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1、浅议新租赁准则对承租方企业的影响及应对策略 摘 要： 财政部于二零一八年十二月七日发布的企业会计准则第21号租赁（以下简称“新租赁准则”），对国内租赁业务进展具有重大影响，对会计信息计量方式方法完善有着重要意义。但是新租赁准则落实过程中，也会要求租赁业务由原来的表外处理模式变成为当前的上表处理模式，进而对企业形成冲击。本文争辩新租赁准则出台背景与实施根源，并主要以承租方立场对市场中由于新准则而导致的问题进行争辩，并据此提出可行性应对对策，其中以某零售企业作为样本进行具体的数据争辩，对新准则框架下，承租方财报状况进行全面解析，旨在为承租方打开视野，合理利用新准则供应依据与空间。 关键词：新租赁准
2、则；承租方；财务状况；零售业；问题；措施 一、新租赁准则的背景和缘由 (一)新租赁准则实施的背景 基于统计数据，对当前阶段发达国家租赁市场进行全面的观看，发觉其渗透率表现一般能够维持在15%到30%区间内，而国内在该方面数据只有5%，因此能够看出国内租赁市场发育极不完善，还有巨大潜力；再综合目前全球进展状况，一体化大潮加速，国内租赁市场必定会提速扩张并实现与国际同步，且其中适用的租赁准则也将向全球通用标准靠拢。国内会计准则针对该领域所接受的应对理念也暴露出不少问题，如受托责任观、角色有用观等，这中间旧租赁准则目前普遍存在着下述状况，如表外融资，不断进行报表优化，在有需要时会进行盈余管理等，因此
3、为提高财报信度，有必要建构新的租赁准则，这也正是当前新版租赁预备出台的根源。 (二)租赁准则实施变更缘由 1.提升财报质量，抑制内容粉饰。从实际状况来看，国内旧租赁准则目前已经暴露出部分不足，其中最严峻的不足就是界限不明。在旧准则框架下，租赁主要存在两个方向，一个是经营类型，一个是融资类型，但是其中划分依据却模糊不清，存在大量无法精确定量的词汇，如大部分，又如其中也有“几乎相当于”等类似形容。因此也给企业留下了操作空间，会对租赁协议进行一些处理或操作，将其中的条款内容进行有利于自身的调整或设计，从而能够对租赁期限进行一些偏向于自身利益的操纵，或者在付款额方面能够有一些倾向于自身利益的调整，从而
4、让租金业务最终类型定性多数都是经营租赁，通过这一处理和操作，企业能够实现确定表外融资，使其财报也能供应更亮眼的数据，同时也能让其业务构成更合理。而新租赁准则的落实，有效遏制了这一现象，使得财报数据可用性更高。 2.提升资产与准则的适应性原则。新准则条件下，除部分例外状况下，承租方财务报表都必需对此一项业务中涉及资产进行确认。而旧准则中，则不需要此种处理方式，直接将租金支付纳入报表的当期损益内容。从实际状况来看，租赁业务的一个关键步骤就是合同条款及签订，其中需要确定承租方对该项资产的权限，其自主选择范围为标的物使用形式及具体使用期限等，租金支出既是企业运营支出，同时也能带来效益与现金流入，因此也
5、就具备资产确认要素，明显新准则框架下，将提高资产与准则条款适配性。 二、新租赁准则修订的主要内容 新准则施行后，会对租赁业务会计处理方式方法产生重要影响，由于此时经营与融资两种租赁模式在会计处理方面已经趋向全都，也就不再需要区分，对于经营租赁处理也需要适用资产与负债确认，而这一处理方式实际上与融资租赁使用权模型特殊类同，同时却还需要进行折旧与利息费用的会计处理。因此，新准则核心转变方向就是让经营租赁业务由原来表外处理变成了现在的表内处理，这对出租方并无影响。 首先，新准则框架下，租赁定义消逝了性质变化，同时结合国内当前会计进展状况与实际租赁领域进呈现状，供应了租赁识别、合并等相关业务活动的规范
6、与标准，让会计处理规范化，对租赁定义界定也更为严谨。 其次，新准则条件下，承租方在该项业务中的会计处理方式方法也消逝转变，由双模型变成了现在的单模型，且对融资与租赁两种不同类型租赁方式都适用同一会计模型。 再次，新准则条款中也针对出租人租赁分类原则供应了更为具体和细致的划分规范。 最终，新准则同样也要求承租人信息披露更具公开度。 三、新租赁准则对承租企业的影响 财政部全面颁行新租赁准则，对市场上财报信息良性进展具有乐观作用，提高财报质量，让企业规避风险力气更突出，但是其中在会计核算与财报指标等方面的一些变动，导致承租方也相应的消逝资产负债水平和总利润规模等方面的表面数据变化，干扰了相关信息关注
7、方的推断。 （一）会计确认标准不明确导致承租企业的会计处理难度增大 在新租赁准则条款中，对于承租企业旗下所涉及的全部租赁业务，在计入财务负债表时，只能适用两个科目，其一是使用权资产，其二则是租赁负债，但是其中也存在两个例外状况，一个是短期租赁行为，另一个则是低价值租赁，这就供应了企业确定腾挪空间。但是从具体条款内容来看，其中对于这两种例外状况并没有进行明确区分，导致条款操作性不强，在实际运营中，承租企业难以对两者做出有效推断。这主要是由于，首先，从短期租赁角度来看，新准则中对此规定是从租期起始日算起，假如总租期不满12个月，那么就可以划入到短期租赁范畴，且对于其中租期的确定，需要考虑其中租赁提
8、前终止或延租等状况，但是这一操作要求对多数承租企业而言，不具有较高实操性，典型范例就如建筑业，由于行业特性，项目运行过程会有大量不确定性风险，因此实际租赁期会随时进行调整，这种状况下要求承租方提前推想此次租赁毕竟是选长期还是短期就存在确定困难。其次，新准则条款中涉及到低价值租赁的内容，一般是以全新资产作为标准，对单项租赁资产进行价值评估且评估值较低，而这个“价值较低”的具体界定，国际准则中标准是不高于五千美元，但是国内准则却没有供应具体数额，因此对企业推断造成阻碍。 新准则条款中，针对目前市场上租赁和服务购买业务这两种较具有迷惑性的行为进行了明确界定。在旧准则机制下对这两种业务行为并没有进行明
9、确区分，但是新准则条款内容却要求租赁业务必需在租期开头时就进行资产与负债确认，与此同时，服务却需要纳入当期损益范畴，而这两者的界定还是有确定困难。对二者区分的关键，笔者认为在于对其中资产把握权进行推断。因此新准则条款中有个很重要的概念内容就是“已识别资产”，从相关条款可知，过去的租赁活动中，出租企业假如能够具有资产替换力气，举例来说，该企业从替换资产活动中所猎取的收益能够高于替换实际付出的成本，这种状况假如放在当前新准则框架下，则不能纳入租赁范畴。同时，从把握权视角来看，假如站在承租方会计计量立场，就主要反映在客户对资产使用方式及目的等是否照旧把握着主要准备权，举例来说，某企业租赁车辆用于货物
10、运输，其中车辆及路线都是预先已经设置好的，驾驶员也非自己供应而是来自出租房，明显在这一租赁业务中，资产使用方式及目的几乎把握在出租方，而承租方对此把握权不足，因此新准则框架下不认为该业务属于租赁性质。再以航空业为例，飞机租赁有两种类型，其中干租能够被纳入租赁范畴，而湿租则不能纳入，缘由在于承租企业不具备资产把握权，这样的划分对承租方会计计量提出更高要求。 核算内容的变动对承租企业财务信息产生的不利影响新准则条件下，承租方需要对自身原来利用的融资租赁相关的会计原则与方法进行转变，对于融资租赁中猎取的资产，其中“固定资产”的处理方式被取消而改成了“使用权资产”这一计量方式，与此同时，租赁支付，原来
11、适用的是“未确认融资费用”，或者基于实际状况适用“长期应付款”，也变成了对应的“租赁负债”，从而让原本的表外融资被迫发生性质转变转为表内，从而保持核算方法的统一。换言之，新准则条件下，强化了经营租赁在财报中的“地位”，将不仅限于财报附注内容，反而成为了财报中重要影响内容。 首先，从承租方资产负债表视角进行分析，突出了经营租赁重要性，导致其在财报中“地位”提高，其中涉及到资产与负债两个方面的确认过程，从而导致资产与负债这两个总计项目也消逝了不同幅度上涨，同时，期初阶段，资金确认的数据基本等同于负债确认的数据，之后对资产计提折旧，而对于负债则在会计计量中适用摊余成本方法，最终使得负债削减数额基本等
12、同于承租方租金去掉期间必需担当的财务费用，因此就很简洁消逝负债降额相较于资产折旧额更少一些的状况，导致期末阶段消逝负债金额超过资产金额的表象，使得承租方全部者权益消逝微小幅度的降低，这种资产与负债的表面上涨必定会反映到企业资本结构层面，从而为企业运营及后续战略方向带来新问题。 由于期末负债规模消逝不同幅度提高，同时伴随着全部权权益波动，会引发产权比率曲线抬升，而这一指标能够衡量债权人权益保障水平，也能间接获知企业长期偿债状况，与此同时，资产负债率这一指标能够直接反映当前对象的长期偿债状况。而新准则所带来的这两个指标的变化，都意味着承租方长期偿债表现走低，将波及其银行信用评级，导致银行对该类型企
13、业信贷缩紧。 其次，从利润表视角来看，营业成本也消逝了较大变化，新增了部分财务费用，而去除了原来的生产成本或消费费用等。实际上，在租赁期间内，折旧费与利息费二者相加，与旧准则机制下的租金额度是一样的，利润总额并不会消逝实质上增减变化，但是其中对于利息费用的计算方法，是从租赁初期负债数额而来，这就导致新准则执行后较长时间内会形成较高利息费用。排解其他干扰因素，租赁前期阶段，财务费用与销售费用相比，前者增额将会低于后者的降额，进而导致这一时期利润规模消逝表面下滑现象，而租赁后期阶段，财务费用会呈现逐年下滑，进而反映到利润总额，会消逝不同幅度虚增，这一变化过程将影响相关方对企业推断。当利润消逝虚增状
14、况，则企业高层更倾向于激进进展战略，反之，则让企业高层在决策中更倾向保守，这是由于资金受限导致研发与生产规模扩张都受到阻碍。同时，整个租赁期间会消逝利润曲线波动，对获利稳定也形成冲击。 旧准则条件下，不会对企业营收造成影响，排解其他干扰项，财务费用前置这一状况必定会导致消逝利润后置，因此新准则运行后，其销售与资产净利率都在租期早期阶段消逝下滑，但到了后期阶段又会消逝回升，但是这两个数据变化，必定导致外界对企业获利评价更为谨慎。 从现金流量表角度来看，新准则条款中一个重要方面就是对租金时间价值进行了衡量，这一变动也让该项业务具备了确定程度的筹资性，以往旧规章会将租金纳入经营现金流范畴，而新准则则
15、将其纳入筹资现金流范畴，由此导致企业报表中经营现金流消逝确定下滑，相应的，筹资现金流却消逝不同幅度提高，虽然这个变化并不会导致现金流总量消逝增减。但是新准则运行导致当前企业现金流量表的变化方向与人们传统认知不相符，如零售行业，租赁资产多数状况下是为了建设网点，并不具有筹资属性，将其纳入筹资现金范畴，明显与实际现金流走向并非全都，让当前企业现金流量表客观度受到影响。 （三）报表项目披露的变化将对承租企业的经营管理产生不利影响 1.对承租企业投资决策产生的不利影响 需要留意的是，新租赁准则下，企业新增资产不管来自哪个渠道，包括租赁或购买，都需要将之纳入资产负债表，这必定会导致企业对资产构成来源进行
16、重新思考。承租企业在以往运营活动中，其租赁经营的使用和性质都与当前完全不同，既能够供应日常运营所需，又不必将之纳入资产负债表。但是现阶段，购买金额与租赁金额之间的对比状况需要重新进行调整，假如需要支付的租赁金超过了购买额，那明显以往执行的租赁为主的策略已经不再具有价值，直接购买反而能够取得更大成本效应。此外，租赁期间通常只有使用权，因此无法对这些设备或机械等进行适用性改造，也无法归入固定资产范畴，不能用于担保或抵押，此种状况下，假如本身现金流比较充裕，那么企业直接购买将更有利于自身进展，但是对于资金匮乏的企业来说，却没有这个条件只能选择租赁，这将带来两方面劣势，一方面是设备等改造权限的限制导致
17、其丢失确定优势，另一方面长期租金支付也带来较高成本耗费。 2.对承租企业融资行为产生的不利影响 新准则施行后，由于规定中涉及到经营租赁入表等问题，因此使得企业财务数据操纵空间缩小，无法通过这一路径再进行资产或债务粉饰，从而间接提高财报可用性，但反过来由于承租企业更具真实性的财务信息外露，使得其融资难度有所提高。 一方面，从新准则条款内容动身，在租赁期起始日算起，此时承租企业就会消逝对应的账面资产价值提高，而这一过程中涉及了两项内容的确定，一个是使用权资产，另一个则是租赁负债，因此带来两个后果，一方面前者全部权风险转移活动，明显对于后续支付将存在确定程度的影响，另一方面也暴露了租赁经营方式，从而
18、让企业无法在这种状况下进行表外融资操纵。前文已经提过，以往企业会通过在租赁合同内容或协议条款等进行一些倾向性设计或操纵，从而顺理成章的完成外表融资，但是这一路径目前已经被新准则封堵，也让企业融资面临确定关卡。 另一方面，新准则落实会让部分企业财务指标短期内趋势不佳，具体表现在资本负债率上升，资产周转率等曲线消逝走低等，将使得外界对其运营状况消逝不利评估，最终反映到企业偿债、运营和获利等多方面力气消逝虚弱状态，从而间接影响该企业融资水平。同时内部信息使用者也难以冷静和客观看待这种新准则带来的波动，对指标表象干扰缺乏抵抗力，进而让企业融资决策走向不利方向。 3.对承租企业资金运作产生的不利影响 同
19、时新准则条款内容中也有涉及售后租回业务，并对其进行了规范，需要对该项业务中交易的资产转让行为进行定性，推断其是否为销售行为，这也意味着该项业务开展存在了一个前提，那就是必需为销售行为，假如没有该行为则不能视作售后租回。在实际状况中，以会计实务作为观看点，销售并非完全等同于全部权变更，还需要从实质角度动身，破除形式的迷惑作用，需要标的资产也消逝了事实上的把握权变更，而这种权限变更行为在旧准则框架下，使得很多租赁业务能够基于该条件而被纳入到售后租回业务范畴，但是新准则在这方面消逝较大变化，原则上只存在销售和租赁两个业务方向，这就导致售后租回业务原本归入其中的业务项目只能转移出去，导致该项业务原本具有的盘活资金作用也受到确定冲击，由于新准则事实上完全限制了其业务空间，对于部分上市公司或金融租赁公司来说，前者偏好以售后租回机制作为一种经常被利用且行之有效的融资方式，后者则经常开展售后租回业务，这两类企业资金力气都将受到确定打击。 四、案例分析 A公司的性质是连锁类零售企业，且资产规模较大，其2018到2019年间的资产负债详细可见表1。 表1 A公司期初资产负债表简表 10