的其他企业作为固定资产使用；作为固定资产使用； 3 3）企业集团内部企业将之作为普通商品销售。这种情况）企业集团内部企业将之作为普通商品销售。这种情况极少发生。极少发生。 第四节第四节 集团内部的非流动资产交易集团内部的非流动资产交易8/28/2022172 2、内部固定资产交易发生当期的抵消处理、内部固定资产交易发生当期的抵消处理 （1 1）企业集团内部企业将其自用的固定资产变卖给集）企业集团内部企业将其自用的固定资产变卖给集团内部的其他企业的情况。团内部的其他企业的情况。 例例1 1：假设某母公司有：假设某母公司有A A公司和公司和 B B公司两个子公司，公司两个子
16、公司，A A公司将其净值为公司将其净值为 40 00040 000元的某项固定资产，以元的某项固定资产，以5000050000元的价格变卖给元的价格变卖给 B B公司作为固定资产使用。公司作为固定资产使用。A A公司因该固定资产交易实现收益公司因该固定资产交易实现收益 10 00010 000元。假定元。假定 B B公公司以司以 50 00050 000元作为固定资产的成本入账。在合并财元作为固定资产的成本入账。在合并财务报表时，必须将因该固定资产交易实现的营业外收务报表时，必须将因该固定资产交易实现的营业外收入与固定资产原值中包含的未实现内部销售利润的数入与固定资产原值中包含的未实现内部销售
17、利润的数额予以抵消。额予以抵消。 借：营业外收入借：营业外收入 10 00010 000 贷：固定资产贷：固定资产 10 00010 000问题：如果为变卖损失？问题：如果为变卖损失？8/28/202218同时，借：递延所得税资产同时，借：递延所得税资产 2500 贷：所得税费用贷：所得税费用 2500 8/28/202219（2 2）企业集团内部的成员企业将自身生产的产品销）企业集团内部的成员企业将自身生产的产品销售给企业集团内部的其他企业作为固定资产使用售给企业集团内部的其他企业作为固定资产使用的情况。的情况。 例例2 2：假设：假设A A公司和公司和B B公司均为同一母公司的子公公司均为
18、同一母公司的子公司，司，A A公司将自己生产的产品销售给公司将自己生产的产品销售给 B B公司作为固公司作为固定资产使用，定资产使用，A A公司销售该产品的销售收入为公司销售该产品的销售收入为100 100 000000元，销售成本为元，销售成本为 60 00060 000元，元，B B公司以公司以100 000100 000元作为该固定资产的取得成本入账。元作为该固定资产的取得成本入账。 合并工作底稿中应编制如下抵消分录：合并工作底稿中应编制如下抵消分录： 借：营业收入借：营业收入 100 000100 000 贷：营业成本贷：营业成本 60 00060 000 固定资产固定资产 40 00
19、040 000 8/28/202220同时，借：递延所得税资产同时，借：递延所得税资产 10000 贷：所得税费用贷：所得税费用 10000 8/28/202221（二）不计提折旧的内部固定资产交易（二）不计提折旧的内部固定资产交易的抵消处理的抵消处理1 1、内部固定资产交易发生当期的抵消处、内部固定资产交易发生当期的抵消处理理 例例 3 3：假设：假设 A A公司和公司和B B公司均为同一母公司的子公公司均为同一母公司的子公司，司，A A公司将成本为公司将成本为 200 000200 000元的产品销售给元的产品销售给 B B公公司作为固定资产使用，销售收入为司作为固定资产使用，销售收入为
20、300 000300 000元。元。A A公司在其个别利润表中列示的营业收入为公司在其个别利润表中列示的营业收入为 300 300 000000元，营业成本为元，营业成本为 200 000200 000元。元。B B公司在其个别公司在其个别资产负债表中列示的固定资产为资产负债表中列示的固定资产为 300 000300 000元。元。 借：营业收入借：营业收入 300 000300 000 贷：营业成本贷：营业成本 200 000200 000 固定资产固定资产 100 000100 0008/28/202222同时，借：递延所得税资产同时，借：递延所得税资产 25000 贷：所得税费用贷：所得
21、税费用 25000 8/28/2022232 2、内部交易固定资产使用期间的抵消处理、内部交易固定资产使用期间的抵消处理 例例4 4：接上例，第二期该内部交易固定资产保：接上例，第二期该内部交易固定资产保留在该子公司，即该子公司个别资产负债表上留在该子公司，即该子公司个别资产负债表上固定资产项目中包含有该项固定资产项目中包含有该项300000300000元的固定资元的固定资产。抵消分录：产。抵消分录： 借：未分配利润借：未分配利润期初期初 100 000100 000 贷：固定资产贷：固定资产 100 000100 000同时，借：递延所得税资产同时，借：递延所得税资产 25000 贷：所得税
22、费用贷：所得税费用 25000 8/28/2022243 3、内部交易固定资产变卖期间的抵消处理、内部交易固定资产变卖期间的抵消处理 例例 5 5：接上例，：接上例，B B公司将该固定资产以公司将该固定资产以 350 350 000000元销售给其他单位，其高于该固定资产原元销售给其他单位，其高于该固定资产原价的差额价的差额50 00050 000元，在其个别利润表中以元，在其个别利润表中以“营业外收入营业外收入”项目列示。该固定资产项目中项目列示。该固定资产项目中包含有未实现内部销售利润包含有未实现内部销售利润 100 000100 000元。元。 应当将期初该固定资产包含的未实现内部销售应
23、当将期初该固定资产包含的未实现内部销售利润转为当期实现利润，调整期初未分配利润利润转为当期实现利润，调整期初未分配利润的数额。其抵消分录如下：的数额。其抵消分录如下： 借：未分配利润借：未分配利润年初年初 100 000100 000 贷：营业外收入贷：营业外收入 100 000100 0008/28/202225（三）计提折旧的内部交易固定资产的抵消处理（三）计提折旧的内部交易固定资产的抵消处理1 1、内部交易的固定资产交易发生当期的抵消处、内部交易的固定资产交易发生当期的抵消处理：理：（1 1）将内部交易固定资产相关的销售收入、销售成本）将内部交易固定资产相关的销售收入、销售成本以及其原价
24、中包含的未实现内部销售利润予以抵消。以及其原价中包含的未实现内部销售利润予以抵消。即按销售企业由于该固定资产交易所实现的销售收入，即按销售企业由于该固定资产交易所实现的销售收入，借记借记“营业收入营业收入”项目，按照其销售成本，贷记项目，按照其销售成本，贷记“营营业成本业成本”项目，按照该固定资产的销售收入与销售成项目，按照该固定资产的销售收入与销售成本之间的差额（即原价中包含的未实现内部销售利润本之间的差额（即原价中包含的未实现内部销售利润的数额），贷记的数额），贷记“固定资产固定资产”项目。项目。8/28/202226（2 2）将内部交易固定资产当期多计提的折旧费用和）将内部交易固定资产当
25、期多计提的折旧费用和累计折旧予以抵消。从单个企业来说，对计提折累计折旧予以抵消。从单个企业来说，对计提折旧进行会计处理时，一方面增加当期的费用，另旧进行会计处理时，一方面增加当期的费用，另一方面形成累计折旧。因此，对内部交易固定资一方面形成累计折旧。因此，对内部交易固定资产当期多计提的折旧抵消时，应按当期多计提的产当期多计提的折旧抵消时，应按当期多计提的数额，借记数额，借记“固定资产固定资产( (累计折旧累计折旧)”)”项目，贷记项目，贷记“管理费用管理费用”等项目（为便于理解，本讲有关内等项目（为便于理解，本讲有关内部交易固定资产多计提的折旧费用的抵消，均假部交易固定资产多计提的折旧费用的抵
26、消，均假定该固定资产为管理用固定资产，通过定该固定资产为管理用固定资产，通过“管理费管理费用用”项目进行抵消）。项目进行抵消）。 8/28/202227 例例 6 6：假设：假设 A A公司和公司和 B B公司均为同一母公司的子公公司均为同一母公司的子公司，司，A A公司以公司以 500 000500 000元的价格将其生产的产品元的价格将其生产的产品销售给销售给 B B公司，其销售成本为公司，其销售成本为 300 000300 000元，因该元，因该内部固定资产交易实现的销售利润为内部固定资产交易实现的销售利润为 200 000200 000元。元。B B公司购买该产品作为管理用固定资产使用
27、，按公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按 500 000500 000元的原价入账并在其个别资产负债表中元的原价入账并在其个别资产负债表中列示。假设列示。假设B B公司对该固定资产按公司对该固定资产按5 5年的使用期限年的使用期限计提折旧，预计净残值为零；该固定资产交易时计提折旧，预计净残值为零；该固定资产交易时间为本年间为本年1 1月月1 1日，为简化抵消处理，该内部交易日，为简化抵消处理，该内部交易固定资产当年按固定资产当年按1212个月计提折旧。个月计提折旧。8/28/202228（1 1）该固定资产相关的销售收入、销售成本以及其）该固定资产相关的销售收入、销售成本以及其原价中包含的
28、未实现内部销售利润的抵消。原价中包含的未实现内部销售利润的抵消。 借：营业收入借：营业收入 500 000500 000 贷：营业成本贷：营业成本 300 000300 000 固定资产固定资产 200 000 200 000 （2 2）该固定资产当期多计提折旧的抵消。该固定）该固定资产当期多计提折旧的抵消。该固定资产折旧期间为资产折旧期间为 5 5年，原价为年，原价为 500 000500 000元，预计元，预计净残值为零，当年计提的折旧额为净残值为零，当年计提的折旧额为 100 000100 000元，元，而按抵消其原价中包含的未实现内部销售利润后而按抵消其原价中包含的未实现内部销售利润后
29、的原价计提的折旧额为的原价计提的折旧额为60 00060 000元，当期多计提的元，当期多计提的折旧额为折旧额为40 00040 000元。本例中应当按元。本例中应当按 40 00040 000元，分元，分别调整管理费用和固定资产别调整管理费用和固定资产( (累计折旧累计折旧) )。 借：固定资产借：固定资产( (累计折旧累计折旧) 40 000) 40 000 贷：管理费用贷：管理费用 40 00040 0008/28/202229同时，借：递延所得税资产同时，借：递延所得税资产 40000 贷：所得税费用贷：所得税费用 40000 8/28/202230 2 2、内部交易固定资产使用期间的
30、抵消处理：、内部交易固定资产使用期间的抵消处理：（1 1）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵消，并调整期初未分配利润。利润抵消，并调整期初未分配利润。 即按照固定资产即按照固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的数额，借记原价中包含的未实现内部销售利润的数额，借记“未未分配利润分配利润期初期初”项目，贷记项目，贷记“固定资产固定资产”项目。项目。（ 2 2）将以前会计期间内部交易固定资产多计提的累计）将以前会计期间内部交易固定资产多计提的累计折旧抵消，并调整期初未分配利润。即按照以前会计折旧抵消，并调整期初未分配利润。即按照以前会计
31、期间抵消该内部交易固定资产多计提的累计折旧额，期间抵消该内部交易固定资产多计提的累计折旧额，借记借记“固定资产固定资产( (累计折旧累计折旧)”)”项目，贷记项目，贷记“未分配利未分配利润润期初期初”项目。项目。（3 3）将本期由于该内部交易固定资产的使用而多计提的）将本期由于该内部交易固定资产的使用而多计提的折旧费用予以抵消，并调整本期计提折旧费用予以抵消，并调整本期计提 的累计折旧额。的累计折旧额。即按照本期该内部交易的固定资产多计提的折旧额，即按照本期该内部交易的固定资产多计提的折旧额，借记借记“固定资产固定资产( (累计折旧累计折旧)”)”项目，贷记项目，贷记“管理费用管理费用”等项目
32、。等项目。8/28/202231例例7：接上例，第二年编制合并财务报表时，应编制如：接上例，第二年编制合并财务报表时，应编制如下抵消分录：下抵消分录： （1 1）借：未分配利润）借：未分配利润期初期初 200 000200 000 贷：固定资产贷：固定资产 200 000200 000 （2 2）借：固定资产）借：固定资产( (累计折旧累计折旧) 40 000) 40 000 贷：未分配利润贷：未分配利润期初期初 40 00040 000 （3 3）借：固定资产）借：固定资产( (累计折旧累计折旧) 40 000) 40 000 贷：管理费用贷：管理费用 40 00040 000同时，借：递延
33、所得税资产同时，借：递延所得税资产 30000 贷：所得税费用贷：所得税费用 30000 8/28/202232第三年编制合并财务报表时，应编制如下抵消分录：第三年编制合并财务报表时，应编制如下抵消分录： （l l）借：未分配利润借：未分配利润期初期初 200 000200 000 贷：固定资产贷：固定资产 200 000200 000 （2 2）借：固定资产）借：固定资产( (累计折旧累计折旧) 80 000) 80 000 贷：未分配利润贷：未分配利润期初期初 80 00080 000 （3 3）借：固定资产）借：固定资产( (累计折旧累计折旧) 40 000) 40 000 贷：管理费用
34、贷：管理费用 40 00040 000同时，借：递延所得税资产同时，借：递延所得税资产 20000 贷：所得税费用贷：所得税费用 20000 8/28/2022333、内部交易固定资产清理会计期间的抵消处理、内部交易固定资产清理会计期间的抵消处理 （1 1）内部交易固定资产使用期限届满进行）内部交易固定资产使用期限届满进行清理时的抵消处理清理时的抵消处理 例例8 8：接上例，：接上例，B B公司在第五年该固定资产使用期公司在第五年该固定资产使用期满时对其报废清理，该固定资产报废清理时实现固满时对其报废清理，该固定资产报废清理时实现固定资产清理净收益定资产清理净收益 50 00050 000元，
35、在其当期个别利润元，在其当期个别利润表中以营业外收入项目列示。此时编制合并财务报表中以营业外收入项目列示。此时编制合并财务报表，将本期多计提的折旧费用抵消并调整期初未分表，将本期多计提的折旧费用抵消并调整期初未分配利润时，需要编制如下抵消分录：配利润时，需要编制如下抵消分录： 8/28/202234借：未分配利润借：未分配利润期初期初 40 00040 000 贷：管理费用贷：管理费用 40 00040 000理解：理解：1 1、对于固定资产原价与累计折旧的解、对于固定资产原价与累计折旧的解释：实物无、所以原价、累计折旧的抵消释：实物无、所以原价、累计折旧的抵消调整也无。调整也无。 2 2、对
36、于期初未分配利润调整的解释：、对于期初未分配利润调整的解释：解释：第一年多计的解释：第一年多计的200000200000利润被前利润被前4 4年多年多计的折旧抵消了计的折旧抵消了160000160000，只剩下，只剩下4000040000余余额。额。8/28/202235（2 2）内部交易固定资产超期使用进行清理时的抵消处理）内部交易固定资产超期使用进行清理时的抵消处理 例例9：接上例，该内部交易固定资产在第五年后仍继续使用，则：接上例，该内部交易固定资产在第五年后仍继续使用，则第五年编制合并财务报表时，则：第五年编制合并财务报表时，则： （1 1）借：未分配利润）借：未分配利润期初期初 20
37、0 000200 000 贷：固定资产贷：固定资产 200 000200 000 （2 2）借：固定资产）借：固定资产( (累计折旧累计折旧) 160 000) 160 000 贷：未分配利润贷：未分配利润期初期初 160 000160 000 （3 3）借：固定资产）借：固定资产( (累计折旧累计折旧) 40 000) 40 000 贷：管理费用贷：管理费用 40 00040 000例例10：假设内部交易固定资产第六年仍继续使用。此时编制合并：假设内部交易固定资产第六年仍继续使用。此时编制合并财务报表时，不需要进行调整与抵消。财务报表时，不需要进行调整与抵消。 8/28/202236（3）内
38、部交易固定资产使用期限未满提前清）内部交易固定资产使用期限未满提前清理时的抵消处理理时的抵消处理例例 11：接上例，假如：接上例，假如 B公司于第四年末对该公司于第四年末对该固定资产进行清理报废，清理净收益为固定资产进行清理报废，清理净收益为 250 000元。此时，编制合并报表时，抵元。此时，编制合并报表时，抵消分录：消分录： 借：未分配利润借：未分配利润期初期初 80 00080 000 贷：管理费用贷：管理费用 40 00040 000 营业外收入营业外收入 40 00040 000 8/28/202237 解释：解释：A A公司确认的公司确认的200 000200 000元与元与B B
39、公司三年累计公司三年累计多计提折旧多计提折旧120 000120 000元两项合计的净影响是：元两项合计的净影响是：期初未分配利润还多计期初未分配利润还多计80 00080 000元；第元；第4 4年年B B公公司多计折旧司多计折旧40 00040 000元；第元；第4 4年末固定资产报废年末固定资产报废清理之前，账面价值仍然多计清理之前，账面价值仍然多计40 00040 000元，故元，故从企业集团的角度来看，应确认的处置收益比从企业集团的角度来看，应确认的处置收益比B B公司实际确认的要多公司实际确认的要多40 00040 000元。元。8/28/202238二、内部债券投资的抵消二、内部
40、债券投资的抵消集团内部公司之间的债权债务应该抵集团内部公司之间的债权债务应该抵销，相关的利息收入与利息费用也应销，相关的利息收入与利息费用也应抵销。抵销。集团内部债券投资有两种情况：集团内部债券投资有两种情况：1. 买方直接从集团内发行债券的公司购买方直接从集团内发行债券的公司购买；买；2. 买方从外部证券市场上购入集团内其买方从外部证券市场上购入集团内其他公司发行的债券。他公司发行的债券。8/28/202239（一）直接从发行方购入（一）直接从发行方购入 这种情况比较简单，只需直接将应付债这种情况比较简单，只需直接将应付债券（含折价、溢价）与持有至到期投资、券（含折价、溢价）与持有至到期投资
41、、应付利息与应收利息、以及投资收益与应付利息与应收利息、以及投资收益与财务费用抵销。财务费用抵销。8/28/202240（二）从证券市场（二）从证券市场上购入上购入 买方的购买成本可能与债券发行方的账面负债买方的购买成本可能与债券发行方的账面负债价值之间存在差异。价值之间存在差异。 就集团来看，这种行为可以视为债券的提前赎就集团来看，这种行为可以视为债券的提前赎回，故产生的差异被称为推定赎回损益。推定回，故产生的差异被称为推定赎回损益。推定赎回损益产生于集团外部交易，不属于集团内赎回损益产生于集团外部交易，不属于集团内部损益，从整个集团的角度看它已经实现了。部损益，从整个集团的角度看它已经实现
42、了。这种损益只反映在合并报表上，不记录在有关这种损益只反映在合并报表上，不记录在有关公司的账上。公司的账上。 问题：这种推定赎回损益是否与少数股东损益问题：这种推定赎回损益是否与少数股东损益和少数股东权益有关？和少数股东权益有关？8/28/202241例：母公司支付例：母公司支付490000490000元购入子公司发行元购入子公司发行在外的面值在外的面值500000500000元、未摊销溢价元、未摊销溢价1500015000元的一批债券。赎回产生推定损元的一批债券。赎回产生推定损益益2500025000（=515000-490000=515000-490000）元。）元。 在控制观与购买观下，
43、在控制观与购买观下，2500025000元全部由元全部由母公司承担；母公司承担； 在面值观下，在面值观下，1500015000元溢价应由子公司元溢价应由子公司承担，其余承担，其余1000010000元由母公司分担；元由母公司分担； 在代理观下，在代理观下，2500025000元全由子公司承担，元全由子公司承担，从合并报表看，相当于子公司按从合并报表看，相当于子公司按490000490000元购入其发行在外的债券。元购入其发行在外的债券。8/28/202242存在少数股权时推定赎回损益的存在少数股权时推定赎回损益的会计处理会计处理 依据代理观，当依据代理观，当子公司是债券发行公司子公司是债券发行
44、公司时时，全部推定赎回损益都由子公司承担，全部推定赎回损益都由子公司承担，则则少数股权也应分配相应的少数股权也应分配相应的推定赎回损推定赎回损益；益； 依据面值观，推定赎回损益应在购入公依据面值观，推定赎回损益应在购入公司与发行公司之间分配，那么无论子公司与发行公司之间分配，那么无论子公司是发行公司还是购入公司，司是发行公司还是购入公司，少数股权少数股权都通常都应承担一部分都通常都应承担一部分推定赎回损益；推定赎回损益；8/28/202243 依据购买观，推定赎回损益既然是由购依据购买观，推定赎回损益既然是由购买公司的交易产生的，就应全归属于购买公司的交易产生的，就应全归属于购买公司，那么买公
45、司，那么只有当子公司是购买公司只有当子公司是购买公司时，少数股权才须分配推定赎回损益时，少数股权才须分配推定赎回损益； 依据控制观，集团的决策权在控股公司，依据控制观，集团的决策权在控股公司，不论是哪家公司取得其他公司的发行在不论是哪家公司取得其他公司的发行在外的债券，购买公司都只是执行控股公外的债券，购买公司都只是执行控股公司的要求而已，因此全部推定赎回损益司的要求而已，因此全部推定赎回损益都应归于控股公司，都应归于控股公司，与少数股权无关。与少数股权无关。8/28/202244同上例，假设少数股权比例为同上例，假设少数股权比例为20%20%。 依据代理观，确认少数股东收益依据代理观，确认少
46、数股东收益50005000元元（=25000=2500020%20%）；）； 依据面值观，确认少数股东收益依据面值观，确认少数股东收益30003000元元（=15000=1500020%20%）；）； 依据购买观，由于债券由母公司出资购依据购买观，由于债券由母公司出资购买，故不确认少数股东收益；买，故不确认少数股东收益； 依据控制观，不用确认少数股东收益。依据控制观，不用确认少数股东收益。 8/28/202245一、内部应收账款和坏账一、内部应收账款和坏账准备的抵消准备的抵消 例例1 1：P P公司拥有公司拥有S S公司公司80%80%股份，股份，S S公司当年取公司当年取得净利得净利1000
47、1000万元，提取盈余公积万元，提取盈余公积100100万元，分万元，分配股利配股利600600万元，未分配利润年初无余额。本万元，未分配利润年初无余额。本期期S S公司少提折旧公司少提折旧5 5万元。万元。抵消分录为：抵消分录为： 借：投资收益借：投资收益 7 960 0007 960 000 少数股东损益少数股东损益 1 990 0001 990 000 未分配利润未分配利润年初年初 0 0 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 1 000 1 000 000000 对股东的分配对股东的分配 6 000 6 000 000000 未分配利润未分配利润年末年末 2 950 0002 950 000第五节第五节 投资收益与子公司股利分配的抵销处理投资收益与子公司股利分配的抵销处理8/28/202246