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1、美国巨人零售公司审计案例分析第九组第九组背景介绍背景介绍从审计准则进行分析从审计准则进行分析对应付账款进行函证时应注意的问题对应付账款进行函证时应注意的问题伪造对米尔布鲁克制造商的假退货分析伪造对米尔布鲁克制造商的假退货分析从函证角度分析从函证角度分析关关于米尔和莱尔被索价过高的审计分析于米尔和莱尔被索价过高的审计分析巨人零售公司伪造对罗兹斯盖尔公司的假巨人零售公司伪造对罗兹斯盖尔公司的假退货退货分析巨人集团造假原因分析巨人集团造假原因该案例对我国注册会计师行业的启示该案例对我国注册会计师行业的启示美国巨人公司审计结果及忽略的问题美国巨人公司审计结果及忽略的问题会计事务所如何接受聘约保留客户会
2、计事务所如何接受聘约保留客户美国巨人零售公司背景介绍 第第二二次次世世界界大大战战结结束束以以后后,在在美美国国东东北北部部的的某某些些大大城城市市里里,涌涌现现出出了了一一种种大大型型的的零零售售拆拆扣扣商商店店,并并且且很很快快地地遍遍布布到到了了全全国国。随随后后,一一部部分分零零售售折折扣扣商商开开始始合合并并,由由此此组组成成了了大大型型连连锁锁折折扣扣的的集集团团公公司司。因因为为它它们们有有能能力力购购买买大大批批量量的的商商品品,并并且且可可以以和和制制造造商商直直接接交交易易，所所以以这这种种集集团团公公司司的的商商店店，能能为为顾顾客客提提供供更更大大程程度度的的折折扣扣.
3、由由于于执执行行了了低低制制造造费费用用成成本本结结构构,以以及及低低折折扣扣价价格格的的战战略略,这种商店在近这种商店在近2020年的时间内，得到迅速发展年的时间内，得到迅速发展.在在6060年代中年代中,巨人公司的销售增长速度，令人震巨人公司的销售增长速度，令人震惊。惊。直至直至19721972年年,巨人已经拥有了巨人已经拥有了112112家零售批发商店。家零售批发商店。巨人公司于巨人公司于19591959年建立年建立,总部设立在马萨诸塞州总部设立在马萨诸塞州的詹姆斯福特。的詹姆斯福特。但但就就在在那那一一年年,巨巨人人公公司司的的管管理理部部门门面面临临着着历历史史中中第第一一次次重重大
4、大经经营营损损失失。为为了了掩掩盖盖这这一一真真相相，他他们们决决定定篡篡改改公公司司的的会会计计记记录录。行行政政管管理理当当局局把把19711971年年发发生生的的二二百百五五十十万万美美元元的的经经营营损损失失,篡篡改改成成了了一一百百五五十十万万元元的的收收益益,并并且且提提高高了了与与之之有有关关的的流流动动比比率率和和周周转转率率。罗罗斯斯会会计计师师事事务务所所担担任任巨巨人人零零售售公公司司19721972年年年年报报审审计计工工作作，虽虽然然在在审审计计过过程程中中审审计计师师发发现现了了很很多多可可疑疑之之处处，但但迫迫于于客客户户的的压力签发了无保留意见的审计报告。压力签
5、发了无保留意见的审计报告。19721972年年4 4月月2828日日，巨巨人人零零售售公公司司把把经经过过审审计计的的财财务务报报表表提提交交给给美美国国证证券券交交易易委委员员会会，申申请请并并获获准准发发行行了了300300万万美美元元的的股股票票，并并贷贷到到了了1 1 200200万万美元的流动资金。美元的流动资金。但但19731973年年初初，罗罗斯斯会会计计师师事事务务所所撤撤回回了了其其签签发发的无保留意见的审计报告。的无保留意见的审计报告。案案情情暴暴露露后后,巨巨人人公公司司的的四四名名官官员员,被被大大陪陪审审团团以以各各种种形形式式的的舞舞弊弊起起诉诉,经经联联邦邦法法院
6、院审审判判后后，被被定为有罪。定为有罪。19791979年年1 1月月，美美国国证证券券交交易易委委员员会会在在经经过过调调查查后后，严严厉厉谴谴责责了了罗罗斯斯会会计计师师事事务务所所，并并在在联联邦邦法法院院处处理理此此事事前前，暂暂停停负负责责该该公公司司审审计计的的合合伙伙人人执执业业5 5个个月月。证证券券交交易易委委员员会会同同时时要要求求：由由独独立立专专家家中中的的一一位位陪陪审审员员，对对罗罗斯斯事事务务所所的的审审计计程程序序，进行一次大规模的检查。进行一次大规模的检查。根据法庭查证事实，巨人零售公司蓄意根据法庭查证事实，巨人零售公司蓄意调整调整19721972年年1 1月
7、月2929日结束的会计年度的应日结束的会计年度的应付账款余额的情况，如下表所示：付账款余额的情况，如下表所示：巨人零售公司对应付账款的蓄意调整巨人零售公司对应付账款的蓄意调整巨人零售公司舞弊行为巨人零售公司舞弊行为1.1.巨巨人人零零售售公公司司的的总总裁裁和和财财务务主主管管，在在19721972年年1 1月月2929日日结结束束的的会会计计年年度度中中，命命令令下下属属广广告告部部门门的的经经理理，准准备备了了1414页页的的备备忘忘录录，虚虚构构了了大大约约1 1 100100家家的的广广告告商商名名单单，记记载载着着巨巨人人零零售售公公司司以以前前曾曾向它们预付广告费用但并未入账。向它
8、们预付广告费用但并未入账。2.2.巨巨人人零零售售公公司司的的财财务务副副总总裁裁伪伪造造了了2828个个虚虚假假的的贷贷方方通通知知单单(红红字字发发票票)，来来抵抵减减外外发发的的应应付付给给米尔布鲁克公司的账款米尔布鲁克公司的账款25257 7万美元。万美元。3.3.巨人零售公司通过发出巨人零售公司通过发出3535份假造的贷项通知单蓄份假造的贷项通知单蓄意减少了意减少了1313万美元的应付给另一个供应商罗斯盖万美元的应付给另一个供应商罗斯盖尔公司的账款。尔公司的账款。4.4.巨人零售公司虚构几百个曾被供应商索价过高的巨人零售公司虚构几百个曾被供应商索价过高的赊购事项，减少应收账款赊购事项
9、，减少应收账款1717万美元。万美元。5.5.巨人零售公司假造了发给健美产品制造商的贷款巨人零售公司假造了发给健美产品制造商的贷款通知单，用根本没被确认的通知单，用根本没被确认的16.316.3万美元的商品退万美元的商品退回来减少应付账款。回来减少应付账款。从审计准则角度分析审审计计失失败败是是指指注注册册会会计计师师没没有有遵遵守守审审计计准准则则的的要要求求而而发发表表了了错错误误的的审审计计意意见见，审审计计失失败败的的发发生生，轻轻者者会会使使投投资资者者利利益益受受损损，重重者者会会影影响响整整体体经经济济市市场场的的运运行行效率及社会资源的配置效果。效率及社会资源的配置效果。会计行
10、业的发展也会因审计失败的发生而不得不会计行业的发展也会因审计失败的发生而不得不放慢脚步。另一方面，审计失败的发生也影响着放慢脚步。另一方面，审计失败的发生也影响着注册会计师及其所在事务所的声誉，这不仅会导注册会计师及其所在事务所的声誉，这不仅会导致事务所的业务量减少，严重的话甚至会导致事致事务所的业务量减少，严重的话甚至会导致事务所的倒闭和解体。而且审计失败是引起注册会务所的倒闭和解体。而且审计失败是引起注册会计师法律诉讼的重要原因之一，也是当前注册会计师法律诉讼的重要原因之一，也是当前注册会计师执业的重要风险因素。计师执业的重要风险因素。本文从审计准则的遵守角度，详细分析了巨人零本文从审计准
11、则的遵守角度，详细分析了巨人零售公司的审计失败案例，总结出了审计之所以失售公司的审计失败案例，总结出了审计之所以失败三个大方面的原因，以期提高审计人员对准则败三个大方面的原因，以期提高审计人员对准则的遵守意识和相关的防范意识。的遵守意识和相关的防范意识。国际注册会计师准则包含审计业务准则、质量控国际注册会计师准则包含审计业务准则、质量控制准则和职业道德准则，因此本文将分别根据这制准则和职业道德准则，因此本文将分别根据这三大方面探讨罗斯会计师事务所在该项目的审计三大方面探讨罗斯会计师事务所在该项目的审计过程中对审计准则的遵守情况。过程中对审计准则的遵守情况。一、对审计业务准则的遵守情况一、对审计
12、业务准则的遵守情况 罗斯会计师事务所在业务执行过程中至少从在罗斯会计师事务所在业务执行过程中至少从在以下两点缺陷以下两点缺陷:1.1.在运用抽样技术时抽样方法不明确，样本量偏在运用抽样技术时抽样方法不明确，样本量偏少少2.2.收集部分重要审计证据的方式存在缺陷收集部分重要审计证据的方式存在缺陷1.1.在运用抽样技术时抽样方法不明确，样本量偏少在运用抽样技术时抽样方法不明确，样本量偏少在被审计单位预付的广告费用审计中，罗斯会计师事务在被审计单位预付的广告费用审计中，罗斯会计师事务所为了验证广告费用是否属实，向公司名单中的四个广所为了验证广告费用是否属实，向公司名单中的四个广告商函证（名单中有告商
13、函证（名单中有11001100个左右的广告商）同时要求巨个左右的广告商）同时要求巨人零售公司提供另外人零售公司提供另外2020个未入账的费用的证明。根据审个未入账的费用的证明。根据审计业务准则的规定：在运用抽样技术确定样本规模时，计业务准则的规定：在运用抽样技术确定样本规模时，注册会计师应当考虑能否将抽样风险降低至可接受的水注册会计师应当考虑能否将抽样风险降低至可接受的水平，样本规模的确定需要根据统计公式或者注册会计师平，样本规模的确定需要根据统计公式或者注册会计师职业判断，本文认为在该种情况下应当运用变量抽样法，职业判断，本文认为在该种情况下应当运用变量抽样法，具体可采取单位平均估计抽样，面
14、对大约具体可采取单位平均估计抽样，面对大约11001100个单位，个单位，假设可信赖程度为假设可信赖程度为95%95%，计算出来的样本量应该大于，计算出来的样本量应该大于2424个，个，远远大于罗斯会计师事务所抽取的样本量。远远大于罗斯会计师事务所抽取的样本量。2.2.收集部分重要审计证据的方式存在缺陷收集部分重要审计证据的方式存在缺陷巨人零售公司的财务副总裁伪造了巨人零售公司的财务副总裁伪造了2828个假的贷项个假的贷项通知单，以此来抵减应付给米尔布鲁克公司的账通知单，以此来抵减应付给米尔布鲁克公司的账款，在红字发票的审计中，审计团队直接向米尔款，在红字发票的审计中，审计团队直接向米尔布鲁克
15、公司询证，然而其方法只是电话询证，并布鲁克公司询证，然而其方法只是电话询证，并且还是在经过巨人零售公司高管先与询证对象通且还是在经过巨人零售公司高管先与询证对象通话之后才进行的，并且在未获得任何文件记录形话之后才进行的，并且在未获得任何文件记录形式的证据就认为该事项真实。式的证据就认为该事项真实。根据审计准则的相关规定，在考虑审计证据的可根据审计准则的相关规定，在考虑审计证据的可靠性时，以文件记录形式存在的审计证据要比口靠性时，以文件记录形式存在的审计证据要比口头形式的审计证据更可靠，因此审计团队所取得头形式的审计证据更可靠，因此审计团队所取得的审计证据的可靠性是非常低的，其受到了被审的审计证
16、据的可靠性是非常低的，其受到了被审计单位的影响，又属于口头证据，不足以做出审计单位的影响，又属于口头证据，不足以做出审计结论。计结论。二、会计师事务所对质量控制准则的遵守情况二、会计师事务所对质量控制准则的遵守情况本文认为罗斯会计师事务所违背了质量控制准则本文认为罗斯会计师事务所违背了质量控制准则的部分要求，具体有以下两个方面：的部分要求，具体有以下两个方面：1.1.没有做到对业务质量承担相应的领导责任没有做到对业务质量承担相应的领导责任2.2.业务执行过程中缺乏必要的项目质量控制复核业务执行过程中缺乏必要的项目质量控制复核1.1.没有做到对业务质量承担相应的领导责任没有做到对业务质量承担相应
17、的领导责任这是本案例中最明显的质量控制缺陷，质量控制准则这是本案例中最明显的质量控制缺陷，质量控制准则要求主任会计师对质量控制制度承担最终责任，事务要求主任会计师对质量控制制度承担最终责任，事务所的领导人应当以身示法，树立质量至上的意识，然所的领导人应当以身示法，树立质量至上的意识，然而在本案中，当助理审计人员从种种迹象中发现零售而在本案中，当助理审计人员从种种迹象中发现零售公司有舞弊的嫌疑并向高级审计人员汇报时，高级审公司有舞弊的嫌疑并向高级审计人员汇报时，高级审计人员并没有采取相应的追查措施。不仅如此，在审计人员并没有采取相应的追查措施。不仅如此，在审计证据获取方式明显存在缺陷。在审计证据
18、可靠性明计证据获取方式明显存在缺陷。在审计证据可靠性明显偏低时，高级审计人员并没有实施必要的追查程序，显偏低时，高级审计人员并没有实施必要的追查程序，草率得出结论。这些一心只求表面上符合审计准则的草率得出结论。这些一心只求表面上符合审计准则的行为，严重忽略了质量控制准则对事物所应当质量至行为，严重忽略了质量控制准则对事物所应当质量至上的原则。上的原则。2.2.业务执行过程中缺乏必要的项目质量控业务执行过程中缺乏必要的项目质量控 制复核制复核质量控制准则规定会计师事务所应当制定政质量控制准则规定会计师事务所应当制定政策和程序，要求对特定业务实施项目质量控策和程序，要求对特定业务实施项目质量控制复
19、核，以客观评价项目组做出的重大判断制复核，以客观评价项目组做出的重大判断及审计结论。通过分析，本文发现罗斯会计及审计结论。通过分析，本文发现罗斯会计师事务所对当时发现有舞弊嫌疑事项并没有师事务所对当时发现有舞弊嫌疑事项并没有采取任何的质量控制复核，没有复核考察获采取任何的质量控制复核，没有复核考察获取证据的适当性和充分性。取证据的适当性和充分性。三、注册会计师对职业道德准则的遵守情况三、注册会计师对职业道德准则的遵守情况本文认为罗斯会计师事务所的审计团队在执本文认为罗斯会计师事务所的审计团队在执行零售公司的审计业务时严重的违背了独立行零售公司的审计业务时严重的违背了独立性原则。性原则。独立性是
20、注册会计师行业存在的前提，离开独立性是注册会计师行业存在的前提，离开独立性，审计质量几乎是不可期望的。独立独立性，审计质量几乎是不可期望的。独立性原则要求注册会计师在执行业务的过程中性原则要求注册会计师在执行业务的过程中应当保持实质上和形式上的双重独立。应当保持实质上和形式上的双重独立。所谓实质上的独立要求注册会计师与委托单位所谓实质上的独立要求注册会计师与委托单位之间必须实实在在毫无利害关系，所谓形式上之间必须实实在在毫无利害关系，所谓形式上的独立，指注册会计师必须在第三方面前呈现的独立，指注册会计师必须在第三方面前呈现出一种独立于委托单位的身份，即在他人看来出一种独立于委托单位的身份，即在
21、他人看来注册会计师是独立的。注册会计师是独立的。在本案中，当审计人员与巨人零售公司在某些在本案中，当审计人员与巨人零售公司在某些问题上存在意见分歧时，处处委曲求全，过度问题上存在意见分歧时，处处委曲求全，过度迁就客户，满足客户的各种苛刻条件，在强大迁就客户，满足客户的各种苛刻条件，在强大的经济压力之下审计的独立性严重的缺失。的经济压力之下审计的独立性严重的缺失。四、审计失败的防范措施四、审计失败的防范措施基基于于对对美美国国巨巨人人零零售售公公司司审审计计案案例例失失败败的的分分析析，我我们们从从中中可可以以得得到到以以下下启启示示来来防防范范审审计计失失败败的的发生。发生。1 1、保保持持审
22、审计计的的独独立立性性和和应应有有的的职职业业谨谨慎慎，提提高高注册会计师的专业能力。注册会计师的专业能力。注注册册会会计计师师保保持持独独立立性性和和职职业业谨谨慎慎是是防防范范审审计计失失败败的的关关键键因因素素。注注册册会会计计师师的的专专业业胜胜任任能能力力对审计报告的质量起着关键的作用。对审计报告的质量起着关键的作用。2 2、建立健全会计师事务所的全面质量控制、建立健全会计师事务所的全面质量控制对应付账款进行函证时应注意的问题为了验证预付的广告费是否属实为了验证预付的广告费是否属实,罗斯会计师罗斯会计师事务所向名单中的四个广告商发函询证事务所向名单中的四个广告商发函询证,并且并且要求
23、巨人零售公司为另外二十笔未入账和费用要求巨人零售公司为另外二十笔未入账和费用提供证明文件。证券委员会基于以下九点提供证明文件。证券委员会基于以下九点,认认为罗斯会计师事务所使用的审计程序是不充分为罗斯会计师事务所使用的审计程序是不充分的。证券委员会首先指出的。证券委员会首先指出:抽取二十四个样品抽取二十四个样品,不能提供足够的证据不能提供足够的证据,来证明这预付的三十万来证明这预付的三十万元广告费事实上是准确的。元广告费事实上是准确的。其次其次,罗斯会计师事务所对四个广告商的回信缺乏罗斯会计师事务所对四个广告商的回信缺乏足够的重视足够的重视,因为信中曾指出那笔预付广告费是错因为信中曾指出那笔预
24、付广告费是错误的。第三误的。第三,证券交易委员会指出证券交易委员会指出:罗斯会计师事罗斯会计师事务所的会计师依靠大的文件务所的会计师依靠大的文件,来证实从详细名单上来证实从详细名单上抽取的二十笔费用的正确性。考虑到这些费用的抽取的二十笔费用的正确性。考虑到这些费用的可疑之处和时间因素可疑之处和时间因素,证券交易委员会认为证券交易委员会认为:罗斯罗斯会计师事务所有责任获得足够多的精确且充分的会计师事务所有责任获得足够多的精确且充分的证据证据,来证明客户所提供名单中重大事项的正确性。来证明客户所提供名单中重大事项的正确性。进行函证时，注册会计师应选择较大金额的债权进行函证时，注册会计师应选择较大金
25、额的债权人，以及那些在资产负债表日金额不大甚至为零人，以及那些在资产负债表日金额不大甚至为零但为企业重要供货人的债权人，作为函证对象。但为企业重要供货人的债权人，作为函证对象。函证最好采用积极函证方式，并具体说明应付金函证最好采用积极函证方式，并具体说明应付金额。同应收账款的函证一样，注册会计师必须对额。同应收账款的函证一样，注册会计师必须对函证的过程进行控制，要求债权人直接回函，并函证的过程进行控制，要求债权人直接回函，并根据回函情况编制与分析函证结果汇总表，对未根据回函情况编制与分析函证结果汇总表，对未回函的，应考虑是否再次函证。回函的，应考虑是否再次函证。如果存在未回函的重大项目，注册会
26、计师应采用如果存在未回函的重大项目，注册会计师应采用替代审计程序。替代审计程序。对应付账款进行函证时应注意的问题对应付账款进行函证时应注意的问题 1.1.函证样本量抽取得过低，不能从充分性和适函证样本量抽取得过低，不能从充分性和适当性上代表总体。当性上代表总体。该案例中，审计人员为了验证该案例中，审计人员为了验证3030万美元预付广万美元预付广告费的真实性，从告费的真实性，从11001100家广告商中抽取了家广告商中抽取了2424个个样本，并仅仅向样本，并仅仅向4 4个广告商发函询证。如此低个广告商发函询证。如此低的抽样比例，即使的抽样比例，即使4 4家广告商回函确认了预付家广告商回函确认了预
27、付广告费的真实性（事实并非如此），审计人员广告费的真实性（事实并非如此），审计人员也不能由此推断也不能由此推断11001100家预付广告费的真实性。家预付广告费的真实性。2.2.对函证实施过程中存在的疑虑没有追加审计程序，对函证实施过程中存在的疑虑没有追加审计程序，降低了审计证据的质量。降低了审计证据的质量。该案例中，两位业务助理人员就贷项通知单询问该案例中，两位业务助理人员就贷项通知单询问公司员工时，得到了先后三个不同的解释，并且公司员工时，得到了先后三个不同的解释，并且最终也未拿到书面证明文件，因此对贷项通知单最终也未拿到书面证明文件，因此对贷项通知单的真实性提出质疑，在工作底稿中形成了一
28、份备的真实性提出质疑，在工作底稿中形成了一份备忘录。但作为负责巨人零售公司审计工作的事务忘录。但作为负责巨人零售公司审计工作的事务所合伙人却认为函证已经收集到了足够的证据，所合伙人却认为函证已经收集到了足够的证据，可以证实贷项通知单的真实性，没有实施追加的可以证实贷项通知单的真实性，没有实施追加的审计程序以消除审计人员的疑虑。审计程序以消除审计人员的疑虑。3.3.对回函结果不进行分析、评价。对回函结果不进行分析、评价。该案例中，审计人员对从巨人零售公司提供的该案例中，审计人员对从巨人零售公司提供的11001100家虚构的广告商名单中选取的家虚构的广告商名单中选取的4 4家广告商家广告商发函询证
29、（这里暂且不提样本量过低问题），发函询证（这里暂且不提样本量过低问题），所收到的回函均指出所列示的预付广告费是错所收到的回函均指出所列示的预付广告费是错误的，对此，审计人员在未进行任何分析、评误的，对此，审计人员在未进行任何分析、评价，查明差异原因的情况下，确认了预付广告价，查明差异原因的情况下，确认了预付广告费的真实性和完整性。罗斯会计师事务所对四费的真实性和完整性。罗斯会计师事务所对四个广告商的回信缺乏足够的重视。个广告商的回信缺乏足够的重视。结合广告费用审计的角度进行了分析结合广告费用审计的角度进行了分析广告费用作为企业所得税支出可以递减当期所得广告费用作为企业所得税支出可以递减当期所得
30、税，审计人员可以根据企业当期纳税调整来确认税，审计人员可以根据企业当期纳税调整来确认预付广告费的真实性。预付广告费的真实性。因为巨人零售公司是美国一家大型的零售折扣商因为巨人零售公司是美国一家大型的零售折扣商店店,审计人员可以通过调查与同行业企业水平的审计人员可以通过调查与同行业企业水平的比较该企业的广告费用支出比例是否合理；比较该企业的广告费用支出比例是否合理；与以前年度的广告费用，和收入等作比较。与以前年度的广告费用，和收入等作比较。广告费的发生是否根据经批准的合同发生。广告费的发生是否根据经批准的合同发生。伪造对米尔布鲁克制造商的假退货分析涉及的背景资料：涉及的背景资料：巨人零售公司的财
31、务副总裁伪造了巨人零售公司的财务副总裁伪造了 28 28 个虚假的贷方通知单（红字发票），以个虚假的贷方通知单（红字发票），以此来抵减外发的应付给米尔布鲁克公司此来抵减外发的应付给米尔布鲁克公司的账款的账款 25.7 25.7 万美元。万美元。审计师注意到这些贷项通知单，询问公司的职员，得审计师注意到这些贷项通知单，询问公司的职员，得到先后三个不同的解释。为证实这一事项，审计师要到先后三个不同的解释。为证实这一事项，审计师要求向米尔布鲁克公司的高级行政人员求证此事。为了求向米尔布鲁克公司的高级行政人员求证此事。为了满足这个要求，巨人零售公司的财务副总裁当着审计满足这个要求，巨人零售公司的财务副
32、总裁当着审计师的面，打电话给一个听起来像是米尔布鲁克公司总师的面，打电话给一个听起来像是米尔布鲁克公司总裁的人，短暂交谈后，巨人零售公司的财务副总裁把裁的人，短暂交谈后，巨人零售公司的财务副总裁把电话递给了审计师，电话另一头的那个人，口头上证电话递给了审计师，电话另一头的那个人，口头上证实了这一事项，并同意递交罗斯会计师事务所一份书实了这一事项，并同意递交罗斯会计师事务所一份书面证明。但几天后，巨人零售公司的财务副总裁告诉面证明。但几天后，巨人零售公司的财务副总裁告诉审计师，米尔布鲁克公司总裁改变了签发书面证明的审计师，米尔布鲁克公司总裁改变了签发书面证明的主意，审计师对此很生气，为此，审计师
33、写了一份备主意，审计师对此很生气，为此，审计师写了一份备忘录，附在工作底稿中，对贷项通知单的真实性提出忘录，附在工作底稿中，对贷项通知单的真实性提出质疑。但负责巨人零售公司审计工作的事务所合伙人质疑。但负责巨人零售公司审计工作的事务所合伙人却认为已经搜集到充分的证据，可以证实贷项通知单却认为已经搜集到充分的证据，可以证实贷项通知单的真实性，就不再深入追查此事。的真实性，就不再深入追查此事。1.1.贷项通知单贷项通知单是一种用来表示由于销售退回或经批准的折让而是一种用来表示由于销售退回或经批准的折让而引起的应收销货款减少的凭证。这种凭证的格式引起的应收销货款减少的凭证。这种凭证的格式通常与销售发
34、票的格式相同，只不过它不是用来通常与销售发票的格式相同，只不过它不是用来证明应收账款的增加，而是用来证明应收账款的证明应收账款的增加，而是用来证明应收账款的减少。减少。红字专用发票是贷项通知单的一种形式。红字专用发票是贷项通知单的一种形式。2.2.巨人零售公司对应付账款的蓄意调整：巨人零售公司对应付账款的蓄意调整：审计过程中，销售折扣与折让的实质性程序包括以审计过程中，销售折扣与折让的实质性程序包括以下几种：下几种：（1 1）获取或编制折扣与折让明细表，复核加计正确，并）获取或编制折扣与折让明细表，复核加计正确，并与明细账合计数核对相符。与明细账合计数核对相符。（2 2）取得被审计单位有关折扣
35、与折让的具体规定和其他）取得被审计单位有关折扣与折让的具体规定和其他文件资料，并抽查较大的折扣与折让发生额的授权批文件资料，并抽查较大的折扣与折让发生额的授权批准情况，与实际执行情况进行核对，检查其是否经授准情况，与实际执行情况进行核对，检查其是否经授权批准，是否合法、真实。权批准，是否合法、真实。（3 3）销售折让与折扣是否及时足额提交给对方，有无虚）销售折让与折扣是否及时足额提交给对方，有无虚设中介、转移收入、私设帐外设中介、转移收入、私设帐外“小金库小金库”等情况。等情况。（4 4）检查折扣与折让的会计处理是否正确。）检查折扣与折让的会计处理是否正确。3.3.存在销货退回的进行应相关检查
36、：存在销货退回的进行应相关检查：检查手续是否符合规定，结合原始销售检查手续是否符合规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确，结合存凭证检查其会计处理是否正确，结合存货项目审计关注其真实性。货项目审计关注其真实性。4.4.本案例中审计人员无效的审计程序有：本案例中审计人员无效的审计程序有：(1)(1)电话询问一些有疑点的问题时，允许巨人零售电话询问一些有疑点的问题时，允许巨人零售公司先同供应商联系并通知此事，并再次打电公司先同供应商联系并通知此事，并再次打电话解释事务所要询问的事项后，审计人员才与话解释事务所要询问的事项后，审计人员才与供应商通话。供应商通话。(2)(2)仅检查复印件。仅检查
37、复印件。(3)(3)打电话得到口头答复后，没有收到书面文件打电话得到口头答复后，没有收到书面文件 就予以认可。就予以认可。(4)(4)审计人员提出质疑后高级审计人员对此不予重审计人员提出质疑后高级审计人员对此不予重视。视。为避免审计失败，需要：为避免审计失败，需要：(1)(1)电话询问时应当保证不被客户所控制。电话询问时应当保证不被客户所控制。(2)(2)口头答复要有书面文件支撑。口头答复要有书面文件支撑。(3)(3)检查原件，与附件相核对。检查原件，与附件相核对。(4)(4)要高度重视基层审计人员提出的质疑，并追加审要高度重视基层审计人员提出的质疑，并追加审计程序。计程序。从函证角度分析 是
38、指注册会计师为了获取影响财务报表或相是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。函证是注册会计师获评价审计证据的过程。函证是注册会计师获取审计证据的重要审计程序，多用于执行审取审计证据的重要审计程序，多用于执行审计和验资业务。通过函证获取的证据可靠性计和验资业务。通过函证获取的证据可靠性较高，因此，函证是受到高度重视并经常被较高，因此，函证是受到高度重视并经常被使用的一种重要程序。使用的一种重要程序。函证的概念：函证的概念：函证的
39、方法：函证的方法：函证分为肯定式函证和否定式函证。函证分为肯定式函证和否定式函证。肯定式函证就是向债务人发出询证函，要求肯定式函证就是向债务人发出询证函，要求其证实所函证的欠款是否正确，无论对错都其证实所函证的欠款是否正确，无论对错都要求复函。要求复函。否定式函证，也称消极式函证，是指只有在否定式函证，也称消极式函证，是指只有在函证的内容与被函证人的记录不一致时，才函证的内容与被函证人的记录不一致时，才予以回复的函证方式。予以回复的函证方式。这里应注意，上述函证方式的选择并不是绝这里应注意，上述函证方式的选择并不是绝对的，有时候两种方式结合起来使用，将其对的，有时候两种方式结合起来使用，将其优
40、缺点互补，可能会更适宜，例如，按照重优缺点互补，可能会更适宜，例如，按照重要性原则，对于大余额账项采用肯定式函证，要性原则，对于大余额账项采用肯定式函证，对于小余额账项则采用否定式函证。对于小余额账项则采用否定式函证。函证的控制函证的控制注册会计师应当采取下列措施对函证实施过程注册会计师应当采取下列措施对函证实施过程进行控制：进行控制：（一）将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录（一）将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；核对；（二）将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计（二）将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；单位有关资料核对；（三）在询证函中指明直
41、接向接受审计业务委托的会计（三）在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函；师事务所回函；（四）询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接（四）询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；发出；（五）将发出询证函的情况形成审计工作记录；（五）将发出询证函的情况形成审计工作记录；（六）将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统（六）将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。计函证结果。注册会计师可通过函证结果汇总表的方式对询证注册会计师可通过函证结果汇总表的方式对询证函的收回情况加以控制。收回的询证函若有差异，函的收回情况加以控制。收回的询证函若有差异，即是函证出现了不符事项
42、，注册会计师应当首先即是函证出现了不符事项，注册会计师应当首先提请被审计单位查明原因，并作进一步分子和核提请被审计单位查明原因，并作进一步分子和核实。如果不符事项构成错报，应当重新考虑实施实。如果不符事项构成错报，应当重新考虑实施审计程序的性质，时间和范围。审计程序的性质，时间和范围。对函证结果的总结和评价对函证结果的总结和评价注册会计师应将函证的过程和情况记录在工作注册会计师应将函证的过程和情况记录在工作底稿中，并据以评价函证的可靠性。在评价函底稿中，并据以评价函证的可靠性。在评价函证的可靠性时，应当考虑：对询证函的涉及，证的可靠性时，应当考虑：对询证函的涉及，发出及收回的控制情况，被询证者
43、的胜任能力，发出及收回的控制情况，被询证者的胜任能力，独立性，授权回函情况，对函证项目的而了解独立性，授权回函情况，对函证项目的而了解及其客观性，被审计单位施加的权限或回函中及其客观性，被审计单位施加的权限或回函中的限制。的限制。巨人零售公司虚构几百个曾被供应商索价过高的赊购巨人零售公司虚构几百个曾被供应商索价过高的赊购事项，减少应收账款事项，减少应收账款1717万美元。罗斯会计师事务所为万美元。罗斯会计师事务所为调查这些问题，从巨人零售公司提供的名单中，随意调查这些问题，从巨人零售公司提供的名单中，随意抽取几个供应商，然后给它们打电话，求证索价过高抽取几个供应商，然后给它们打电话，求证索价过
44、高是否真实。然而，在是否真实。然而，在1515个电话求证过程中，会计师居个电话求证过程中，会计师居然允许巨人公司先同供应商联系并通知此事，接着又然允许巨人公司先同供应商联系并通知此事，接着又打了个电话，再一次解释事务所要询问的事项。随后打了个电话，再一次解释事务所要询问的事项。随后才把电话递给会计师，直至那时，罗斯会计师事务所才把电话递给会计师，直至那时，罗斯会计师事务所的会计师才能与供应商通话。罗斯会计师事务所据此的会计师才能与供应商通话。罗斯会计师事务所据此有限测试接受了巨人零售公司因索价过高而抵减应付有限测试接受了巨人零售公司因索价过高而抵减应付账款的理由。账款的理由。在这次审计中，最能
45、引起关注的是在这次审计中，最能引起关注的是:事务所竟事务所竟然允许巨人的管理部门向审计聘约小组的一些然允许巨人的管理部门向审计聘约小组的一些成员施加压力，审计工作是在受压的条件下进成员施加压力，审计工作是在受压的条件下进行的。另外，罗斯事务所在实施函证时，对于行的。另外，罗斯事务所在实施函证时，对于明显存在问题及可疑的地方，没有进行进一步明显存在问题及可疑的地方，没有进行进一步调查，而是片面的相信巨人公司的解释之词。调查，而是片面的相信巨人公司的解释之词。总结以上情况，这些都无助于审计人员做出正总结以上情况，这些都无助于审计人员做出正确的审计结论。确的审计结论。关于米尔和莱尔被索价过高的审计分
46、析涉及的背景资料：涉及的背景资料：巨巨人人零零售售公公司司的的管管理理部部门门曾曾向向下下属属两两个个最最大大部部门门的的经经理理米米尔尔和和来来瑟瑟施施加加压压力力，要要求求他他们们假假造造一一份份名名单单，虚虚构构几几百百个个曾曾被被供供应应商商们们因因进进价价过过高高而而要要求求退退款款的的事事项项，这这笔笔金金额额大大约约有有17.717.7万万美美元元。事事务务所所在在电电话话求求证证过过程程中中，同同样样允允许许巨巨人人公公司司事事先先联联系系供供应应商商，这这使使三三个供应商被巨人公司说服并提供假证明。个供应商被巨人公司说服并提供假证明。针对罗斯会计事务所对美国巨人零售公司的针对
47、罗斯会计事务所对美国巨人零售公司的审计程序，我从以下几点分析：审计程序，我从以下几点分析：1 1、审审计计人人员员的的职职业业道道德德。我我们们再再来来看看看看罗罗斯斯事事务务所所的的审审计计人人员员在在调调查查米米尔尔和和莱莱瑟瑟被被索索价价过过高高的的问问题题上上，从从巨巨人人公公司司提提供供的的几几百百个个名名单单中中抽抽查查了了十十五五个个进进行行鉴鉴证证。然然而而，在在这这十十五五个个电电话话求求证证的的过过程程中中，会会计计师师居居然然允允许许巨巨人人公公司司先先同同供供应应商商商商量量此此事事，还还要要一一再再解解释释事事务务所所询询问问事事项项。这这严严重重违违背背了了审审计计
48、人人员员职职业业道道德德中中的的客客观观公公正正、保保守守秘秘密密的的原原则则，是是徇徇私私舞舞弊弊的的表表现现，没有做到对社会公众负责。没有做到对社会公众负责。2、电话收集审计证据的正确性 询询问问本本身身不不足足以以发发现现认认定定层层次次存存在在的的重重大大错错报报，也也不不足足以以测测试试内内部部控控制制运运行行的的有有效效性性，注注册册会会计计师师还还应应当当实实施施其其他他审审计计程程序序获获取取充充分分、适适当当的的审审计计证证据据。电电话话询询证证不不可可作作为为独独立立证证据据，但但可可与与其其他他实实物物证证据据互互为为佐佐证证。电电话话询询问问形形成成证证据据务务必必满满
49、足足一一些些关关键键要要素素。例例如如：一一事事一一问问，交交待待清清楚楚谈谈话话双双方方身身份份，谈谈话话主主要要内内容容明明确确，条条理理清清晰晰，无无误误解解，对对确确认认内内容容需需向向谈谈话话对对象象明明确确等等，另另务务必必对对谈谈话话录录音音并并告告知知。针针对对罗罗斯斯会会计计事事务务所所的的电电话话询询问问，审审计计师师在在巨巨人人公公司司于于供供应应商商串串通通后后才才与与供供应应商商通通话话，并并没没有有实实行行录录音音，也也没没有有执执行行其其他他审审计计程程序序，这这样样获获取取的的审审计计证证据据的的充充分分性性和和适适当当性性都有待考究都有待考究。3、审计程序中要
50、制定和实施的控制 审审计计实实施施过过程程的的质质量量控控制制是是整整个个审审计计项项目目质质量量控控制制的的关关键键，实实施施过过程程的的质质量量控控制制不不好好，整整个个审审计计项项目目的的质质量量控控制制就就成成了了无无根根之之木木。题题中中说说电电话话求求证证以以及及其其他他一一些些有有限限的的测测试试就就是是罗罗斯斯事事务务所所接接受受巨巨人人公公司司应应索索价价过过高高而而抵抵减减应应付付账账款款的的理理由由，这这样样轻轻率率的的审审计计程程序序严严重重影影响响到到审审计计报报告告的的真真实性。实性。4、保持审计工作的独立性的重要性 审审计计独独立立性性其其对对审审计计工工作作来来