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1、课程主讲人：第11章 采购与付款循环审计第十一章 采购与付款循环审计第一部分 本章内容框架第一节 采购与付款循环的主要单据、会计记录、业务活动与相关内部控制第二节 采购与付款循环的内部控制测试第三节 采购与付款循环的实质性程序第二部分 教学内容第一节 采购与付款循环的主要单据、会计记录、业务活动与相关内部控制一、采购与付款循环业务的主要单据和会计记录二、采购与付款循环的主要业务活动和相关内部控制采购与付款交易通常要经过“请购订货验收付款”这样的程序，在内部控制比较健全的企业，处理采购与付款交易通常需要使用很多单据与会计记录。典型的采购与付款循环所涉及的主要单据与会计记录有以下几种：-采购计划
2、供应商清单-请购单 订购单-验收及入库单 卖方发票-付款凭单 转账凭证-付款凭证 应收账款明细账和总账-库存现金日记账和银行存款日记账-供应商对账单（一）销售与收款循环的主要业务活动1.制定采购计划2.供应商认证及信息维护3.请购商品和劳务4.编制订购单5.验收商品6.储存已验收的商品7.确认和记录采购交易与负债8.办理付款9.记录现金、银行存款支出第二部分 教学内容第一节 采购与付款循环的主要单据、会计记录、业务活动与相关内部控制一、采购与付款循环业务的主要单据和会计记录二、采购与付款循环的主要业务活动和相关内部控制（一）销售与收款循环的主要业务活动n 1.制定采购计划根据企业的生产经营计划
3、，生产、仓库等部门定期编制采购计划，经部门负责人等适当的管理人员审批后提交采购部门，具体安排商品及服务采购。n 2.供应商认证及信息维护企业通常对于合作的供应商事先进行资质等审核、将通过审核的供应商信息录入系统，形成完整的供应商清单，并及时对其信息变更进行更新。n 3.请购商品和劳务生产部门根据采购计划，对需要购买的已列入存货清单的原材料等项目填写请购单，其他部门也可以对所需要购买的商品或劳务编制请购单。n 4.编制订购单采购部门在收到请购单后，只能对经过恰当批准的请购单发出订购单。n 5.验收商品有效的订购单代表企业已授权验收部门接受供应商发运来的商品。二、采购与付款循环的主要业务活动和相关
4、内部控制（一）销售与收款循环的主要业务活动6.储存已验收的商品和将已验收的商品的保管与采购的其他职责相分离，可减少未经授权的采购和盗用商品的风险。7.确认和记录采购交易与负债正确确认已验收商品和已接受服务的债务，对企业财务报表和实际现金支出具有重大影响。二、采购与付款循环的主要业务活动和相关内部控制（一）销售与收款循环的主要业务活动8.办理付款企业通常根据国家有关支付结算的相关规定和企业生产经营的实际情况选择付款结算方式，以支票结算方式为例，编制和签署支票的有关控制包括：（1）由被授权的财务部门的人员负责签署支票。（2）被授权签署支票的人员应确定每张支票都附有已经适当批准的未付款凭单，并确定支
5、票收款人姓名和金额与凭单内容的一致。（3）支票一经签发就应在其凭单和支持性凭证上用加盖印戳或打洞等方式将其注销，以免重复付款。（4）不得签发无记名甚至空白的支票。（5）支票应预先顺序编号，保证支出支票存根的完整性和作废支票处理的恰当性。（6）应确保只有被授权的人员才能接近未经使用的空白支票。二、采购与付款循环的主要业务活动和相关内部控制（一）销售与收款循环的主要业务活动9.记录现金、银行存款支出以支票结算方式为例，在手工系统下，会计部门应根据已签发的支票编制付款记账凭证，并根据以登记银行存款日记账及其他相关账簿。以记录银行存款支出为例，有关控制包括：（1）会计主管应独立检查记入银行存款日记账和
6、应付账款明细账的金额的一致性，以及与支票汇总记录的一致性。（2）通过定期比较银行存款日记账记录的日期与支票副本的日期，独立检查入账的及时性。（3）独立编制银行存款余额调节表。二、采购与付款循环的主要业务活动和相关内部控制（二）采购业务的内部控制1.适当的职责分离采购与付款交易不相容岗位至少包括：（1）提出采购申请与批准采购申请相互独立 加强对采购的控制。（2）批准请购与采购部门相互独立 加强对采购物资数量和质量的控制。（3）采购审批、合同签字、合同审核相互独立 防止虚列支出。（4）验收部门与采购部门相互独立 保证购入货物数额真实性。（5）应付账款记账员不能接触现金、有价证券和其他资产 保证应付
7、款项记录的真实性和准确性。（6）内部检查与相关的记录工作相互独立 保证内部检查的独立性和有效性第二部分 教学内容第一节 采购与付款循环的主要单据、会计记录、业务活动与相关内部控制一、采购与付款循环业务的主要单据和会计记录二、采购与付款循环的主要业务活动和相关内部控制（二）采购业务的内部控制2.恰当的授权审批付款需要由经授权的人员审批，审批人员在审批前需检查相关支持文件，并对其发现的例外事项跟进处理。3.凭证的预先编号及对例外报告的跟进处理通过对入库单的预先编号以及对例外情况的汇总处理，被审计单位可以应对存货和负债记录方面的完整性风险。（1）人工执行时，被审计单位安排入库单编制人员以外的独立复核
8、人员定期检查已经进行会计处理的入库单记录，确认是否存在遗漏或重复记录的入库单，并对例外情况予以跟进。（2）IT环境下，系统定期生成列明跳号或重号的入库单统计例外报告，由经授权的人员对例外报告进行复核和跟进，确认所有入库单都进行了处理，且没有重复处理。第二部分 教学内容第一节 采购与付款循环的主要单据、会计记录、业务活动与相关内部控制一、采购与付款循环业务的主要单据和会计记录二、采购与付款循环的主要业务活动和相关内部控制（三）付款业务的内部控制1.按照现金管理暂行条例支付结算办法和内部控制应用指引等规定办理采购付款业务。2.财会部门在办理付款业务时，要对采购发票、结算凭证、验收证明等相关凭证的真
9、实性、完整性、合法性及合规性进行严格审核。3.建立预付账款和订金的授权批准制度，以加强预付账款和订金的管理。4.加强应付账款和应付票据的管理，由专人按照约定的付款日期、折扣条件等管理应付款项。5.建立退货管理制度，对退货条件、退货手续、货物出库、退货货款回收等作出明确规定，并及时收回退货货款。6.定期与供应商核对应付账款、应付票据、预付账款等往来款项。第二部分 教学内容第一节 采购与付款循环的主要单据、会计记录、业务活动与相关内部控制一、采购与付款循环业务的主要单据和会计记录二、采购与付款循环的主要业务活动和相关内部控制在采购与付款循环业务内部控制的了解阶段需要了解被审计单位采购与付款管理各个
10、方面制度是否健全；采购、验收、仓库保管、会计制度等方面。可以使用文字说明、流程图、调查表等方面形成对采购与付款业务内部控制的记录。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、采购与付款循环的重大错报风险（一）采购业务的内部控制测试（1）核对请购单与订购单是否一致，请购单是否经过适当的授权人批准，订购单是否连续编号。（2）核对采购合同上确定的价格、付款日期与财会部门核准的支付条件是否一致。（3）检查合同是否经过有关部门审查，核对卖方发票上所购物品的数量、规格、品种与合同是否一致。（
11、4）抽验部门付款凭单，检查其是否附有请购单、订购单、验收单，付款凭单和验收单是否连续编号，验证验收环节的有效性和计算的正确性。（5）核对采购合同、卖方发票、验收单与入库单是否一致。（6）检查购入材料的计价是否正确，当被审计单位采用永续盘存制核算时，则应复核计价的正确性。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、采购与付款循环的重大错报风险（二）付款业务的内部控制测试（1）了解应付款项记录、付款业务是否分开，有关凭证的传递过程；应付款项总账与明细账是否由不同人员记录；应付款项的记
12、录人员与出纳员的职责是否分开。（2）抽查应付款项明细账，检查应付款项各明细账向银行存款（或现金）日记账和向总分类账的过账情况。（3）审核货款结算手续，检查应付款项明细账上金额与订购单、验收单、卖方发票是否完全一致。（4）抽取部门支票，检查签发的支票是否有被授权人的签字，支票中各个项目与卖方发票是否一致。（5）追查材料采购账簿、原材料账簿与银行存款日记账或应付款项账户的过账是否正确。（6）审查现金折扣的合理性。（7）检查应付票据内部控制。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、
13、采购与付款循环的重大错报风险 （一）企业常用的固定资产内部控制制度 1.固定资产的预算制度。 2.授权批准制度。 3.账簿记录制度。 4.职责分工制度。 5.区分资本性支出和收益性支出。 6.固定资产的处置制度。 7.固定资产的定期盘点制度。 8.固定资产的维护保养制度。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、采购与付款循环的重大错报风险(二）注册会计师实施固定资产控制测试的主要内容1.注册会计师应检查固定资产投资预算及可行性项目论证报告，查明是否编制预算并进行论证，以及是否
14、经适当层次审批；对实际支出与预算之间的差异以及未列入预算的特殊事项，应检查其是否履行了特别的审批手续。2.检查被审计单位固定资产授权批准制度是否完善，注册会计师检查固定资产请购单及相关采购合同，查明是否得到适当审批和签署以及授权批准制度是否切实得到执行。3注册会计师应检查固定资产的账簿记录制度，查明是否设置一套完善的固定资产明细分类账和登记卡，以便于分析固定资产的取得和处置、复核折旧费用和修理支出的列支等。4.注册会计师应检查固定资产的职责分工制度，查明有无明确的职责分工制度，防止错误与舞弊，降低审计风险。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的
15、内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、采购与付款循环的重大错报风险(二）注册会计师实施固定资产控制测试的主要内容5.注册会计师应检查企业是否遵循会计准则的要求合理区分资本性支出与收益性支出，并抽查实际发生与固定资产相关的支出时是否按照该种区分进行恰当的会计处理。6.注册会计师应关注被审计单位是否建立了有关固定资产处置的分级申请报批程序；抽取固定资产盘点明细表，检查账实之间的差异是否经审批后及时处理；抽取固定资产报废单，检查报废是否经适当批准和处理；抽取固定资产内部调拨单，检查调入、调出是否已进行适当处理；抽取固定资产增减变动情况分析报告，检查是否经复核。7.注
16、册会计师应了解和评价企业的固定资产定期盘点制度，并应注意查询盘盈、盘亏固定资产的处理情况。8.注册会计师应抽取固定资产保险单盘点表，检查是否已办理有关保险及其合理性。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、采购与付款循环的重大错报风险影响采购与付款交易和余额的重大错报风险可能包括：（一）低估负债在承受反映较高盈利水平和营运资本的压力下，被审计单位管理层可能试图低估应付账款等负债。重大错报风险常常集中体现在：1.遗漏交易，例如未记录已收取货物但尚未收到发票的采购相关的负债或未记
17、录尚未付款的已经购买的服务支出等。2.采用不正确的费用支出截止期，例如将本期的支出延迟到下期确认。3.将应当及时确认损益的费用性支出资本化，然后通过资产的逐步摊销予以消化等。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、采购与付款循环的重大错报风险（二）管理层错报负债、费用支出的偏好和动因被审计单位管理层可能为了完成预算，满足业绩考核要求，保证从银行获得资金，吸引潜在投资者，误导股东，影响公司股价等动机，通过操纵负债和费用的确认控制损益，例如：1.平滑利润。通过多计准备或少计负债和
18、准备，把损益控制在被审计单位管理层希望的程度；2.利用特别目的实体把负债从资产负债表中剥离，或利用关联方间的费用定价优势制造虚假的收益增长趋势；3.被审计単位管理层把私人费用计入企业费用，把企业资金当作私人资金运作。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、采购与付款循环的重大错报风险（三）费用支出的复杂性如被审计单位以复杂的交易安排购买一定期间的多种服务，管理层对于涉及的服务受益与付款安排所涉及的复杂性缺乏足够的了解。这可能导致费用支出分配或计提的错误。（四）不正确地记录外币
19、交易当被审计单位进口用于出售的商品时，可能由于采用不恰当的外币汇率而导致该项采购的记录出现差错。此外，还存在未能将诸如运费、保险费和关税等与存货相关的进口费用进行正确分摊的风险。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、采购与付款循环的重大错报风险（五）舞弊和盗窃的固有风险如果被审计单位经营大型零售业务，由于所采购商品和固定资产的数量及支付的款项庞大，交易复杂，容易造成商品发运错误，员工和客户发生舞弊和盗窃的风险较高。如果那些负责付款的会计人员有权接触应付账款主文档，并能够通过
20、在应付账款主文档中擅自添加新的账户来虚构采购交易，风险也会增加。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、采购与付款循环的重大错报风险（六）存在未记录的权力和义务这可能导致资产负债表分类错误以及财务报表附注不正确或披露不充分。为评估重大错报风险，注册会计师应详细了解有关交易或付款的内部控制，这些控制主要是为预防、检查和纠正前面所认定的重大错报的固有风险而设置的。注册会计师可以通过审阅以前年度审计工作底稿、观察内部控制执行情况、询问管理层和员工、检查相关的文件和资料等方法加以了解
21、。对相关文件和资料的检查可以提供审计证据，例如通过检查供应商对账表和银行对账单，能够发现差错并加以纠正。第二部分 教学内容第二节 采购与付款循环的内部控制测试一、了解并描述采购与付款业务循环的内部控制二、采购与付款循环的控制测试三、固定资产的内部控制和控制测试四、采购与付款循环的重大错报风险（一）应付账款的审计目标1.确定资产负债表中记录的应付账款是否存在（存在认定）。2.确定所有应当记录的应付账款是否均已记录（完整性认定）。3.确定资产负债表中记录的应付账款是否为被审计单位应当履行的偿还义务（权力和义务认定）。4.确定应付账款是否以恰当的金额包括在财务报表中（准确定、计价和分摊认定）。5.确
22、定应付账款已记录于恰当的账户（分类认定）。6.确定应付账款是否已被恰当地汇总或分解且表述清楚，按照企业会计准则的规定在财务报表中作出的相关披露时相关的、可理解的（列报认定）。第二部分 教学内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程序（二）应付账款的实质性程序1获取或编制应付账款明细表，并执行以下工作：（1）复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符；（2）检查非记账本位币应付账款的折算汇率及折算是否正确；（3）分析出现借方余额的项目，查明原因，必要时，建议作重分类调整；（4）结合预付账款、其他应付款等往来
23、项目的明细余额，检查有无针对同一交易在应付账款和预付款项同时记账的情况、异常余额或与购货无关的其他款项（如关联方账户或雇员账户）。第二部分 教学内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程序（二）应付账款的实质性程序2.函证应付账款常见的重大错报风险：低估应付账款（完整性认定）获取适当的供应商相关清单，如本期采购量清单、所有现存供应商名录等，从中选取样本进行测试并执行如下程序：（1）向债权人发送询证函。第二部分 教学内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程
24、序（二）应付账款的实质性程序2.函证应付账款（2）将询证函回函确认的余额与已记录金额相比较，如存在差异，检査支持性文件。评价已记录金额是否适当。（3）对于未作回复的函证实施替代程序：如检査至付款文件（如现金支出、电汇凭证和支票复印件）、相关的采购文件（如采购订单、验收单、发票和合同）或其他适当文件。（4）如果认为回函不可靠，评价对评估的重大错报风险以及其他审计程序的性质、时间安排和范围的影响。第二部分 教学内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程序（二）应付账款的实质性程序3检査应付账款是否计入了正确的会计期间，是否存在未
25、入账的应付账款（1）对本期发生的应付账款增减变动，检査至相关支持性文件，确认会计处理是否正确。（2）检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注其验收单、购货发票的日期，确认其入账时间是否合理。（3）获取并检査被审计单位与其供应商之间的对账单以及被审计单位编制的差异调节表，确定应付账款金额的准确性。第二部分 教学内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程序（二）应付账款的实质性程序3检査应付账款是否计入了正确的会计期间，是否存在未入账的应付账款（4）针对资产负债表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证（如银
26、行汇款通知、供应商收据等）、询问被审计单位内部或外部的知情人员，查找有无未及时入账的应付账款。（5）结合存货监盘程序，检査被审计单位在资产负债表日前后的存货入库资料（验收报告或入库单），检査相关负债是否计入了正确的会计期间。第二部分 教学内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程序（二）应付账款的实质性程序4寻找未入账负债的测试获取期后收取、记录或支付的发票明细，包括获取支票登记簿/电汇报告/银行对账单（根据被审计单位情况不同）以及入账的发票和未入账的发票。从中选取项目（尽量接近审计报告日）进行测试并实施以下程序：（1）检查
27、支持性文件，如相关的发票、采购合同/申请、收货文件以及接受劳务明细，以确定收到商品/接受劳务的日期及应在期末之前入账的日期。（2）追踪已选取项目至应付账款明细账、货到票未到的暂估入账和/或预提费用明细表，并关注费用所计入的会计期间。调查并跟进所有已识别的差异。（3）评价费用是否被记录于正确的会计期间，并相应确定是否存在期末未入账负债。第二部分 教学内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程序（二）应付账款的实质性程序5.检査应付账款长期挂账的原因并作出记录，对确实无需支付的应付款的会计处理是否正确。6.检查应付关联方的款项：
28、（1）了解交易的商业理由。（2）检查证实交易的支持性文件（例如发票、合同、协议及入库和运输单据等相关文件）。（3）检查被审计单位与关联方的对账记录或向关联方函证。7.检查应付账款是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报和披露。第二部分 教学内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程序（一）固定资产的审计目标：1.审查固定资产是否存在，并归被审计单位所有；2.确定固定资产及其累计折旧增减变动的记录是否完整；3.确定固定资产的计价和折旧政策是否恰当；4.审查固定资产的期末余额是否正确；5.确定固定资产在会计报表中的披
29、露是否恰当。第二部分 教学内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程序（二）固定资产的实质性程序1获取或编制固定资产及其累计折旧分类汇总表，复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。2.根据被审计单位业务的性质对固定资产实施分析。可以根据被审计单位的情况采用以下方法：（1）计算固定资产原值与本期产品产量的比率，并与以前期间比较，可能发现闲置固定资产或已减少固定资产未在账户中注销的问题。（2）计算本期计提折旧额对固定资产总成本的比率，同上期比较，旨在发现本期折旧额计算的错误。（3）计算累计折旧对固定资产总
30、成本的比率，将其同上期比较，旨在发现累计折旧核算的错误。（4）比较本期各月之间、本期与以前各期之间的修理及维护费用，目的在于发现资本性支出和收益性支出区分上可能存在的问题。（5）比较本期与以前各期的固定资产增加和减少。由于被审计单位的生产经营情况在不断地变化，各期之间固定资产增加和减少的数额可能相差很大。注册会计师应当深入分析其差异，并根据被审计单位以往和今后的生产经营趋势判断差异产生的原因是否合理。（6）分析固定资产的构成及其增减变动情况，与在建工程、现金流量表、生产能力等相关信息交叉复核，检查固定资产相关金额的合理性和准确性。三、固定资产审计（二）固定资产的实质性程序3.审计固定资产的增减
31、变动（1）固定资产的增加有购入、自制自建、投资者投入、更新改造增加、债务人抵债增加等多种方式。审计中应注意以下六点。对于外购固定资产，通过核对购货合同、发票、保险单、发运凭证等资料，抽查测试其计价是否正确，授权批准手续是否齐备，会计处理是否正确。对于在建工程转入的固定资产，应检查其竣工决算、验收和移交报告是否正确，与在建工程相关的记录是否核对相符，资本化利息金额是否恰当；对已经在用但尚未办理竣工决算的固定资产，检查其是否已经暂估入账，并按规定计提折旧；竣工决算完成后，是否及时调整。对于投资者投入的固定资产，应检查其入账价值与投资合同中关于固定资产作价的规定是否一致；须经评估确认的固定资产是否有
32、评估报告并经国有资产管理部门等确认；固定资产交接手续是否齐全。对于更新改造增加的固定资产，应查明增加的固定资产原值是否真实；重新确定的剩余折旧年限是否恰当。对于因债务人抵债而获得的固定资产，应检查产权过户手续是否齐备，固定资产计价及确认的损益是否符合相关会计制度的规定。对于因其他原因增加的固定资产，应检查相关的原始凭证，核对其计价及会计处理是否正确，法律手续是否齐全。三、固定资产审计（二）固定资产的实质性程序3.审计固定资产的增减变动（2）固定资产的减少主要包括出售、向其他单位投资转出、向债权人抵债转出、报废、毁损、盘亏等。审计固定资产减少的主要目的在于查明减少固定资产是否经授权、相应的会计处
33、理是否合理。审计要点如下。审查减少固定资产的授权批准文件；审查因不同原因减少固定资产的会计处理是否符合有关规定，验证其数额计算的准确性；结合固定资产清理和待处理固定资产净损失科目，抽查固定资产账面转销额是否正确；审查是否存在未作会计处理的固定资产减少业务，如分析营业外收支账户，查明有无处置固定资产所带来的收支。三、固定资产审计（二）固定资产的实质性程序4.审查固定资产的所有权。对各类固定资产，注册会计师应获取、汇集不同的证据以确定其是否确实归被审计单位所有；对外购的机器设备等固定资产，通常经审核采购发票、购货合同等予以确定；对于房地产类固定资产，尚需查阅有关的合同、产权证明、财产税单、抵押贷款
34、的还款凭据、保险单等书面文件；对融资租入的固定资产，应验证有关融资租赁合同，证实其并非经营租赁；对汽车等运输设备，应验证有关运营文件等；对受留置权限制的固定资产，通常还应审核被审计单位的有关负债项目等予以证实。5.对购入的固定资产进行实地观察，以确定其存在性。实施实地观察审计程序时，注册会计师可以以固定资产明细分类账为起点，进行实地追查，以证明会计记录中所列固定资产确实存在，并了解其目前的使用情况。注册会计师实地观察固定资产的重点应是本期新增加的重要固定资产，观察范围视被审计单位内部控制强弱和固定资产重要性及注册会计师的经验来判断。三、固定资产审计（二）固定资产的实质性程序6.审查固定资产的租
35、赁。（1）固定资产的租赁是否签订了合同、租约，手续是否完备，合同内容是否符合国家规定，是否经相关管理部门审批。（2）租入的固定资产是否确属企业必需，或出租的固定资产是否确属企业多余、闲置不用，双方是否认真履行合同，其中是否存在不正当交易。（3）租金收取是否签有合同，有无多收、少收现象。（4）租入固定资产有无久占不用、浪费破坏的现象；租出的固定资产有无长期不收租金、无人过问以及是否有变相馈送、转让等情况。（5）租入固定资产是否已登入备查簿。对于租赁固定资产的改良工作，租赁合同中双方是否有约定。三、固定资产审计（二）固定资产的实质性程序7.调查未使用和不需用的固定资产。注册会计师应调查被审计单位有
36、无已完工或已购建的尚未交付使用的新增固定资产、因改扩建等原因暂停使用的固定资产以及多余或不适用的需要进行处理的固定资产。同时，还应调查未使用、不需用固定资产的启用及停用时点，并做出记录。8.确定固定资产是否已在资产负债表中恰当披露。财务会计报表附注通常应分类别披露固定资产在本期的增减变动情况，以及用做抵押、担保的固定资产和本期从在建工程转入固定资产数、本期出售固定资产数、本期置换固定资产数等情况。三、固定资产审计（一）累计折旧审计目标1.审查折旧政策和方法是否符合相关会计准则的规定，是否一贯遵循。2.确定累计折旧增减变动的记录是否完整。3.审计折旧费用的计算、分摊，是否正确、合理和一贯。4.确
37、定累计折旧的期末余额是否正确，在报表中的披露是否恰当。第二部分 教学内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程序（二）累计折旧的实质性程序1.获取或编制固定资产及累计折旧分类汇总表，复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。2.审查被审计单位制定的折旧政策和方法是否符合国家有关财务会计制度的规定，确定其所采用的折旧方法能否在固定资产使用年限内合理分摊其成本，前后期是否一致。3.根据情况，选择以下方法对累计折旧进行分析性复核。（1）对折旧计提的总体合理性进行复核，是测试折旧正确与否的一种有效办法。注册会计师应
38、用本期应计提折旧的固定资产乘以本期的折旧率。（2）计算本期计提折旧额占固定资产原值的比率，并与上期比较，分析本期折旧计提额的合理性和准确性。（3）计算累计折旧额占固定资产原值的比率，评估固定资产老化率，并估计因闲置、报废等原因可能发生的固定资产损失。三、累计折旧审计（二）累计折旧的实质性程序4.审查折旧的计提和分配。（1）计算复核本期折旧费用的计提是否正确。（2）检查折旧费用的分配是否合理，与上期分配方法是否一致。（3）注意固定资产增减变动时，有关折旧的会计处理是否符合规定。5.将“累计折旧”账户贷方的本期计提折旧额与相应的成本费用中的折旧费用明细账的借方相比较，以查明所计提折旧金额是否已全部
39、摊入本期产品成本或费用。一旦发现差异，应及时追查原因，并考虑是否建议作适当调整。6.验明累计折旧的披露是否恰当。会计报表附注通常应分类别披露累计折旧在本期的增减变动情况。三、累计折旧审计在采购与付款循环中，除了应付账款、固定资产、累计折旧等主要会计报表项目以外，还有预付账款、在建工程、工程物资、固定资产清理、待处理固定资产净损失和应付票据等项目这些报表项目的真实性程序可以归纳如下：（一）审计目标1.确定报表中记录的各报表项目是否确认发生。2.确定所有应当记录的各报表项目是否均已记录。3.确定各报表项目是否以恰当的金额包括在财务报表中。4.;确定各报表项目是否已计入恰当的会计期间。第二部分 教学
40、内容第三节 采购与付款循环的实质性程序一、应付账款审计二、固定资产审计三、累计折旧审计四、其他报表项目的实质性程序（二）实质性程序1.获取各报表项目明细表，复核其加计数是否正确、并与总账和明细账合计数核对是否正确。2.实质性分析程序（1）考虑可获取信息的来源、可比性、性质和相关性以及与信息编制相关的控制，评价在对记录的金额或比率作出预期时使用数据的可靠性。（2）将各报表项目细化到适当层次，根据关键因素和相互关系（(例如本期预算、项目类别与销售数量、职工人数的变化之间的关系等）设定预期值，评价预期值是否足够精确以识别重大错报。（3）确定已记录金额与预期值之间可接受的、无需作进一步调查的可接受的差
41、异额。（4）将已记录金额与期望值进行比较，识别需要进一步调査的差异。（5）调査差异，询问管理层，针对管理层的答复获取适当的审计证据；根据具体情况在必要时实施其他审计程序。四、其他报表项目的实质性程序（二）实质性程序3从资产负债表日后的银行对账单或付款凭证中选取项目进行测试，检查支持性文件）（如合同或发票），关注发票日期和支付日期，追踪已选取项目至相关明细表，检查各报表项目所计入的会计期间，评价各报表项目是否被记录于正确的会计期间。4.对本期发生的各报表项目选取样本，检查其支持性文件，确定原始凭证是否齐全，记账凭证与原始凭证是否相符以及账务处理是否正确。5.抽取资产负债表日前后的凭证，实施截止测试，评价各报表项目是否被记录于正确的会计期间。6.检查各报表项目是否已按照企业会计准则及其他相关规定在财务报表中作出恰当的列报和披露。四、其他报表项目的实质性程序复习思考题1.简述采购与付款循环中涉及的业务活动及会计记录。2.简述采购与付款循环中的内部控制主要内容，其中关键控制点有哪些？3.注册会计师应从哪些方面进行了解固定资产的内部控制？4.简述应付账款的审计目标及实质性程序。5.简述固定资产的审计目标及实质性程序。