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1、（高职）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产ppt课件金融资产的会税处理差异分析与金融资产的会税处理差异分析与纳税调整纳税调整目录以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产以摊余成本计量的金融资产金融资产的分类： 新修订的金融工具确认和计量准则规定以企业持有金融资新修订的金融工具确认和计量准则规定以企业持有金融资产的产的“业务模式业务模式”和和“金融资产合同现金流量特征金融资产合同现金流量特征”作为作为金融资产分类的判断依据，金融资产分类的判断依据， 将金融资产分类为三类：将金融资产分类为三类： （1）以摊余成本计量的金融资产）以摊余成
2、本计量的金融资产 （2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产资产 （3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会税处理差异 取得时的会税处理差异取得时的会税处理差异 持有期间的会税处理差异持有期间的会税处理差异 处置的会税处理差异处置的会税处理差异1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产取得时的会税处理差异 会计处理会计处理 借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本（公允价值）成本（公允价值） 投资收益投资收益(交易费用交易费用)
3、 应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利） 应收利息（已到付息期但尚未领取的债券利息）应收利息（已到付息期但尚未领取的债券利息） 贷：银行存款（实际支付的款项）贷：银行存款（实际支付的款项）例：甲公司例：甲公司20122012年年5 5月月1 1日购入乙公司股票日购入乙公司股票1010万万股，作交易性金融资产核算，每股买价股，作交易性金融资产核算，每股买价3030元元, ,另支付交易费用另支付交易费用5 5万元，乙公司已于万元，乙公司已于4 4月月2525日宣日宣告分红告分红, ,每股红利为每股红利为2 2元，于元，于5 5月月6 6日发放。日发放。 入账成
4、本入账成本3010210280（万元）；（万元）； 5月月1日会计分录：日会计分录：借：交易性金融资产借：交易性金融资产280应收股利应收股利 20投资收益投资收益5贷：银行存款贷：银行存款305 交易性金融资产交易性金融资产的初始计量在的初始计量在会计会计处理上处理上: 取得交易性金融资产时，应当按照该金融资产取得时的取得交易性金融资产时，应当按照该金融资产取得时的公公允价值允价值作为其初始确认金额；作为其初始确认金额； 取得交易性金融资产所支付价款中包含了已宣告但尚未发取得交易性金融资产所支付价款中包含了已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息的，应放的现金股利或已到付息
5、期但尚未领取的债券利息的，应当单独确认为当单独确认为应收项目应收项目； 取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时计入计入投资收益投资收益。 税务处理税务处理 投资资产成本的确定：投资资产成本的确定： 通过支付现金的方式取得的投资资产，以购买价款为成本通过支付现金的方式取得的投资资产，以购买价款为成本 通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以公允价值和通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以公允价值和支付的相关税费为成本支付的相关税费为成本差异分析与纳税调整 两者产生差异的原因主要是交易费用处理的不同两者产生差异的原因主要是交易费用处理
6、的不同 在会计上，在会计上，交易费用计入当期损益交易费用计入当期损益 在税法上，在税法上，交易费用计入投资成本交易费用计入投资成本 因此，其账面价值会小于计税基础，形成可抵扣暂时性因此，其账面价值会小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，计入投资收益的交易费用不允许税前扣除，需要差异，计入投资收益的交易费用不允许税前扣除，需要调增调增应纳税所得额应纳税所得额2.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有期间会税处理差异会计处理会计处理收回垫支的现金股利或者债券收回垫支的现金股利或者债券借：银行存款借：银行存款 贷：应收股利或者应收利息贷：应收股利或者应收利息被投资单位宣告发放现金股利或资产负
7、债表日发放利息被投资单位宣告发放现金股利或资产负债表日发放利息借：应收股利借：应收股利 应收利息应收利息 贷：投资收益贷：投资收益收到现金股利或者票面利息收到现金股利或者票面利息借：银行存款借：银行存款 贷：应收股利或者应收利息贷：应收股利或者应收利息 例：例：甲公司甲公司2014年年5月月1日购入乙公司股票日购入乙公司股票10万股，万股，作交易性金融资产核算，乙公司于作交易性金融资产核算，乙公司于10月月3日宣告分日宣告分红，每股红利为红，每股红利为1.5元，于元，于10月月25日发放。日发放。 10月月3日宣告分红时：日宣告分红时：借：应收股利借：应收股利15贷：投资收益贷：投资收益151
8、0月月25日收到股利时：日收到股利时：借：银行存款借：银行存款15贷：应收股利贷：应收股利15税法与会计不存在差异税法与会计不存在差异 税务处理税务处理 股息、红利等权益性投资收益，按投资方确定利股息、红利等权益性投资收益，按投资方确定利润分配决定的日期，确认收入的实现润分配决定的日期，确认收入的实现 利息收入，合同约定的债务人应付利息的日期，利息收入，合同约定的债务人应付利息的日期，确认收入的实现确认收入的实现 国债利息收入，国债转让收入确认时，确认利息国债利息收入，国债转让收入确认时，确认利息收入的实现收入的实现几个免税规定 国债利息收入免税国债利息收入免税 符合条件的居民企业之间的股息和
9、红利免税符合条件的居民企业之间的股息和红利免税 在中国境内设立场所的非居民企业从居民企在中国境内设立场所的非居民企业从居民企业取得的与该机构场所有实际联系的股息、业取得的与该机构场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益免税红利等权益性投资收益免税 注：持有居民企业公开发行并上市流通的股注：持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足票不足1212个月，取得的投资收益要纳税个月，取得的投资收益要纳税差异处理与纳税调整 除了免税收入，税法上不需要纳税，需做纳税调除了免税收入，税法上不需要纳税，需做纳税调减外，其他均不需做纳税调整，会计和税法上没减外，其他均不需做纳税调整，会计和税法上没有差异有差异3
10、、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产期末计价的会税处理差异 会计处理会计处理 如果公允价值大于账面价值如果公允价值大于账面价值 借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 差额差额 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 如果公允价值小于账面价值如果公允价值小于账面价值 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 差额差额 例例：甲企业为获利目的，于：甲企业为获利目的，于2014年年6月月6日购买乙企日购买乙企业的股票业的股票10000股，每股市价股，每股市价5.5元，元，12月月31日，乙日，乙企业股票
11、市价为企业股票市价为6.4元。元。 12.31： 借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动9000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益9000 税务处理税务处理 资产包括，固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费资产包括，固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货，以历史成本计量用、投资资产、存货，以历史成本计量 企业持有各项资产期间资产减值或者增值，不企业持有各项资产期间资产减值或者增值，不得调整该资得调整该资产的计税基础产的计税基础 （三（三）差异分析差异分析 公允价值变动净收益公允价值变动净收益这是新准则的一个重要这是新准则的一个重要变化，某些资
12、产如交易性金融资产，当公允变化，某些资产如交易性金融资产，当公允价值发生变动时，价值发生变动时，会计准则要求计入损益会计准则要求计入损益，但但税法不承认公允价值变动损益税法不承认公允价值变动损益，所以要作，所以要作相应的调整。相应的调整。4、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产处置时的会税处理差异 会计处理会计处理 借：银行存款借：银行存款 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 公允价值变动（或借记）公允价值变动（或借记） 投资收益（或借记）投资收益（或借记） 税务处理税务处理 企业转让财产的收入应依法缴纳企业所得税企业转让财产的收入应依法缴纳企业所得税 转让或处置投资资产时，
13、投资资产的成本准予扣除转让或处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除 企业国债的转让收入应依法缴纳企业所得税，但国企业国债的转让收入应依法缴纳企业所得税，但国债持有期间的利息收入免税债持有期间的利息收入免税 企业转让国债的收益应是取得的价款扣除国债的成企业转让国债的收益应是取得的价款扣除国债的成本，持有期间免税的利息收入以及交易过程中的相本，持有期间免税的利息收入以及交易过程中的相关税费关税费差异分析与纳税调整 在会计处理上，用转让价款减去账面价值（即公允价值）在会计处理上，用转让价款减去账面价值（即公允价值）后得出投资收益后得出投资收益 在税务处理上，用转让价款减去计税基础（即投资资产的在税务
14、处理上，用转让价款减去计税基础（即投资资产的成本）后计算资产转让所得成本）后计算资产转让所得 需做纳税调整需做纳税调整（三）差异分析 交易费用交易费用投资收益投资收益 例例: 11月月30日，购入股票时公司以银行存款日，购入股票时公司以银行存款2200000元从二级市场元从二级市场购入某上市公司发行的股票购入某上市公司发行的股票100000股，每股价格股，每股价格22元，另支付交元，另支付交易费用易费用4400元。元。 借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 2200000 投资收益投资收益 4400 贷：银行存款贷：银行存款 2204400会计：会计：投资收益：投资收益：-4400 税
15、法：税法：投资收益：投资收益：0 纳税调增纳税调增 （二二）税务税务处理处理 接上例：接上例： 12月月10日将上述日将上述100 000股票全部销售，取得收入股票全部销售，取得收入2 700 000元，款已收存银行。元，款已收存银行。 借：银行存款借：银行存款 2 700000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 2200000 投资收益投资收益 500 000会计：会计：投资收益：投资收益：50万万税法：税法：投资收益：投资收益：?49.56 万万纳税调纳税调减减4400 P138 案例案例5-3 例题1 大盛股份有限公司大盛股份有限公司20132013年年6 6月月1010日以
16、日以每股每股1515元元的价格（的价格（其中包括已宣告但尚未发放的现金股利其中包括已宣告但尚未发放的现金股利0.20.2元）元）购进购进长长城公司的股票城公司的股票2020万股万股，大盛股份有限公司根据其管理，大盛股份有限公司根据其管理乙公司股票的业务模式和乙公司股票的合同现金流量乙公司股票的业务模式和乙公司股票的合同现金流量将其划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的将其划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，另支付相关金融资产，另支付相关税费税费1.21.2万万，6 6月月1515日如数收到日如数收到宣告发放的现金股利，宣告发放的现金股利，6 6月月2020日以每股日以每股1
17、313元又购进该股元又购进该股票票1010万股，支付相关税费万股，支付相关税费0.60.6万元，万元，6 6月月3030日该股票价日该股票价格下跌到每股格下跌到每股1212元；元；9 9月月2020日以每股日以每股1616元的价格将该股元的价格将该股票票1818万股出售，支付相关税费万股出售，支付相关税费1 1万元，万元，20132013年年1212月月3131日日该股票剩余该股票剩余1212万股，每股公允价值万股，每股公允价值1717元。元。 要求：作出相关会计处理和税务处理要求：作出相关会计处理和税务处理。 6月10购进20万股票时， 会计处理：借：交易性金融资产成本296万 应收股利 4
18、万 投资收益 1.2万 贷：银行存款 301.2万 税务处理：交易费用会计上计入投资收益，税法上计入投资成本，计入投资成本的交易费用当期不得在税前扣除应做纳税调增，所以应调增应纳税所得额1.2万，已宣告但尚未发放的现金股利和会计上一样，应单独处理,交易性金融资产的计税基础为1.2+14.820=297.2万 6月15如数收到宣告发放的现金股利， 会计处理 借：银行存款 4万 贷：应收股利 4万 税务处理 不需要纳税，无需调整 6月20以每股13元，购进10万股股票，支付相关税费0.6万元， 会计处理 借：交易性金融资产成本 130万 投资收益 0.6万 贷：银行存款 130.6万 税务处理 同
19、样计入投资收益的交易费用0.6万应该做纳税调增，所以交易性金融资产的计税基础为1310+0.6+297.2=427.8万 6月30该股票下降到每股12元， 会计处理 公允价值变动损益=公允价值账面价值=301214.8201013=-66万 借：公允价值变动损益 66万 贷：交易性金融资产公允价值变动 66万 税务处理 企业持有资产期间发生的各项资产的减值或增值，不得调整该项资产的计税基础，所以该交易性金融资产的计税基础仍然为427.8万 9月20以每股16元的价格将该股票18万股出售，支付相关税费1万， 会计处理 借：银行存款 287万 交易性金融资产公允价值变动 39.6万 贷：交易性金融
20、资产成本 255.6万 投资收益 71万 借：投资收益 39.6万 贷：公允价值变动损益 39.6万 税务处理 税法上的资产转让所得=转让所得-成本-税费=288427.818301=30.32万，会计上的股票处置收益为71万，所以应调减应纳税所得额40.68万 2013年12月31该股票剩余12万股，每股公允价值为17元 会计处理 公允价值变动损益=公允价值账面价值=1217（296+13066255.6+39.6）=60万元 借：交易性金融资产公允价值变动 60万 贷：公允价值变动损益 60万 税务处理：公允价值变动损益贷方金额不需要纳税，应调减纳税所得额60万元；剩余12万股交易性金融资
21、产的计税基础不变仍为171.12万元例题2 2013年1月1，大盛股份有限公司从二级市场支付价款102万元（含已到付息期但尚未领取的利息2万），购入黄海公司发行的债券，另发生交易费用2万。该债券面值100万，剩余期限为2年，票面利率为4%，每半年付息一次，大盛将其划分为交易性金融资产， 其他资料如下（1）2013年1月5日，收到该债券下半年利息2万；（2）2013年6月30日，该债券的公允价值为115万（不含利息）；（3）2013年7月5日，收到该债券半年利息；（4）2013年12月31日，该债券的公允价值为110万（不含利息） ；（5）2014年1月5日，收到该债券2013年下半年利息； （
22、6）2014年3月31日，该债券出售，取得价款118万（含一季度利息1万） 购入债券时 会计处理 借：交易性金融资产成本 100万 应收利息 2万 投资收益 2万 贷：银行存款 104万 税务处理 交易费用2万不得扣除，应调增应纳税所得额2万，交易性金融资产的计税基础为102万（不含已到付息期但尚未领取的利息） 收到该债券2012年下半年的利息2万； 借：银行存款 2万 贷：应收利息 2万 该债券的公允价值为115万（不含利息） 借：交易性金融资产公允价值变动 15万 贷：公允价值变动损益 15万 借：应收利息 2万 贷：投资收益 2万 收到该债券半年利息时， 借：银行存款 2万 贷：应收利息 2万 借：公允价值变动损益 5万 贷：交易性金融资产公允价值变动 5万 借：应收利息 2万 贷：投资收益 2万 2014年3月31日，将该债券出售时， 借：银行存款 1180000 贷：交易性金融资产成本 1000000 公允价值变动 100000 投资收益 80000