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1、管理会计学（第五版）中国人民大学商学院孙茂竹 文光伟 杨万贵第9章 标准成本法 n 9.1 标准成本及成本差异n 9.2 变动成本差异的计算、分析和控制n 9.3 固定制造费用成本差异n 9.4 成本差异的账务处理学习目标n 掌握各种成本差异的计算,重点掌握成本差异的账务处理。n 理解标准成本法的基本原理,着重理解成本差异的计算以及成本差异在成本控制中的意义。n 了解标准成本法的发展及优缺点。9.1 标准成本及成本差异 标准成本法是指通过制定标准成本，将标准成本与实际成本进行比较获得成本差异，并对成本差异进行因素分析，据以加强成本控制的一种会计信息系统和成本控制系统。n 便于企业编制预算和进行
2、预算控制。n 可以有效地控制成本支出。n 可以为企业的例外管理提供数据。n 可以帮助企业进行产品的价格决策和预测。n 可以简化存货的计价以及成本核算的账务处理工作。标准成本的作用 标准成本是在正常生产经营条件下应该实现的，可以作为控制成本开支，评价实际成本、衡量工作效率的依据和尺度的一种目标成本。标准成本 的种类 理想标准成本 理想标准成本是最佳工作状态下可以达到的成本水平，它排除了一切失误、浪费、机器的闲置等因素，根据理论上的耗用量、价格以及最高的生产能力制定的标准成本。这种标准成本要求太高，通常会因达不到而影响工人的积极性，同时让管理层感到在任何时候都没有改进的余地。正常标准成本 正常标准
3、成本是在正常生产经营条件下应该达到的成本水平，它是根据正常的耗用水平、正常的价格和正常的生产经营能力利用程度制定的标准成本。这种标准成本通常反映了过去一段时期实际成本水平的平均值，反映该行业价格的平均水平、平均的生产能力和技术能力，在生产技术和经营管理条件变动不大的情况下，它是一种可以较长时间采用的标准成本。现实标准成本 现实标准成本是在现有的生产条件下应该达到的成本水平，它是根据现在所采用的价格水平、生产耗用量以及生产经营能力利用程度而制定的标准成本。这种标准成本最接近实际成本，最切实可行，通常认为它能激励工人努力达到所制定的标准并为管理层提供衡量的标准。它与正常标准成本不同的是，需要根据现
4、实情况的变化不断进行修改，而正常标准成本则可以保持一段较长时间固定不变。成本差异是指实际成本与标准成本之间的差额，也称标准差异。成本差异 的种类 成本差异按成本的构成可以分为:n 直接材料成本差异n 直接人工成本差异n 制造费用差异 变动制造费用差异 固定制造费用差异 直接材料成本差异、直接人工成本差异和变动制造费用差异都属于变动成本，决定变动成本数额的因素是价格和耗用数量。9.2 变动成本差异 的计算、分析和控制 直接材料成本差异是指一定产量产品的直接材料实际成本与直接材料标准成本之间的差异。直接材料成本差异直接材料成本差异=直接材料实际成本-直接材料标准成本 直接材料成本是变动成本，其成本
5、差异形成的原因包括价格差异和数量差异。n 价格差异是实际价格脱离标准价格所产生的差异，其计算公式如下：材料价格差异=(实际价格-标准价格)实际用量=(实际价格-标准价格)实际产量 材料单位实际耗用量 n 数量差异是单位实际材料耗用量脱离单位标准材料耗用量所产生的差异，其计算公式如下：材料数量差异（材料实际耗用量 材料单位标准耗用量实际产量）标准价格材料差异综合计算公式 中盛公司生产甲产品需使用一种直接材料A。本期生产甲产品200件,耗用A材料 900千克,A材料的实际价格为每千克100元。假设A材料的标准价格为每千克110元,单位甲产品的标准用量为5千克A材料。那么，A材料的成本差异分析如下:
6、例9-1例9-1例9-1 直接人工成本差异是指一定产量产品的直接人工实际成本与直接人工标准成本之间的差额。直接人工 成本差异 直接人工成本差异=直接人工实际成本-直接人工标准成本 直接人工实际成本等于直接人工工资率乘以直接人工工时耗用量，属于变动成本，其成本差异包括直接人工工资率差异和直接人工工时耗用量差异。直接人工工资率差异也称直接人工价格差异，类似材料价格差异；直接人工工时耗用量差异类似材料数量差异。所以，直接人工成本差异的分析方法类似材料成本差异的分析方法。n 直接人工工资率差异是指实际工资率脱离标准工资率所产生的差异，其计算公式如下：直接人工工资率差异=(实际工资率-标准工资率)实际工
7、时 n 直接人工工时耗用量差异是指单位实际人工工时耗用量脱离单位标准人工工时耗用量所产生的差异，其计算公式如下：直接人工工时耗用量差异(实际工时-标准工时)标准工资率直接人工差异综合计算公式 中盛公司本期生产甲产品200件，实际耗用人工8000小时，实际工资总额80 000元，平均每工时10元。假设标准工资率9元，单位产品的工时耗用标准为28小时。那么，直接人工成本差异分析如下:例9-2例9-2例9-2 变动制造费用成本差异是指一定产量产品的实际变动制造费用与标准变动制造费用之间的差额。变动制造费用成本差异 变动制造费用成本差异=实际变动制造费用-标准变动制造费用 变动制造费用是变动制造费用分
8、配率与直接人工工时相乘之积，因此变动制造费用差异包括变动制造费用分配率差异和变动制造费用效率差异。变动制造费用分配率差异类似于材料价格差异和直接人工工资率差异，变动制造费用效率差异类似于材料用量差异和直接人工效率差异，所以其计算公式如下：n 变动制造费用分配率差异=(实际分配率-标准分配率)实际工时n 变动制造费用效率差异=标准分配率(实际工时-标准工时)变动制造费用成本差异 变动制造费用差异综合计算公式 中盛公司本期生产甲产品200件，实际耗用人工8 000小时，实际发生变动制造费用20 000元，变动制造费用实际分配率为每直接人工工时2.5元。假设变动制造费用标准分配率为3元，标准耗用人工
9、6 000小时。那么，变动制造费用差异分析如下:例9-3例9-3例9-3 9.3 固定制造费用 成本差异的计算、分析和控制 固定制造费用成本差异是指一定期间的实际固定制造费用与标准固定制造费用之间的差额。固定制造费用成本差异的计算 固定制造费用成本差异=实际固定制造费用-标准固定制造费用 固定制造费用是固定成本，它在一定业务量范围内不随业务量的变动而变动。因此，固定制造费用成本差异不能简单地分为价格差异和数量差异两种类型。根据固定制造费用不随业务量的变动而变动的特点，为了计算固定制造费用标准分配率，必须设定一个预算工时，实际工时与预算工时之间的差异造成的固定制造费用的差异叫做固定制造费用生产能
10、力利用程度差异。因此，固定制造费用差异除了像变动制造费用那样包括开支差异和效率差异外，还包括生产能力利用差异。固定制造费用差异综合计算公式 中盛公司本期预算固定制造费用为2 400元，预算工时为1 000小时，实际耗用工时1 200小时，实际固定制造费用为2 600元，标准工时为1 100小时。例9-4例9-4(1)根据公式可求出标准分配率和实际分配率。例9-4(2)根据上述公式求出开支差异、效率差异和生产能力利用差异。例9-4 对固定制造费用的分析和控制通常是通过编制固定制造费用预算与实际发生数对比来进行的。固定制造费用成本差异的分析和控制 由于固定制造费用是由各个部门的许多明细项目构成的，
11、固定制造费用预算应就每个部门及明细项目分别进行编制，实际固定制造费用也应该就每个部门及明细项目进行分别记录，因此，固定制造费用成本差异的分析和控制也应该就每个部门及明细项目分别进行。9.4 成本差异的账务处理 采用标准成本法进行账务处理时，对产品的标准成本与成本差异应分别进行核算。采用标准成本法时，针对各种成本差异，应另设置各个成本差异账户进行核算。成本差异核算账户 对平时领用的原材料、发生的直接人工费用和各种变动、固定制造费用应先在“直接材料”、“直接人工”和“制造费用”账户进行归集。成本差异的归集 月底计算、分析成本差异后，再将实际费用中的标准成本和成本差异转入各个相应账户。例 根据例9-
12、1的资料，月底分析计算成本差异后，编制领用材料的会计分录如下:根据例9-2的资料，月底分析计算成本差异后，编制直接人工成本差异的会计分录如下:根据例9-3的资料，月底分析计算成本差异后，编制变动制造费用计入产品成本的会计分录如下:根据例9-4的资料，月底分析计算成本差异，编制固定制造费用计入产品成本的会计分录如下:随着产品的出售以及产品成本的结转，期末对所发生的成本差异也应进行结转和处理。期末成本差异的账务处理 直接处理法 直接处理法是指将本期发生的各种成本差异全部转入“产品销售成本”账户，由本期的销售产品负担，并全部从损益表的销售收入项下扣减，不再分配给期末在产品和期末库存产成品。这时，期末
13、资产负债表的在产品和产成品项目只反映标准成本。这种方法可以避免期末繁杂的成本差异分配工作，同时本期发生的成本差异全部反映在本期的利润上，使利润指标能如实地反映本期生产经营工作和成本控制的全部成效，符合权责发生制的要求。但这种方法要求标准成本的制定要合理和切合实际并且要不断进行修订，这样期末资产负债表的在产品和产成品项目反映的成本才能切合实际。假设中盛公司“在产品”和“产成品”账户均无期初余额，本期投产的甲产品200件已全部完工，并已全部出售。每件销售价格为1 000元，其他资料见例9-1至例9-4。例9-5例9-5则上述几笔分录如下:例9-5例9-5递延法 递延法是将本期的各种成本差异，按标准
14、成本的比例分配给期末在产品、期末产成品和本期已销售产品。这样分配后，期末资产负债表的在产品和产成品项目反映的都是实际成本，损益表的产品销售成本反映的也是本期已销售产品的实际成本。这种方法期末差异分配非常复杂，不便于产品成本计算的简化；另外，期末资产负债表的在产品和产成品项目反映的都是实际成本，损益表的产品销售成本反映的也是本期已销售产品的实际成本，这样就不便于本期成本差异的分析和控制。思考题n 为什么标准成本制度能提供更为详尽的控制信息?n 在制定标准成本时，可采取的标准有哪几种?n 试述变动成本差异的特点。n 材料用量差异水远是生产主管的责任。你是否同意这句话?为什么?n 列举一些产生不利人
15、工效率差异的可能原因。n 试述固定制造费用成本差异的特点。n 什么是固定制造费用生产能力利用程度差异?n 讨论预算和标准成本之间的区别。n 试比较直接处理法和递延法的特点。n 应设置哪些成本差异核算账户?习题n 某企业本月生产A产品的标准成本、实际成本等资料汇总如下表，要求计算各种成本差异。成本项目 标准成本 实际成本原材料直接人工制造费用：固定制造费用变动制造费用产量（生产能力）10千克/件0.15元/千克0.5小时/件4元/小时预算总额5000元1元/件设计能力10000件88000千克0.16元/千克3600小时、15120元发生总额5000元发生总额9600元实际生产8000件注：制造
16、费用分配率按生产工时计算，设计生产能力总工时为5000小时。案例一 中盛公司正打算解雇采购员小刘。因为公司发现小刘是以大量的采购来获得价格优惠的，这样造成大量资金被占用在存货上。而小刘认为，公司的要求是达到标准，至于如何达到标准并不重要。他还强调，只有通过大量购进才能达到价格标准，否则就会出现不利价格差异。通过本案例的分析，你认为:1.小刘为什么购进大量的原材料?你认为这种行为就是价格目标吗?如果不是，那么目标又是什么?2.小刘应该被解雇吗?解释原因。案例二 中盛公司本期预算固定制造费用为10 000元，预算工时为4 000小时，实际耗用工时2 800小时，实际制造费用为11 200元，标准工时为4 200小时。通过本案例的分析，你认为:1.预算工时与标准工时有什么区别?2.请利用资料计算固定制造费用生产能力利用程度差异，并解释其含义。谢谢诸位！演讲完毕，谢谢观看！