财务现金流量表管理.docx

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1、财务现金流量表管理关键词英国会计准则现金流量表差异摘要本文首先简要介绍了英国准则制定机构的变迁情况，并在 此基础上阐述了作为ASB首次发布的一项准则一一FRS1现金流量表 的制定背景和基本内容。为了更深入地了解这一准则，文章将FRS1 与我国的企业会计准则一一现金流量表进行了比较，并从5个方 面分析了二者的差异。一、英国准则制定机构的变迁简介与其它老牌资本主义国家相比，英国会计准则的发展显得较为缓 慢，直到20世纪70年代后期，随着会计准则委员会 (TheAccountingStandardsCommittee,缩写为 ASC)的建立，英国 才开始正式制定其相关的会计准则，此前，只是由英格兰和

2、威尔士特 许会计师协会(ICAEW)陆续发表一些不具备约束力的会计原则建 议书(RecommendationonAccountingPrinciple), 作为企业会计实 务的指导性规范。ASC所发布的关于会计准则的文件称为标准会计实务公告 (StatementsofStandardAccountingPractice, 缩写为 SSAP)。自 1976年成立后它一共发布了 25项实务公告，为英国会计准则的制定 和完善做出了突出的贡献。然而，由ASC本身所存在的一些固有缺陷 导致其并不能很好地满足各方的需求，1990年英国另成立了一个带 制的现金流量表可能会具有更大的信息含量，但问题在于只有当

3、提供 信息的成本小于对信息使用者的潜在利益时，企业采用直接法才是有 利的。5.以净额报告的现金流量项目一个项目的现金流量以总额反映还是净额反映，并没有一定的标 准，应该视项目自身的性质区别对待，一般来说，现金流量的总额信 息可以反映经济活动的本来面貌，能全面地反映现金流量的规模和结 构，但对于一些按总额反映意义并不大的项目来说，按净额报告可能 更为有用。基于这个考虑，我国准则规定，现金流量一般应分别按现 金流入和现金总额反映，但代客户收取或支付的现金以及周转快、金 额大、期限短的项目的现金收入或支出，应以净额列示。这一做法也 与IAS7和世界上大部分国家所采取的原则基本一致。而FRS1的规定

4、则较为特殊，首先，经营活动的现金流量在现金流量表中一般只以净 额列示，而不像我国按经营活动的主要类别列示各项现金流入和流出; 其次，考虑到一些业务中与客户有关的现金流量可能是一种重要的资 金来源，因而FRS1没有同样允许与客户有关的现金流量可以以净额 列示。参考文献：1 .CashFlowStatements.Z. . uk/asb/technical/standards/pub0087. html2 .汪祥耀等.英国会计准则研究与比较M.立信会计出版社,2002年3 .中华人民共和国财政部.企业会计准则.经济科学出版社,2001 年4 .汪祥耀.国际会计准则与财务报告准则一一研究与比较M.立

5、信会计出版社.2004年3月5 .小企业会计制度专题Z.北京纳税人网()有部分官方色彩的、半独立的会计准则委员会(ASB),以取代原有的ASCoASB自当年8月1日成立不久就宣布，由ASC发布的22个标准 会计实务公告SSAP、2个会计实务建议说明S0RP、2个征求意见稿 ED,可在其修订、撤消或被新的会计准则取代之前仍继续有效。此外， ASB还宣布，今后由ASB制定的会计准则不再称为SSAP,而是将其称 之为财务报告准则FRS (FinancialReportingStandards),并且由其 制定的征求意见稿将称为财务报告征求意见稿FRED (FinancialReportingExpo

6、sureDrafts)o如上所述，英国会计准则的制定先后经历了由原会计准则委员会 (ASC)制定“标准会计实务公告”(SSAP)和现会计准则委员会(ASB) 制定“财务报告准则”(FRS)的阶段。ASC至1990年为止先后发布了 25 项 SSAP,其中 SSAP11 被 SSAP15 所代替，SSAP1、SSAP2、SSAP3、 SSAP6、 SSAP8、 SSAP10、 SSAP12、 SSAP14、 SSAP15、 SSAP18、 SSAP22、 SSAP23和SSAP24等13项公告先后被以后发布的FRS所代替,SSAP7 和SSAP16被废除，目前仍然有效的SSAP仅剩下9项，并且大

7、部分还 经过了修订。而ASB取代ASC以后，至2005年年底共陆续发布了 28 项FRS,并于1997年首次发布了小企业财务报告准则。二、现金流量表准则的制定背景英国现有的FRS1现金流量表最早是由ASB在1991年9月正 式发布的，它也是ASB成立后制定的第一项财务报告准则。在FRS1 实施两年后，ASB综合了各种反馈意见，并在第10号财务报告征求 意见稿(FRED10)的基础上，于1996年10月对其做出了一次修订。 修订后的现金流量表准则从1997年3月开始生效，并保持至今。事实上，英国早在1975年就由当时的准则制定机构(ASC)发布 了以营运资金为理论基础的SSAP10资金来源与应用

8、表，在其后的 十几年间，它也成为英国企业对外披露资金流量信息的重要规范。然 而到了 1990年ASB成立并取代了 ASC以后，一方面，ASB开始意识 到“资金来源与应用表”自身存在着一些难以弥补的重大缺陷：首先, 传统的资金流量信息以营运资金的变动为基础，而后者是企业流动资 产与流动负债的差额，虽然它也是一个被广泛应用于计量企业财务风 险的指标，但信息使用者却无法从中看出具体的流动能力和偿债能力, 比如当存货和应收账款大量增加时，企业的营运资金也会有所提高， 但由于这两项流动资产并不一定能随时转换成现金，且它们的预期价 格和实际出售价格往往具有很大的不确定性，这时候企业的实际短期 偿债能力就会

9、与资金来源与应用表上所反映的情况有所差别；其次， 当时在财务管理领域中，企业价值评估开始越发受到人们的重视，而 几乎在所有的企业估价模型里，现金流量都是一个非常关键的因素， 因此，从对信息使用者的决策的有用性和相关性来看，现金流量要远 远优于营运资金。另一方面，在同一时期，国际会计准则委员会(IASC) 和美国的财务会计准则委员会(FASB)正好也先后决定将原来的财务 状况变动表准则更改为现金流量表准则。在自身及外部环境的共同影 响下，ASB最终决定要制定一套全新的现金流量表准则以取代原有的 SSAP10,这也就是现在的FRS1。三、现金流量表准则的基本内容FRS1主要由概述、准则正文和附录这

10、三个部分组成，其中，正 文部分包括制定准则的目的、相关术语的定义、标准会计实务公告以 及解释等，而附录则包含了有现金流量表举例、对国际会计准则的遵 守和该财务报告准则的发展。准则规定，企业应按照以下类别和特定的顺序报告所有的现金流 入和现金流出：(1)经营活动；(2)从合营企业和联营企业分得的股 利；(3)投资报酬和金融服务；(4)税款；(5)资本支出和金融投资； (6)收购和处置；(7)已支付的产权股利；(8)流动资源的管理； (9)筹资。其中，如果最后两个项目的现金流量可以单独列示并且 提供小计，则企业可以将它们合并在一个类别中进行报告。此外，准则还规定了企业应在临近现金流量表处或在附注中

11、进行 两项调节，分别是将营业利润调节至经营活动产生的现金流量和将现 金流量净额调节至债务净额变动。这种调节并非现金流量表的一部分, 如果调节临近现金流量表，企业应清楚地标明并分开。一般来说，FRS1适用于所有旨在对财务状况和损益情况提供真 实和公允观点的财务报表，但准则特别指出以下单位可以免于编制现 金流量表：(1) 90%以上(含90%)的投票权被集团所控制的附属企业；(2)共同人寿保险公司；(3)养老基金；(4)符合特定条件的开放式投资公司，这些条件包括：该单位的投资都具有高流动性，投资均按市场价值予以记录，该单位 能够提供净资产变动表；(5)建筑互助学会(法律规定这类企业应按规定的格式编

12、制“资 金来源于运用表”)；(6)小型报告主体。在这里，需要补充说明的几点是：(1)上文提到的这类附属企业之所以无需编制现金流量表，是 因为它们的流动性、偿债能力以及面临的财务风险都基本取决其所在 的集团，而不是自身的现金流量，但信息使用者必须要能够公开地取 得包括该类企业在内的合并报表，否则它们仍然需要编制现金流量表。(2)除共同人寿保险公司外，其他从事保险业务的公司或集团 都必须编制现金流量表。但与一般企业不同的是，这类报告主体所提 供的报表中不包括与流动资源的管理有关的现金流量，取而代之的是 与投资组合有关的现金流量，止匕外，它们也无需将当期现金变动与债 务净额变动进行调节，但必须在临近

13、现金流量表处或在附注中分析投 资组合减去筹资后的变化。(3) ASB没有强行规定小型报告主体编制现金流量表，但是它 强烈鼓励这类企业自愿提供相关的信息。同时，鉴于按间接法编制的 现金流量表对于会计信息的使用者而言，更为有用和较容易理解，且 编制的成本也比较低，委员会提倡小型报告主体统一采用间接法呈报 现金流量表。四、与我国会计准则的比较与分析（一）我国现金流量表会计准则的制定时间与背景我国的企业会计准则一一现金流量表最初是由财政部于1998 年3月颁布的，并于同年1月1日起在全国范围内执行。这一准则的 发布与实施，对于进一步规范我国企业现金流量表的编制，提高会计 信息质量，起到了极其重要的作用

14、。在2001年1月，财政部根据三 年间的执行情况和经济环境的变化又对该准则进行了修订，修订前后 的主要区别在于简化了现金流量表的披露内容，并减少了企业的披露 成本。现金流量表会计准则发布以前，我国要求企业编制的是财务状况 变动表而非现金流量表。事实上，当时美国、英国和国际会计准则委 员会等准则制定机构都已先后现金流量表准则取代了原有的规定，但 我国并没有一步到位，反而重走了其他国家的老路，表面上看似乎有 些“落后”，但其实这是由那一时期特定的经济环境决定的。当时我 国刚刚改变了资金管理上的专款专用、会计核算上的三平衡制度，企 业管理人员、财务会计人员和政府管理部门等各个有关方面对于应该 如何更

15、好地认识、分析和评价企业的财务状况还处在一个很模糊的阶 段，并不像国外对现金流量信息有着很迫切的需求，因此，仅仅依靠 财务状况变动表就已经能很好地满足信息使用者的需要了。而之后 一段时间，随着国内市场经济和证券市场的发展以及企业经营机制的 转变，现金流量逐渐成为影响企业生存和发展的一个重要因素，在这 个时候，企业编制现金流量表以提供相关的信息也就自然成为一种客 观需求了。企业会计准则一一现金流量表正是在这样一种环境下 应运而生的。下面，笔者将对中英两国的这一准则进行一个简要的比较与分析, 以便能够更加深入地了解现金流量表会计准则的有关内容。（二）中英现金流量表会计准则的差异比较1 .现金流量表

16、的编制基础我国准则采用现金作为编制基础，这里的现金是一个广义的概念, 包括了企业库存现金、可以随时用于支付的存款、其它货币资金和现 金等价物。这种做法与世界上大多数国家基本相似。而英国则较为特 殊，它将编制基础规定为现金和流动资源，后者指在不缩减或中断其 业务的情况下可随时被报告主体处置，并且可随时转换成已知金额或 接近其账面价值的现金，或者可在活跃市场上进行交易的投资。也就 是说，FRS1定义的现金流量只包括了狭义的现金（库存现金及活期 存款，减去透支）的变动，而相对应的与现金等价物有关的现金流量 则被包括在新项目“流动资源的管理”中。2 .对现金流量的分类编制现金流量的目的，是为了向会计信

17、息使用者提供企业一定会 计期间内有关现金的流入和流出的信息、。而企业一定时期内的现金流 入与流出是由各种不同的因素所造成的，比如说制造业企业向供应商 购买原材料的货款需要用现金支付，而企业支付工人工资、分配股利、 购置固定资产、偿还银行借款等也同样会引起现金的流出。因此，一 份好的现金流量表首先应该对企业一定时期内产生的现金流量按照 经营业务的性质进行恰当的分类。如前文所述，FRS1将企业的现金流量划分为“经营活动”、“从 合营企业和联营企业分得的股利”、“投资报酬和金融服务”、“税 款”、“资本支出和金融投资”、“收购和处置”、“已支付的产权 股利”、“流动资源的管理”和“筹资”等九个类别，

18、从各个不同的 角度对现金流量的变动做出了充分的分析。而我国则借鉴国际上大多数国家和国际会计准则IAS7的做法， 将现金流量划分为经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流 量和筹资活动产生的现金流量三大类。笔者认为，虽然后一种做法的分类较少，但却显得较为系统，一 方面更加符合我国企业所面临的实际情况，另一方面也便于会计报表 使用者的阅读与理解。另外值得一提的是，关于收到/支付的股利/利息这几类事项所产 生的现金流量的归属，中英两国会计准则和IAS7的规定均不尽相同， 笔者特列表简要说明如下：事项现金流量分类英国中国IAS7收到股利投资报酬和金融服务投资活动经营活动或投资活动支付股利已支付的产

19、权股利筹资活动经营活动或筹资活动收到利息投资报酬和金融服务投资活动经营活动或投资活动 支付利息投资报酬和金融服务筹资活动经营活动或筹资活动 3.对适用范围的豁免权规定FRS1对被集团控制了 90%投票权的附属企业、共同人寿保险公司、 养老基金、符合特定条件的开放式投资基金、建筑互助协会以及小型 报告主体规定了豁免权。我国现金流量表准则中虽然没有明确说明哪 些企业可以免于编制现金流量表，但小企业会计制度中却规定了： 符合要求的小型企业除资产负债表和利润表外可以不编制其他的会 计报表，现金流量表可选择编制。由此可见，中英两国对小型报告主 体是否编制现金流量表均采用了自愿原则。这种做法可能是考虑到了

20、 全面报告现金流量信息对于某些小企业来说会导致过高的信息披露 成本，但基于现金管理对小型企业越发显得重要的事实，准则制定机 构鼓励这类企业自愿提供相关的信息。4.现金流量的编制方法我国准则规定企业应当采用直接法编报现金流量表，同时要求提 供在净利润基础上调节为经营活动产生的现金流量的信息，即，我国 企业必须同时采用直接法和间接法两种方法。而FRS1虽然规定了企 业经营活动的现金流量可以按直接法或间接法编制，但ASB似乎更倾 向于企业采用间接法，即经营活动的现金流量在现金流量表中一般只 列示一个净额，然后在临近现金流量表处或在附注中将营业利润调节 至该净额。按直接法编制的现金流量表，采用了类似于报告主体自己的现金 预测和管理报表的格式，便于报表使用者分析企业经营活动产生的现 金活动的来源和运用情况，并预测企业现金流量的未来前景。而按间 接法编制的现金流量表则便于将净利润与经营活动产生的现金流量 净额进行比较，了解当期产生的现金与所获得利润之间的关系，从现 金流量的角度分析净利润的质量。从这个角度来看，按照我国准则编