高级财务会计所得税会计.pptx

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1、第六讲第六讲 所得税会计所得税会计第十二章第十二章 所得税会计所得税会计l学习目标：学习目标：l理解：所得税会计的相关概念和资产负债的计税基础l掌握：递延所得税资产和负债的确认l 资产负债表法核算所得税费用及账务处理知识框架：知识框架：l一、所得税会计概述 1、所得税会计含义l 2、税前会计利润与应税所得l 3、两者差额产生的原因l l二、计税基础和暂时性差异 1、计税基础l 2、暂时性差异 l三、递延所得税资产和负债 l l四、所得税费用的会计处理 l一、所得税会计一、所得税会计：P389P389l指研究如何处理会计利润与应税所得差异的会计理论与方法l财务会计和税法分别遵循不同的原则，服务于

2、不同的目的，体现着不同经济关系l按会计计算的利润、资产、负债账面价值l按税法计算的应税所得、资产、负债计税基础第一节第一节 所得税会计概述所得税会计概述不一定不一定相同相同l二、税前会计利润与应税所得二、税前会计利润与应税所得l1、税前会计利润：指利润表中的“利润总额”l l目的：计量特定期间的利润，为企业利益相关者制定决策提供依据l2、应税所得：指企业按税法规定计算的应税所得l即 应交税费（所得税）= 应税所得 税率 目的：保证国家机构正常运转所需的财政收入会计利润会计利润调整额调整额l三、两者产生差额的原因三、两者产生差额的原因l（一）永久性差异：一）永久性差异：P390P390l1、含义

3、：指由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同口径不同，所产生的差异l2、特点：这种差异不会在以后各期转回l3、类型：l4、对当期所得税费用的影响：“所得税费用”l 假设只存在永久性差异l 所得税费用=当期应交所得税= 应税所得 税率会计利润会计利润永久性差异永久性差异l（二）暂时性差异：（二）暂时性差异：P391P391l1、含义：指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额l 账面价值：是依据企业会计准则确认l 计税基础：指申报所得税时该项资产或负债的l 计税金额l2、特点：这种差异是暂时的暂时的，在以后各期间可以转回l如：折旧年限不同所带来的差额，固定资产100万1 12 23

4、 34 45 5会计会计(5(5年年) )20202020202020202020税法税法(4(4年年) )25252525252525250 0l3、分类：应纳税暂时差异：未来应补缴纳税l 可抵扣暂时差异：未来可以抵扣税l4、对当期所得税费用的影响：“所得税费用”l 所得税费用=当期应交所得税+递延所得税应税所得应税所得税率税率暂时性差异暂时性差异税率税率第二节第二节 计税基础和计税基础和暂时性差异暂时性差异l一、计税基础一、计税基础l（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础：表示某一项资产在未来期间计税时允许税前扣除的金额允许税前扣除的金额l如某资产的计税为90万元，即表示未来允许扣除的金

5、额为90万元l（二）负债的计税基础：（二）负债的计税基础：表示负债的账面价值减去未来允许抵扣金额的。即（负债账面（负债账面-允许抵扣金额）允许抵扣金额）l如某负债账面价值为50万，税法规定未来期间允许全额扣除，则计税基础为0l例例1：某企业一台作为固定资产的设备成本为某企业一台作为固定资产的设备成本为100万元，万元，无预计净残值。按直线法计提折旧，会计确定的折旧无预计净残值。按直线法计提折旧，会计确定的折旧年限为年限为5年，税法规定的折旧年限为年，税法规定的折旧年限为4年。年。该资产第一年年末的账面价值为该资产第一年年末的账面价值为80万元（万元（100-20） 计税基础为计税基础为75万元

6、（万元（100-25）；）；第二年年末的账面价值为第二年年末的账面价值为60万元（万元（100-40） 计税基础为计税基础为50万元（万元（100-50）1 12 23 34 45 5会计会计(5(5年年) )20202020202020202020税法税法(4(4年年) )25252525252525250 0l例例2 2：某企业按权责发生制预提产品保修费：某企业按权责发生制预提产品保修费5050万元，并万元，并计入计入预计负债预计负债l而税法则按收付实现制规定保修费在实际发生时予以确而税法则按收付实现制规定保修费在实际发生时予以确认，则未来允许税前扣除的金额为认，则未来允许税前扣除的金额为

7、5050l计税基础计税基础= =账面价值账面价值- -未来允许税前扣除金额未来允许税前扣除金额l =50-50=0=50-50=0（元）（元）l例例3 3：某企业当期确认的预收账款账面金额为：某企业当期确认的预收账款账面金额为2020万元，万元，该预收货款结算时的营业收入需要全部计税，即不存在该预收货款结算时的营业收入需要全部计税，即不存在非应税收入非应税收入l预收账款的计税基础预收账款的计税基础= =账面价值账面价值- -未来允许税前扣除金额未来允许税前扣除金额l =20-0=20=20-0=20（元）（元）l小结：常见的资产和负债计税基础的确定小结：常见的资产和负债计税基础的确定l1 1、

8、固定资产：、固定资产： 折旧方法、年限不同产生的差异折旧方法、年限不同产生的差异l 减值准备产生的差异减值准备产生的差异l2、无形资产、无形资产 初始确认：账面初始确认：账面=计税计税l 后续计量：会后续计量：会区分寿命是否确定区分寿命是否确定l 税税不区分，均要摊销不区分，均要摊销l3、以公允价值计量的金融资产或投资房地产、以公允价值计量的金融资产或投资房地产l 会计会计按公允价值（账面价值）按公允价值（账面价值）l 税法税法按历史成本（计税基础）按历史成本（计税基础）l4、预计负债 会计根据相关条件确认负债l 税法待实际发生时方可扣除l 即计税基础=0二、暂时性差异二、暂时性差异1、含义：

9、P3952、确认条件： 资产的账面计税基础 负债的账面计税基础（一）应纳税暂时性差异（一）应纳税暂时性差异l例1、某商品流通企业购进一批待售商品，该批商品入账价值100万，计税基础为90万元l分析：l资产的账面价值100万代表了企业继续使用或最终出售资产时取得的经济利益总额取得的经济利益总额为100万元。l资产的计税基础90万代表了资产在未来期间允许未来期间允许税前扣除的金额税前扣除的金额为90万元l资产的账面价值100万计税基础90，产生应纳税暂时性差异l例2、一台机器的成本为100万元，预计无残值。按直线法计提折旧，会计确认的折旧年限为10年，税法规定的折旧年限为5年。l分析：l按企准：折

10、旧=10万，则该资产账面=90万l按税法：折旧=20万，则该资产计税基础=80万l两者差额仍需计税，产生应纳税暂时性差异l（二）可抵扣暂时性差异（二）可抵扣暂时性差异l1、含义：P395l2、确认条件：（与应纳税暂时差异确认相反）l 资产的账面计税基础l 负债的账面计税基础l 结转以前年度未弥补亏损及税款抵减l例3、企业按权责发生制预提产品保修费100万元，并计入预计负债，税法规定该费用在实际发生时予以确认l分析：l负债计税基础=账面100-未来允许扣除100=0l负债的账面价值100万计税基础0l所以，产生应可抵扣暂时性差异l例4、企业一项长期负债的账面金额为100万元。l分析：该项借款的归

11、还不会产生纳税后果，l则负债计税基础=账面-允许扣除金额0=100万l所以，不存在暂时性差异l练习：判断下列的差异练习：判断下列的差异l1、假定企业按权责发生制确认某项应收利息的账面价值是10万元，税法规定此项利息收入待实际收到时征税。l l2、交易性金融资产按公允价值计量，账面价值为75万元，计税基础按历史成本计量，该项资产取得时的账面价值为80万元。l3、企业当期确认应付职工薪酬100万元，但按税法规定的计税工资标准只准予以扣除70万元应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异永久性差异永久性差异第三节第三节 递延所得税资产和负债递延所得税资产和负债l一、递延所得税负

12、债一、递延所得税负债l1、确认的一般原则：l 应纳税暂时差异产生递延所得税负债l2、不确认的特殊情况：P397l3、计量：期末递延所得税负债 当期应纳税差异 税率例：交易性金融资产产生的应纳税暂时差异为10万元，当期所得税税率为25%，递延所得税负债期初无余额25期末递延所得税负债 当期应纳税差异 税率=10%=2.5万l二、递延所得税资产二、递延所得税资产l1、确认的一般原则：可抵扣暂时差异产生递延所得税资产l注意：应以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应税所得为限l2、不确认的特殊情况：P397l3、计量：期末递延所得税资产=当期可抵扣差异 税率例：某商品预提产品保修费100万元

13、，而税法规定，该项预计负债须待实际发生时才允许税前列支负债账面100万计税基础0，产生可抵扣差异25期末递延所得税资产 当期可抵扣差异 税率=100%=25万l例：某企业12月31日资产负债表中有关项目账面价值及其计税基础如下：项目账面价值 计税基础暂时性差异应纳税可抵扣1 交易性金融资产150010002负债1000合计假设其他资产、负债项目的账面价值与计税基础相同，计算当期产生的递延所得税资产或负债项目账面价值 计税基础暂时性差异应纳税可抵扣1 交易性金融资产150010002负债1000合计500500100100期末递延所得税负债=50025%=125（万）期末递延所得税资产=1002

14、5%=25（万）第四节第四节 所得税的会计处理所得税的会计处理l一、当期计列法：应付税款法l1、含义：P391 作为本期应付项目，直接计入当期损益而不递延到以后各期l2、特点：只进行税会计利润与应税所得之间的差异调整，在账务上不考虑暂时性差异l3、会计处理：l 所得税费用=当期应交所得税应税所得税率借：所得税费用贷：应交税费应交所得税l二、跨期所得税分摊法：纳税影响会计法l1、含义：P391 l2、特点：考虑暂时性差异，确认为本期所得税费用，并将暂时性差异计入递延项目l3、方法：l（1）资负表法：P392 以资产负债表为重点，确认递延所得税负债或资产l（2）损益表法：以损益表为重点，确认递延税

15、款l根据企业会计准则，我国采用资产负债法l资产负债表法：资产负债表法：l1、含义：P393l2、特点：l（1）所得税费用包括当期应交所得税和递延所得税资产或负债。l（2）税率发生变动，需要按新税率调整原已确认的递延所得税资产或负债l（即采用转回期适用税率）l3 3、资负表法的会计处理：资负表法的会计处理：P397P397 所得税费用=当期应交所得税+递延所得税当期应交所得税期末数-期初数期末数-期初数=+(增加递延负债-增加递延资产)借：所得税费用递延所得税资产(增加数)贷：应交税费应交所得税递延所得税负债(增加数)l例：某企业12月31日资产负债表中有关项目账面价值及其计税基础如下：项目账面

16、价值 计税基础暂时性差异应纳税可抵扣1 交易性金融资产150010005002负债1000100合计500100假设其他资产、负债项目的账面价值与计税基础相同，按税法规定计算的应税所得为1000万，做出相应的会计处理 所得税费用=当期应交所得税+（增加递延负债-增加递延资产）=250+（125-25）=350（万）分析：本题只存在暂时性差异，递延所得税负债或资产不存在期初数应交所得税=应税所得税率=100025%=250（万）增加递延所得税负债=期末数-期初数=50025%-0=125增加递延所得税资产=期末数-期初数=10025%-0=25借：所得税费用 350贷：应交税费应交所得税 250

17、递延所得税资产 25递延所得税负债 125l小结所得税会计处理的思路：l第一步，求出“应交所得税”=？ 注：应税所得=会计利润调整额 =会计利润永久性差异+可抵扣差异-应纳税差异l第二步，求出增加的递延所得税负债=？l 增加的递延所得税资产=？l第三步，求出“所得税费用”=？l最后做出会计分录l例1：海达公司以1000万元购置一台机器，预计使用年限5年，无预计净残值，税法规定折旧年限4年，假设税率为30%，从第3年起税率改为25%，该公司每年的税前会计利润为500万元折旧12345会计（5年）200200200200200税法（4年）2502502502500注：第五年暂时性差异转回l分析：本

18、题只存在暂时性差异，要求做出5年的会计处理l第一步，调整应税所得，计算应交所得税l应税所得=会计利润调整额l =会计利润永久性差异+可抵扣差异-应纳税差异折旧12345会计（5年）200200200200200税法（4年）2502502502500会计利润500500500500500应税所得450450450450700第二步，计算增加的递延所得税负债或资产固定资产12345账面价值计税基础税率30%30%25%25%25%期末递延负债期初递延负债增加的递延负债固定资产原值1000万，每年计提折旧80060040020002505001507503037.55000153037.5500 所

19、得税费用=当期应交所得税+（增加递延负债-增加递延资产）=135+（15-0）=150（万）第一年：应交所得税=应税所得税率=（500-50）30%=135万增加递延所得税负债=期末数-期初数=5030%-0=15万借：所得税费用 150贷：应交税费应交所得税 135递延所得税负债 15固定资产：账面=800万 计税=750万当期应纳税差异=50万本期增加的应纳税差异=50万 所得税费用=当期应交所得税+（增加递延负债-增加递延资产）=135+15=150（万）第二年：增加递延所得税负债=期末数-期初数=10030%-15=15万借：所得税费用 150贷：应交税费应交所得税 135递延所得税负

20、债 15固定资产：账面=600万 计税=500万当期应纳税差异=100万本期增加的应纳税差异=100-50=50万应交所得税=应税所得税率=（500-50）30%=135万 所得税费用=当期应交所得税+增加递延负债 =112.5+7.5=120（万）第三年增加递延所得税负债=期末数-期初数=15025%-30=7.5万借：所得税费用 120贷：应交税费应交所得税 112.5递延所得税负债 7.5注：税率发生变动固定资产：账面=400万 计税=250万当期应纳税差异=150万本期增加的应纳税差异=150-100=50万应交所得税=应税所得税率=（500-50）25%=112.5万 所得税费用=当

21、期应交所得税+增加递延负债 =175+（-50）=125（万）第四年：相似处理（略）应交所得税=应税所得税率=（500+200）25%=175万增加递延所得税负债=期末数-期初数=0-50=-50（负数）借：所得税费用 125贷：应交税费应交所得税 175递延所得税负债 50 （转回）第五年 固定资产：账面=0 计税=0当期应纳税差异=0本期增加的应纳税差异=0-200=-200万（负数）l例：某公司以6000万元购置一台设备，预计使用年限4年，无预计净残值，税法规定折旧年限5年，假设税率为40%，从第3年起税率改为33%，该公司每年的税前会计利润为5000万元折旧12345会计（4年）150

22、01500150015000税法（5年）12001200120012001200注：第五年暂时性差异转回l第一年： 资产的账面=4500 l 计税=4800l 期末可抵扣差异 = 4800-4500 = 300l 本期增加的可抵扣差异=300l1、应税所得=会计利润+可抵扣差异=5000+300=5300l 应交所得税 = 530040% = 2120l2、期末递延所得税资产=30040%=120l 增加的递延资产=120-0=120l3、所得税费用=当期应交所得税+（增加递延负债-增加递延资产）=2120+（0-120）=2000l最后作出分录 l第二年： 资产的账面=3000 l 计税=3

23、600l 期末可抵扣差异 = 3600-3000 = 600l 本期增加的可抵扣差异=600-300=300l1、应税所得=会计利润+可抵扣差异=5000+300=5300l 应交所得税 = 530040% = 2120l2、期末递延所得税资产=60040%=240l 增加的递延资产=240-120=120l3、所得税费用=当期应交所得税+（增加递延负债-增加递延资产）=2120+（0-120）=2000l最后作出分录 l第三年： 资产的账面=1500 l 计税=2400l 期末可抵扣差异 = 2400-1500 = 900l 本期增加的可抵扣差异=900-600=300l1、应税所得=会计利

24、润+可抵扣差异=5000+300=5300l 应交所得税 = 530030% = 1590l2、期末递延所得税资产=90030%=270l 增加的递延资产=270-240=30l3、所得税费用=当期应交所得税+（增加递延负债-增加递延资产）=1590+（0-30）=1560l最后作出分录 l第四年：处理类似（略）l第五年： 资产的账面=0 l 计税=0l 期末可抵扣差异 = 0l 本期增加的可抵扣差异=0-1200=-1200（负）l1、应税所得=会计利润+可抵扣差异 =5000+（-1200）=3800l 应交所得税 = 380030% = 1140l2、增加的递延所得税资产=030% -3

25、60=（-360）l3、所得税费用=当期应交所得税+（增加递延负债-增加递延资产）=1140+（0+360）=1500l练习：A公司主要经营商品的销售，采用的所得税税率一直为25%。2007年12月31日，其存货500,000元，没有发生减值。l（1）2008年期初存货仍未销售，由于市价下降，存货发生减值，年末计提存货跌价准备36,000元。l（2）2009年该批存货对外销售了20%，且市价回升，年末转回存货跌价准备24,000元。l假定2008年和2009年应交所得税均为12,300元。按税法规定，存货跌价准备不允许税前扣除，须等到实际发生才能扣除。l要求：作出2008年和2009年的相应会

26、计处理l2008年： 资产的账面=500,000-36,000=464.000 l 计税=500,000l 期末可抵扣差异 = 500,000-464,000 = 36,000l1、应交所得税 = 12,300l2、期末递延所得税资产=36,00025%=9000l 增加的递延资产=9000-0=9000l3、所得税费用=当期应交所得税-增加递延资产=12300+（0-9000）=3300l最后作出分录 l2009年： 资产的账面=464.000(1-20%)+24000l =395,200 l 计税=500,000 (1-20%)=400,000l 期末可抵扣差异 = 40000-39520

27、0 = 4,800l1、应交所得税 = 12,300l2、期末递延所得税资产=480025%=1200l 增加的递延资产=1200-9000=(-7800)l3、所得税费用=当期应交所得税-增加递延资产l =12300+7800=20,100l例：甲企业经核定的全年计税工资总额为500万元，2007年当年实际发放工资700万元，该企业2007年按会计制度计算的会计利润为1000万元，所得税税率为33%。假定不存在暂时性差异。l所得税费用=应交所得税=应税所得税率l =（会计利润调整额）税率l =（1000+200）33%=396万元l 借：所得税费用 3960000l 贷：应交税费应交所得税3

28、960000l一般情况下，产生的递延所得税负债或资产，会直接影响到当期的“所得税费用”l所得税费用=应交所得税+（递延负债-递延资产）补充：递延所得税的特殊处理补充：递延所得税的特殊处理l特殊情况：l1、直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税如：可供出售金融资产公允价值的变动处理：确认的递延所得税负债或资产，计入资本公积借：资本公积 贷：递延所得税负债l2、企业合并中产生的递延所得税l处理：在企业合并中产生的暂时性差异，在确认递延所得税负债或资产的同时，相关的递延费用或收益，应调整合并中产生的商誉。l 借：商誉l 贷：递延所得税负债l例：A、B公司属于非同一控制下的公司，A公司以银行存

29、款3000万元对B公司进行吸收合并，合并日B公司的简单资产负债表如下：账面价值账面价值公允价值公允价值固定资产固定资产10001700其他资产其他资产20002000负债负债10001000所有者权益所有者权益20002700合并企业取得的资产负债入账价值？计税基础？l1、合并时的会计处理l 借：固定资产 1700l 其他资产 2000l 商誉 300 （差额）l 贷：负债 1000l 银行存款 3000（购买成本）l2、合并时纳税影响商誉的价值l 固定资产账面=1700 计税=1000l 本期应纳税差异=700l 借：商誉 210l 贷：递延所得税负债 210（700*30%）l小结：永久性差异和暂时性差异对当期所得税费用的影响l1、永久性差异只影响当期所得税费用，不会对当期递延所得税产生影响l2、暂时性差异不仅影响当期所得税费用（除特殊情况外），而且也会影响当期递延所得税本章小结：本章小结：l一、所得税会计概述 1、所得税会计含义l 2、税前会计利润与应税所得l 3、两者差额产生的原因l l二、永久性差异与暂时性差额l 1、永久性差额l 2、暂时性差额 l三、递延所得税资产和负债 l l四、所得税的会计处理