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1、新准则下现值计量属性及其会计处理 一、新准则对现值计量属性的具体应用 我国在 XX年企业会计准则中除历史成本外，引入了重 置成本、可变现净值、现值、公允价值计量四个会计计量属 性，分别从不同方面满足了会计的可靠性和相关性原则。会 计准则对现值的解释是：在现值计量下，资产按照预计从其 持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现 金额计量，负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出 量的折现金额计量。(一)资产初始计量的应用(1)固定资产和无形资产的初始计量。新会计准则规定了利用现值进行固定资产和无形资产 初始计量的限制使用条件和会计处理方式：即购买固定资产 或无形资产的价款超过正常信用条
2、件延期支付，实质上具有 融资性质的，固定资产或无形资产的成本以购买价款的现值 为基础确定；实际支付的价款与购买价款的现值之间的差 额，除按照企业会计准则第 17号一一借款费用应予资 本化的以外，应当在信用期间内作为未确认的融资费用计入 当期损益，并在以后各期进行分摊。(2)融资租赁情况下的应用。租赁准则中，从租赁的分类到融资租赁中承租人和出租 人的会计处理都应用到了现值。承租人在租赁开始日的最低 租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价 值；出租在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于 开始日租赁资产公允价值，上述条件成为认定融资租赁的条 件之一。在租赁开始日，承租人（出租人）应
3、当将租赁开始日 租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作 为租人资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款 的入账价值，其差额作为未确认融资费用。在这里现值实质是关于货币时间价值的调整问题，很明 显交易的前提是自愿交易的双方是持续经营的，交易的对象 不是通过清算或强迫的交易；所达成的金额是交易双方自愿 接受的，这样现值就变成了公允价值。在初始计量运用现值，只是一种假象（林志军，2002），实际是通过现值技术来寻找 公允价值。这与 SFAC 关于现值与公允价值的关系是一致 的。在两个准则中现值能够反映被计量资产的可观察的计量 要求，因此，现值完全具备了作为计量属性的条件。（二）资产
4、后续计量的应用（1）资产可收回金额的计量。资产减值准则里，资产可收回金额的计量中规定：企业 在不存在销售协议价格且不存在资产活跃市场；又找不到同 行业类似资产的最近交易价格或者结果情况下的资产的公 允价值的情况下，应当以该资产预计未来现金流量的现值作 为其可收回金额，资产引入了重置成本可变现净值现值公允价值计量四个会计计量属性分别从不同方面满足了会计的可靠性和相关性原则会计准则对现值的解释是在现值计量下资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金资产的初始计量新会计准则规定了利用现值进行固定资产和无形资产初始计量的限制使用条件和会计处理方式即购买固定资产或无形资产的价款
5、超过正常信用条件延期支付实质上具融资性质的固定资产或无形资产的成本以购买价款化的以外应当在信用期间内作为未确认的融资费用计入当期损益并在以后各期进行分摊融资租赁情况下的应用租赁准则中从租赁的分类到融资租赁中承租人和出租人的会计处理都应用到了现值承租人在租赁开始日的最低租赁付款额预计未来现金流量的现值，应当按照 资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现 金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确 定；计提的固定资产减值计入当期损益中的资产减值科目。(2)以摊余成本计量的金融资产的减值。金融工具确认和计量准则中规定，以摊余成本计量的金 融资产减值时，应当将该金融资产的账面价值减记
6、至预计未 来现金流量(不包括尚未发生的未来信用损失)现值，减记的 金额确认为资产减值损失，计入当期损益中的资产减值科 目。预计未来现值应当按照该金融资产的原实际利率者先确 定，并考虑相关担保物的价值。(三)预计负债和权益工具的计量(1)准则规定，企业预计负债在货币时间影响重大时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间 价值等因素，通过对相关未来现金流出进行折现值后确定最 佳估计数，其会计处理记入当期损益中的管理费用或营业外 支出等。(2)企业发行的某些非衍生金融工具，如可转换公司债 券等混合工具，在初始确认时将负债和权益成分进行分拆，分别处理。在进行分拆时，应当先对负债成分的未来
7、现金流 量进行折现，确定负债成分的初始计量金额，再按照发行价 格总额扣除负债成分初始确认后的金额，确定权益成分的初 始确认金额。现值从企业未来现金流流入、流出折现的视角来计 量资 产、引入了重置成本可变现净值现值公允价值计量四个会计计量属性分别从不同方面满足了会计的可靠性和相关性原则会计准则对现值的解释是在现值计量下资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金资产的初始计量新会计准则规定了利用现值进行固定资产和无形资产初始计量的限制使用条件和会计处理方式即购买固定资产或无形资产的价款超过正常信用条件延期支付实质上具融资性质的固定资产或无形资产的成本以购买价款化的以外应当
8、在信用期间内作为未确认的融资费用计入当期损益并在以后各期进行分摊融资租赁情况下的应用租赁准则中从租赁的分类到融资租赁中承租人和出租人的会计处理都应用到了现值承租人在租赁开始日的最低租赁付款额负债和某些混合金融工具。其计量结果是资产的获利能 力和资产的 使用价值”，负债所导致的经济利益流出。这一 计量属性更符合会计准则关于资产和负债要素的定义。实际上，企业就是为了获得未来利益流入而存在的。从 持有资产来说，企业持有资产的目的更注重的是增值，而且 还要补偿由于投资带来的其他方面的损失，如相应的机会成 本、交易成本、风险成本等。我国至今尚未公布与会计计量 属性相关的会计指南，尤其是会计计量属性的估价
9、技术。但 利用现值技术获得公允价值在资产负债表所涉及的要素中 几乎都有所应用。通过上述具体应用的归纳，可以概括地得出，我国企业 持有的资产的现值计量基本遵循了资产未来现金流量折现 的原则；对初始取得的资产的现值的确定更加接近其历史成 本。因此，在观念上既充分体现资产负债观，同时又对现值 计量属性的适用范围进行了严格限定。二、现值会计处理方法的思考【例】假设某资产第 1、2、3年所带来的现金流量分别 为2700元、3600元、5400元，在年利率为 10%的条件下现 值计算如表 1：若以市场作为客观评判标准，那么现值与历史成本是一 致的，第一年年初取得该项资产时的会计处理如下：借：某资产 贷：银
10、行存款等 引入了重置成本可变现净值现值公允价值计量四个会计计量属性分别从不同方面满足了会计的可靠性和相关性原则会计准则对现值的解释是在现值计量下资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金资产的初始计量新会计准则规定了利用现值进行固定资产和无形资产初始计量的限制使用条件和会计处理方式即购买固定资产或无形资产的价款超过正常信用条件延期支付实质上具融资性质的固定资产或无形资产的成本以购买价款化的以外应当在信用期间内作为未确认的融资费用计入当期损益并在以后各期进行分摊融资租赁情况下的应用租赁准则中从租赁的分类到融资租赁中承租人和出租人的会计处理都应用到了现值承租人在租赁开始日
11、的最低租赁付款额这里元是开始时点的价值，按照对现值的理解必须将各 年度的现金流量按照各年度末时点进行折算，因此，折现处 理后，应对上述会计分录的借方和贷方分别处理。对借方的 处理就是对资产的时间价值的调整，相当于利息增加额，但 是对贷方的处理却存在两种理解和两种可处理方式。（一）折现差额确认为所有者权益变动 这种观点是从现值计算的宗旨出发，认为现值折算差额 确认的借方资产的增加或减少额是时间调整所引起的，但换 算本身不能产生利润，因此，应将贷方理解为所有者权益的 增加或减少。上例第一年年末的会计处理应为：借：资产 贷：所有者权益 这样第一年年末资产的价值合计为元。由于第一年年末 资产的现值为元
12、，两者的差额 2700元视为资产的减值。第 一年年末还需进行如下会计处理：引入了重置成本可变现净值现值公允价值计量四个会计计量属性分别从不同方面满足了会计的可靠性和相关性原则会计准则对现值的解释是在现值计量下资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金资产的初始计量新会计准则规定了利用现值进行固定资产和无形资产初始计量的限制使用条件和会计处理方式即购买固定资产或无形资产的价款超过正常信用条件延期支付实质上具融资性质的固定资产或无形资产的成本以购买价款化的以外应当在信用期间内作为未确认的融资费用计入当期损益并在以后各期进行分摊融资租赁情况下的应用租赁准则中从租赁的分类到融资租赁中承租人和出租人的会计处理都应用到了现值承租人在租赁开始日的最低租赁付款额