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1、第七章 长期股权投资第一节 长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原那么知识点1：长期股权投资的分类及初始计量原那么长期股权投资在取得时，应按初始投资本钱入账。长期股权投资的初始投资本钱，应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。本章所指长期股权投资，包括以下内容：1投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；2投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；3投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；4投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活泼市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投
2、资。非上市股份、大局部有限责任公司，局部有限责任公司也可能存在公允价值可以可靠计量的情况复习：金融资产，长期持有的上市股票投资，如果没有超过20%，要考虑是否有重大影响；如果没有，那么为可供出售金融资产；如果有，属于权益法核算；短期持有，是交易性金融资产。二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量一企业合并概述知识点2：企业合并企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。关键要看有关交易或事项发生前后，是否引起报告主体的变化。站在公司法的角度讲，合并分为三类：第一类是吸收合并，A+B=A，B的法人资格丧失。第二类是新设合并，A+B=C，A和B的法人资格灭失，形成新的法人
3、主体C。第三类是控股合并，是通过股权到达的一种合并，A+B=A+B在控股权发生变化的时候要清楚，是控制权的转移，意味着编制合并会计报表的主体发生变化。企业合并形成的长期股权投资，初始投资本钱确实定应区分企业合并的类型，分别同一控制下控股合并与非同一控制下控股合并确定形成长期股权投资的初始投资本钱。同一控制下的企业合并。合并前后均受同一方或相同多方的最终控制且该控制并非暂时性。直接控制权发生转移，最终控制权未发生转移。一般多为集团内合并。非同一控制下企业合并。参与合并各方在合并前后不受同一方或相同多方的最终控制的合并交易，即除判断属于同一控制下企业合并的情况以外的其他企业合并。直接控制权、最终控
4、制权都发生了转移。辨析：如果股权转移时，只是局部的转移，并不导致控制权发生转移，不属于上述的两种情形二同一控制下的企业合并形成的长期股权投资非市场行为，权益结合法知识点3：同一控制下合并形成的长期股权投资对于同一控制下的企业合并，从能够对参与合并各方在合并前及合并后均实施最终控制的一方来看，最终控制方在企业合并前及合并后能够控制的资产并没有发生变化。因此，在同一控制下的企业合并，合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方通过企业合并形成的对被合并方的长期股权投资，其本钱代表的是在被合并方账面所有者权益中享有的份额。合并方取得的净资产账面价值的份额与支付的
5、对价账面价值的差额，应当调整资本公积仅指资本溢价或股本溢价；资本公积缺乏冲减的，调整留存收益。同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承当债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资本钱。长期股权投资初始投资本钱与支付的现金、转让的非现金资产以及所承当债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积资本溢价或股本溢价缺乏冲减的，调整留存收益。合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资本钱。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资本钱与
6、所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积资本溢价或股本溢价缺乏冲减的，调整留存收益。具体进行会计处理时，在合并日应按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，借记“长期股权投资科目，按应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利科目，按发行权益性证券的面值贷记“股本科目，按其差额，贷记“资本公积资本溢价或股本溢价科目：如为借方差额，应借记“资本公积资本溢价或股本溢价科目，资本公积(资本溢价或股本溢价)缺乏冲减的，借记“盈余公积、“利润分配未分配利润科目。三非同一控制下的企业合并市场行为，讨价还价，采用公允价值，购置法购置方在购置日应当区别以下情况确定合并本钱,并
7、将其作为长期股权投资的初始投资本钱。知识点4：非同一控制下的一次交易形成的长投1.一次交换交易实现的企业合并，合并本钱为购置方在购置日为取得对被购置方的控制权而付出的资产、发生或承当的负债以及发行的权益性证券的公允价值。购置方为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和也应当计入企业的合并本钱。该直接费用不包括为企业发行债券或者承当其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。具体进行会计处理时，对于非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购置日按企业合并本钱(不含应自被投资单位收取的现金股利或利润)，借记“长期股权投资科目，按享有被投资单位已宣告但尚
8、未发放的现金股利或利润，借记“应收股利科目，按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款等科目，按其差额，贷记“营业外收入或借记“营业外支出等科目。涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记“主营业务收入科目，并同时结转相关的本钱。涉及增值税的，还应进行相应的处理。【例2】A公司于206年3月31日取得B公司70%的股权。为核实B公司的资产价值，A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用300万元。合并中，A公司支付的有关资产在购置日的账面价值与公允价值如表5-1所示。假定合并前A公司与B公司不存在任何关联
9、方关系，A公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为9 600万元，至企业合并发生时已累计摊销1 200万元。分析：本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按确定的企业合并本钱作为其初始投资本钱。A公司应进行如下账务处理：借：长期股权投资153 000 000累计摊销 12 000 000贷：无形资产96 000 000银行存款27 000 000含评估费用营业外收入42 000 000知识点5：非同一控制下的屡次交易形成的长投2.通过屡次交换交易分步实现的企业合并，合并本钱为每一单项交易本钱之和。到
10、达企业合并前对持有的长期股权投资采用本钱法核算的，长期股权投资在购置日的本钱应为原账面余额加上购置日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和；到达企业合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的，购置日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得本钱，在此根底上加上购置日新支付对价的公允价值 作为购置日长期股权投资的本钱。【例3】A公司于205年3月以12 000万元取得B公司30%的股权，因能够对B公司施加重大影响，对所取得的长期股权投资按照权益法核算，于205年确认对B公司的投资收益450万元。206年4月，A公司又斥资15 000万元取得B公司另
11、外30%的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣揭发放现金股利或利润。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。本例中A公司是通过分步购置最终到达对B公司实施控制，形成企业合并。在购置日，A公司应进行以下账务处理：借：盈余公积450 000利润分配未分配利润4 050 000贷：长期股权投资 4500 000借：长期股权投资150 000 000贷：银行存款150 000 000购置日对B公司长期股权投资的账面余额=12 450-450+15 000=27 000万元三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资除企业合并形成的长期股权
12、投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照以下规定确定其初始投资本钱：知识点6：以现金取得的其他长期股权投资一以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购置价款作为初始投资本钱。初始投资本钱包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收工程处理。【例4】2007年2月10日，甲公司从证券市场上购入乙公司20的股份，实际支付价款8 000万元，另支付相关税费200万元。购入后作为长期股权投资核算甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资8 200贷：银行存款8 200知识点7：发行权益
13、证券取得的其他长期股权投资二以发行权益性证券取得的长期股权投资，其初始投资本钱为发行权益性证券的公允价值。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入缺乏的，应冲减盈余公积和未分配利润。注意，这里说的是与证券发行直接相关的交易费用，而不是取得股权的手续费【例】206年3月，A公司通过增发9 000万股本公司普通股每股面值1元取得B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该9 000万股股份的公允价值为15 600万元。假定A公司取得该局部股权后，能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，不考虑其他税费。A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资
14、的本钱，账务处理为：借：长期股权投资156 000 000贷：股本90 000 000资本公积股本溢价66 000 000接上：为增发该局部股份，A公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入，账务处理为：(由于不是公开发行，而是定向增发，因此相关手续费需要单独支付。) 借：资本公积股本溢价6 000 000 贷：银行存款6 000 000三投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资本钱，但合同或协议约定的价值不公允的除外。【例题】A公司设立时，其主要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的长
15、期股权投资作为出资投入A公司。投资各方在投资合同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价6000万元。该作价是按照B公司股票的市价经考虑相关交易调整因素后确定的。A公司注册资本为24000万元。甲公司出资占A公司注册资本的20%。取得该项投资后，甲公司根据其持股比例，能够派人参与A公司的财务和生产经营决策。A公司应进行的帐务处理为：借：长期股权投资 60 000 000 贷：实收资本 48 000 000 资本公积资本溢价 12 000 000第二节 长期股权投资的后续计量一、长期股权投资后续计量原那么长期股权投资分别不同情况采用本钱法与权益法确定期末账面余额。二、长期股权投资核算的本钱法一本钱
16、法的概念及其适用范围知识点8：本钱法的概念及其适用范围本钱法，是指投资按本钱计价的方法。长期股权投资的本钱法适用于以下情况：1.企业持有的能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。控制一般存在于以下情况。如：投资企业直接拥有被投资单位50以上的表决权资本，投资企业直接拥有被投资单位50或以下的表决权资本，但具有实质控制权的情况。投资企业对被投资单位是否具有实质控制权，可以通过以下一种或几种情形进行判定：(1)通过与其他投资者的协议投资企业拥有被投资单位50以上表决权资本的控制权。例如，A公司拥有B公司40的表决权资
17、本，c公司拥有B公司30的表决权资本。A公司与C公司达成协议，C公司在B公司的权益由A公司代表。在这种情况下。A公司实质上拥有B公司70表决权资本的控制权，说明A公司实质上控制B公司。(2)根据章程或协议，投资企业有权控制被投资单位的财务和经营政策。例如，A公司拥有B公司45的表决权资本，同时根据协议，B公司的生产经营决策由A公司控制。(3)有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员。这种情况是指。虽然投资企业仅拥有被投资单位50或以下表决权资本，但根据章程或协议有权任免董事会的董事，能够到达实质上控制的目的。(4)在被投资单位董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。这种情况是指，虽
18、然投资企业仅拥有被投资单位50或以下表决权资本。但能够控制被投资单位董事会等类似权力机构的会议，从而能够控制其财务和经营政策。投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司。投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围。投资对子公司的长期股权投资，应当采用本钱法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活泼市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。1共同控制是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。各家权利相当2重大影响是指对一个企业的财务
19、和经营政策有参与决策的权力，但并不能控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。定量：一般认为，大于等于20%，小于等于50%定性：实质上到达重大影响。二本钱法核算知识点9：本钱法的核算采用本钱法核算的长期股权投资，核算方法如下：1.初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的本钱增加长期股权投资的账面价值。2.被投资单位宣告分派的现金股利或利润中，投资企业按应享有的局部，确认为当期投资收益；类似收付实现制、利润压年进行分配但投资企业确认的投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利
20、润的局部，应冲减长期股权投资的账面价值。具体可按以下公式计算：应冲减初始投资本钱的金额投资后至本年末或本期末止被投资单位分派的现金股利或利润投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益投资企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资本钱应确认的投资收益投资企业当年获得的利润或现金股利应冲减初始投资本钱的金额应用上述公式1.计算时，假设计算结果为正数，那么为本期应冲减的投资本钱，在“长期股权投资科目贷方反映；假设计算结果为负数，那么为本期应恢复的投资本钱，在“长期股权投资科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数投资企业已冲减的投资本钱；假设计算结果为零，那么既不冲减也不恢复投资本钱。【例】甲公司205年1
21、月1日以2400万元的价格购入乙公司3%的股份，购置过程中另支付相关税费9万元。乙公司为一家未上市企业，其股权不存在活泼的市场价格。甲公司在取得该局部投资后，未参与被投资单位的生产经营决策。取得投资后，乙公司实现的净利润及利润分配情况如下：注：乙公司205年度分派的利润属于对其204年及以前实现净利润的分配。甲公司每年应确认投资收益、冲减投资本钱的金额及相应的账务处理如下：1205年：当年度被投资单位分派的2 700万元利润属于对其在204年及以前期间已实现利润的分配，甲公司按持股比例取得81万元，应冲减投资本钱。账务处理为：借：应收股利810 000贷：长期股权投资810 000收到现金股利
22、时：借：银行存款810 000贷：应收股利810 0002206年：应冲减投资本钱金额=2700+4800-30003%-81=54万元当年度实际分得现金股利=48003%=144万元应确认投资收益=144-54=90万元账务处理为：借：应收股利1 440 000贷：投资收益 900 000长期股权投资 540 000收到现金股利时：借：银行存款1 440 000贷：应收股利 1 440 000修改条件：207年从乙公司取得利润1 050 000元。应冲减投资本钱金额105144813 0006 0003%13575万元应当冲回的投资本钱75万元借：应收股利1 050 000 长期股权投资 7
23、50 000 贷：投资收益1 800 000修改条件：207年从乙公司取得利润150 000元。应冲减投资本钱金额15144813 0006 0003%135165万元应当冲回的投资本钱135万元借：应收股利 150 000长期股权投资1 350 000贷：投资收益 1 500 000注意，看投资后累计投资收益的发生金额！三、长期股权投资核算的权益法一权益法的概念及其适用范围权益法，是指投资以初始投资本钱计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，即对合营企业投资及对联营企业投资
24、，应当采用权益法核算。二权益法核算知识点10：权益法下对投资本钱的调整1.投资本钱1初始投资本钱大于取得投资时应享有被投资单位可识别净资产公允价值份额的，该局部差额从本质上是投资企业在取得投资过程中通过购置作价表达出的与所取得股权份额相对应的商誉及不符合确认条件的资产价值。初始投资本钱大于投资时应享有被投资单位可识别净资产公允价值的份额，两者之间的差额不要求对长期股权投资的本钱进行调整。成交价格不等于公允价值2初始投资本钱小于取得投资时应享有被投资单位可识别净资产公允价值份额的，两者之间的差额表达为双方在交易作价过程中转让方的让步，该局部经济利益流入应作为收益处理，计入取得投资当期的营业外收入
25、，同时调整增加长期股权投资的账面价值。公允价格与成交价孰高原那么。知识点11：权益法下对投资收益确实认2.投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的局部，相应减少长期股权投资的账面价值。对于现金股利确实认仍然适用本钱法的原那么。知识点12：权益法下对亏损确实认3.投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承当额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资单位净投资的长
26、期权益，通常是指长期应收工程。比方，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收方案、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：冲减长期股权投资的账面价值；长期股权投资的账面价值缺乏以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收工程的账面价值；经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承当额外义务的，应按预计承当的义务确认预计负债，计入当期投资损失。被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债
27、的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。注意：除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，应在账外备查登记。知识点13：对被投资单位净损益的调整4.投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可识别资产等的公允价值为根底，对被投资单位的净利润进行调整后确认。被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。比方，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为根底计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单
28、位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。在进行有关调整时，应当考虑具有重要性的工程。值得注意的是，存在以下情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因：无法可靠确定投资时被投资单位各项可识别资产等的公允价值；投资时被投资单位可识别资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小；其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。知识点14：权益法下其他权益变动的处理5.投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按持股比例计
29、算应享有或者承当的份额，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或者减少资本公积其他资本公积。借记或贷记“长期股权投资其他权益变动科目，贷记或借记“资本公积其他资本公积科目。四、长期股权投资的减值和处置知识点15：长期股权投资的减值和处置一减值1.按照本钱法核算的、在活泼市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值，应当按照企业会计准那么第22号金融工具确认和计量有关规定确定其可收回金额和应予计提的减值准备。2.其他长期股权投资的减值，应当按照企业会计准那么第8号资产减值有关规定确定其可收回金额和应予计提的减值准备。3.计提减值准备的账务处理借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备上述
30、有关长期股权投资的减值准备在提取以后均不得转回。二处置处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益投资收益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的局部按相应比例转入当期损益投资收益。出售采用权益法核算的长期股权投资时，还应按处置长期股权投资的投资本钱比例结转原记入“资本公积其他资本公积科目的金额，借记或贷记“资本公积其他资本公积科目，贷记或借记“投资收益科目。【例】A企业原持有B企业40%的股权，206年12月20日，A企业决定出售10%，出售时A企业账面上对B企业长期股权投资的构成为：本钱1 800万元，损益调整480万元，其他权益变动300万元。出售取得价款705万元。1A企业确认处置损益的账务处理借：银行存款7 050 000 贷：长期股权投资6 450 000 投资收益 600 0002除应将实际取得价款与出售长期股权投资的账面价值进行结转，确认出售损益以外，还应将原计入资本公积的局部按比例转入当期损益。借：资本公积其他资本公积750 000贷：投资收益 750 000