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1、审计学2009年暑期双专班第2章财务报表审计的基本概念谢少敏AAA的审计定义 审计是一个为确定关于经济行为及经济现象的声审计是一个为确定关于经济行为及经济现象的声明（明（assertionsassertions）和既定标准之间的符合程度，而）和既定标准之间的符合程度，而对这种声明有关的证据进行客观收集、评定，并对这种声明有关的证据进行客观收集、评定，并将结果传达给利害关系人的有组织的过程。将结果传达给利害关系人的有组织的过程。AAAAAA基础审计概念委员会基础审计概念委员会财务报表审计的框架then communicates results toestablished criteriamana
2、gement assertionsinterested usersevidenceaccumulates and evaluates to determine correspondence betweenAuditor审计人l l 注册会计师应当遵守相关的职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的职业谨慎态度，并对执业过程中获知的信息保密。中国注册会计师审计准则第 中国注册会计师审计准则第1101 1101 号 号 财务报表审计的目标和一般原则第六条 财务报表审计的目标和一般原则第六条Typesofauditorsl l注册会计师（注册会计师（CertifiedPubl
3、icAccountantCertifiedPublicAccountant：CPACPA）指取得注册会计师证书并在会计师事务所执指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。l l CPA CPA是财务报表审计的主体。是财务报表审计的主体。l l内部审计人员（内部审计人员（InternalauditorsInternalauditors）企业内部从企业内部从事内部审计的雇员。事内部审计的雇员。l l政府审计人员（政府审计人员（GovernmentalauditorsGovernmentalauditors）政府政府审计部门
4、、如国家审计署的雇员。审计部门、如国家审计署的雇员。任职资格及其取得途径l l 审计人必须具备的资格以及相关条件。l l Musthavespecific Musthavespecificeducation educationinauditing.inauditing.（通过资格考试）（通过资格考试）l l Musthave Musthaveprofessionalexperience professionalexperiencebeforebecominga beforebecomingacertifiedauditor.certifiedauditor.（资格前实务经历）（资格前实务经历）
5、l l Continuingeducation Continuingeducationisrequiredtomaintainalicenseto isrequiredtomaintainalicensetopracticeauditing.practiceauditing.（继续教育）（继续教育）l l 120hours/3yearsformembersinpublicpractice 120hours/3yearsformembersinpublicpracticel l 90hours/3yearsformembersinnon-publicpractice 90hours/3years
6、formembersinnon-publicpracticel l Technicalqualificationandexperienceintheindustry Technicalqualificationandexperienceintheindustry独立性l l 第七条注册会计师执行鉴证业务时应当保持实质上和形式上的独立，不得因任何利害关系影响其客观、公正的立场。中国注册会计师职业道德规范指导意见 中国注册会计师职业道德规范指导意见实质和形式l l实质上的独立，指注册会计师在发表意见时其专实质上的独立，指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响，公正执业，保持客观和专业怀业判断不受
7、影响，公正执业，保持客观和专业怀疑；疑；l l形式上的独立，是指会计师事务所或鉴证小组避形式上的独立，是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。受到损害。l l社会公众往往通过形式上的独立性来推测实质上社会公众往往通过形式上的独立性来推测实质上的独立性。的独立性。应有的职业谨慎l l 所谓应有的职业谨慎，是指注册会计师履行专业职责时应当具备的专业胜任能力，具有一丝不苟的责任感并保持应有的慎重态度。l l 最低标准：遵循审计准则l l
8、 核心内容：保持职业怀疑态度职业怀疑态度l l第三十条第三十条职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。中国注册会计师鉴证业务基本准则 中国注册会计师鉴证业务基本准则“CompetitorsofWorldComwereapparentlydebating:Howdotheydoit?Howarethesepeopleproducin
9、gthisprofitrecord?Wecantdoit.Wearecompetingagainstthem.Wethinkwearedoingeverythingweoughttobedoing,andwejustcantproducethiskindofperformance.”SenatorSarbanes,SenateFloor,July8,2002职业怀疑态度意味着l l 在进行询问和实施其他审计程序时，不能因轻信管理层和 在进行询问和实施其他审计程序时，不能因轻信管理层和治理层的诚信而满足于说服力不够的审计证 治理层的诚信而满足于说服力不够的审计证 据。据。l l 不应将审计中发现
10、的舞弊视为孤立发生的事项，还应当考 不应将审计中发现的舞弊视为孤立发生的事项，还应当考虑，发现的错报是否表明在某一特定领域存在舞弊导致的 虑，发现的错报是否表明在某一特定领域存在舞弊导致的更高的重大错报风险。更高的重大错报风险。l l 如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计 如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，可能表明某项审计证据不可靠，因此应当追 证据不一致，可能表明某项审计证据不可靠，因此应当追加必要的审计程序。加必要的审计程序。中国注册会计师审计准则第 中国注册会计师审计准则第1101 1101号 号 财务报表审计的目标和一般原则指南 财务报表审计的
11、目标和一般原则指南职业怀疑态度的必要性l l 在整个审计过程中，职业怀疑态度十分必要。职业怀疑态度有助于降低以下风险：忽略了可疑的情况；在决定证据收集程序的性质、时间和范围时使用了不恰当的假设；对证据进行了不恰当的评价。中国注册会计师审计准则第 中国注册会计师审计准则第1101 1101号 号 财务报表审计的目标和一般原则指南 财务报表审计的目标和一般原则指南保密责任的必要性l l审计所需要的证据资料中，有可以通过财务报表审计所需要的证据资料中，有可以通过财务报表向外部公布的信息，也有被竞争对手得知会给客向外部公布的信息，也有被竞争对手得知会给客户带来不利的内部信息。户带来不利的内部信息。l
12、l审计人信守保密义务，建立审计人和客户之间的审计人信守保密义务，建立审计人和客户之间的信任关系，是顺利实施审计的不可缺少的条件。信任关系，是顺利实施审计的不可缺少的条件。l l如果审计人没有正当理由泄露在审计中知悉的客如果审计人没有正当理由泄露在审计中知悉的客户的商业秘密，或者给客户留下缺乏保密责任感户的商业秘密，或者给客户留下缺乏保密责任感的印象，客户在提供资料上可能会采取不配合的的印象，客户在提供资料上可能会采取不配合的态度，甚至要求取消审计合同。态度，甚至要求取消审计合同。敏感性问题l l 第二十二条 第二十二条 如果存在下列事项，注册会计师应当根据相关 如果存在下列事项，注册会计师应当
13、根据相关法律法规的规定，考虑是否需要及时将这些事项告知银行 法律法规的规定，考虑是否需要及时将这些事项告知银行监管机构：监管机构：构成重大违反法律法规的事项；构成重大违反法律法规的事项；影响商业银行持续经营的事项或情况；影响商业银行持续经营的事项或情况；出具非标准审计报告。出具非标准审计报告。l l 基于履行保密责任的需要，审计人向审计客户外部的管理 基于履行保密责任的需要，审计人向审计客户外部的管理当局报告所发现的违法行为时，通常需要事先告知审计客 当局报告所发现的违法行为时，通常需要事先告知审计客户管理层。向律师咨询有助于审计人判断公开违法行为的 户管理层。向律师咨询有助于审计人判断公开违
14、法行为的理由是否正当。理由是否正当。中国注册会计师审计准则第 中国注册会计师审计准则第1613 1613号 号 与银行监管机构的关系 与银行监管机构的关系 认定存货1,000万元1.1.记录的存货记录的存货1,0001,000万元实际万元实际存在；存在；2.2.存货存货以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录（以上为明确）。的计价或分摊调整已恰当记录（以上为明确）。3.3.所有应当记录的存货均以记录；所有应当记录的存货均以记录；4.4.记录的存货都由被审计单位拥有（以上为记录的存货都由被审计单位拥有（以上为隐含隐含）。Managem
15、ent Assertionsl Occurrence and rights and obligations（发生以及权利和义务）（发生以及权利和义务）l Completeness（完整性）（完整性）l Classification and understandability（分类和可理解性）分类和可理解性）l Accuracy and valuation（准确性和计价）（准确性和计价）Example:Cashl lExistence:Existence:l lRights or obligations:Rights or obligations:l lCompleteness:Complete
16、ness:l lValuation:Valuation:Overstatementfake bank accountoverstated cash on handRestrictions in usecompensating cashUnderstatementOff-balance sheet assetForeign currencyl l详细审计：以个别业务为单位形成审计证据。参详细审计：以个别业务为单位形成审计证据。参考教科书考教科书pp.19-20pp.19-20l l抽样审计：以会计认定为单位形成审计证据。抽样审计：以会计认定为单位形成审计证据。l l 在财务报表审计中，由于审计资
17、源的限制和审计权限 在财务报表审计中，由于审计资源的限制和审计权限的制约，复核所有经济业务的详细审计方法在审计费 的制约，复核所有经济业务的详细审计方法在审计费用上和物理可能性上已变得不现实和不必要。参考教 用上和物理可能性上已变得不现实和不必要。参考教科书 科书p.21 p.21“认定”的审计意义l l根据审计重要性和审计风险，运用统计抽样和选根据审计重要性和审计风险，运用统计抽样和选择的办法，择的办法，通过对一部分交易或事项的复查来取通过对一部分交易或事项的复查来取得关于得关于审计主题审计主题的证据。的证据。l l 考虑审计对象的重要性和风险程度后策略性地形成审 考虑审计对象的重要性和风险
18、程度后策略性地形成审计重点。计重点。l l 通过评价内部控制的有效性间接地验证会计记录是否 通过评价内部控制的有效性间接地验证会计记录是否可靠。可靠。l l 采用 采用利用一部分的证据资料，形成关于 利用一部分的证据资料，形成关于具体审计目标 具体审计目标的 的支持 支持证据并据以得出结论的 证据并据以得出结论的测试 测试证明形式。证明形式。现代财务报表审计的特点测试证明的基本思路1.1.将基本命题翻译为对应于各个财务报表项目的将基本命题翻译为对应于各个财务报表项目的列报和披露认定；列报和披露认定；2.2.再将列报和披露认定翻译为对应于各个账户余再将列报和披露认定翻译为对应于各个账户余额认定；
19、额认定；3.3.再将账户余额认定翻译为再将账户余额认定翻译为与各类交易和事项相与各类交易和事项相关的认定关的认定。4.4.根据认定确定可以直接证明的个别命题、即具根据认定确定可以直接证明的个别命题、即具体审计目标。体审计目标。认定和具体审计目标的关系交易和事项账户财务报表项目财务报表交易和事项认定账户余额认定列报和披露认定基本命题具体审计目标具体审计目标具体审计目标测试证明的基本方法l l 根据财务信息的形成过程划分业务循环。l l 以业务循环为单位执行测试程序。l l控制测试控制测试评价内部控制的评价内部控制的运行有效性运行有效性l l实质性程序实质性程序对各类交易、账户余额、列报实对各类交
20、易、账户余额、列报实施的施的细节测试细节测试和和实质性分析程序实质性分析程序。l l将财务报表与会计记录相核对，检查财务报表编制 将财务报表与会计记录相核对，检查财务报表编制过程中所作的会计调整等。过程中所作的会计调整等。基本命题l l 财务报表审计的目标决定基本命题：财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制（合法性）制度的规定编制（合法性）；财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量（公允单位的财务状况、经营成果和现金流量（公允性）性）。认定和具体审计目标l l认定是
21、管理层的声明，其内容经过企业信息披露认定是管理层的声明，其内容经过企业信息披露制度的规范，具有普遍性；制度的规范，具有普遍性；l l具体审计目标是审计人为了确定管理层的认定是具体审计目标是审计人为了确定管理层的认定是否恰当需要确认的事项否恰当需要确认的事项，因审计人对被审计单位，因审计人对被审计单位的经营风险和审计重要性的考虑的不同而不同。的经营风险和审计重要性的考虑的不同而不同。l l具体审计目标是针对具体审计目标是针对每个审计项目的认定每个审计项目的认定确定的确定的个别命题。个别命题。细节测试l l 细节测试是对各类交易、账户余额、列报的具体细节进行的测试，目的在于直接识别财务报表认定是否
22、存在错报。l l 细节测试适用于对各类交易、账户余额、列报认定的测试，尤其是对存在或发生、计价认定的测试。参考教科书 参考教科书p.336 p.336l l现金账户的期末余额是否正确，通过现金账户的期末余额是否正确，通过“监盘监盘”，将库存现金和现金日记账进行核对。，将库存现金和现金日记账进行核对。实质性分析程序l l在实质性测试过程中使用的分析程序（参考教科在实质性测试过程中使用的分析程序（参考教科书书pp.347-349pp.347-349）。）。l l当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计师次的检查风险
23、降至可接受的水平时，注册会计师可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。程序。l l 在主营业务收入的测试中，运用分析程序确定收入变 在主营业务收入的测试中，运用分析程序确定收入变化幅度较大的月份，将其作为测试的重点。化幅度较大的月份，将其作为测试的重点。OccurrenceDisclosedevents,transactions,andothermattershaveoccurredandpertaintotheentity.（披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关。）财务报表要素是真实的、没有被高估。Alldisclosures
24、thatshouldhavebeenincludedinthefinancialstatementshavebeenincluded.(所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。）Completeness漏记/低估MortgageNotePropertyDeedFinancialinformationisproperlypresentedanddescribed,anddisclosuresareclearlyexpressed.（财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚。）Classification&understandabilityFinancialandotherinformat
25、ionaredisclosedfairlyandatappropriateamounts.（财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。）Accuracyandvaluation财务信息的形成过程接受订单 发 货 收款处理 债权回收应收帐款管理折扣和退货处理资源调度计划选择供应商签订合同 验 收应付帐款管理支 付生产计划管理成本计算 库存管理固定资产验收固定资产保全管理折 旧经营管理经营管理资料资料总分类账总分类账户户业务报告业务报告合 并决算调整编制报表和其它披露资料财务报表财务报表MDMDA*A*其其它它披露文件披露文件 收入循环采购循环生产、资产管理循环其他循环 投资资金筹措 研究开发活动
26、 人事 法律事务财务报告过程*ManagementDiscussion Analysis参考教科书p.23业务循环l l 根据业务与信息系统的关系分类的、由若干个基本交易及其关联或者派生交易所形成的一组交易（交易循环）。参考教科书pp.263-264基本的业务循环l l 销售收款循环l l 购货付款循环l l 生产循环l l 财务循环l l 其他等。业务程序l l 每个业务循环又包括若干个业务程序。比如，销售收款循环包括：l l接受订单、发货、退货、收款手续、货款回收、债权管理等程序。Example:商品商品交易和事项库存商品账户存货项目资产负债表交易和事项认定账户余额认定列报和披露认定合法性
27、公允性目标具体审计目标具体审计目标具体审计目标确认证据确认 确认证据 证明控制测试l l 生产循环的控制测试例：对客户的内部控制制度进行简易抽查例：对客户的内部控制制度进行简易抽查1.1.存货的发出手续是否按规定办理，是否及时登记 存货的发出手续是否按规定办理，是否及时登记仓库账并与会计记录核对；仓库账并与会计记录核对；2.2.是否定期建立盘点制度，发生的盘盈、盘亏、毁 是否定期建立盘点制度，发生的盘盈、盘亏、毁损、报废是否按规定审批处理。损、报废是否按规定审批处理。实质性程序交易测试l l截至测试截至测试l l 购货截至 购货截至 抽查资产负债表日前后若干日的采购业务 抽查资产负债表日前后若
28、干日的采购业务的原始凭证，确定购货是否已记录在正确的期间 的原始凭证，确定购货是否已记录在正确的期间l l 销货截至 销货截至 抽查资产负债表日前后若干日的销货与退 抽查资产负债表日前后若干日的销货与退货业务的原始凭证，检查销货业务的会计处理有无跨 货业务的原始凭证，检查销货业务的会计处理有无跨年度现象 年度现象l l所有权所有权l l 抽查有关的购货业务，确定客户对本期增加的存货的 抽查有关的购货业务，确定客户对本期增加的存货的所有权；所有权；l l 复核委托代销协议等，确定存放在外部的商品的所有 复核委托代销协议等，确定存放在外部的商品的所有权 权l l 复查董事会会议记录、法律信函、合同
29、等，检查是否 复查董事会会议记录、法律信函、合同等，检查是否有抵押或其他对商品所有权的潜在要求 有抵押或其他对商品所有权的潜在要求实质性测试期末余额测试l l存在或发生：资产负债表上记载的商品在物理上存在或发生：资产负债表上记载的商品在物理上存在：存在：l l 从存货盘点记录中选择项目追查 从存货盘点记录中选择项目追查(逆查 逆查)至存货实物，至存货实物，测试盘点记录是否存在高估。测试盘点记录是否存在高估。l l完整性：资产负债表上记载的商品包含所有库存完整性：资产负债表上记载的商品包含所有库存商品：商品：l l 从存货实物中选择项目追查 从存货实物中选择项目追查(顺查 顺查)至存货盘点记录，
30、至存货盘点记录，测试盘点记录是否存在低估。测试盘点记录是否存在低估。l l计价：商品成本已按照恰当的计价方法计价并已计价：商品成本已按照恰当的计价方法计价并已计提存货跌价准备：计提存货跌价准备：l l 选择存货样本，按照所了解的计价方法对所选择的存 选择存货样本，按照所了解的计价方法对所选择的存货样本重新计算，并与企业的计价进行比较。货样本重新计算，并与企业的计价进行比较。审计中的判断标准l l 审计的判断标准包括两个尺度：l l其一是责任方对鉴证对象进行评价和计量形成其一是责任方对鉴证对象进行评价和计量形成责任方认定时所依据的既定标准，即责任方认定时所依据的既定标准，即GAAPGAAP；l
31、l其二是审计人在对责任方认定与其既定标准的其二是审计人在对责任方认定与其既定标准的符合程度进行判断时所依据的标准，即符合程度进行判断时所依据的标准，即GAASGAAS。GAAP的审计意义l l在现行会计制度的框架下，责任方在现行会计制度的框架下，责任方认定符合既定认定符合既定标准标准(合法性合法性)的程度，表明的程度，表明鉴证对象信息对鉴证鉴证对象信息对鉴证对象的公允反映（公允性）程度。对象的公允反映（公允性）程度。l l审计人根据审计人根据既定标准既定标准对鉴证对象再次进行评价或对鉴证对象再次进行评价或计量，并将结果与责任方认定进行比较，根据比计量，并将结果与责任方认定进行比较，根据比较结果
32、对责任方认定提出鉴证结论。较结果对责任方认定提出鉴证结论。GAAP的意义会计记录 经济业务证据资料 财务报表项目 计量标准和程序 披露标准和程序（一般公认会计原则）责任方认定鉴证结果 比较编表 记账 可检验性可验证性l l可检验性：指通过计量者之间达成共识，保证信可检验性：指通过计量者之间达成共识，保证信息所要反映的事项得到反映、选择应用错误或偏息所要反映的事项得到反映、选择应用错误或偏向得到排除的计量方法的能力（向得到排除的计量方法的能力（“不同有资格的不同有资格的个体独立地验证证据、数据或记录而得出基本相个体独立地验证证据、数据或记录而得出基本相同的计量结果或结论同的计量结果或结论”）。参
33、考教科书）。参考教科书p.39p.39“既定”的意义l l财务报表作为财务报表作为“事实记录、会计惯例和个人判断事实记录、会计惯例和个人判断的综合表现的综合表现”，是人们用会计语言表现的，是人们用会计语言表现的“事实事实”。l l认识主体通过语言等表现事实，实质上是通过某认识主体通过语言等表现事实，实质上是通过某种方法限定事实。种方法限定事实。“从理论上来说，只要通过语从理论上来说，只要通过语言予以表现，就是在事实上添加某种评价言予以表现，就是在事实上添加某种评价”（伊（伊藤，藤，19961996，p.11p.11）。）。l l作为客观存在的事实只有一个，但通过语言等所作为客观存在的事实只有一
34、个，但通过语言等所表现的事实可能有若干个。表现的事实可能有若干个。比如l l企业的财务状况、经营成果以及现金流量是一种企业的财务状况、经营成果以及现金流量是一种“客观事实客观事实”，但作为语言事实的财务报表可以，但作为语言事实的财务报表可以有若干种。有若干种。l l 资本维持标准l l货币资本、购买力资本、物力资本货币资本、购买力资本、物力资本l l 资产评估方法l l历史成本、重置成本、公允价值历史成本、重置成本、公允价值合法性公允性的情况l l GAAP不适用l l不合适的不合适的GAAPGAAP制度和准则的应用制度和准则的应用l lGAAPGAAP本身不完善本身不完善准则需要逐步完善准则
35、需要逐步完善l l GAAP被利用l l通过通过选择选择GAAPGAAP达到某些控制达到某些控制l l通过通过交易安排交易安排避开避开GAAPGAAP的约束的约束参考教科书 参考教科书p.45 p.45如何判断滥用GAAP？实质重于形式持续经营假设l l企业应当以持续经营为基础，根据实际发生的交企业应当以持续经营为基础，根据实际发生的交易和事项，按照企业会计准则易和事项，按照企业会计准则基本准则基本准则和其他各项会计准则的规定进行确认和计量，在和其他各项会计准则的规定进行确认和计量，在此基础上编制财务报表。此基础上编制财务报表。l l企业不应以附注披露代替确认和计量。企业不应以附注披露代替确认
36、和计量。l l以持续经营为基础编制财务报表不再合理的，企以持续经营为基础编制财务报表不再合理的，企业应当采用其他基础编制财务报表，并在附注中业应当采用其他基础编制财务报表，并在附注中披露这一事实。披露这一事实。企业会计准则第 企业会计准则第30 30号 号 财务报表列报第四条 财务报表列报第四条GAAS的审计意义l l财务报表审计是一种特殊的服务：被审计人付费、财务报表审计是一种特殊的服务：被审计人付费、审计人对财务报表使用者保证财务报表的可靠性。审计人对财务报表使用者保证财务报表的可靠性。审计的结果必须得到社会的认可。审计的结果必须得到社会的认可。l l为了获得社会认可，必须保证审计在程序上
37、的客为了获得社会认可，必须保证审计在程序上的客观性。程序上的客观性要求审计人必须根据一定观性。程序上的客观性要求审计人必须根据一定的标准实施审计业务，这个标准也必须是社会认的标准实施审计业务，这个标准也必须是社会认可其公正妥当性的准则。可其公正妥当性的准则。审计规范的体系规范 规范 性 性 质 质注册会计师法 注册会计师法 规范注册会计师的执业行为和审计基本关系的法规 规范注册会计师的执业行为和审计基本关系的法规审计准则 审计准则 规定审计质量和审计程序的专业标准 规定审计质量和审计程序的专业标准质量控制准则 质量控制准则 规定审计质量控制政策和程序的实施标准 规定审计质量控制政策和程序的实施
38、标准职业道德准则 职业道德准则规范注册会计师的职业品德、职业纪律、专业胜任能力和职 规范注册会计师的职业品德、职业纪律、专业胜任能力和职业责任的行为标准 业责任的行为标准职业后续教育准则 职业后续教育准则 规范注册会计师职业后续教育的内容和管理的实施标准 规范注册会计师职业后续教育的内容和管理的实施标准审计准则的定义l l审计准则是指，一般公认的、规定和控制审计业审计准则是指，一般公认的、规定和控制审计业务的质量所必要的、由关于审计的原则、规定和务的质量所必要的、由关于审计的原则、规定和程序所组成的审计框架的总称。程序所组成的审计框架的总称。l l狭义的审计准则是指成文的根本性原则、规则和狭义
39、的审计准则是指成文的根本性原则、规则和手续等集合。包括审计基本准则，审计具体准则手续等集合。包括审计基本准则，审计具体准则和审计实务公告以及执业规范指南。和审计实务公告以及执业规范指南。l l广义的审计准则除了成文的审计准则外，还包括广义的审计准则除了成文的审计准则外，还包括不成文的审计惯例，为这些准则、惯例提供基础不成文的审计惯例，为这些准则、惯例提供基础的职业道德以及职业人士和一般人士都应该坚持的职业道德以及职业人士和一般人士都应该坚持的社会伦理道德和常识。的社会伦理道德和常识。审计准则的性质l l 专业技术准则l l 质量标准l l 行业规范l l 责任条款参考教科书pp.168-174
40、专业技术准则l l为审计人进行合理判断提供客观、具体的技术规为审计人进行合理判断提供客观、具体的技术规定。定。l l 具体准则和实务公告以及执业规范指南 具体准则和实务公告以及执业规范指南l l专业技术准则的内容是否具体和详细、即审计准专业技术准则的内容是否具体和详细、即审计准则的精确度对财务报表审计的质量控制的有效性则的精确度对财务报表审计的质量控制的有效性具有很大的影响。具有很大的影响。质量标准l l审计准则是审计职业整体对社会承诺的审计整体审计准则是审计职业整体对社会承诺的审计整体质量标准的规定。审计报告（参考教科书质量标准的规定。审计报告（参考教科书p.379p.379）中：中：“我们
41、按照中国注册会计师审计准则的规定我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。执行了审计工作。”等于等于“我们的审计质量满足我们的审计质量满足中国注册会计师审计准则所要求的质量水准。中国注册会计师审计准则所要求的质量水准。”l l有效的审计准则有助于排除审计判断的任意性，有效的审计准则有助于排除审计判断的任意性，保证保证行业一般成员应具备的专业水准行业一般成员应具备的专业水准。行业规范l l作为强制性的行业自律规范，保证作为职业整体作为强制性的行业自律规范，保证作为职业整体的审计业务质量的均衡性。的审计业务质量的均衡性。l l向社会传递审计的作用，传递审计职业通过提供向社会传递审计的作用
42、，传递审计职业通过提供优良的审计业务为社会公益做出贡献存在的信号。优良的审计业务为社会公益做出贡献存在的信号。l l作为审计利害关系人的协议的产物，均衡利益、作为审计利害关系人的协议的产物，均衡利益、调整社会利害关系。调整社会利害关系。调整利害关系l l 审计关系人之间围绕审计发生摩擦或冲突时，通过审计准 审计关系人之间围绕审计发生摩擦或冲突时，通过审计准则求得解决：一方面，审计利害关系人根据审计准则理解 则求得解决：一方面，审计利害关系人根据审计准则理解审计人所起的作用，审计业务的质量以及审计人的责任范 审计人所起的作用，审计业务的质量以及审计人的责任范围，当审计失败发生时，对照审计准则判断
43、可否提起诉讼 围，当审计失败发生时，对照审计准则判断可否提起诉讼;另一方面审计人根据审计准则全力以赴执行审计，同时，另一方面审计人根据审计准则全力以赴执行审计，同时，发生诉讼时通过证明审计是根据审计准则执行的来进行对 发生诉讼时通过证明审计是根据审计准则执行的来进行对抗。抗。l l 审计准则的调整利害关系性质还表现在，审计准则所指示 审计准则的调整利害关系性质还表现在，审计准则所指示的审计的强弱，与审计利害关系人利害相关。的审计的强弱，与审计利害关系人利害相关。审计准则中的利益均衡关系SL利用者 利用者管理当局 管理当局经营者 经营者审计者 审计者强 强 强 强 弱 弱 弱 弱 责任条款l l
44、审计准则是审计人在审计中所能承担的责任范围审计准则是审计人在审计中所能承担的责任范围的规定。审计报告（参考教科书的规定。审计报告（参考教科书p.379p.379）中：）中：“我我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。计工作。”还还=“=“我们仅在中国注册会计师审计准我们仅在中国注册会计师审计准则所要求的范围内承担审计责任。则所要求的范围内承担审计责任。l l有效的审计准则，还可以为法院和管理机构评价有效的审计准则，还可以为法院和管理机构评价审计判断的是非提供客观的标准。也是审计人在审计判断的是非提供客观的标准。也是审计人在诉讼中主张自己的正
45、当性和会计师事务所之间的诉讼中主张自己的正当性和会计师事务所之间的同业互查（同业互查（peerreviewpeerreview）时所依据的重要标准。）时所依据的重要标准。GAAS和审计责任责任种类 责任种类 通常所指 通常所指 审计责任 审计责任违约 违约 未能达到合同 未能达到合同条款的要求 条款的要求未履行业务约定书约定的责任 未履行业务约定书约定的责任过失 过失 缺少应具有的 缺少应具有的合理的谨慎 合理的谨慎 没有按照 没有按照专业准则 专业准则的基本要求执 的基本要求执行审计 行审计欺诈 欺诈 以欺骗或坑害 以欺骗或坑害他人为目的的 他人为目的的故意错误行为 故意错误行为为了达到欺骗
46、他人的目的，明知 为了达到欺骗他人的目的，明知被审计单位的财务报表有重大错 被审计单位的财务报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无 报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告 保留意见的审计报告GAAS和过失l l过失是指在一定条件下缺少应有的合理谨慎。评过失是指在一定条件下缺少应有的合理谨慎。评价价CPACPA是否有过失通常以是否有过失通常以CPACPA在执业时是否遵循在执业时是否遵循了了GAASGAAS为标准的。为标准的。l l普通过失普通过失没有完全遵循没有完全遵循GAASGAAS的要求；的要求；l l重大过失重大过失根本没有遵循根本没有遵循GAASGAAS的要求。的要求。l l遵
47、循遵循GAASGAAS是是CPACPA可以提起抗辩的事由之一。可以提起抗辩的事由之一。不违背GAAS免责l l 最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定（2007年6月4日）l l 注册会计师在审计过程中未保持必要的职业谨慎，存在下列情形之一，并导致报告不实的，人民法院应当认定会计师事务所存在过失：不违背GAAS免责（一）违反注册会计师法第二十条第（二）、（三）项的规定；（一）违反注册会计师法第二十条第（二）、（三）项的规定；（二）负责审计的注册会计师以低于行业一般成员应具备的专业水准执（二）负责审计的注册会计师以低于行业一般成员应具备的专业水准执业；业；
48、（三）制定的审计计划存在明显疏漏；（三）制定的审计计划存在明显疏漏；（四）未依据执业准则、规则执行必要的审计程序；（四）未依据执业准则、规则执行必要的审计程序；（五）在发现可能存在错误和舞弊的迹象时，未能追加必要的审计程序（五）在发现可能存在错误和舞弊的迹象时，未能追加必要的审计程序予以证实或者排除；予以证实或者排除；（六）未能合理地运用执业准则和规则所要求的重要性原则；（六）未能合理地运用执业准则和规则所要求的重要性原则；（七）未根据审计的要求采用必要的调查方法获取充分的审计证据；（七）未根据审计的要求采用必要的调查方法获取充分的审计证据；（八）明知对总体结论有重大影响的特定审计对象缺少判断
49、能力，未能（八）明知对总体结论有重大影响的特定审计对象缺少判断能力，未能寻求专家意见而直接形成审计结论；寻求专家意见而直接形成审计结论；（九）错误判断和评价审计证据；（九）错误判断和评价审计证据；（十）（十）其他 其他 违 违 反 反 执业 执业 准 准 则 则、规则 规则 确定的工作程序的行 确定的工作程序的行 为 为。审计报告l l第三条第三条本准则所称审计报告，是指注册会计师根本准则所称审计报告，是指注册会计师根据中国注册会计师审计准则的规定，在实施审计据中国注册会计师审计准则的规定，在实施审计工作的基础上对被审计单位财务报表工作的基础上对被审计单位财务报表发表审计意发表审计意见的书面文
50、件见的书面文件。l l第四条第四条注册会计师应当在审计报告中清楚地表达注册会计师应当在审计报告中清楚地表达对财务报表的意见，并对出具的审计报告对财务报表的意见，并对出具的审计报告负责负责。中国注册会计师审计准则第 中国注册会计师审计准则第1501 1501号 号 审计报告 审计报告 审计报告的类型123牵扯性和审计意见的类型审计范围受限制无保留意见重要否？受被审计单位严重限制要否定意见否定意见影响出意见无法表示意见能用替代程序否？有无不公允影响保留意见重要否？YesYesYesYesYesYesYesYesNoNoNoNoNoNoNoNo审计范围受到限制的情况l l受客户和审计人双方都无能为力