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1、第六章无形资产及其他资产第六章 无形资产及其他资产第一部分速学指引无形资产及其他资（重要性 特点一 题型一形浴卡（减值准备的计提、转回及对摊销之影响 J尢形货,出售与出租的不同分录1甘及近立/长期待摊费用各小类摊销期不同 其他资产旗他长期资产一G资产一大类别知识点固定以主观题为主（计算题、综合题）特别提醒无形资产受赠核算已变化+教材已更新 （两大主要并列科目轻松应试A6资产负债表之无形资产及其他资产无形资产减值准续墨黑舞靠嚣黑有“形”放矢一一联想分录+联想实“事”一，线，中的一以“会计要素与记账方向关系”为隐性主线 【学习方用 学而时“想”之一资产负债表之位置+现金流量表之位置 学而时练之教材
2、例题+分录讲解+往年考题 学而时“忆”之谨慎性原则主要会计科目会计要素属性方 向借 方贷 方无形资产长期待摊费用e资产增加7减少余额7无形资产减值准备e资产之备抵科目与资产相反减少增加会计要素与记账方向关系表 会计速学要领具体运用示例自创不作无形资产三.无形资产持有期间的计量1 .无形资产后续支出无形资产的后续支出是指无形资产入账后，为确保该无形资产能够给企业带来预定的经 济利益而发生的支出，比如，相关的宣传活动支出。由于这些支出仅是为了确保已确认的无 形资产能够为企业带来预定的经济利益，因而应在发生当期确认为费用。2 .无形资产摊销无形资产摊销主要涉及摊销开始月份和结束月份、摊销方法、摊销年
3、限、残值等因素。 确定无形资产摊销时，需要考虑以下因素：（1）摊销开始月份和结束月份：无形资产应当自取得当月起进行摊销，无形资产处 置的当月不再摊销，即，无形资产摊销的起始和停止日期为：当月增加的无形资产，当月开 始摊销；当月减少的无形资产当月不再摊销。注意这点和固定资产计提折旧的开始月份和结束月份是不同的。（2）摊销方法和残值：无形资产摊销采用直线法，残值假定为零。无形资产的摊销 方法应反映企业消耗无形资产内含经济利益的方式；或者说，应反映无形资产为企业带来经 济利益的方式。因而无形资产的摊销方法可以有多种，比如直线法、加速法或其他方法（如 对公路经营权采用车流量法等）。为简化会计核算，强调
4、会计信息的可比性，准则和制度规 定，对无形资产采用直线法进行摊销。在摊销无形资产价值时，将无形资产的残值假定为零。（3）摊销期限：通常情况下，无形资产成本应在其预计使用年限内摊销。在确定无 形资产的预计使用年限时，应当考虑多种因素，如企业对该无形资产的预期使用情况、根据 该无形资产生产的产品的寿命周期、相关技术和工艺的发展情况、与该无形资产配套的其他 资产的预计使用年限等。但是，如果预计使用年限超过合同受益年限和法律有效年限的，按 以下原则确定摊销期限： 合同规定受益年限但法律没有规定有效年限:摊销期不超过合同规定受益年限; 合同没有规定受益年限但法律规定有效年限:摊销期不超过法律规定有效年限
5、; 合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限：摊销期不超过受益年限和有效 年限两者之中较短者；合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限：摊销期不超过10年。企业自用的无形资产，其摊销的无形资产价值应当计入当期管理费用；出租的无形资 产（即转让无形资产使用权），相关的无形资产摊销价值应当计入其他业务支出。摊销的会计分录：借：管理费用其他业务支出贷：无形资产特殊要求：土地使用权是特殊的无形资产，企业在进行房地产开发或建造自用项目时, 应将相关的土地使用权予以结转；结转时，将土地使用权的账面价值一次计入房地产开发成本或在建工程成本，土地使用权与房屋建筑物摊销期限不一致时，应在预计净残值中予以考
6、虑。【2003年考题】下列有关无形资产会计处理的表述中，错误的是（）oA.无形资产后续支出应在发生时计入当期损益B.购入但尚未投入使用的无形资产价值不应进行摊销C.不能为企业带来经济利益的无形资产剩余价值应全部转入当期管理费用D.只有很可能为企业带来经济利益且其成本能够可靠计量的无形资产才能予以确认【答案】B【解析】无形资产应自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销，计入损益。【例题（根据2003年综合题）】甲公司2003年1月发现以下差错：2002年1至6月甲公司为开发研究该项新技术发生咨询费、材料费、工资及福利费共 计340万元，2002年6月，新技术研制成功，并向国家申请专利，2002年
7、7月1日获得 批准。甲公司在申请专利过程中发生的注册费、聘请律师费等共计60万元。法律规定该项 专利的有效年限为10年，甲公司预计其使用年限为5年。甲公司将开发研制过程中发生的340万元费用计入待摊费用，取得专利前未摊销，并 于2002年7月1日与申请专利过程发生的相关费用60万元一并计入专利权的入账价值并 进行了6个月摊销。要求：说明甲公司会计处理是否正确，如不正确编制2003年1月对该项差错的调整 分录。【答案与解析】 甲公司会计处理不正确，开发研究费应计入管理费用，不得资本化。项目错误金额正确金额少登记管理费用专利权入账价值340+60=40060340专利权摊销400/5x6/12=4
8、060/5x6/12=6-34借：以前年度损益调整一2002年管理费用306 （340-34）306贷：无形资产【例题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的所得税税率为33%,所得税采用应付税款法 核算。甲公司按实现净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取法定公益金。甲 公司2004年度所得税汇算清缴于2005年3月30日完成，在此之前发生的2004年度纳税调 整事项，均可进行纳税调整。甲公司2004年度财务报告于2005年3月31日经董事会批准 对外报出。直至2005年3月31日，甲公司2004年度的利润尚未进行分配。甲公司2004 年度的税前会计利润为1153万元，不考虑其他纳税调整
9、事项。2004年1月，甲公司着手研究开发一项新技术。研究开发过程中发生咨询费、材料费、 工资和福利费等共计170万元。2004年6月，该技术研制成功，甲公司向国家有关部门申 请专利并于2004年7月1 口获得批准。甲公司在申请专利过程中发生的注册费、聘请律师 费等共计30万元。法律规定该项专利的有效年限为10年，甲公司预计其使用年限为5年。甲公司将上述研究开发过程中发生的170万元费用计入待摊费用（取得专利权前未摊 销），并于2004年7月1日与申请专利过程中发生的相关费用30万元一并转作无形资产（专 利权）的入账价值。假定甲公司在研究开发上述专利技术过程中发生的咨询费、材料费、工资和福利费等
10、支 出（不含申请专利过程中发生的相关费用），以及当期摊销的无形资产（专利权）价值在计 算应纳税所得额时准予抵扣。要求：（1）说明该事项会计处理是否正确，如不正确，编制年度资产负债表日至财务会计报 告批准报出日期间发现此项会计差错的会计分录。（2）计算甲公司2004年度应交所得税并编制提取盈余公积的会计分录。答案：（1）甲公司的会计处理不正确，研发费不能计入无形资产成本。分析：按制度规定，甲公司2004年7月1日应确认的无形资产为30万元，2004年应 摊销无形资产计入管理费用的金额:30 + 5X6/12=3万元，甲公司应将研究开发过程中发生 咨询费、材料费、工资和福利费等170万元计入管理费
11、用，因此，计入管理费用的金额=173 万元；甲公司的实际做法是，确认了无形资产200万元，摊销无形资产计入管理费用的金额 =200-5X6/12=20 万元。借：以前年度损益调整一2002年管理费用153 （173-20）贷：无形资产153借：利润分配未分配利润153贷:以前年度损益调整一2002年管理费用153（2）应交所得税二（1153-153） X33%=330 万元。借：利润分配一未分配利润100.5（1153-153-330） X 15%贷：盈余公积100.53 .无形资产减值如果无形资产将来为企业创造的经济利益还不足以补偿无形资产成本（或摊余成本）， 则说明无形资产发生了减值。具体
12、表现为无形资产的账面价值超过了其可收回金额。无形资产的可收回金额是指以下两项金额中较大者：（1）无形资产的销售净价；（2）预计从无形资产的持续使用和使用年限结束时的处置中产生的预计未来现金流量 的现值。企业至少于每年年末，应当检查无形资产的可收回性，并按照其账面价值与可收回金额 孰低计量，可收回金额低于账面价值的差额，应计提无形资产减值准备。在检查时，如果发 现以下情况，则应对无形资产的可收回金额进行估计，并将该无形资产的账面价值超过可收 回金额的部分确认为减值准备，计入营业外支出：（1）该无形资产已被其他新技术等所替 代，使其为企业创造经济利益的能力受到重大不利影响；（2）该无形资产的市价在
13、当期大幅 下跌，并在剩余摊销年限内不会恢复；（3）某项无形资产已超过法律保护期限，但仍然具有 部分使用价值；（4）其他足以证明某项无形资产实质上已发生了减值的情形。当企业存在下列一项或若干项情况时，应当将该项无形资产的账面价值全部转入当 期损益：（1）某项无形资产已被其他新技术等所替代，并且该项无形资产已无使用价值和转让价值;（2）某项无形资产已超过法律保护期限，并且已不能为企业带来经济利益；（3）其他足以证明某项无形资产已经丧失了使用价值和转让价值的情形。【2004年考题】丙公司为上市公司，2001年1月1日，丙公司以银行存款6000万元购入一 项无形资产。2002年和2003年末，丙公司预
14、计该项无形资产的可收回金额分别为4000万 元和3556万元。该项无形资产的预计使用年限为10年，按月摊销。丙公司于每年末对无形 资产计提减值准备；计提减值准备后，原预计使用年限不变。假定不考虑其他因素，丙公司 该项无形资产于2004年7月1日的账面余额为（）万元【解析】2002年12月31日无形资产账面余额=6000-6000+10X2=4800元，可收回金额为 4000万元，账面价值为4000万元;2003年12月31日无形资产账面余额=4800-4000 8=4300 元，可收回金额为3556万元，账面价值为3556万元；2004年7月1日无形资产账面余额 二4300-3556 +7+
15、2=4046 万元。计提减值准备的会计分录：借：营业外支出计提的无形资产减值准备贷：无形资产减值准备计提的无形资产减值准备确认为时间性差异。【2001年考题】在会计期末，股份有限公司所持有的无形资产的账面价值高于其可收回金额 的差额，应当计入（）oA.管理费用B.营业费用C.其他业务支出D.营业外支出【答案】D【解析】本题的考核点是无形资产减值准备的列支渠道。企业会计制度规定，期末对无形资 产计提的减值准备计入“营业外支出计提的无形资产减值准备“科目。总结与联系：对“八大准备”，从以下三个方面作归纳： 计提基础和列支渠道项口计提基础列支渠道1.坏账准备估计坏账损失的金额列入管理费用2.存货跌价
16、准备成本与可变现净值列入管理费用3.短期投资跌价准备成本与市价列入投资收益4.长期投资减值准备账面价值与可收回金额列入投资收益5.委托贷款减值准备本金与可收回金额列入投资收益6.固定资产减值准备账面价值与可收回金额列入营业外支出7.在建工程减值准备账面价值与可收回金额列入营业外支出8.无形资产减值准备账面价值与可收回金额列入营业外支出计提八大准备，有三个列支渠道，即一般性流动资产项目计提准备，计入管理费用；投资性项目计提准备，计入投资收益；一般长期资产项目计提准备，计入营业外支出。在会计报表上的列示在资产负债表中，“八大准备”只列示了固定资产减值准备，其余都用相应资产的净额 列示，如短期投资项
17、目，用短期投资的账面余额减去短期投资跌价准备后的净额列示。这样 处理的原因，一是从形式看，如果在资产方要将各种减值准备全部列出，则左边要增加约 16个项目，资产方和权益方不好排列；二是从实质看，企业容易通过计提秘密准备，操纵 利润（所谓秘密准备，是指不需计提准备时，企业根据操纵利润的需要，而计提的准备）。 为了防止企业计提秘密准备，随意操纵利润，要求企业填报资产减值准备明细表，从明细表 中可以看出各种准备的计提过程。既然在明细表列示了各种准备，当然就不必在资产负债表 中列示了。计提准备产生的费用、损失的抵税问题计提八大准备产生的费用、损失，根据税法规定，其中的“7.5个”准备产生的费用、 损失
18、不能抵税，只有“05个”准备产生的费用才能抵税，即计提的坏账准备在应收款项5%。 以内部分可以抵税。八大准备产生的费用、损失，在所得税会计处理时，应当作为可抵减时 间性差异进行处理。已确认减值损失的转回：当据以计提无形资产减值准备的因素消失，以后年度出现无形资产可收回金额高于无形 资产账面价值，则应冲减已计提的减值准备。但冲销的减值准备不能超过原来计提的减值准 备总额，应将无形资产账面价值恢复到正常情况下（即不考虑计提过减值准备）应有的摊余 价值。借：无形资产减值准备贷：营业外支出计提的无形资产减值准备无形资产的恢复限额为，不考虑减值因素情况下的账面价值与可收回金额两种中的较低者。转回无形资产
19、减值准备时计入损益的金额二不考虑减值因素情况下计算确定的无形资 产账面价值与其可收回金额孰低-价值恢复前的无形资产账面价值无形资产计提减值准备后，应当调整每期的摊销金额，即已计提减值准备的无形资产, 应当按照其账面价值（账面余额减去已计提的减值准备后的金额）与尚可使用年限重新计算 当期应摊销的价值，以前年度已摊销的价值不再调整。比较：固定资产在转回准备的同时要把由于准备的计提而少提的折旧而补提上。但是无 形资产在转销的同时少摊销的无形资产不在摊销。【例题】某企业一项专利权取得时的成本为1000万元，企业按照10年平均摊销。至2000 年12月31日，该项无形资产的账面余额为800万元，该企业因
20、考虑到技术进步等原因，对 这项专利权计提了 200万元的减值准备，使得专利权的账面价值为600万元，假定企业重新 估计该专利权尚可使用年限为5年，则每年应摊销的专利权费用如下：计提减值准备后每年应摊销的专利权费用二600 + 5=120 （万元）每年摊销时借：管理费用 120万贷：无形资产120万假定该专利权以后年度未再计提减值准备，也未转回已计提的减值准备，至第5年末, 专利权的账面余额为200万元，和计提的减值准备金额相等。此时，将无形资产账面余额与 无形资产减值准备对冲：借：无形资产减值准备200万贷：无形资产200万【例题】20义1年1月1日，甲公司外购A无形资产，实际支付的价款为12
21、0万元。根据相 关法律，A无形资产的有效年限10年，已使用1年。甲公司估计A无形资产预计使用年限 为6年。20X2年12月31日，由于与A无形资产相关的经济因素发生不利变化，致使A无 形资产发生价值减损。甲公司估计其可收回金额为25万元。20X4年12月31日，甲公司发现，导致A无形资产在20X2年发生减值损失的不利经 济因素已经全部消失，且此时估计A无形资产的可收回金额为40万元。假定不考虑所得税 及其他相关税费的影响。分析：20X1年1月1日，甲公司预计A无形资产的预计使用年限为6年，没有超过相 关法律对A无形资产规定的有效年限。会计制度规定，A无形资产的成本应自20X1年1月 起于6年内
22、摊销。编制会计分录如下：(1) 20X1年1月1日购入：借：无形资产1200000贷：银行存款 1200000(2) 20X1年摊销:借：管理费用200000贷：无形资产 200000(3) 20X2年摊销：同20X1年(4) 20X2年计提减值准备：借：营业外支出550000贷：无形资产减值准备550000(5) 20X3年摊销:借：管理费用62500贷：无形资产 62500(6) 20X4年摊销：同20X3年(7) 20X4年12月31日减值损失转回：不考虑减值因素情况下计算确定的无形资产账面价值二120-120 + 6X4=40万元，可收回 金额=40万元，价值恢复前的无形资产账面价值二
23、12. 50万元，因此转回无形资产减值准备时 计入损益的金额=40T2. 50=27. 50万元。若20X4年12月31日可收回金额大于40万元，则此题的会计处理与教材仍然相同。借：无形资产减值准备275000贷:营业外支出275000(8) 20X5年摊销:借：管理费用200000贷：无形资产200000(9) 20义6年摊销：同20义5年(10) 20X6年摊销无形资产和相关减值准备的余额:借：无形资产减值准备 275000贷：无形资产275000四.无形资产的处置无形资产的处置，分为无形资产的转销和转让。1 .无形资产的转销无形资产转销的情形：某项无形资产已被其他新技术等所替代，并且该项
24、无形资产已无使用价值和转让价值 某项无形资产已超过法律保护期限，并且已不能为企业带来经济利益； 其他足以证明某项无形资产已经丧失了使用价值和转让价值。转销的会计分录（将该项无形资产的账面价值全部转入当期损益，视同为一次摊销） 借：管理费用无形资产减值准备贷：无形资产区别：无形资产已无使用价值和转让价值时，账面价值全部转销，转到管理费用；固定 资产如果已无使用价值和转让价值时，全额计提减值准备。2 .无形资产转让无形资产转让，根据性质可以分为转让所有权和转让使用权。转让方借:（1）转让所有权，即无形资产出售。企业应将所得价款与该无形资产的账面价值之间 的差额计入当期损益。无形资产的出售表明企业放
25、弃无形资产的所有权，出售无形资产不属 于企业的日常活动，出售无形资产所得不符合收入准则中收入的定义，此时，转让方应 将所得价款与该项无形资产的账面价值之间的差额，计入营业外收支；受让方将购买支出费 用本金化作为无形资产。银行存款（实际取得的转让收入）无形资产减值准备（已计提的减值准备） 贷：无形资产（账面余额）营业外收入（或借：营业外支出）应交税金（支付的相关税金 如营业税）受让方借：无形资产贷：银行存款（2）转让使用权，即无形资产出租。无形资产的出租是指企业将所拥有的无形资产的 使用权让渡给其他单位，并收取租金。收取的租金按照让渡资产使用权所取得收入的确认原 则进行处理，计入其他业务收入。此
26、时，转让方的转让支出费用、无形资产摊销金额作为转 让成本，计入其他业务支出；受让方将购买支出费用作为营业费用。转让方取得租金收入时：借：银行存款贷：其他业务收入结转相关成本费用时：借：其他业务支出贷：无形资产（摊销金额） 银行存款（出租费用）受让方借：营业费用贷：银行存款【2002考题】下列无形资产转让的会计处理中，正确的是（ ）oA. 转让无形资产使用权所取得的收入应计入营业外收入B. 转让无形资产所有权所取得的收入应计入其他业务收入C. 转让无形资产所有权所发生的支出应计入其他业务支出D.转让无形资产使用权所发生的支出应计入其他业务支出【答案】D【解析】无形资产所有权转让即出售无形资产，应
27、按实际取得的转让收入减去无形资产的 账面价值（即该项无形资产的摊余价值减该项无形资产减值准备后的余额）及应支付的营业 税等税费的差额作为出售净损益，贷记营业外收入科目或借记营业外支出科目；无形资 产使用权转让即无形资产出租，其租金收入应记入其他业务收入科目，该项无形资产的摊 销额及发生的与转让有关的各种费用记入其他业务支出“科目。【2002考题】甲公司以300万元的价格对外转让一项专利权。该项专利权系甲公司以480 万元的价格购入，购入时该专利权预计使用年限为10年，法律规定的有效年限为12年。 转让时该专利权已使用5年。转让专利权应交的营业税为15万元，假定不考虑其他税费。 该专利权未计提减
28、值准备。甲公司转让该专利权所获得的收益为（）万元。【解析】本题的考核点是无形资产的核算。该专利权按10年摊销，每年摊销48万元，转让时 该专利权的账面价值为240万元（480-48X5）。转让时所作的会计分录是：借：银行存款300贷：无形资产240应交税金应交营业税 15营业外收入45甲公司转让该专利权所获得的净收益为45万元。【2001考题】某股份有限公司于2001年7月1日，以50万元的价格转让一项无形资产，同时 发生相关税费3万元。该无形资产系1998年7月1日购入并投入使用，其入账价值为300万元, 预计使用年限为5年，法律规定的有效年限为6年。转让该无形资产发生的净损失为（）万元。【
29、答案】B【解析】本题的考核点是无形资产的核算。转让该无形资产发生的净收益二50- （300-300/5 X 3+3） =-73（万元）。五.其他资产包含的内容主要包括长期待摊费用和其他长期资产（一）长期待摊费用：指企业已经支出，但摊销期限在1年以上（不含1年）的各项费用应当单独核算，在费用项目的受益期限内分期平均摊销1 .企业作为长期待摊费用核算的费用项目，是因权责发生制而产生的结果，并且能使 企业以后会计期间受益。任何不符合待摊费用的费用项目，均不得作为待摊费用或长期待摊 费用处理，如应由本期负担的利息费用、租金等，不得作为待摊销的费用处理。2 .企业应当定期检查长期待摊费用的费用项目是否仍
30、然能够使企业以后会计期间受益, 如果待摊费用或长期待摊费用已不符合资产的性质，其摊余价值不能继续在资产负债表资产 方反映，应当一次全部转入当期损益。3 .考虑到企业筹建期间所发生的除购建固定资产以外的其他费用，属于已经发生的费 用，如果将其资本化作资产核算，不符合资产定义。同时，在实际工作中又会引发其它一些 问题，比如，如何确定筹建期间的开始和结束等。因此，对于除购建固定资产以外，筹建期 间所发生的费用不再采取摊销的方法，而是先在长期待摊费用中归集，持企也开始生产经营 当月一次计入开始生产经营当月的损益。4 .股份有限公司委托其他单位发行股票支付的手续费或佣金等相关费用，减去股 票发行冻结期间
31、的利息收入后的余额，从发行股票的溢价中不够抵扣的，或者无溢价的，若 金额较小的，直接计入当期损益（管理费用）；若金额较大的，可作为长期待摊费用，在不 超过2年的期限内平均摊销，计入损益（管理费用）。5 .固定资产大修理支出，不再采取预提或待摊的办法，不再通过长期待摊费用核算， 发生时直接计入当期费用。6 .经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，不再计入长期待摊费用，应单设“经 营租入固定资产改良”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期 间内，采用合理的方法单独计提折旧。（二）其他长期资产其他长期资产可以根据资产性质和特点单设会计科目核算，一般包括：特种储备物资; 银行
32、冻结存款；涉及诉讼财产；临时设施。第六章 无形资产及其他资产 95 本章内容在资产负债表上的位置资产负债和股东权益无形资产及其他资产：无形资产（=无形资产”一“无形资产减值准备”）长期待摊费用（=长期待摊费用“一一年内到期的长期待摊费用）其他长期资产无形资产及其他资产合计本章内容在现金流量表上的位置项目二、投资活动产生的现金流量处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额（分析固定资产清理、无形资产贷方发生额or营业外收入、营业外支出等）购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金（分析“在建工程”、“固定资产”、“无形资产”借方发生额or“应付工资”、“应付福利费”贷方发生额等）
33、 注:包括在建工程人员工资福利费用补 充 资 料L将净利润调节为经营活动现金流量：净利润一加:计提的资产减值准备（“无形资产减值准备”发生额e本项目：十贷方一借方）无形资产摊销（分析无形资产”贷方发生额or根据“管理费用无形资产摊销”）长期待摊费用摊销（分析“长期待摊费用“贷方发生额。I管理费用、制造费用）处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失（减：收益）（分析“营业外支出处置固定资产净损失。r非常支出。1出售无形资产损失”、 “营业外收入处置固定资产净收益or出售无形资产收益”、“长期待摊费用”等）一.无形资产的概述1 .无形资产的概念无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或
34、为管理目的而持有的、没有 实物形态的非货币性长期资产。根据无形资产概念可见，无形资产持有目的是“为生产商品、提供劳务、出租给他人, 或为管理目的而持有”，无形资产性质是“非货币性长期资产”，这些特点和固定资产都是 一样的，不同之处在于，无形资产不具有实物形态。2 .无形资产的确认条件无形资产的确认是指符合无形资产确认条件的项目，作为企业的无形资产加以记录并将 其列入企业资产负债表的过程。一项资产需确认为无形资产，首先应符合无形资产定义，同 时应满足无形资产的两个确认条件：该资产产生的经济利益很可能流入企业。实务中，要确定无形资产创造的经济利益是否很可能流入企业，需要实施职业判断。在 实施这种判
35、断时，需要考虑相关的因素。比如，企业是否有足够的人力资源、高素质的管理 队伍、相关的硬件设备、相关的原材料等来配合无形资产为企业创造经济利益。当然，最为 重要的是应关注外界因素的影响，比如是否存在相关的新技术、新产品冲击，无形资产相关 的技术是否占据其生产的产品的市场等。总之，在实施判断时，企业的管理部门应对无形资 产在预计使用年限内存在的各种因素作出最稳健的估计。当企业拥有的已入账的无形资产, 一旦其丧失了未来经济利益（如被科技发明替代时），则不再确认为无形资产，应予转销。 该资产的成本能够可靠地计量。比如，企业自创商誉虽然符合无形资产定义，但自创商誉过程中发生的支出却难以计量, 因而不能作
36、为企业的无形资产予以确认。又比如，一些高新技术企业的科技人才，假定其与企也签订了服务合同，且合同规定其 在一定期限内不能为其他企业提供服务。在这种情况下，虽然这些科技人才的知识在规定的 期限内预期能够为企业创造经济利益，但由于这些技术人才的知识难以辨认，加之为形成这 些知识所发生的支出难以计量，从而不能作为企业的无形资产加以确认。3 .无形资产的特征 不具有实物形态。不具有实物形态是无形资产区别于其他资产的显著特征，但其可 能依赖于实物载体，如软件虽然是无形的，但必须存储在磁盘中，但这并不意味着改变无形 资产本身不具有实物形态的特性。无形资产也属于非货币性长期资产。无形资产没有实物形态，但仅仅
37、以无实物形态将无 形资产与其他资产加以区分是不够的。一些货币性资产也没有实物形态，如应收款项。无形 资产属于长期资产，主要是因为它能在超过企业的一个经营周期内为企业创造经济利益。那 些虽然具有无形资产的其他特性却不能在超过一个经营周期内为企业服务的资产，不能作为 企业的无形资产核算。 能在较长时期内使企业获得经济效益。 为企业使用而非出售。企业持有无形资产的目的不是为了出售而是为了生产经营中 使用。无形资产为企业创造经济利益的方式，具体表现为生产商品或提供劳务取得的收入、 让渡资产使用权给他人取得的租金收入，也可能表现为因为使用无形资产而改进了生产工艺、 节约了生产成本等。以计算机软件为例，软
38、件公司为客户开发的软件不是无形资产，而是生产的产品，应当 计入“存货”。一般企业购入的软件应当作为无形资产核算，但是如果购入的软件是附着于 某些电脑硬件不可分离，则应当将该软件价值记入相应的电脑硬件固定资产账户中。软件公司购入的商品化软件入账时要根据其使用目的不同而不同。如果该商品化软件由 公司自己使用，作为生产其他软件的工具，应当将该商品化软件计入“无形资产”；如果购 入的商品化软件是为了直接销售，应当将该商品化软件计入“存货”。在创造经济利益方面存在较大的不确定性。无形资产必须与企业的其他资产结合， 才能为企业创造经济利益。这里的“其他资产”包括足够的人力资源、高素质的管理队伍、 相关的硬
39、件设备、相关的原材料等。此外，无形资产创造经济利益的能力还较多地受外界因 素的影响，比如相关新技术更新换代的速度、利用无形资产所生产产品的市场接受程度等。 无形资产在创造经济利益方面存在较大的不确定性,无形资产取得成本不能代表其经济价值, 要求在对无形资产进行核算时应更为谨慎。当一项无形资产不能给企业带来经济利益时，应 予以转销，将账面价值转入当期损益。通常是企业有偿取得的。4 .无形资产的内容无形资产一般包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权、商誉等。* * 专利权只有能够给企业带来较大经济价值，并且企业为此花费了支出的专利才能资本化，作为 无形资产核算。* * 商标权能
40、够为企业带来经济利益。* * 土地使用权（1）无偿取得的不能资本化。（2）能资本化的土地使用权为：有偿取得的； 通过行政划拨方式取得但已补交出让金的。*特许权只有支付了费用取得的经营特许权才能资本化作为无形资产入账。*非专利技术（专有技术）特点：不受法律保护。自行开发的：研究过程中发生的相关费用全部资本化。 外部购入的：应按照实际发生的一切支出，予以资本化。*商誉（1）商誉的特征：不能单独存在；不能与可辩认的各种资产分开出售；不能单独计价。（2）外购商誉资本化，自创商誉不能资本化。5.无形资产的分类（1）按是否可以辨认，分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产。一般而言，如果某项无形资产可以单独对
41、外出租、出售、交换，其被处置时，作为与该 项无形资产共同创造利益的其他资产不需要一并被处置，则是可辨认无形资产。比如，企业单独购入的土地使用权属于可辨认无形资产。但有时也存在某种特殊情况, 即虽然企业将某项无形资产处置时，还需同时处置为共同创造某一利益的其他资产，该无形 资产仍可能是可辨认的。比如，与购入了土地使用权后又建造了地上附着物，如果其他单位希望单独购买企业的 该项土地使用权，为此，企业需处置地上的附着物，但该土地使用权仍然是可辨认的。 判断某项无形资产是否可以辨认，对该项无形资产的确认和计量非常重要。企业无形资 产中，基本上都是可辨认的无形资产，只有商誉属于不可辨认的无形资产（和企业
42、整体结合 在一起）。（2）按取得方式不同，分为外来的无形资产和自创的无形资产。外来的无形资产，是指外部取得的无形资产，又可以分为外购无形资产、通过非货币性 交易换入无形资产、投资者投入无形资产、通过债务重组取得无形资产、接受捐赠取得无形 资产等；内部自创无形资产是指企业自行研究与开发取得的无形资产。无形资产的核算中，应着重注意“外来和自创”这种分类方式，它作为是否确认和计 量无形资产的主要依据。一般来说，外来的无形资产都是花费了代价的，大多数情况下应作 为无形资产确认；自创的无形资产要么没有花费代价，或者成本不能可靠计量，大多数情况 下不确认为无形资产（3）按有无期限划分，分为有限期无形资产和
43、无限期无形资产。有些无形资产，法律 规定了有效年限，或者合同规定了受益年限；有些无形资产，法律没有规定有效年限，合同 也没有规定受益年限。区分有限期无形资产和无限期无形资产的目的，是用于选择无形资产 的摊销期限。二.无形资产取得时的核算企业的无形资产，应按取得时的实际成本计量。取得时的实际成本应按以下规定确定：1.购入的无形资产，按实际支付的价款作为实际成本。对于一并购入的无形资产和其他资产，其成本通常应按该无形资产和其他资产的公允价 值相对比例确定。采用公允价值相对比例来确定与其他资产一同购入的无形资产的成本，须 以该项无形资产的相对价值是否较大为前提。如果相对价值较小，则无须单独核算，可以
44、计 入其他资产的成本，视为其他资产的组成部分；反之，则需要单独核算。比如，作为计算机必不可少的附件随机购入的、金额相对较小的软件，就不必单独核算； 但如果是连同计算机购入、金额相对较大甚至占主要部分的管理系统软件，则应单独核算。 如果一并购入的无形资产与其他资产在使用上不可分离，在使用年限方面也基本一致，则无 须将其与其他资产分开核算。借：无形资产贷：银行存款【例题】某企业从其他单位购入一项专利权和相关设备，实际支付的价款为6500万元。其 中专利权与相关设备的价格未分别标明。假定该项专利权的公允价值与相关设备公允价值的 相对比例为4:1,则相关资产的入账价值计算如下：无形资产的入账价值= 6
45、500X （4 + 5） =5200 （万元）固定资产的入账价值= 6500X （1 + 5）=1300 （万元）2 .投资者投入的无形资产，应按投资各方确定的价值作为实际成本。但是，为首次发行股 票而接受投资者投入的无形资产，如果按照投资各方（主要是各大股东）确认的价值作为 实际成本，可能会高估无形资产作价入股，从而侵害中小投资者用现金购买股票的权益。同 时，由于发行股票时，该项股票可能没有明确市价，所以企业会计制度规定应按该无形资产 在投资方的账面价值作为实际成本。如果投资者投入无形资产在投资者账面没有记录，首 次发行股票的企业在接受这项无形资产时不应将其入账。借：无形资产贷：实收资本或股
46、本（溢价部份，贷：资本公积）3 .对于接受捐赠的无形资产，虽然受赠方在表面上没有花费代价，但捐赠行为一般都发生 在经济关联体之中，受赠方往往要发生潜在的经济利益流出，所以也应将其确认为无形资产。捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实 际成本。捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：同类或类似无形资产存在活跃市场的，按同类或类似无形资产的市场价格估计的金 额，加上应支付的相关税费，作为实际成本；同类或类似无形资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的无形资产的预计未来现金 流量现值，作为实际成本。（无形资产的唯一性决定了同类或类似无形资产的缺乏，以及相关市场不够活跃，在 捐赠方没有提供相关价值凭据的情况下，往往要借助于对其未来现金流量现值的计算来确定 其入账价值。）借：无形资产贷：待转资产价值一接受捐赠非货币性资产价值4 .企业在自行研究与开发无形资产过程中，会发生各种各样的费用。比如，研究与开发人员的工资和福利、所用设备的折旧、外购相关技术发生的支出等。发生 的这些费用往往难以根据某个特定的项目进行归集；此外，随着企业间技术竞争加剧，企业 研究与开发的项目是否能够成功，将来是否能为企业带来经济利益，在研究与开发过程中往 往存在较大的不确定性。因此，企业在自行开发无形资产过程中发生的研究与开发费用，材 料费用、直