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1、债务重组第一节第一节 债务重组方式债务重组方式一、债务重组的概念一、债务重组的概念 债务重组，是指在债务债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出的协议或者法院的裁定做出让步的事项。让步的事项。二、债务重组的方式二、债务重组的方式（一）以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给（一）以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。债权人以清偿债务的债务重组方式。（二）将债务转为资本，是指债务人将债务转为资（二）将债务转为资本，是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权的债
2、务重组方式。本，同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。但债务人根据转换协议，将应付可转换公司债券但债务人根据转换协议，将应付可转换公司债券转为资本的，则属于正常情况下的债务转为资本，转为资本的，则属于正常情况下的债务转为资本，不能作为本章所指债务重组。不能作为本章所指债务重组。（三）修改其他债务条件，是指修改不包括上述第（三）修改其他债务条件，是指修改不包括上述第一、第二种情形在内的债务条件进行债务重组的一、第二种情形在内的债务条件进行债务重组的方式，如减少债务本金、减少债务利息等。方式，如减少债务本金、减少债务利息等。（四）以上三种方式的组合，是指采用以上三种方（四）以上三种方式的组合，是
3、指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组形式。式共同清偿债务的债务重组形式。第二节第二节债务重组的会计处理债务重组的会计处理 一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务二、将债务转为资本二、将债务转为资本一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务（一）以现金清偿债务1债务人的会计处理债务人的会计处理以现金清偿债务的，债务人应当将以现金清偿债务的，债务人应当将重组重组债务的账面价值债务的账面价值与与实际支付现金实际支付现金之间的差之间的差额，计入当期损益。额，计入当期损益。以低于应付债务账面价值的现金清偿债以低于应付债务账面价值的现金清偿债务的，应按应付债务的账面余额，借记应务的，应按应
4、付债务的账面余额，借记应付账款等科目，按实际支付的金额，贷记付账款等科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款银行存款”科目，科目，按其差额，贷记按其差额，贷记“营业外营业外收入收入债务重组利得债务重组利得”科目。科目。2债权人的会计处理债权人的会计处理以现金清偿债务的，债权人以现金清偿债务的，债权人应当将应当将重组债权的账面余额重组债权的账面余额与与收收到的现金到的现金之间的差额，计入之间的差额，计入当期当期损益损益。债权人已对债权计提减值。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入部分，计入当
5、期损益当期损益。企业收到债务人清偿债务的现企业收到债务人清偿债务的现金金额小于该项应收账款账面价值金金额小于该项应收账款账面价值的，应按实际收到的现金金额，借的，应按实际收到的现金金额，借记记“银行存款银行存款”等，按重组债权已计等，按重组债权已计提的坏账准备，借记提的坏账准备，借记“坏账准备坏账准备”，按重组债权的账面余额，贷记按重组债权的账面余额，贷记“应应收账款收账款”等，按其差额，借记等，按其差额，借记“营业营业外支出外支出”。收到债务人清偿债务的现金金收到债务人清偿债务的现金金额大于该项应收账款账面价值的，额大于该项应收账款账面价值的，应按实际收到的现金金额，借记应按实际收到的现金金
6、额，借记“银行存款银行存款”等，按重组债权已计提等，按重组债权已计提的坏账准备，借记的坏账准备，借记“坏账准备坏账准备”，按，按重组债权的账面余额，贷记重组债权的账面余额，贷记“应收应收账款账款”等，按其差额，贷记等，按其差额，贷记“资产减资产减值损失值损失”。【例】甲企业于【例】甲企业于206206年年1 1月月2020日销售一批材日销售一批材料给乙企业，不含税价格为料给乙企业，不含税价格为200 000200 000元，增元，增值税税率为值税税率为17%17%，按合同规定，乙企业应于，按合同规定，乙企业应于206206年年4 4月月1 1日前偿付货款。由于乙企业发日前偿付货款。由于乙企业发
7、生财务困难，无法按合同规定的期限偿还生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协商于债务，经双方协商于7 7月月1 1日进行债务重组。日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业业30 00030 000元债务，余额用现金立即偿清。元债务，余额用现金立即偿清。甲企业已于甲企业已于7 7月月1010日收到乙企业通过转账偿日收到乙企业通过转账偿还的剩余款项。甲企业已为该项应收债权还的剩余款项。甲企业已为该项应收债权计提了计提了20 00020 000元的坏账准备。元的坏账准备。（1）乙企业（债务人）的账务处理）乙企业（债务人）的账务处理借：应付账
8、款借：应付账款234000贷：银行存款贷：银行存款204000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得30000（2）甲企业（债权人）的账务处理）甲企业（债权人）的账务处理借：银行存款借：银行存款204000营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失10000坏账准备坏账准备20000贷：应收账款贷：应收账款234000若甲企业已为该项应收账款计提了若甲企业已为该项应收账款计提了40000元坏账准备元坏账准备甲企业的账务处理甲企业的账务处理借：银行存款借：银行存款204000坏账准备坏账准备40000贷：应收账款贷：应收账款234000资产减值损失资产减值损失10000（二）以非现金资产
9、清偿债务（二）以非现金资产清偿债务1债务人的会计处理债务人的会计处理以非现金资产清偿债务的，债以非现金资产清偿债务的，债务人应当将务人应当将重组债务的账面价值重组债务的账面价值与与转让的非现金资产公允价值转让的非现金资产公允价值之间的之间的差额，计入当期损益（差额，计入当期损益（债务重组利债务重组利得得）。）。转让的非现金资产公允价值转让的非现金资产公允价值与其与其账面价值账面价值之间的差额，计入当之间的差额，计入当期损益（期损益（资产转让损益资产转让损益）。）。企业以非现金资产清偿债务的，企业以非现金资产清偿债务的，应按应付债务的账面余额，借记应按应付债务的账面余额，借记“应付应付账款账款”
10、等，按用于清偿债务的非现金资等，按用于清偿债务的非现金资产的公允价值，贷记产的公允价值，贷记“其他业务收入其他业务收入”、“主营业务收入主营业务收入”、“固定资产清理固定资产清理”、“无形资产无形资产”、“长期股权投资长期股权投资”等，按应等，按应支付的相关税费，贷记支付的相关税费，贷记“应交税费应交税费”等，等，按其差额，贷记按其差额，贷记“营业外收入营业外收入”等或借等或借记记“营业外支出营业外支出”等。等。非现金资产公允价值与账面价值的差额，非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：应当分别不同情况进行处理：（1）非现金资产为存货的，应当视同销售非现金资产为存货的，应
11、当视同销售处理，根据本书处理，根据本书“收入收入”相关规定，按非现相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。时结转相应的成本。（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。外收入或营业外支出。（3）非现金资产为长期股权投资等投资的，非现金资产为长期股权投资等投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。收益。2 2债权人的会计处理债权人的会计处理 以非现金资产清偿债务的，债
12、权以非现金资产清偿债务的，债权人应当对接受的非现金资产按其人应当对接受的非现金资产按其公允公允价值入账价值入账，重组债权的账面余额重组债权的账面余额与接与接受的受的非现金资产的公允价值非现金资产的公允价值之间的差之间的差额，计入额，计入当期损益当期损益。债权人已对债权。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入部分，计入当期损益当期损益。企业接受的债务人用于清偿债务的企业接受的债务人用于清偿债务的非现金资产，应按该项非现金资产的公非现金资产，应按该项非现金资产的公允价值，借记允价值，借
13、记“原材料原材料”、“库存商品库存商品”、“固定资产固定资产”、“无形资产无形资产”等，按可抵扣等，按可抵扣的增值税额，借记的增值税额，借记“应交税费应交税费应交增应交增值税（进项税额）值税（进项税额）”，按重组债权的账，按重组债权的账面余额，贷记面余额，贷记“应收账款应收账款”等，按应支付等，按应支付的相关税费和其他费用，贷记的相关税费和其他费用，贷记“银行存银行存款款”、“应交税费应交税费”等，按其差额，借记等，按其差额，借记“营业外支出营业外支出”。【例】甲公司欠乙公司购货款【例】甲公司欠乙公司购货款350000元。由元。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付于甲公司财务发生困难，短期内
14、不能支付已于已于206年年5月月1日到期的货款。日到期的货款。206年年7月月l0日，经双方协商，乙公司同意甲公司以日，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为值为200000元，实际成本为元，实际成本为120000元。元。甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为税税率为17%。乙公司于。乙公司于206年年8月月10日收日收到甲公司抵债的产品，并作为产成品入库；到甲公司抵债的产品，并作为产成品入库；乙公司对该项应收账款计提了乙公司对该项应收账款计提了50000元的元的坏账准备。坏账准备。（
15、1）甲公司（债务人）的账务处理）甲公司（债务人）的账务处理借：应付账款借：应付账款350000贷：主营业务收入贷：主营业务收入200000应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）34000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得116000借：主营业务成本借：主营业务成本120000贷：库存商品贷：库存商品120000在本例中，销售产品取得的利润体现在主营在本例中，销售产品取得的利润体现在主营业务利润中，债务重组利得作为营业外收入处理。业务利润中，债务重组利得作为营业外收入处理。如果债务人以库存材料清偿债务，则视同销售取如果债务人以库存材料清偿债务，则视同销售取得的收入
16、作其他业务收入，发出材料的成本作其得的收入作其他业务收入，发出材料的成本作其他业务成本处理。他业务成本处理。（2）乙公司（债权人）的账务处理）乙公司（债权人）的账务处理借：库存商品借：库存商品200000应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）34000坏账准备坏账准备50000营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失66000贷：应收账款贷：应收账款350000【例】甲公司于【例】甲公司于205年年1月月1日销售给乙公司一批材料，日销售给乙公司一批材料，价值价值400000元（包括应收取的增值税税额），按购元（包括应收取的增值税税额），按购销合同约定，乙公司应于销合同
17、约定，乙公司应于205年年10月月31日前支付货日前支付货款，但至款，但至206年年1月月31日乙公司尚未支付货款。由于日乙公司尚未支付货款。由于乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。206年年2月月3日，经过协商，甲公司同意乙公司以一台设日，经过协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为备偿还债务。该项设备的账面原价为350000元，已元，已提折旧提折旧50000元，设备的公允价值为元，设备的公允价值为360000元（假元（假设企业转让该项设备不需要交纳增值税）。甲公司设企业转让该项设备不需要交纳增值税）。甲公司对该项应收账款提取
18、坏账准备对该项应收账款提取坏账准备20000元。设备已于元。设备已于206年年3月月10日运抵甲公司。假定不考虑与该项债务日运抵甲公司。假定不考虑与该项债务重组相关的税费。重组相关的税费。（1）乙公司（债务人）的账务处理）乙公司（债务人）的账务处理固定资产公允价值固定资产公允价值360000减：固定资产净值减：固定资产净值300000处理固定资产净收益处理固定资产净收益60000应付账款的账面余额应付账款的账面余额400000减：固定资产公允价值减：固定资产公允价值360000债务重组利得债务重组利得40000首先，将固定资产净值转入固定资产清理：首先，将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定
19、资产清理借：固定资产清理300000累计折旧累计折旧50000贷：固定资产贷：固定资产350000其次，结转债务重组利得：其次，结转债务重组利得：借：应付账款借：应付账款400000贷：固定资产清理贷：固定资产清理360000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得40000最后，结转转让固定资产的利得：最后，结转转让固定资产的利得：借：固定资产清理借：固定资产清理60000贷：营业外收入贷：营业外收入处置固定资产利得处置固定资产利得60000（2）甲公司（债权人）的账务处理）甲公司（债权人）的账务处理借：固定资产借：固定资产360000坏账准备坏账准备20000营业外支出营业外支出债务重
20、组损失债务重组损失20000贷：应收账款贷：应收账款400000【例】甲公司于【例】甲公司于206年年7月月1日销售给乙公司一批产品，日销售给乙公司一批产品，价值价值450000元（包括应收取的增值税税额），乙公元（包括应收取的增值税税额），乙公司于当日开出六个月承兑的商业汇票。乙公司于司于当日开出六个月承兑的商业汇票。乙公司于206年年12月月31日尚未支付货款。由于乙公司发生财务困难，日尚未支付货款。由于乙公司发生财务困难，短期内不能支付货款。经与甲公司协商，甲公司同意短期内不能支付货款。经与甲公司协商，甲公司同意乙公司以其所拥有并作为以公允价值计量且其变动计乙公司以其所拥有并作为以公允价
21、值计量且其变动计入当期损益的某公司股票抵偿债务。该股票的账面价入当期损益的某公司股票抵偿债务。该股票的账面价值值400000元（为取得时的成本），公允价值元（为取得时的成本），公允价值380000元。假定甲公司为该项应收账款提取了坏账准备元。假定甲公司为该项应收账款提取了坏账准备40000元。用于抵债的股票已于元。用于抵债的股票已于207年年1月月22日办理了日办理了相关转让手续；甲公司将取得的某公司股票作为以公相关转让手续；甲公司将取得的某公司股票作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。甲公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。甲公司已将该项应收票据转入应收账款；乙公司已将应付
22、司已将该项应收票据转入应收账款；乙公司已将应付票据转入应付账款。票据转入应付账款。（1）乙公司（债务人）的账务处理）乙公司（债务人）的账务处理借：应付账款借：应付账款450000投资收益投资收益20000贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本400000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得70000（2）甲公司（债权人）的账务处理）甲公司（债权人）的账务处理借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本380000营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失30000坏账准备坏账准备40000贷：应收账款贷：应收账款450000【例】关于债务重组准则中以非现金清偿债务的，【例】关于
23、债务重组准则中以非现金清偿债务的，下列说法中错误的有（下列说法中错误的有（）。）。A债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为资本公积，计入公允价值之间的差额，确认为资本公积，计入所有者权益所有者权益B债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为营业外支出，计公允价值之间的差额，确认为营业外支出，计入当期损益入当期损益C
24、债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益公允价值之间的差额，计入当期损益D债务人转让的非现金资产账面价值与其公允债务人转让的非现金资产账面价值与其公允价值之间的差额，计入当期损益价值之间的差额，计入当期损益 AB【例】甲公司因购货原因于【例】甲公司因购货原因于2007年年1月月1日产生日产生应付乙公司账款应付乙公司账款100万元，货款偿还期限为万元，货款偿还期限为3个月。个月。2007年年4月月1日，甲公司发生财务困难，日，甲公司发生财务困难，无法
25、偿还到期债务，经与乙公司协商进行债无法偿还到期债务，经与乙公司协商进行债务重组。双方同意：以甲公司的两辆小汽车务重组。双方同意：以甲公司的两辆小汽车抵偿债务。这两辆小汽车原值为抵偿债务。这两辆小汽车原值为100万元，已万元，已提累计折旧提累计折旧20万元，公允价值为万元，公允价值为50万元。假万元。假定上述资产均未计提减值准备，不考虑相关定上述资产均未计提减值准备，不考虑相关税费。则债务人甲公司计入营业外支出和营税费。则债务人甲公司计入营业外支出和营业外收入的金额分别为（业外收入的金额分别为（）万元。）万元。A.50，30B.30，50 C.80，20 D.20，80B 二、将债务转为资本二、
26、将债务转为资本（一）债务人的会计处理（一）债务人的会计处理将债务转为资本的，债务人应当将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或实收资本），股总额确认为股本（或实收资本），股份的公允价值总额与股本（或实收资份的公允价值总额与股本（或实收资本）之间的差额确认为资本公积。重本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益（债总额之间的差额，计入当期损益（债务重组利得）。务重组利得）。以债务转为资本，应按应付以债务转为资本，应按应付债务的账面余额，借记应付账
27、款债务的账面余额，借记应付账款等科目，按债权人因放弃债权而等科目，按债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值，贷记享有的股权的公允价值，贷记“实收资本实收资本”或或“股本股本”、“资本公积资本公积资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价”，按其，按其差额，贷记差额，贷记“营业外收入营业外收入债务债务重组利得重组利得”。（二）债权人的会计处理（二）债权人的会计处理债务重组采用债务转为资本方债务重组采用债务转为资本方式的，债权人应当将享有股份的公式的，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差
28、额，计入当期损益。债值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期准备不足以冲减的部分，计入当期损益。损益。将债权转为投资，企业应按将债权转为投资，企业应按应享有股份的公允价值，借记应享有股份的公允价值，借记“长期股权投资长期股权投资”，按重组债权的，按重组债权的账面余额，贷记账面余额，贷记“应收账款应收账款”等，等，按应支付的相关税费，贷记按应支付的相关税费，贷记“银银行存款行存款”、“应交税费应交税费”等，按其等，按其差额，借记差额，借记“营业外支出营业外支
29、出”或贷记或贷记“资产减值损失资产减值损失”。【例】【例】206年年7月月1日，甲公司应收乙公司日，甲公司应收乙公司账款的账面余额为账款的账面余额为60000元，由于乙公元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付该应付账款。司发生财务困难，无法偿付该应付账款。经双方协商同意，乙公司以其普通股偿经双方协商同意，乙公司以其普通股偿还债务。假定普通股的面值为还债务。假定普通股的面值为1元，乙公元，乙公司以司以20000股抵偿该项债务，股票每股股抵偿该项债务，股票每股市价为市价为2.5元。甲公司对该项应收账款计元。甲公司对该项应收账款计提了坏账准备提了坏账准备2000元。股票登记手续已元。股票登记手续已于于206年年8月月9日办理完毕，甲公司将其日办理完毕，甲公司将其作为长期股权投资核算。作为长期股权投资核算。（1）乙公司（债务人）的账务处理）乙公司（债务人）的账务处理借：应付账款借：应付账款60000贷：股本贷：股本20000资本公积资本公积股本溢价股本溢价30000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得10000（2）甲公司（债权人）的账务处理）甲公司（债权人）的账务处理借：长期股权投资借：长期股权投资50000营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失8000坏账准备坏账准备2000贷：应收账款贷：应收账款60000