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1、基于成本信息的管理控制系统 本篇体现了现代成本会计的“经营控制”这个主题。本篇包括：第十四章 全面预算管理 第十五章 标准成本系统 第十六章 分权组织内部绩效评价全面预算管理 企 业 的 全 面 预 算 管 理 通 过 全 面 预 算 加 以 体 现。全面 预 算 在 经 济 资 源 配 置 方 面 体 现 了 企 业 发 展 的 战略。本 章 讨 论 全 面 预 算 管 理 的 基 本 框 架、全 面 预 算 编制原理以及全面预算的实现形式。具体包括：全面预算基本框架 全面预算编制原理 全面预算管理的实现形式 第一节 全面预算基本框架 全 面 预 算 是 以 货 币 为 计 量 单 位，将
2、企 业 决 策 目 标所 涉 及 经 济 资 源 的 配 置，以 计 划 的 形 式 具 体 地、系 统 地 反 映 出 来。简 而 言 之，全 面 预 算 就 是 决 策目标的具体化。在 市 场 经 济 环 境 下，企 业 的 一 切 活 动 都 要 以 市 场为 导 向。企 业 的 全 面 预 算 也 不 能 例 外。企 业 全 面预 算 一 头 连 着 市 场，一 头 连 着 企 业 内 部。企 业 根据 其 内 外 部 环 境 及 所 面 临 的 市 场 制 定 发 展 战 略，企 业 全 面 预 算 从 资 源 配 置 方 面 配 合、支 持 企 业 发展战略的实施。从 某 种 意
3、义 上，企 业 全 面 预 算 实 现 了 企 业 物 流、资 金 流、信 息 流 以 及 人 力 资 源 配 置 的 有 机 整 合。同 时，企 业 全 面 预 算 在 一 定 程 度 上 实 现“企 业 管理 的 重 心 是 财 务 管 理，财 务 管 理 的 重 心 是 现 金 流量 管 理”的 观 念。通 过 全 面 预 算 将 权 责 发 生 制 转化为现金流量制。企 业 全 面 预 算 使 企 业 的 日 常 财 务 管 理 程 序 化 和 制度 化，它 是 企 业 管 理 控 制 系 统 的 核 心 内 容，也 是被现代企业实践证明行之有效的管理工具。本节讨论：以市场为导向的全面
4、预算基本框架 全面预算的组织保障：企业预算管理委员会一、以市场为导向的全面预算基本框架 全 面 预 算 的 编 制 方 法 随 着 企 业 的 性 质 和 规 模 的 不同 而 不 尽 相 同，但 是，一 个 完 整 的 全 面 预 算 应 包括 经 营 预 算、财 务 预 算 和 资 本 预 算 三 大 部 分。其具体内容包括如下：（一）经 营 预 算。经 营 预 算 包 括 销 售 预 算、生 产预 算、直 接 材 料 预 算、直 接 人 工 预 算、制 造 费 用预算、产成品预算和销售与管理费用预算。一、以市场为导向的全面预算基本框架 严 格 地 说，销 售 预 算、生 产 预 算、直
5、接 材 料 预 算 和 直 接 人 工 预 算 不 完 全 属 于成本会计学科的范畴，但是，它们最终都涉及到财务资源的配置问题。只 有 理 解 过 程（根 源）才 能 理 解 结 果。在 全 面 预 算 编 制 过 程 中 不 仅 要“知 其然”，更 要“知 其 所 以 然”。因 此，将 它 们 视 为 全 面 预 算 体 系 的 重 要 组 成 部分。一、以市场为导向的全面预算基本框架（二）财 务 预 算。财 务 预 算 包 括 现 金 预 算、预 计收益表、预计资产负债表和预计现金流量表。（三）资 本 预 算。资 本 预 算 属 于 长 期 预 算（一 年以 上）。其 实，本 书 第 十
6、三 章“基 于 资 本 成 本 的生 产 性 资 产 投 资 决 策”讨 论 的 问 题 就 是“资 本 预算”问题。对此，本章不再赘述。全 面 预 算 各 部 分 之 间 是 相 互 联 系 的。在 市 场 经 济环 境 下，企 业 的 生 产 经 营 活 动 必 须 以 市 场 为 导 向。因 此，销 售 预 算 是 企 业 全 面 预 算 的 基 础 和 起 点，一切预算都要以销售预算为基础。一、以市场为导向的全面预算基本框架 市场环境 销售预算长期销售预算 期末存货预算生产预算销售与管理费 用预算 直接材料预算直接人工预算制造费用预算 产成品预算 现金预算 资本预算二、全面预算的组织保
7、障：企业预算管理委员会 在 企 业 经 营 过 程 中，全 面 预 算 综 合 反 映 了 企 业 不同 层 级、不 同 单 位 在 预 算 期 间 内 应 实 现 的 目 标 和完 成 的 任 务，而 企 业 不 同 层 级、不 同 单 位 的 工 作必须协调一致。从 这 个 角 度 看，全 面 预 算 是 连 接 企 业 内 部 不 同 层级和单位之间沟通的桥梁。全 面 预 算 各 项 指 标 的 确 定 是 它 们 之 间 相 互 协 调 配合的结果。二、全面预算的组织保障：企业预算管理委员会 全 面 预 算 的 编 制 涉 及 到 许 多 部 门，单 靠 财 务 或 会计部门难以完成。
8、企 业 应 该 设 立 超 越 具 体 职 能 部 门 的 预 算 管 理 委 员会，以 便 从 组 织 上 保 障 全 面 预 算 的 顺 利 实 施。由企 业 预 算 管 理 委 员 会 具 体 负 责 全 面 预 算 的 协 调、编制和执行。企 业 预 算 管 理 委 员 会 通 常 由 企 业 总 经 理，分 管 销售、生 产、财 务 等 部 门 的 副 总 经 理 等 高 级 管 理 人员和董事会成员组成。二、全面预算的组织保障：企业预算管理委员会 企业预算管理委员会的主要职责包括：（一）选择与企业目标协调一致的全面预算政策；（二）审查各个部门所编制的预算；（三）对各个部门在预算编制
9、过程中出现的各种矛盾进行协调和解决；（四）汇总编制完整的全面预算，并进行最后审议通过，颁布实施。二、全面预算的组织保障：企业预算管理委员会（五）监 督、检 查、分 析 全 面 预 算 的 执 行 情 况 及 其 结 果，督 促 各 部 门 协 调 一 致 地 完 成 全 面 预 算 所 规 定 的 目 标 和 任 务，并 对 全 面 预 算 执 行 过 程 中 存 在 的 问 题 进 行 收 集、整 理，为编制下一个期间全面预算准备资料。财 务 副 总 经 理 在 企 业 预 算 管 理 委 员 会 中 处 于 比 较 特 殊 的 位置。他 不 仅 要 负 责 对 各 个 部 门、各 个 单
10、位 的 预 算 编 制 工 作的 业 务 技 术 指 导 和 帮 助，而 且 还 要 负 责 收 集 生 产、销 售、采 购 等 部 门 提 供 的 各 种 数 据 资 料，把 各 个 部 门 提 出 的 初 步预算按照一定的方法、程序汇编成全面预算。第二节 全面预算编制原理全面预算编制原理 根 据 上 述 各 项 预 算 之 间 的 关 系，本 节 以 一 个 完 整 的 例 子，进一步讨论全面预算编制原理。（一）销售预算 如 前 所 述，全 面 预 算 以 销 售 预 算 为 出 发 点，其 他 预 算 都 以销 售 预 算 为 基 础，而 销 售 预 算 则 以 销 售 预 测 为 基
11、础。根 据销 售 预 测 的 结 果，可 以 得 到 预 计 销 售 量 和 销 售 价 格。由 此可以得到预计销售收入：预计销售收入预计销售量预计销售价格 根 据 企 业 现 销 和 赊 销 比 例 以 及 赊 销 的 信 用 政 策 便 可 得 到 预计的现金流入量。全面预算编制原理（二）生产预算 如 果 企 业 实 行“适 时 生 产 系 统”（Just-intime，JIT），那 么，预 计 销 售 量 就 是 预 计 生 产 量，销售 预 算 就 是 生 产 预 算 即 销 售 预 算 与 生 产 预 算“合二为一”。但 是，在 现 实 经 济 活 动 中，“适 时 生 产 系 统”
12、所需 要 的 前 提 条 件 难 以 满 足。因 此，对 于 绝 大 多 数企业而言，还必须单独编制生产预算。全面预算编制原理 在“适 时 生 产 系 统”无 法 全 面 推 行 的 情 况 下，生 产 预 算 的 编 制 以 预 计 销 售 量和预计存货为基础。其基本表达式如下：预计销售量（来自销售预算）加上：预计期末产成品存货 需要量合计 减去：预计期初产成品存货 预计生产量全面预算编制原理（三）直接材料预算 直接材料预算是生产预算的具体化，其基本表达式为：预计生产量 乘以：单位产品的材料需要量 预计直接材料需要量 加上：预计期末存货 直接材料需要量 减去：预计期初存货 直接材料预计采购量
13、 乘以：预计材料单位价格 预计直接材料费用金额 减去：不需要在本期支付的部分 预计本期支付直接材料费用全面预算编制原理（四）直接人工预算 直 接 人 工 预 算 也 是 生 产 预 算 的 具 体 化，其 基 本 表达式为：预计生产量（来自生产预算）乘以：单位产品直接人工需要量 预计直接人工的工时需要量 乘以：小时工资率 直接人工费用金额全面预算编制原理 一 般 人 工 工 资 都 需 要 使 用 现 金 支 付。因 此，不 需要另外预计本期现金支付的数额。（五）制造费用预算 如 前 所 述，制 造 费 用 根 据 成 本 性 态 可 以 分 为 变 动性制造费用和固定性制造费用。在 编 制
14、制 造 费 用 预 算 时 必 须 注 意 这 点。同 时，制造 费 用 包 括 属 于 转 账 摊 销 而 非 现 金 支 出 的 折 旧 费用，应该予以扣除。全面预算编制原理 其基本表达式如下：预计直接人工小时 乘以：变动性费用预计分配率 预计变动性制造费用 加上：预计固定性制造费用 预计制造费用合计 减去：折旧费用 预计需用现金支付的制造费用全面预算编制原理（六）产成品预算 产成品预算主要为编制预计收益表和资产负债表提供销售成本和存货信息。根 据 上 述 直 接 材 料 预 算、直 接 人 工 预 算 和 制 造 费 用 预 算，已 经 得 到 产 品 单 位成本数据，根据这个数据可以编
15、制产成品预算和销售成本预算。全面预算编制原理（七）销售与管理费用预算 根 据 成 本 性 态 首 先 将 销 售 费 用 与 管 理 费 用 区 分 为固 定 性 费 用 和 变 动 性 费 用，然 后 根 据 预 计 销 售 量编制销售与管理费用预算。（八）现金预算 现 金 预 算 一 般 由 现 金 收 入、现 金 支 出、现 金 余 缺以及资金的筹集与运用等四个部分。全面预算编制原理 其基本关系如下：期初现金余额（来自上期资产负债表）加上：现金流入量 当期筹资前现金合计 减去：现金流出量 现金多余或短缺 加上：资金的运用或筹集（根据现金余缺和期末现金余额倒推）期末现金余额（根据现金持有量
16、确定，为已知数，列入本期资产负债表）全面预算编制原理 现 金 预 算 是 企 业 现 金 管 理 的 重 要 工 具，它 有 助 于企业事先对其日常的现金需要进行有计划的安排。如 果 没 有 现 金 预 算，就 无 法 事 先 对 现 金 进 行 合 理的平衡、调度，就有可能致使企业陷入财务困境。当 然，这 里 的 现 金 预 算 如 果 再 考 虑 企 业 长 期 投 融资活动的现金流量便得到预计现金流量表。全面预算编制原理（九）预计收益表 在 上 述 各 项 预 算 的 基 础 上，根 据 一 般 会 计 原 则 便可 编 制 预 计 收 益 表。它 实 际 上 是 企 业 的 盈 利 预
17、 测（利润预算）。（十）预计资产负债表 同 样 地，在 上 述 各 项 预 算 的 基 础 上，以 企 业 上 期资 产 负 债 表 为 基 础，根 据 一 般 会 计 原 则 便 可 编 制预 计 资 产 负 债 表。它 实 际 上 是 企 业 的 财 务 状 况 预测。第三节 全面预算管理的实现形式 前 面 根 据 企 业 销 售、生 产 和 供 应 各 个 环 节 对 现 金流 量 的 影 响 以 及 全 面 预 算 各 部 分 之 间 的 联 系，系统地讨论了企业全面预算的编制原理。以 预 算 期 间 某 一 特 定 业 务 量 水 平 来 确 定 相 应 的 数据 并 据 以 编 制
18、 预 算。这 种 预 算 称 为 固 定 或 静 态 预算。然 而，企 业 所 面 临 的 经 济 环 境 具 有 不 确 定 性。因 此，作 为 企 业 日 常 管 理 手 段 的 全 面 预 算 应 该 适应 这 种 不 确 定 性，采 取 不 同 的 形 式。尽 管 全 面 预算 可 以 采 用 不 同 形 式，但 是，就 其 编 制 原 理 而 言，与前述的讨论并没有区别。一、弹性预算 与静态预算相比，弹性预算的主要特点在于：它 是 为 一 定 的 业 务 量 水 平 范 围 而 不 是 为 某 一 特 定 业 务 量 水 平 编 制 的 预 算。其数 据 能 够 适 应 业 务 量
19、水 平 的 变 化 而 自 行 调 整，因 此，弹 性 预 算 更 便 于 区 分 和落实责任。弹性预算是由若干个静态预算构成。二、概率预算 企业在编制预算时涉及到许多经济变量。在 现 实 经 济 活 动 中，难 以 确 定 各 个 变 量 的 数 值，在 众 多 情 况 下，只 能 预 测 其 数 值 及 其 发 生 的 可 能性即概率。为 适 应 这 种 情 况，预 算 的 编 制 就 不 能 单 纯 对 有 关变 量 以 确 定 的 数 值 进 行 加 工 计 算，还 要 借 助 于 概率论基本原理对有关变量进行概率分析。只 有 这 样，才 能 使 得 预 算 所 得 结 果 更 接 近
20、 于 客 观实际情况。三、零基预算 传 统 的 预 算 编 制 方 法 是 从 上 年 度 的 预 算 数 开 始，根 据 预 期 的 预 算 期 间 业 务 量 变 动 情 况 加 上 或 减 去一 定 数 额，在 确 定 预 算 数 时，只 对 新 的 业 务 活 动进 行 成 本 效 益 分 析，而 对 以 往 已 进 行 的 业 务 则 视为理所当然，不再分析。这 种 方 法 称 为 增（减）量 预 算 法。它 以 承 认 现 状的合理性为出发点，过分受到基期预算的束缚。三、零基预算 零 基 预 算 是20 世 纪60 年 代 提 出 的 一 种 全 新 的 预 算编制思想。近年来受到
21、人们的关注和重视。所 谓 零 基 预 算 法 就 是 以 零 为 基 数 的 计 划 与 预 算 编制 方 法。在 进 行 预 算 编 制 时，就 像 整 个 企 业 组 织是 第 一 次 创 立 一 样，对 一 切 业 务 活 动 都 要 从 企 业组 织 的 整 体 利 益 出 发，考 虑 其 重 要 程 度，进 行 成本 效 益 分 析，然 后，按 重 要 性 排 序，分 配 预 算 资源。三、零基预算 零 基 预 算 的 编 制 工 作 量 较 大，要 从 企 业 组 织 的 年 度 总 目 标 出 发，对 各 基 层 的业 务 活 动 逐 一 确 定 方 案，进 行 成 本 效 益
22、分 析，剔 除 各 自 预 算，再 经 过 自 下 而上 权 衡 轻 重，评 分、划 分 等 级，审 查 和 分 配 预 算 资 源，最 后 经 过 汇 总 评 估 而确定。零基预算一般适用于规模较大的公司和政府及非盈利组织。四、滚动预算 前 面 我 们 讨 论 的 预 算 是 按 照 确 定 的 预 算 期 间（通 常 是 一 个会计年度）来编制的。这种预算称为定期预算。由 于 定 期 预 算 一 般 与 预 算 的 会 计 年 度 相 配 合，因 此，便 于实 际 数 与 预 算 数 的 比 较，有 利 于 对 预 算 执 行 结 果 的 考 核、分析和评价。如 果 以 一 年 为 预 算
23、 期，时 间 过 长，编 制 预 算 的 结 果 不 能 完全 适 应 未 来 生 产 经 营 情 况 的 变 化，在 预 算 执 行 后 期，企 业管 理 层 往 往 只 考 虑 剩 余 的 较 短 预 算 期 间 的 经 营 活 动 而 忽 视长远打算，不利于企业长期稳定有序的发展。为了弥补定期预算的缺陷，可以采用滚动预算。四、滚动预算 滚 动 预 算 是 指 在 编 制 一 定 期 间 预 算 的 基 础 上，待执 行 一 段 时 间 后，再 立 即 补 充 一 个 相 应 期 间 的 预算，如 此 向 后 滚 动，从 而 形 成 一 个 不 断 往 后 延 伸而又保持固定预算期的预算。
24、这 样，在 预 算 执 行 过 程 中，随 着 执 行 期 间 的 推 移而 连 续 不 断 地 滚 动 编 制 预 算，在 任 何 一 个 期 间 都存 在 相 应 的 预 算。这 种 预 算 的 主 要 特 点 是：预 算期是连续不断的，始终保持一定期间。四、滚动预算 以 一 年 预 算 期 为 例，预 算 每 执 行 一 个 月，就 要 根据 已 经 执 行 这 个 月 的 经 营 状 况 结 合 执 行 过 程 中 发生 的 变 化 等 信 息，对 剩 余11 个 月 加 以 修 订 和 调 整，并 在 原 来 的 预 算 期 末 随 即 补 充 一 个 月 的 预 算，使得预算期保持
25、12 个月。编 制 滚 动 预 算 时，前 几 个 月 的 预 算 要 尽 量 详 细 完整，后 几 个 月 可 以 粗 略 一 些。随 着 时 间 的 推 移，将 原 先 较 粗 略 的 预 算 调 整 修 正 为 详 细 的 预 算，并随之补充新的预算。四、滚动预算 滚动预算与定期预算相比具有如下特点：第 一，可 以 保 持 预 算 的 完 整 性、连 续 性，从 动 态 中 把 握 企业的未来发展趋势；第 二，有 利 于 企 业 管 理 层 以 长 远 的 眼 光 去 统 筹 企 业 各 项 生产 经 营 活 动，将 近 期 预 算 与 远 期 预 算 较 好 地 联 系 和 衔 接 起
26、来，保证企业的经营管理工作稳定而有序地进行；第 三，在 这 种 预 算 方 式 下，企 业 要 经 常 根 据 实 际 情 况 的 变化，修 订 编 制 预 算，使 预 算 比 较 切 合 实 际，充 分 发 挥 预 算的指导和控制作用，有利于预算的顺利执行和实施。四、滚动预算 当 然，如 果 企 业 没 有 实 行 计 算 机 化 管 理，滚 动 预算的编制工作比较大。在 实 践 中，企 业 应 根 据 具 体 情 况，采 用 不 同 的 全面预算实现形式，以适应企业的不同需要。综 合 上 述，尽 管 全 面 预 算 管 理 具 有 资 源 配 置、管理 协 调、战 略 支 持 和 绩 效
27、考 核 功 能，但 是，这 些功能的有效发挥都要以全面预算的编制为基础。全面预算的编制是实现全面预算管理功能的前提。讨论：1。企业预算有效实施需要哪些前提条件的配合？2。在 你 所 学 习 课 程 中，战 略 管 理、成 本 会 计 学、市 场 营 销 学 等 课 程 在 企 业 预 算 编 制 过 程 中 的 作 用及其关系。3。通 过 企 业 预 算 的 编 制 过 程，你 是 否 赞 同“企 业管 理 的 中 心 是 财 务 管 理，财 务 管 理 的 中 心 是 现 金流量管理”这个观点？为什么？讨论：4。如 何 理 解 企 业 预 算 在 一 定 程 度 上 实 现 了 现 金 流、物 流、信 息 流 以 及 人 力 资源配置的有机整合？5。如何理解财务预算在一定程度上实现了权责发生制与现金流量制的协调？6。借 助 于 预 算，如 何 进 一 步 实 现 企 业 资 源 计 划（ERP）与 会 计 信 息 系 统（AIS）的整合？