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1、1政府和社会资本合作项目合同应用案例关于某轨道交通 P P P 项目合同的会计处理一、案 例 材 料（一）项 目 基 本 情 况。X X 市 某 轨 道 交 通 P P P 项 目 采 用“租 赁+B O T”方 式 运 作，项 目 实 施 机 构 为 该 市 交 通 主 管 部 门（以 下 简 称 交 通 部 门），项 目 公 司 为 乙 公 司，项 目 回 报 机 制 为 可 行 性 缺 口 补 助。项 目合 同 为 A、B 两 部 分，A 部 分 采 用 租 赁 方 式 运 作，交 通 部 门 委托 丙 公 司 代 建，资 金 由 政 府 财 政 预 算 安 排，建 成 后 交 通 部
2、门将 A 部 分 资 产 租 赁 给 乙 公 司 使 用；B 部 分 采 用 B O T 模 式 运 作，由 乙 公 司 负 责 融 资、投 资、建 设、运 营 和 维 护，项 目 合 同 期3 5 年，其 中 建 设 期 5 年，运 营 期 3 0 年。乙 公 司 在 运 营 期 使用 B 部 分 资 产 向 社 会 公 众 提 供 公 共 交 通 服 务，并 按 照 合 同 约定 收 费，合 作 期 满 后 乙 公 司 将 B 部 分 资 产 无 偿 移 交 给 交 通 部门。（为 简 化 处 理，本 案 例 不 考 虑 税 费 等 其 他 因 素）（二）项 目 建 设 情 况。项 目 自
3、 2 0 1 4 年 1 月 1 日 开 工 建 设，至 2 0 1 9 年 1 月 1 日1.本应用案例涉及具体案例均由已纳入全国 P P P 综合信息平台管理库项目合同改编形成，仅供政府方会计处理参考。2.根据 应用指南相关规定，在国务院财政部门对 P P P 项目资产折旧（摊销）年限作出规定之前，政府方对 P P P 项目资产暂不计提折旧（摊销）。本案例中 P P P 项目资产折旧（摊销）业务基于特定项目实际情况确定折旧（摊销）方法和使用年限，不具有普适性，仅作为折旧（摊销）会计处理示例。2验 收 合 格、完 成 竣 工 决 算 并 交 付 使 用。根 据 竣 工 验 收 报 告，A 部
4、 分 投 资 总 额 3 5 0 亿 元，其 中，建 筑 安 装 工 程 投 资 支 出 3 0 0 亿 元，待 摊 投 资 支 出 3 0 亿 元，其 他 投 资 支 出 2 0 亿 元，待 摊 投 资 支 出 按 规 定 分 配 计 入 A 部分 建 筑 安 装 工 程 投 资 支 出。B 部 分 投 资 总 额 1 5 0 亿 元，均 由乙 公 司 从 第 三 方 购 买、安 装 后 投 入 使 用，其 投 资 额 分 别 为：车 辆 9 0 亿 元、通 信 7 亿 元、信 号 4 亿 元、供 电 1 4 亿 元、通风 空 调 与 采 暖 4 亿 元、防 灾 报 警 3 亿 元、综 合
5、监 控 2 亿 元、自 动 检 售 票 系 统 1 5 亿 元、运 营 控 制 中 心 8 亿 元 和 车 站 其 它设 备 系 统 3 亿 元。（三）项 目 运 营 期 内 相 关 业 务。1.政 府 方 按 绩 效 考 核 支 付 款 项。运 营 期 内，2 0 1 9 年 第 1 季 度，交 通 部 门 根 据 合 同 约 定 以及 绩 效 考 核 结 果，对 使 用 者 付 费 未 完 全 弥 补 的 乙 公 司 人 员 经费、动 力 消 耗、车 辆 日 常 检 修 等 经 常 性 支 出 进 行 缺 口 补 助，本 季 度 应 支 付 乙 公 司 款 项 5 0 0 0 万 元。2.
6、相 关 资 产 折 旧（摊 销）。P P P 项 目 资 产 按 各 组 成 部 分 入 账，运 营 期 内，交 通 部 门每 月 计 提 P P P 项 目 资 产 累 计 折 旧（摊 销），车 辆 采 用 工 作 量法、其 余 资 产 采 用 年 限 平 均 法 计 提 折 旧（摊 销）。2 0 1 9 年 某月，各 组 成 部 分 资 产 计 提 的 折 旧（摊 销）额 如 表 1 所 示，其中 车 辆 的 预 计 总 工 作 量 为 8 0 0 0 0 小 时，当 月 工 作 量 为 3 0 03小 时。表 1 P P P 项目资产各组成部分的月度折旧（摊销）额计算表 单位（万元）资
7、产 名 称 初 始 成 本折 旧 年 限/总工 作 量折 旧 方 法 月 工 作 量 月 折 旧 额车 辆 9 0 0 0 0 0 8 0 0 0 0 小 时 工 作 量 法 3 0 0 小 时 3 3 7 5.0 0通 信 7 0 0 0 0 1 5 年 年 限 平 均 法 3 8 8.8 9信 号 4 0 0 0 0 1 5 年 年 限 平 均 法 2 2 2.2 2供 电 1 4 0 0 0 0 2 5 年 年 限 平 均 法 4 6 6.6 7通 风 空 调与 采 暖4 0 0 0 0 2 0 年 年 限 平 均 法 1 6 6.6 7防 灾 报 警 3 0 0 0 0 1 5 年 年
8、 限 平 均 法 1 6 6.6 7综 合 监 控 2 0 0 0 0 2 5 年 年 限 平 均 法 6 6.6 6自 动 检 售 票系 统1 5 0 0 0 0 1 0 年 年 限 平 均 法 1 2 5 0.0 0运 营 控 制中 心8 0 0 0 0 2 5 年 年 限 平 均 法 2 6 6.6 6车 站 其 他设 备 系 统3 0 0 0 0 1 5 年 年 限 平 均 法 1 6 6.6 7合 计 1 5 0 0 0 0 0 6 5 3 6.1 13.P P P 项 目 的 后 续 支 出。项 目 进 入 运 营 期 后，2 0 2 4 年 1 月 份，乙 公 司 支 出 车 辆
9、 保养 等 日 常 维 护 费 6 0 万 元，支 出 为 延 长 车 辆 使 用 年 限 发 生 的大 修 费 用 1 1 0 0 万 元，被 替 换 资 产 部 分 的 账 面 价 值 1 0 0 万 元。2 0 2 4 年 1 月 3 1 日，车 辆 验 收 合 格 并 交 付 使 用。在 项 目 运 营 期 内，车 辆 实 际 使 用 达 到 设 计 总 工 作 量 8 00 0 0 小 时 后 需 更 新 设 备。2 0 4 1 年 1 月 1 日，车 辆 设 备 完 成 更新 并 投 入 使 用，共 投 资 1 0 0 亿 元，被 替 换 车 辆 资 产 的 账 面 余额 9 0.
10、1 亿 元（包 括 后 续 资 本 化 支 出 1 0 0 0 万 元），已 计 提折 旧（摊 销）9 0.1 亿 元。（四）项 目 合 同 终 止 时 的 情 况。4P P P 项 目 合 同 约 定，合 作 期 于 2 0 4 8 年 1 2 月 3 1 日 届 满，乙 公 司 按 合 同 约 定 向 交 通 部 门 无 偿 移 交 B 部 分 P P P 项 目 资产，同 时 按 规 定 移 交 A 部 分 资 产。运 营 期 内，乙 公 司 根 据 各项 设 施 设 备 的 使 用 寿 命 和 实 际 使 用 情 况 进 行 资 产 更 新，除 车辆 更 新 价 格 发 生 变 动 外
11、，其 他 设 施 设 备 更 新 价 格 不 变。2 0 4 8年 1 2 月 3 1 日，P P P 项 目 资 产 余 额 1 6 0 亿 元，累 计 折 旧（摊销）7 0 亿 元，账 面 价 值 9 0 亿 元，按 照 相 关 规 定 聘 请 评 估 机构 对 B 部 分 资 产 进 行 评 估，评 估 价 值 为 1 0 0 亿 元，各 组 成 部分 的 明 细 资 料 见 表 2。表 2 移交日 P P P 项目资产各组成部分 明细 单位（万元）资 产 名 称P P P 项 目 资 产余 额P P P 项 目 累 计 折旧（摊 销）P P P 项 目 净 资 产余 额P P P 项
12、目 资 产评 估 价 值车 辆 1 0 0 0 0 0 0 2 8 0 0 0 0 7 2 0 0 0 0 8 0 0 0 0 0通 信 7 0 0 0 0 3 0 0 0 0 4 0 0 0 0 4 0 0 0 0信 号 4 0 0 0 0 3 5 0 0 0 5 0 0 0 5 0 0 0供 电 1 4 0 0 0 0 1 0 0 0 0 0 4 0 0 0 0 5 0 0 0 0通 风 空 调 与 采 暖 4 0 0 0 0 3 0 0 0 0 1 0 0 0 0 1 0 0 0 0防 灾 报 警 3 0 0 0 0 5 0 0 0 2 5 0 0 0 2 5 0 0 0综 合 监 控
13、2 0 0 0 0 1 0 0 0 0 1 0 0 0 0 1 0 0 0 0自 动 检 售 票 系 统 1 5 0 0 0 0 1 1 5 0 0 0 3 5 0 0 0 3 5 0 0 0运 营 控 制 中 心 8 0 0 0 0 7 0 0 0 0 1 0 0 0 0 1 0 0 0 0车 站 其 他 设 备 系 统 3 0 0 0 0 2 5 0 0 0 5 0 0 0 1 5 0 0 0合 计 1 6 0 0 0 0 0 7 0 0 0 0 0 9 0 0 0 0 0 1 0 0 0 0 0 0二、案 例 分 析 及 账 务 处 理（一）适 用 范 围 判 断。A 部 分 的 资 产
14、 由 政 府 投 资，资 产 权 属 归 属 于 政 府，建 成后 交 通 部 门 将 资 产 租 赁 给 乙 公 司，属 于 租 赁 合 同。根 据 政府 会 计 准 则 第 1 0 号 政 府 和 社 会 资 本 合 作 项 目 合 同（以5下 简 称 1 0 号 准 则）第 四 条 的 相 关 规 定，租 赁 合 同 不 适 用 1 0 号 准 则，政 府 方 应 当 按 照 政 府 会 计 制 度 行 政 事业 单 位 会 计 科 目 和 报 表 和 政 府 会 计 准 则 第 5 号 公 共基 础 设 施 等 相 关 规 定 对 A 部 分 进 行 会 计 处 理。B 部 分 为 B
15、 O T 方 式 运 作 的 合 同，乙 公 司 在 合 同 约 定 的 运营 期 间 内 代 表 交 通 部 门 使 用 B 部 分 资 产 提 供 公 共 交 通 服 务，并 收 取 费 用，获 得 补 偿，符 合 1 0 号 准 则 第 二 条，应 用指 南（以 下 简 称 应 用 指 南）“二、关 于 本 准 则 第 二 条 双 特 征 的 说 明”对“双 特 征”的 相 关 规 定。合 同 中 约 定了 乙 公 司 向 社 会 公 众 提 供 公 共 交 通 服 务，并 按 照 合 同 约 定 收费，即 交 通 部 门 能 够 控 制 乙 公 司 提 供 的 公 共 服 务 的 类
16、型、对象 和 价 格；期 满 后 项 目 资 产 将 完 整 移 交 给 交 通 部 门，满 足 交通 部 门 能 够 控 制 B 部 分 资 产 重 大 剩 余 权 益 的 条 件，符 合 1 0号 准 则 第 三 条，以 及 应 用 指 南“三、关 于 本 准 则 第 三条 双 控 制 标 准 的 说 明”对“双 控 制”标 准 的 相 关 规 定。综 上，交 通 部 门 对 B 部 分 的 会 计 处 理 适 用 1 0 号 准 则 和 应用 指 南。（二）相 关 资 产 取 得 时 的 会 计 处 理。A 部 分 会 计 处 理 略。B 部 分 资 产 适 用 1 0 号 准 则 第
17、七 条、第 十 二 条、第 十八 条，以 及 应 用 指 南“五（二）1.P P P 项 目 资 产 取 得 时6的 账 务 处 理”的 相 关 规 定，即 社 会 资 本 方 从 第 三 方 购 买 形 成的 P P P 项 目 资 产，政 府 方 应 当 在 资 产 验 收 合 格 交 付 使 用 时，按 照 确 定 的 成 本（包 括 该 项 资 产 的 购 买 价 款、相 关 税 费 以 及验 收 合 格 交 付 使 用 前 发 生 的 可 归 属 于 该 项 资 产 的 运 输 费、装卸 费、安 装 费 和 专 业 人 员 服 务 费 等）确 认 P P P 项 目 资 产 和 P
18、P P项 目 净 资 产。2 0 1 9 年 1 月 1 日，交 通 部 门 账 务 处 理 如 下：（单 位：万元）借：P P P 项 目 资 产 车 辆 9 0 0 0 0 0 通 信 7 0 0 0 0 信 号 4 0 0 0 0 供 电 1 4 0 0 0 0 通 风 空 调 与 采 暖 4 0 0 0 0 防 灾 报 警 3 0 0 0 0 综 合 监 控 2 0 0 0 0 自 动 售 检 票 系 统 1 5 0 0 0 0 运 营 控 制 中 心 8 0 0 0 0 车 站 其 他 设 备 系 统 3 0 0 0 0贷：P P P 项 目 净 资 产 1 5 0 0 0 0 0（
19、三）P P P 项 目 运 营 期 间 的 会 计 处 理。1.政 府 方 支 付 款 项 的 会 计 处 理。分 析：根 据 1 0 号 准 则 第 二 十 条，应 用 指 南“四、7关 于 本 准 则 第 二 十 条 的 说 明”相 关 规 定，在 项 目 运 营 期的 每 一 个 会 计 期 间 内，当 社 会 资 本 方 提 供 的 公 共 产 品 或 服 务满 足 合 同 约 定 的 绩 效 考 核 要 求 时，政 府 方 根 据 合 同 约 定 按 期向 社 会 资 本 方 进 行 补 偿。政 府 方 在 义 务 发 生 的 当 期 未 及 时 向社 会 资 本 方 支 付 款 项
20、 的，应 当 按 照 应 付 未 付 的 金 额 确 认 当 期费 用 和 负 债；在 后 续 实 际 支 付 款 项 时 冲 减 负 债 的 账 面 余 额，同 时 在 预 算 会 计 中 确 认 预 算 支 出。2 0 1 9 年 第 1 季 度 交 通 部 门 账 务 处 理 如 下：（单 位：万 元）相 关 服 务 满 足 绩 效 考 核 要 求 时。财 务 会 计：借：业 务 活 动 费 用 5 0 0 0贷：其 他 应 付 款 5 0 0 0实 际 支 付 款 项 时。预 算 会 计：借：行 政 支 出 5 0 0 0贷：财 政 拨 款 预 算 收 入 5 0 0 0财 务 会 计
21、：借：其 他 应 付 款 5 0 0 0贷：财 政 拨 款 收 入 5 0 0 02.P P P 项 目 资 产 折 旧（摊 销）会 计 处 理。分 析：根 据 1 0 号 准 则 第 二 十 三 条，应 用 指 南“五（二）2.P P P 项 目 资 产 在 项 目 运 营 期 间 的 账 务 处 理”的 相 关8规 定，政 府 方 初 始 确 认 的 P P P 项 目 净 资 产 金 额 等 于 P P P 项 目资 产 初 始 入 账 金 额 的，按 月 计 提 P P P 项 目 资 产 折 旧（摊 销）时，应 当 按 照 计 提 的 P P P 项 目 资 产 折 旧（摊 销）金
22、额，冲 减P P P 项 目 净 资 产 的 账 面 余 额。2 0 1 9 年 某 月,交 通 部 门 计 提 折 旧（摊 销）账 务 处 理 如 下：（单 位：万 元）借：P P P 项 目 净 资 产 6 5 3 6.1 1贷：P P P 项 目 资 产 累 计 折 旧（摊 销）车 辆 3 3 7 5 通 信 3 8 8.8 9 信 号 2 2 2.2 2 供 电 4 6 6.6 7 通 风 空 调 与 采 暖 1 6 6.6 7 防 灾 报 警 1 6 6.6 7 综 合 监 控 6 6.6 6 自 动 售 检 票 系 统 1 2 5 0 运 营 控 制 中 心 2 6 6.6 6 车
23、 站 其 他 设 备 系 统 1 6 6.6 73.P P P 项 目 运 营 期 后 续 支 出。分 析：根 据 1 0 号 准 则 第 八 条，应 用 指 南“五（二）2.P P P 项 目 资 产 在 项 目 运 营 期 间 的 账 务 处 理”的 相 关 规 定，对 于 为 维 护 P P P 项 目 资 产 的 正 常 使 用 而 发 生 的 日 常 维 修、9养 护 等 后 续 支 出，不 计 入 P P P 项 目 资 产 的 成 本。对 于 为 增 加P P P 项 目 资 产 的 使 用 效 能 或 延 长 其 使 用 年 限 而 发 生 的 大 修、改 建、扩 建 等 后
24、续 支 出，政 府 方 应 当 在 资 产 验 收 合 格 交 付 使用 时，按 照 相 关 支 出 扣 除 资 产 被 替 换 部 分 账 面 价 值 的 金 额，同 时 增 加 P P P 项 目 资 产 和 P P P 项 目 净 资 产 的 账 面 余 额。乙 公 司 发 生 的 车 辆 保 养 维 护 费 属 于 日 常 维 修、养 护 后 续支 出，交 通 部 门 不 确 认 P P P 项 目 资 产。乙 公 司 发 生 的 车 辆 大修 费 用、车 辆 更 新 发 生 的 后 续 支 出，交 通 部 门 应 当 在 资 产 验收 合 格 交 付 使 用 时，确 认 P P P
25、项 目 资 产 和 P P P 项 目 净 资 产。交 通 部 门 账 务 处 理 如 下：（单 位：万 元）2 0 2 4 年 1 月 3 1 日借：P P P 项 目 资 产 车 辆 1 0 0 0贷：P P P 项 目 净 资 产 车 辆 1 0 0 02 0 4 1 年 1 月 1 日借：P P P 项 目 资 产 车 辆 1 0 0 0 0 0 0贷：P P P 项 目 净 资 产 车 辆 1 0 0 0 0 0 0借：P P P 项 目 资 产 累 计 折 旧（摊 销）车 辆 9 0 1 0 0 0贷：P P P 项 目 资 产 车 辆 9 0 1 0 0 0（四）P P P 项
26、目 合 同 终 止 时 的 会 计 处 理。分 析：根 据 1 0 号 准 则 第 九 条、第 十 七 条、第 二 十 三条，应 用 指 南“五（二）3.P P P 项 目 合 同 终 止 时 的 账 务处 理”的 相 关 规 定，P P P 项 目 合 同 终 止 时，P P P 项 目 资 产（B1 0部 分）按 规 定 移 交 至 政 府 方 的，政 府 方 应 当 根 据 P P P 项 目 资产 的 性 质 和 用 途，将 其 重 分 类 为 公 共 基 础 设 施 等 资 产。按 规定 需 要 对 所 移 交 的 P P P 项 目 资 产 进 行 资 产 评 估 的，政 府 方
27、应当 按 照 资 产 评 估 价 值 作 为 重 分 类 后 为 公 共 基 础 设 施 等 资 产，评 估 价 值 与 P P P 项 目 资 产 账 面 价 值 的 差 额 计 入 当 期 收 入 或 当期 费 用，同 时 应 当 将 尚 未 冲 减 完 的 P P P 项 目 净 资 产 账 面 余 额转 入 累 计 盈 余。2 0 4 8 年 1 2 月 3 1 日，交 通 部 门 账 务 处 理 如 下：（单 位：万 元）借：公 共 基 础 设 施 车 辆 8 0 0 0 0 0 通 信 4 0 0 0 0 信 号 5 0 0 0 供 电 5 0 0 0 0 通 风 空 调 与 采 暖 1 0 0 0 0 防 灾 报 警 2 5 0 0 0 综 合 监 控 1 0 0 0 0 自 动 售 检 票 系 统 3 5 0 0 0 运 营 控 制 中 心 1 0 0 0 0 车 站 其 他 设 备 系 统 1 5 0 0 0P P P 项 目 资 产 累 计 折 旧（摊 销）7 0 0 0 0 0贷：P P P 项 目 资 产 1 6 0 0 0 0 0其 他 收 入 1 0 0 0 0 01 1借：P P P 项 目 净 资 产 9 0 0 0 0 0贷：累 计 盈 余 9 0 0 0 0 0