重大错报风险的评估过程讲义.ppt

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1、第九章第九章重大错报风险的重大错报风险的评估过程评估过程6学时本章内容 第一节 签订审计业务约定书 第二节 计划审计工作 第三节 了解被审计单位及其环境 第四节 重大错报风险的评估 第五节 针对重大错报风险实施的审计程序 第六节 实质性程序 第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社2009会计报表审计程序接受客户委托了解客户及环境评价客户内部控制执行分析性程序评价与衡量风险制定审计计划销售与收款循环审计购后货与付款循环审计生产与费用循环审计筹资与投资循环审计损益形成与利润分配循环审计特殊项目审计完成外勤审计出具审计报告制定审计计划阶段实施审计计划阶段（测试）结束审计工作阶段审计学武汉理工大学出

2、版社2009第一节 签约审计业务约定书 审计业务约定书是指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。审计学武汉理工大学出版社2009一、受托与签约（一）确定是否接受审计业务委托 了解委托人的目的和动机 初步了解被审计单位的基本情况,并评估审计风险(客户的业务性质、经营规模和组织结构;经营情况和风险;以前接受审计的情况;管理层的品行等)评价审计人员的胜任能力(执行审计业务的能力;独立性;保持应有谨慎的能力)第一节 签约审计业务约定书审计学武汉理工大学出版社2009（二）签订审计业务约定书 审计业务约定书，是指

3、会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。1.内容 2.连续审计 3.审计业务变更第一节 签约审计业务约定书审计学武汉理工大学出版社20091.内 容 财务报表审计的目标；管理层对财务报表的责任；管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度；审计范围，包括指明在执行财务报表审计业务时遵守的中国注册会计师审计准则（以下简称审计准则）；第一节 签约审计业务约定书审计学武汉理工大学出版社2009 执行审计工作的安排，包括出具审计报告的时间要求；审计报告格式和对审计结果的其他沟通形式；由于测试的性质和审计的其他固

4、有限制，以及内部控制的固有局限性，不可避免地存在着某些重大错报可能仍然未被发现的风险；管理层为注册会计师提供必要的工作条件和协助；第一节 签约审计业务约定书审计学武汉理工大学出版社2009 注册会计师不受限制地接触任何与审计有关的记录、文件和所需要的其他信息；管理层对其作出的与审计有关的声明予以书面确认；注册会计师对执业过程中获知的被审计单位信息保密；审计收费，包括收费的计算基础和收费安排；违约责任；解决争议的方法；签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章，以及签约双方加盖的公章。第一节 签约审计业务约定书审计学武汉理工大学出版社2009如果情况需要，注册会计师应当考虑在审计业务约定书中列明下

5、列内容：（1）在某些方面对利用其他注册会计师和专家工作的安排；（2）与审计涉及的内部审计人员和被审计单位其他员工工作的协调；（3）预期向被审计单位提交的其他函件或报告；（4）与治理层整体直接沟通；（5）在首次接受审计委托时，对与前任注册会计师沟通的安排；（6）注册会计师与被审计单位之间需要达成进一步协议的事项。第一节 签约审计业务约定书审计学武汉理工大学出版社20092.连续审计的考虑 注册会计师可以与被审计单位签订长期审计业务约定书，但如果出现下列情况，应当考虑重新签订审计业务约定书：有迹象表明被审计单位误解审计的目标和范围；需要修改约定条款或增加特别条款；高级管理人员、董事会或所有权结构近

6、期发生变动；被审计单位业务的性质或规模发生重大变化；法律法规的要求；管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度发生变化。第一节 签约审计业务约定书审计学武汉理工大学出版社20093.审计业务变更的考虑 在完成审计业务前，如果被审计单位要求注册会计师将审计业务变更为保证程度较低的鉴证业务或相关服务，注册会计师应当考虑变更业务的适当性。可能导致被审计单位要求变更业务原因：情况变化对审计服务的需求产生影响；对原来要求的审计业务的性质存在误解；审计范围存在限制。第一节 签约审计业务约定书审计学武汉理工大学出版社2009二、初步确定可能错报的领域 了解被审计单位环境并评估重大错报风险 实施分析程序第

7、一节 签约审计业务约定书审计学武汉理工大学出版社2009本章内容 第一节 签订审计业务约定书 第二节 计划审计工作 第三节 了解被审计单位及其环境 第四节 重大错报风险的评估 第五节 针对重大错报风险实施的审计程序 第六节 实质性程序 第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社2009 计划审计工作包括针对审计业务制定总体审计策略和具体审计计划，以将审计风险降至可接受的低水平 包括：总体审计策略;具体审计计划第二节 计划审计工作审计学武汉理工大学出版社2009一、总体审计策略 确定了审计业务的范围、审计工作的时间安排和方向，并指导制订具体审计计划 总体审计策略的主要内容有：（1）审计资源的调配；

8、（2）审计资源的具体分配（成员、范围、时间预算）（3）调配审计资源的时间；（4）审计资源的管理、指导、监督第二节 计划审计工作审计学武汉理工大学出版社2009二、具体审计计划 应当包括下列内容：（1）风险评估程序；（2）计划实施的进一步审计程序；（3）其他审计程序第二节 计划审计工作审计学武汉理工大学出版社2009 审计程序表 索引号：B1被审计单位名称：欣欣 编制人员：杨立 日期：2004/02/15审查项目：短期借款 复核人员：张明 日期：2004/02/16所属时期：2003年 审计目标：1、确定短期借款业务发生、计息及偿还的记录是否完整；2、确定短期借款的年末余额是否正确；3、确定短期

9、借款在会计报表上的披露是否恰当。序号 审计程序是否采用工作底稿索引审计人员1获取或编制短期借款明细表Y B1-1杨立2分析性复核Y B1-2杨立3检查短期借款的期末余额Y B1-3杨立4检查短期借款的期后余额Y B1-4杨立5函证Y B1-5杨立6检查短期借款的报表披露Y B1-6杨立审计学武汉理工大学出版社2009本章内容 第一节 签订审计业务约定书 第二节 计划审计工作 第三节 了解被审计单位及其环境 第四节 重大错报风险的评估 第五节 针对重大错报风险实施的审计程序 第六节 实质性程序 第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社2009 了解的目的和作用 了解的方法 了解的内容第三节 了解

10、被审计单位及其环境审计学武汉理工大学出版社2009一、了解的目的和作用 目的：识别和评估财务报表的重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。作用：第三节 了解被审计单位及其环境审计学武汉理工大学出版社2009二、了解被审计单位及其环境的方法 风险评估程序（1）询问（内部）（2）分析程序（3）观察和检查 其他审计程序（询问和阅读）其他信息来源（）第三节 了解被审计单位及其环境审计学武汉理工大学出版社2009有限的资源有限的资源资源：有限的人，财，物，时间，信息变化的环境变化的环境市场，技术，政策，客户需求激励约束竞争竞争企业的经营环境第三节 了解被审计单位及其环境审计学武汉理工大学出版社2009

11、二、了解的内容 行业状况、监管环境、其他外部因素 被审计单位的性质 其会计政策的选择和运用 企业目标、战略及相关经营风险 财务业绩的衡量和评价 被审计单位的内部控制、与审计相关的控制行业状况：市场供求、经营季节性和周期性、生产技术变化、能源供应与成本、行业关键指标和统计数据。监管环境：适用的会计准则、会计制度和行业特定惯例；重大的法律、法规及监管。政府政策、环保要求。其他外部因素：宏观经济景气度、利率和资金供求、币值被审计单位性质：所有权结构、治理结构、组织结构、经营活动、投资活动、筹资活动。行业变化：是否有应对的人力资源和业务特长；新产品或新劳务：产品责任。业务扩张：对市场估计不足。新的会计

12、法规：执行不当或会计处理成本增加。监管要求：法律风险。当前及未来融资条件：无法融资。信息技术：信息系统与业务流程难以融合总之：经营风险可能导致的重大错报管理当局遭受的异常压力-舞弊动机第三节 了解被审计单位及其环境审计学武汉理工大学出版社2009以米特公司为例 委托目的：年报审计、关注报表的人群、隐含目的申请贷款？行业风险 管理当局的品质、能力 公司的组织结构;财会机构 与政府管制的冲突 是否经常更换会计师事务所 事务所的能力与独立性 业务性质：房地产 管理当局品质：约翰 投资保险 爱冒险，有许多成功经历，受过政府处罚 公司管理层：家族企业、有独立审计委员会、管理层期权（高于现价）公司财务系统

13、：前任会计设计、未经过测试、纳税积极（定期税务检查）资本来源：同一家银行、贷款条件：房产抵押 前期审计：当地一家小事务所初次审计，还应做些什么？第三节 了解被审计单位及其环境审计学武汉理工大学出版社2009库藏股 美国公司持有库藏股的原因：（1）能进一步提高股票获利率，吸引投资（2）可减少股东人数，化解外部控制的危机（3）作为公司融资的一种手段，可低价买进高价卖出，增加公司的净资产。我国的规定非常严格，除了为减少公司资本而注销股份和与持有本公司股票的其他公司合并之外，不允许公司持有库藏股。库藏股：是指公司收回已发行的且尚未注销的股票。第三节 了解被审计单位及其环境审计学武汉理工大学出版社200

14、9三、了解被审计单位的内部控制 内部控制的概念 内部控制的局限性 内部控制的要素 了解内部控制的目的 了解内部控制的方法本部分已在第七章讲授，故略过第三节 了解被审计单位及其环境审计学武汉理工大学出版社2009本章内容 第一节 签订审计业务约定书 第二节 计划审计工作 第三节 了解被审计单位及其环境 第四节 重大错报风险的评估 第五节 针对重大错报风险实施的审计程序 第六节 实质性程序 第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社2009第四节 重大错报风险的评估 财务报表层次重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系，它可能影响多项认定，此类风险通常与内部控制的五项要素有关 认定层次的重大错报风险只

15、与交易、账户余额、列报中具体项目相关 审计学武汉理工大学出版社2009识别和评估重大错报风险的审计程序（1）在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险；（2）将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系；（3）考虑识别的风险是否重大；（4）考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性；销售合同纠纷？第四节 重大错报风险的评估审计学武汉理工大学出版社2009财务报表的可审计性及其处理 注册会计师在了解被审计单位内部控制后，可能对被审计单位财务报表的可审计性产生怀疑。因此，对财务报表局部或整体的可审计性产生疑问，注册会计师应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告；必要时，注册会计师应当考

16、虑解除业务约定。第四节 重大错报风险的评估审计学武汉理工大学出版社2009特别风险 特别风险：一般控制无法防范的风险 引起特别风险的主要原因 1）非常规交易 2）判断事项，如坏账准备的计提比例 考虑与特别风险相关的控制第四节 重大错报风险的评估审计学武汉理工大学出版社2009非常规交易 注册会计师李浩审计华兴公司2002年度会计报表时，发现华兴公司2002年3月份支出240万元购买一幢别墅，赠送给了王华。李浩检查相关凭证及其会计处理，并询问相关人员，回答这是为了开拓业务的需要。李浩经检查没能发现华兴公司地此事项的会计处理存在不妥之处。但对于这种事情，注册会计师考虑到可能构成商业贿赂，对会计报表

17、的影响具有重大不确定性，因此，除提请华兴公司管理层注意外，还应在审计报告的意见段之后的强调事项段予以说明。第四节 重大错报风险的评估审计学武汉理工大学出版社2009仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险 在被审计单位对日常交易采用高度自动化处理的情况下，审计证据可能仅以电子形式存在，其充分性和适当性通常取决于自动化信息系统相关控制的有效性，注册会计师应当考虑仅通过实施实质性程序不能获取充分、适当审计证据的可能性。如，电子商务过程中，付款和收款的安全性问题。第四节 重大错报风险的评估审计学武汉理工大学出版社2009初步评价内部控制和风险评估 根据执行的程序和获取的审计证据，注册会计师需要评价控制

18、的设计并确定其是否得到执行。对控制的评价：（1）所设计的内部控制单独或连同其他控制能够有效防止或发现并纠正重大错报，并得到执行；（2）控制本身的设计是合理的，能够防止或发现并纠正重大错报，但没有得到执行；（3）控制本身的设计就是无效的或缺乏必要的控制。第四节 重大错报风险的评估审计学武汉理工大学出版社2009了解内部控制是否信赖 内部控制初步评估控制风险初步评价的风险高吗执行内部控制测试初步评价的结果合理吗确定控制风险的评价计划实质性测试要调低初步评价的结果吗No不信赖内部控制 Yes 修正 中或低风险（高风险）NoNoYes 内部控制评价修正过程审计学武汉理工大学出版社2009与治理层和管理

19、层的沟通 就内部控制的重大缺陷进行的沟通 1）注册会计师在审计工作中发现了重大错报，而被审计单位的内部控制没有发现这些重大错报；2）控制环境薄弱；3）存在高层管理人员舞弊迹象 就重大错报风险的沟通 第四节 重大错报风险的评估审计学武汉理工大学出版社2009审计工作记录 记录的内容：（1）项目组对于舞弊或错误导致财务报表发生重大错报的可能性进行的讨论，以及得出的重要结论；（2）注册会计师对被审计单位及其环境各个方面的了解要点、信息来源以及实施的风险评估程序；（3）注册会计师在财务报表层次和认定层次识别、评估出的重大错报风险；（4）注册会计师识别出的特别风险和仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险

20、，以及对相关控制的评估。第四节 重大错报风险的评估审计学武汉理工大学出版社2009本章内容 第一节 签订审计业务约定书 第二节 计划审计工作 第三节 了解被审计单位及其环境 第四节 重大错报风险的评估 第五节 针对重大错报风险实施的审计程序 第六节 实质性程序 第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社2009 一、总体应对措施态度上：1、审计过程中保持充足的职业怀疑；技能上：2、分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作；管理上：3、提供更多的督导；技术上：4、注意使某些程序不被管理层预见或事先了解；5、对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出 总体修改。总体应对措施是针对财务报表层

21、的重大错报风险而采取的措施。第五节 针对重大错报风险实施的审计程序审计学武汉理工大学出版社2009 二、对源于控制环境的报表层次重大错报风险的考虑 若控制环境存在缺陷，注册会计师在对审计程序作出修改时应当考虑：v在期末而不是期中实施更多的审计程序（审计程序时间）v主要依赖实质性程序获取审计证据（审计程序性质）v修改审计程序的性质，获取更有力的审计证据（审计程序性质）v扩大审计程序的范围（审计程序范围）第五节 针对重大错报风险实施的审计程序审计学武汉理工大学出版社2009 三、报表层次重大错报风险及其总体应对措施对总体方案的影响总体应对措施影响拟实施进一步审计程序的总体方案：v实质性方案：进一步

22、审计程序以实质性程序为主v综合性方案：将控制测试和实质性程序结合使用 当评估的财务报表层次重大错报风险属于高风险水平（并相应采取更强调审计程序不可预见性、重视调整审计程序的性质、时间和范围等总体应对措施）时，拟实施进一步审计程序的总体方案往往更倾向于实质性方案。反之，则采用综合性方案。第五节 针对重大错报风险实施的审计程序审计学武汉理工大学出版社2009（一）进一步审计程序的内涵和要求 1、进一步审计程序的内涵进一步审计程序控制测试实质性程序细节测试分析程序进一步审计程序是针对风险评估程序而言，是针对评估的各类交易、账户余额、列报认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序。四

23、、进一步审计程序第五节 针对重大错报风险实施的审计程序审计学武汉理工大学出版社2009四、进一步审计程序2、进一步审计程序的设计v风险的重要性v重大错报发生的可能性v涉及的交易、账户余额和列报的特征v客户采用的特定控制的性质v注册会计师是否打算获取关于内控有效性的证据3、进一步审计程序总体方案的选择v选择实质性方案v选择综合性方案v两种方案下实质性程序都是必要的（一）进一步审计程序的内涵和要求第五节 针对重大错报风险实施的审计程序审计学武汉理工大学出版社2009（1）当评估的财务报表层次重大错报风险属于高风险水平时，进一步审计程序应倾向于实质性方案。（2）如果风险评估程序未能识别出与认定相关的

24、任何控制，注册会计师可能认为仅实施实质性程序就是适当的。（4）注册会计师认为控制测试很可能不符合成本效益原则，注册会计师可能认为仅实施实质性程序就是适当的。（5）小型被审计单位可能不存在能够被注册会计师识别的控制活动，注册会计师实施的进一步审计程序可能主要是实质性程序（6）如仅通过实质性程序无法应对重大错报风险，注册会计师必须通过实施控制测试，才可能有效应对评估出的某一认定的重大错报风险。（7）无论选择何种方案，注册会计师都应当对所有重大的各类交易、账户余额、列报设计和实施实质性程序。（一）进一步审计程序的内涵和要求4、进一步审计程序的要求审计学武汉理工大学出版社2009四、进一步审计程序1、

25、进一步审计程序性质的含义v目的 以测试内控为目的 以发现错报为目的v类型 观察、检查、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序2、进一步审计程序性质的选择v注册会计师应当根据认定层次重大错报风险的评估结果选择审计程序。（二）进一步审计程序的性质第五节 针对重大错报风险实施的审计程序审计学武汉理工大学出版社2009四、进一步审计程序1、进一步审计程序时间的含义v何时实施进一步审计程序 v审计证据适用的期间或时点（三）进一步审计程序的时间第五节 针对重大错报风险实施的审计程序审计学武汉理工大学出版社2009四、进一步审计程序2、进一步审计程序时间的选择 注册会计师可以在期中或期末实施控制测试或实质

26、性程序v考虑控制环境v考虑能得到相关信息的时间v考虑错报风险的性质v考虑审计证据适用的期间或时点（三）进一步审计程序的时间第五节 针对重大错报风险实施的审计程序审计学武汉理工大学出版社2009四、进一步审计程序1、进一步审计程序范围的含义 指实施进一步审计程序的数量如：抽取的样本量、观察次数等。2、进一步审计程序范围的确定v重要性水平 反向变化v评估的重大错报风险 同向变化v计划获取的保证程度 同向变化（四）进一步审计程序的范围第五节 针对重大错报风险实施的审计程序审计学武汉理工大学出版社2009本章内容 第一节 签订审计业务约定书 第二节 计划审计工作 第三节 了解被审计单位及其环境 第四节

27、 重大错报风险的评估 第五节 针对重大错报风险实施的审计程序 第六节 实质性程序 第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社2009第六节 实质性程序一、实质性程序的内涵和要求 内涵 针对评估的重大错报风险实施的直接用以发现认定层次重大错报的审计程序。类别：实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试以及实质性分析程序。要求：无论评估出的重大错报风险处于何种水平，注册会计师必须实施实质性程序。如果认为评估的认定层次重大错报风险是特别风险，注册会计师应当专门针对该风险实施实质性程序。审计学武汉理工大学出版社2009第六节 实质性程序二、实质性程序的性质 指实质性程序的类型及其组合，包括细节测

28、试和实质性分析程序。实质性程序的设计 细节测试的使用 设计分析程序应考虑的因素审计学武汉理工大学出版社2009第六节 实质性程序三、实质性程序的时间 一般不宜在期中实施实质性程序。如果在期中实施了实质性程序，注册会计师应当针对剩余期间实施进一步的实质性程序，或将实质性程序和控制测试结合使用，以将期中测试得出的结论合理延伸至期末。考虑期中审计证据 若拟将期中测试得出的结论延伸至期末，应考虑针对剩余期间仅实施实质性程序是否足够。考虑以前的审计证据 在以前审计中实施实质性程序获取的审计证据，通常对本期只有很弱的证据效力或没有证据效力，不足以应对本期的重大错报风险。只有本期情况没有重大变化时，以前的证

29、据才能用作本期证据。审计学武汉理工大学出版社2009第六节 实质性程序四、实质性程序的范围 在确定实质性程序的范围时，注册会计师应当考虑评估的认定层次重大错报风险和实施控制测试的结果。评估的认定层次的重大错报风险越高，需要实施实质性程序的范围越广。如果对控制测试结果不满意，注册会计师应当考虑扩大实质性程序的范围。审计学武汉理工大学出版社2009五、设计实质性测试 1、步骤：（1）依据风险模型确定检查风险；注：把交易的控制风险转化成认定的控制风险；依据认定的重大错报风险确定或修正检查风险（2）依据修正后的检查风险设计实质性测试第六节 实质性程序审计学武汉理工大学出版社20092、重大错报风险对实

30、质性测试的影响重大错报风险最高 高 中等 低检查风险的可接受水平很低 低 中等 高实质性程序更有效的 性质 有效性差的期末 时间 期中较多样本 范围 较少样本五、设计实质性测试第六节 实质性程序审计学武汉理工大学出版社2009 实质性测试的性质：（1）分析性程序；计划阶段、测试阶段、报告阶段。（2）交易的详细测试；追查与核证（3）余额的详细测试。实质性测试的时间：实质性测试的范围：第六节 实质性程序五、设计实质性测试审计学武汉理工大学出版社2009六、不同的检查风险水平所需执行的实质性测试 1检查风险 余额的详细测试高 查看客户编制的银行调节表数字计算的正确性中 复核客户编制的银行调节表并验证

31、主要项目低 审计人员编制银行调节表并验证主要项目很低 直接从银行取得银行对账单，并编制银行调节表和验证全部调节项目第六节 实质性程序审计学武汉理工大学出版社2009七、实质性测试程序比较项目 分析性程序 交易测试 余额测试成本 较少 较高 高作用 发现重大差异 交易的证据 余额的证据效果 证据郊果较弱 取决于凭证或文件的效果非常有效高子宏：P262第六节 实质性程序审计学武汉理工大学出版社2009本章内容 第一节 签订审计业务约定书 第二节 计划审计工作 第三节 了解被审计单位及其环境 第四节 重大错报风险的评估 第五节 针对重大错报风险实施的审计程序 第六节 实质性程序 第七节 终结审计审计

32、学武汉理工大学出版社2009第七节 终结审计1.编制审计差异调整表和试算平衡表2.获取管理声明书3.获取律师声明书4.执行分析性复核5.撰写审计总结6.完成工作底稿的二级复核7.评价审计结果8.与客户沟通审计学武汉理工大学出版社20091、编制审计差异调整表和试算平衡表 审计差异的内容：核算差异和重分类差异 核算差异的分类：建议调整的不符事项（A）；无需调整的不符事项（B）。重分类差异（C）：企业未按规定编制报表的差异。第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社2009 除非认为错报明显不重大，注册会计师应当要求管理层更正所有已知错报。如果错报未予更正，注册会计师应当就此与治理层沟通，并再次提请

33、予以更正。对未更正的重大错报，注册会计师应当逐笔与治理层沟通。对未更正的大量小额错报，注册会计师可以向治理层提供列明这些错报的笔数和累计影响额的汇总表，而不必沟通每笔错报的细节。第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社2009 为了降低发生误解的可能性，注册会计师可以要求治理层提供书面声明，说明已引起治理层注意的错报没有得到更正的原因；但获取该声明并不能减轻注册会计师对未更正错报的影响形成结论的责任第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社20092、管理层声明 注册会计师要求管理层提供的书面声明可仅限于单独或汇总起来对财务报表产生重大影响的事项。证据的证明力比较弱，不能替代能合理预期的其他审计

34、程序，如与其他证据存在矛盾，注册会计师应予调查，可以作为诉讼中的证据。第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社2009 书面声明的形式 管理层声明书；注册会计师提供的列示其对管理层声明的理解并经管理层确认的函；董事会及类似机构的相关会议纪要，或已签署的财务报表副本。声明书的日期：审计报告日。但在某些情况下，注册会计师也可能在审计过程中或审计报告日后就某些交易或事项获取单独的声明书。第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社20093、律师声明书 概念：被审计单位律师对注册会计师函证问题的答复和说明，就是律师声明书。效力：证实或有负债。注册会计师对律师声明书的利用负责 无法获取律师声明书（或拒绝表

35、示专业意见），则认为审计范围受到限制。第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社20094、执行分析性复核 评价审计过程中的审计结论的恰当性和会计报表整体反映的公允性。不能由助理执行5、撰写审计总结 审计计划与审计目标是否实现6、完成工作底稿的二级复核第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社20097、评价审计结果 对重要性和审计风险进行最终评价（1）确定可能的错报金额（已知错报&估计错报）（2）考虑（1）对计划或修正的重要性水平的影响；&对其他会计报表项目总额的影响（如流动资产等）。对会计报表进行技术性复核（审计程序的恰当性、审计证据的充分性、未决事项的解决是否满意）对被审计单位已审会计报表形

36、成审计意见并草拟审计报告 对审计工作底稿进行最终复核未调整不符事项（还包括上期的影响）第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社20098、与客户沟通 包括与管理层和治理层的沟通；在与治理层沟通特定事项前，注册会计师通先与管理层沟通，除非这些事项不适合与管理层讨论。比如管理层的能力和诚信问题。第七节 终结审计审计学武汉理工大学出版社2009本章小结 风险导向审计的理念要求围绕重大错报风险的识别、评估和应对，计划和实施审计工作。注册会计师应当针对的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施，并针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步程序，以将审计风险降至可接受的低水平。在确定总体应对措施以及设

37、计和实施进一步审计程序的性质、时间和范围时，注册会计师应当运用职业判断。进一步审计程序相对风险评估程序而言，是指注册会计师针对评估的各类交易、账户余额、列报（包括披露）认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序。控制测试是指测试控制运行的有效性。实质性程序是指注册会计师针对评估的重大错报风险实施的直接用以发现认定层次重大错报的审计程序。审计学武汉理工大学出版社2009案例分析一分析程序在科思瑞公司的运用审计学武汉理工大学出版社2009背景资料科思瑞有限公司 下面是截止到1999年12月31日的科思瑞公司的信息,这是一个制造企业,以下信息是从它的会计记录中摘取的,同时,这里有1

38、998年的比较数据.(单位:万元)审计学武汉理工大学出版社2009利润表项目1999 1998营业额4600 3000原材料期初存货400 350本期购买3000 1500期末存货-800-400本期耗用原材料2600 1450直接人工和制造费用1550 750生产成本4150 2200在产品 期初300 400期末-1000-300本期完工产成品成本3450 2300产成品 期初500 550期末-150-500销售成本3800 2350毛利润800 650销售费用150 70 管理费用100 90 尚未分配的折旧300 550 150 310 净利润250 340科思瑞有限公司(分析程序)

39、资料 2背景资料审计学武汉理工大学出版社2009资产负债表项目1999 1998流动资产 原材料 800 400在产品1000 300产成品150 500应收账款1650 750应付账款-700-340净流动资产2900 1610固定资产3050 1840总资产5950 3450筹资资本3500 3000长期借款2450 450总资本5950 3450科思瑞有限公司(分析性复核)资料3背景资料审计学武汉理工大学出版社2009案例分析一科思瑞公司1 审阅科思瑞公司的财务报表的草稿，不去计算任何的比率，选择出重要的事项;有需要深入调查的事项吗?销售额增长了(降低了)?毛利率?存货?有选择地计算比率

40、；记住大多数比率的相互关联性。反映流动性的因素:存货周转率应收账款回收率应付账款的付款期限等反映流动性的因素:存货周转率应收账款回收率应付账款的付款期限等审计学武汉理工大学出版社2009不要把任何改变都视为舞弊，首先寻求合理解释，逐步确定问题。销量上升 单价？销量？销量 销售费用推动占有市场？-营销策略 毛利率？下降 生产过程 存货：原材料和在产品上升，产成品下降。？生产投入扩大，销量增加、积压存货处理。原材料消耗周期、生产周期、销售周期分析生产周期延长、赊销速动比率？是否新产品？是否新设备？固定资产固定资产周转率可能未全部投入使用 资金来源？-资产负债？-现金流？-借款合同案例分析一科思瑞公

41、司1审计学武汉理工大学出版社2009 我们需要计算的比率如下:1999 1998销售增长率百分之比(%)53.33 固定资产周转率 1.51 1.63原材料周转天数(与材料消耗有关)112 101在产品周转天数(与制造成本有关)106 48产成品周转天数(与销售成本有关)14 78毛利率(%)17.39 21.67销售费用占销售额的百分比(%)3.26 2.33速动比率 2.36 2.21应收账款收回天数 131 91非股权筹资占总资产的百分比(%)41.17 13.04案例分析一科思瑞公司1审计学武汉理工大学出版社2009 固定资产的增长超过了销售的增长。与销售额相比较,销售费用增长了。速动

42、比率看上去比较高.但是应收账款收账期延长了。从公司扩张的角度来看,原材料状况及提高的生产成本看上去是合理的。资本结构比率看上去比较高,意味着将来的利息费用可能比较高。案例分析一科思瑞公司2审计学武汉理工大学出版社2009小结:（1)比率的缺陷:所计算的比率如果不与其他比率进行比较的话,就会显得毫无意义.（2)在与同行业其他企业进行比率比较时,必须确定这些统计数据是以相同的口径编制的.（3)必须谨慎和细心地处理比率分析.如:固定资产被重新估价,那么应该在固定资产周转率上有所反映.又如:超市的流动比率要低于一般正常的公司水平,而家俱公司的流动比率只有在超过了一般水平才是安全的.案例分析一科思瑞公司

43、2审计学武汉理工大学出版社2009案例分析二对A化工厂运用实质性分析程序审计学武汉理工大学出版社2009一、对收入实施实质性分析程序 分析步骤：（1）建立期望值（2）确定可接受的差异额（3）分析和调查差异A化工厂案例审计学武汉理工大学出版社2009（一）建立期望值与2004 年度相比，A 公司的销售在2005 年度发生了下述变化：（1）由于客户的增加，2005 年度1 一11 月份的销售额与2004 年度相同期间相比，增加了25%，注册会计师已经在对应收账款进行审计的过程中，通过向客户函证的方式证实了这一增加；（2）自2005 年4 月起，A 公司的平均销售价格增加了5。注册会计师通过检查A

44、公司的标准价格表核实了这一事项。基于上述情况，注册会计师决定将A 公司2005 年度的销售收入按月份进行拆分，以建立期望值。拆分结果如下：（单位：人民币千元）A化工厂案例审计学武汉理工大学出版社2009月份2004年度销售额 增加25%销售价格 增加5%2005 年度期望值2005 年度 实际发生额差异l 137 34 171 169(2)2 138 34 172 173 l3 134 33 167 170 34 141 35 9 185 159(26)*5 139 35 9 183 200 17*6 138 34 9 181 183 27 143 36 9 188 188 08 147 37

45、 9 193 194 19 145 36 9 190 191 1l0 143 36 9 188 190 2ll 139 35 9 183 195 12*l2 168 8 176 191 15*合计1 712 385 80 2 177 2 203A化工厂案例根据上述分析，有四个月份的差异额超过了注册会计师设定的可接受差异额（在上表中以标识）。审计学武汉理工大学出版社2009（二）确定可接受的差异额 注册会计师计划从实质性分析程序中获取的计划保证水平较高，可接受的差异额确定为人民币1000 元。A化工厂案例审计学武汉理工大学出版社2009（三）分析和调查差异1 1、4 月和5 月的差异。四月份的实

46、际值比期望值低26 000 元，而5 月份的实际值比期望值高17 000 元。就此，注册会计师首先询问了被审计单位管理层。管理层回答由于未曾对4月和5月的收入进行调查，不能解释上述差异。注册会计师接着与财务主管人员讨论上述差异，财务主管回忆说4月份有一名销售人员11 在结账以后才提交其四月份的销售单据，为方便起见，财务部门将这些四月份的销售记录在5月份的账簿中。针对这一解释，注册会计师检查了A公司5 月份销售账簿中与11有关的销售记录，并抽取了其中一部分追查到原始凭证。通过这些程序，注册会计师确定，记录在5月份中的属于4月份的销售共计人民币20 000 元，考虑这一因素的影响，4月份和5月份的

47、差异额将低于注册会计师设定的可接受的差异额。因此，注册会计师决定不再执行进一步调查工作。A化工厂案例审计学武汉理工大学出版社2009 2、11月和12 月的差异。11 月和12 月实际销售额分别比期望值高人民币12 000 元及15 000 元。注册会计师对此予以进一步调查，询问了被审计单位的管理层。管理层解释，在2005 年10 月初公司与一个大型分销商签订了代理合同，此外，销售总监M 也在10 月份争取了两个新的大客户，因此2005 年4 季度的销售比以往年度有所增加是正常的情形。针对管理层的解释，注册会计师检查了销售部门的月度总结报告，发现销售部门确实在10 月份采取了行动并取得了管理层

48、所说的客户。然后注册会计师对新增客户于2005 年度的销售记录进行了检查，并同时检查了这些销售的收款情况，并未发现异常。经检查，新增客户在2005 年11 月和12 月分别使得A 公司的销售额增加了人民币8 000 元和10 000 元。考虑这一因素的影响，A 公司11 月和12 月的差异额将低于注册会计师设定的可接受的差异额，因此注册会计师决定不再进行进一步调查。A化工厂案例（三）分析和调查差异2审计学武汉理工大学出版社2009二、销售成本的实质性分析（一）材料成本（二）人工成本A化工厂案例审计学武汉理工大学出版社2009（一）材料成本1 由于A 公司所使用的原材料价格在2005 年度相对稳

49、定，整体加工过程亦无变化，并且2004 年度的数字已经过审计，而2005 年度的收入也已执行了上述分析程序，并进行了审计。因此，注册会计师在2004 年度材料成本占销售收入比例的基础上建立对2005 年材料成本的期望值。由于2005 年4 月以后A 公司的销售价格平均增加了5%，因此在计算材料成本的期望值时应消除这部分涨价的影响。A化工厂案例审计学武汉理工大学出版社2009（一）材料成本2 另外，由于注册会计师仅需要在销售成本的实质性程序中取得较低水平的确信度，因此可以接受一个较大的差异。注册会计师决定，在销售成本项目中，可接受的差异为人民币32 000 元。材料成本的期望值=1 至3 月份的

50、销售收入4 至12 月份的销售收入l(1+5%)2004 年度材料成本占销售收入的比例=(512 000+1 691 000 0.952)x 39.7%=842 367（元）期望值与实际值的差异=842 367-867 000-24 633（元）由于上述差异小于注册会计师设定的可接受的差异水平，因此注册会计师决定不再进行进一步调查。A化工厂案例审计学武汉理工大学出版社2009（二）人工成本1 正如上文提到的，管理层认为2005 年度的员工人数与2004 年相比并无变化。注册会计师从人力资源部门取得了2004 年和2005 年度的员工清单，对员工人数的变化进行了检查，并未发现变化。同时，A 公司