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1、税收筹划1税收的概念 税收是国家为实现其职能，凭借政权的力量，按照法定的标准和程序，无偿地、强制地取得财政收入而发生的一种分配关系。税收的特征：强制性：税收是国家凭借政治权利开征的，国家运用法律手段公布征税标准，并用行政手段和司法手段来保证征税任务的完成。每个公民、企业、经济组织等都有依法纳税的义务。对拒不纳税或者逃避纳税者，国家有权强制征收，并有权给与法律制裁。（不知者有没有罪？）无偿性：税收是国家凭借政治权力强制征收的，征收的税款归国家所有，国家对具体纳税人既不需要直接偿还，也不必付出任何代价。固定性：国家在征税之前必须以法律法规的形式，将征税对象，征税比例或数额等标准公布于众，然后按事先
2、公布的标准征收。这种标准制定公布后，在一定时间内保持稳定不变。2税种 流转税类:增值税,消费税,营业税 资源水类:资源税,城镇土地使用税 所得税类:企业所得税,个人所得税 特定目的税:城市维护建设税,土地增值税,财产和行为税类:房产税,车船使用税,印花税,契税.农业税类:农业税,牧业税 关税:3中央税,共享税,全国统一地方税,地方税 中央税:关税，海关代征增值税，消费税，中央企业所得税，非银行金融企业所得税，个人存款利息所得税，铁道、银行总行、保险总公司等部门集中缴纳的营业税、所得税、城市维护建设税等 中央和地方共享税：增值税（中央75%，地方25%），资源税（海洋石油资源税归中央，其他归地方
3、）证券交易印花税（中央94%，地方6%）全国统一地方税：资源税、个人所得税、地方企业所得税、土地增值税、印花税、土地使用税、房产税、车船使用税、遗产税等等 地方税：4增值税 征税范围（一）销售或者进口的货物（二）提供的加工、修理修配劳务 属于征税范围的特殊项目（1）货物期货（实物交割环节纳税）（2）银行销售金银的业务（3）典当业的死当销售业务和寄售业代委托人销售物品（4）既有产品的生产、调拨以及邮政部门以外的其他单位或个人的销售5属于征税范围的特殊行为（1）视同销售货物的行为 委托代销 受托代销 设有两个以上机构并进行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一
4、县（市）的除外 将资产或委托加工的货物用于非应税项目（集体福利，个人消费）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位 将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者 将自产、委托加工或购买的货物用于集体福利或个人消费 将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送给他人6（2）混合销售行为 既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务的，为混合销售行为 处理办法；以生产、批发和零售为主，兼营非应税劳务的企业的混合销售行为，视为销售货物，征增值税；其他单位的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征增值税，征营业税。（50%原则）例如：（1）电视机厂向外地批发100台电视机，送货上门，除货款外还要收取运费。
5、货款属增值税，运费属应征非增值税的劳务，该业务是混合销售业务。按税法规定，全部征增值税。（2）某装潢公司包工包料为某酒家装修，既承担劳务，也销售了材料，前者应征营业税，后者应征增值税，按税法规定，该企业不以生产销售货物为主，全部征营业税。（3）企业财务制度健全的情况下，可以分别纳税。7谁纳增值税 小额纳税人：年销售额在规定以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的纳税人。（规定：生产型年销售额100万元以下，批发零售180万元以下，商业企业属于小规模纳税人的，适用征收率为销售额的4%，其他企业为6%）一般纳税人：超过小规模纳税人标准的企业（适用税率：基本税率17%，低税率：13%）
6、8应纳税额的计算 销售额：纳税人销售货物或者提供劳务向购买方收取的全部价款和价外费用（不包括销项税款）。价外费用：包括：手续费、补贴、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、运输装卸费不包括：销项税款、代交消费税、直接开具给购货方的代垫运费）9不同销售方式下的销售额 折扣销售：销售额和折扣额在同一张发票中反映，按折扣后的余额记销售额 现金折扣：按全额记销售额 实物折扣：该实物作为“视同销售货物”中的“赠送他人”以旧换新：按新货物的同期销售价格确定销售额 还本销售：按销售价格记销售额，不能扣除还本支出。以物易物：双方都作购销处理，以各自发出的货物核算销售额，并计算销项税额；
7、以各自收到的货物核算购货额，并计算进项税额。包装物押金：不记入，但逾期未收回包装物不再退回押金的，并入销售额。(逾期是指按合同约定或超过一年的）销售自己使用过的固定资产：游艇、摩托车、应征消费税的汽车按6%；其他满足以下3个条件的不征：1。属企业固定资产，2。确已使用过，3。销售价格不超过原值。10含税销售额和不含税销售额 实际工作中,一般纳税人把销售额和销项税额合并计价,形成含税销售额.必须换算成不含税销售额,否则会造成重复计税.含税销售额=不含税销售额+所得税=不含税销售额+不含税销售额税率=不含税销售额(1+税率)不含税销售额=含税销售额(1+税率)例如:含税销售额为117 元,不含税销
8、售额=117 元/(1+17%)=100 元增值税销项=17 元=117 元17/117=117 14.53%11出口免税和出口退税1.既免税,也退税免税:出口销售环节不征增值税,消费税退税:退还出口前实际承担的税收负担即:出口销售额0-进项税例如:某公司制造A 产品销售1000万人民币(不含税销售额),进项税款为100万元,销项税款为170万元,实际缴纳增值税70万元.如果该产品是出口的话,则出口免税,销项税款为O,同时还可以退回100万元的进项税.适用范围:有自营出口权的生产企业;有进出口权的外贸企业,外商投资企业自营或委托外贸企业122.免税不退税出口不退税是因为按此政策的出口货物在前一
9、道生产,销售环节是免税的.适用范围:来料加工复出口的货物,列入免税项目的农产品,计划内出口的卷烟,军品等.3.不免税也不退税税法限制出口或禁止的货物:天然牛黄,麝香,铜,铜基合金,白银等.退税率:17%,15%,13%,5%退税计算:1.免,抵,退;2.先征后退13消费税 在增值税的基础上,对少数消费品征收的税,同时征收,在不含增值税销售额的基础上收 11 种产品:卷烟,酒和酒精,化妆品,护肤护发品,贵重首饰及珠宝玉石,鞭炮烟火,汽油,柴油,汽车轮胎,摩托车,小汽车 计算:销售额税率14营业税 营业税纳税义务人:在境内提供应税劳务,转让无形资产或者销售不动产的单位和个人 税目和税率 交通运输业
10、:3%建筑业:3%金融保险业:8%邮电通信业:3%文化体育业:3%娱乐业:5-20%,电子游戏厅20%服务业(饮食,旅游,仓储,租赁,广告):5%转让无形资产:5%销售不动产:5%15企业所得税 征税对象:合法来源,扣除成本后的收益,货币或实物,境内和境外 税率:33%的比例税率 应纳税所得额:应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额 准予扣除的项目:例如:所交纳的增值税?向关联企业借款?(注册资金50%,利息)为对外投资借款,发生的利息?饮食服务行业的提成工资?工效挂钩企业的工资16 软件开发企业的工资总额 职工工会会费,职工福利费,职工教育经费:计税工资总额的2%,14%,1.5%)公益,
11、救济性捐赠:(3%,金融保险业1.5%)业务招待费:(1500 万元以下,不超过千分之五,超过1500万元部分,不超过千分之三.)17个人所得税 个人所得税税率表级数全月应纳税所得额税率%1不超过500元的52500-20001032000-50001545000-2000020520000-4000025640000-6000030760000-8000035880000-100000409超过100000部分4518房产税 依据：中华人民共和国房产税暂行条例(1986.9.15)房产税是以房产为征税对象,依据房产价格或房产租金收入向房产所有人或经营人征收的一种税 房产税的纳税义务人房产税的
12、纳税义务人是房屋的产权所有人.产权属于国家的,由经营管理的单位缴纳;产权属于集体或个人所有的,有集体单位或个人缴纳;产权出典的,由承典人缴纳;产权所有人,承典人不在房产所在地的,或者产权未确定及租典纠纷未解决的,由房产代管人或者使用人缴纳.征税范围:城市、县城、建制镇和工矿区，不包括农村。19 计税依据和税率:-从价计征:按房产原值一次减除10%-30%后的余值计算缴纳.(扣除比例由当地省、市、自治区、直辖市人民政府确定），税率为1.2%.原值：是指“固定资产”科目中记载的房屋原价区分:1.以房产投资联营,分红的,按原值计税;取租的,按从租计税2.融资租赁房屋,实质是分期付款的,按房产余值计税
13、3.新房中央空调,计算在房产原值中的,按房产原值;不计入房产原值的,单独作为固定资产入账的,不征；旧房空调，不计入房产原值。20-从租计征房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。单位出租的，税率为12%，个人出租的，可暂按4%计征（上海市3%）。税收优惠-国家机关、人民团体、军队自用房；文教、卫生等自用房。-个人所有的非营业用房-经财政部批准免税的其他房产危房，企业停产、撤销、闲置不用的房产，经省、市、自治区地方税务局批准）；大修停用等。21印花税 印花税是对经济活动和经济交往中书立、使用、领受具有法律效力的凭证的单位和个人征收的一种税 印花税共有13个税目：1购销合同（30/000)2
14、加工承揽合同（50/000)3建筑工程勘察设计合同（50/000)4建筑安装工程承包合同（30/000)5财产租赁合同（10/00)6货物运输合同（50/000)7仓储保管合同（10/00)8借款合同（0.50/000)229财产保险合同（10/00)10技术合同（30/000)11 产权转移证书（50/000)12营业账簿（50/000)13权利、许可证照每件贴花5元14股权转让（40/00)（20/00)23土地增值税 土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人 纳税人：不论法人自然人，不论经济性质，不论内资外资，不论部门，都应计征。一些情况下的辨识（1）
15、转让的土地使用权不是国有的？（集体的）（2）出售土地使用权的？（出（受）让后开发土地后出售）（3）开发房地产出售？（4）不是转让的？（出让的）（5）没有取得收入？（继承的，赠与的：直系，社团，机关）24（6）房地产的抵押？（7）房地产的交换？（8）以房地产对外投资？（9）合作建房？（10）兼并中受让房地产？（x）（11）房地产评估增值？（12）国家有偿收回国有土地使用权产生的收益？应税收入的确定增值额=收入扣除项目扣除项目：（1）取得土地使用权所支付的金额（2）房地产开发成本25（3）房地产开发费用（4）旧房的评估价格（5）与房地产转让有关的税金（6）财政部规定的其他扣除项目 税率（超额累进）
16、（1）增值额未超过扣除项目的50%的部分，按增值额的30%计征（2）增值额超过扣除项目的50%，未超过100%的部分，按增值额的40%计征（3）增值额超过扣除项目的100%，未超过200%的部分，按增值额的50%计征（4）增值额超过扣除项目的200%的部分，按增值额的60%计征26税收筹划的概念 税收筹划是纳税人（法人、自然人）根据所涉及到现行税法（不限一国一地），在遵守税法，尊重税法的前提下，运用纳税人的权利，根据税法中的“允许”与“不允许”，“应该”与“不应该”以及“非不允许”与“非应该”的项目、内容等，对组建、经营、投资、筹资等活动进行旨在减轻税负的谋划与对策-天津财经学院盖地教授 税收
17、筹划应包括一切采用合法和非违法的手段进行纳税方面的策划和有利于纳税人的财务安排，主要包括节税筹划、避税筹划、转退筹划和实现涉税零风险。中国人民大学张中秀教授27税收筹划的原则 合法性 筹划性 目的性 政策导向性 多变性28合法性 税收筹划必须在不违反税法的前提下进行，应以税法以及会计方面法律、法规、规章为依据。税法方面主要指“中华人民共和国税收征收管理法”、现行各种税法或暂行条例及其“实施细则”、补充规定以及相关政策文件；会计方面主要指“中华人民共和国会计法”、“企业会计制度”、会计准则以及相关财务会计处理规定29筹划性 税收筹划必须在应税行为发生之前进行规划、设计和安排。可以实现测算出税收筹
18、划的效果。在经济活动中，纳税义务具有滞后性，一项经济活动发生后，才会涉及到税收问题，这在客观上提供了纳税前作出筹划的可能性。30目的性 税收筹划的目的性很明确，就是为了“节税”。节税有两层意思：一是选择低“税负”，低税负意味着低的税收成本，低的税收成本意味着高的投资收益率。二是滞延纳税时间，这不是说要欠税，而是说合理推迟计税时间，缓解资金压力，提高货币的时间价值，降低资本成本。31政策导向性 政府为了达到某些经济或社会目的，会有意识的制定一些税收优惠、税收鼓励政策、税收规定差异，以吸引投资者。反过来，投资者为了减轻税负，也应自觉地采取符合政府政策导向的行为。32多变性 道高一尺，魔高一丈。税收
19、政策会随着形势的改变，工作重心的改变而改变，因此，必须密切关注新的形势和变化，不断研究新的政策和法律，进行税收筹划的应变调整。33企业税收筹划的八种基本技术341、免税技术免税技术是指在法律允许的范围内，使纳税人成为免税人，或使纳税人从事免税活动（免税行为），或使征税对象成为免税对象免纳税收的技术。其中免征人包括免税自然人、免税公司和免税团体机构等。例如：某企业经营中有来料加工复出口的货物，则该货物免征增值税、消费税和关税（不能办理出口退税）。再如，在中国境内新创办的软件企业经过认定以后，可以自获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征企业所得税，那么该软件企业在盈利后的两
20、年就是一个免缴企业得税的纳税人。352、减税技术减税技术是指在法律允许的范围下，使纳税人减少应纳税收而直接节税的技术。各国减税的目的有两个，一是照顾目的，例如国家对遭受风、火、水、雾等严重自然灾害的企业可以减轻或者免征企业所得税一年，这就是国家为了照顾性质的减税；另一目的是出于鼓励，例如上述免税技术的软件企业在获利年度后的第三年至第五年减半征收企业所得税，就是国家为了鼓励软件企业的发展。363、税率差异技术税率差异技术是指在法律允许的范围内，利用税率的差异而直接节减税收的技术。这里的税率差异包括税率的地区差异、国别差异、行业差异、企业类型差异等。例如：设在经济技术开发区的生产性外商投资企业，可
21、以减按15%的税率征收企业所得税。而设在经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商企业，可以减按24%的税率征收企业所得税。374、分割技术分割技术是指在法律允许的范围内，使所得财产在两个或更多个纳税人之间进行分割而直接节减税收的技术。例如：某人A 承包经营甲企业，A拥有对企业经营成果的所有权，假设全年应纳税所得额为200000元，按照对企事业单位的承包经营 所得项目适用5%-35%的五级超额累进税率征税，则A应纳个人所得税为200000 x35%-6750=63250；若是5 人一起承包经营甲企业，同样全年应纳税所得额为200000 元，假设5 人均分，则每人的年应纳税所得额为40000 元
22、，则5 人合计要纳个人所得税为：5x(40000 x30%-4250)=38750（元），显然，由于一个纳税人“分割”为5 个纳税人，则减少纳税 63250-38750=24500（元）。385、扣除技术扣除技术是指在法律允许的范围内，使扣除额、宽免额、冲抵额等尽量增加而直接节减纳税，或调整各个计税期的扣除额而相对节税的技术。例如：纳税人发生的与其经营业务直接相关的业务招待费，在计算企业的应纳税所得额时，在以下规定的比例之内，可以据实扣除全年销售（营业）收入净额不超过1500 万元的，不超过全年销售（营业）收入净额的5%；全年销售（营业）收入净额超过1500 万元的部分，不能超过该部分收入的3
23、%。纳税人可以增加扣除额以节减所得税。396、抵免技术 抵免技术是指在法律允许的范围内，使税收抵免额增加而绝对节税的技术。例如：国外所得已纳税款的抵免，研究开发费用等鼓励性抵免。有的国家规定，公司委托科研机构或大学进行科研开发，支付的科研开发费用的65%可直接抵免公司应纳所得税，还规定公司当年科研开发费用超过过去3 年平均数25%的部分，可直接抵免当年的应纳所得税。407、延期纳税技术 延期纳税技术是指在法律允许的范围内，使纳税人延期缴纳税款 而相对节税的技术。延期纳税虽然不能减少纳税人的应纳税额，但对纳税人而言，相当于获得一笔无息贷款，有利于纳税人的资金周转，还能使纳税人享受通货膨胀的益处，
24、因为延期后缴纳的税款由于通货膨胀，货币贬值，相对降低了该笔税额的购买力。同时由于货币的时间价值，纳税人对因节税省下的资金进行投资，可产生更大的收益，对纳税人而言是相对节减税收。例如：国家规定公司的国外投资所得只要留在国外不汇回，就可以暂不纳税，那么把国外投资所得留在国外的公司，就会有更多的资金可供利用，将来可获得更多的收益。418、退税技术 退税技术是指在法律允许的范围内，使税务机关退还纳税人已纳税款而直接节税的技术。例如：在我国，外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资该企业，增加注册资本，或作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5 年的，经投资者申请，税务机关批准，退
25、还其再投资部分已缴纳所得税的40%税款。42企业税收筹划基本程序 由于纳税人的目标不同，参与企业税收筹划的人员不同，有的是企业内部办税人员，有的是税务代理机构，所以企业税收筹划的程序就“千姿百态”，下面是两种普遍性的程序，读者可自行添删修正，以图实用。一般地，企业税收筹划基本程序如下：43企业税收筹划程序1第一步确立节税目标，建立备选方案 根据税收筹划的内容，确定税收筹划的目标，在搜集相关的规定后，建立多种备选方案，注意每一方案的合法性，即可依法而查。第二步建立数学模型，进行模拟测算 这一步弹性很大，尤其是对纳税人经营情况的估计时，容易产生较大偏差，以取过去几年的平均增长率，也可做乐观、悲观和
26、般性的估计，同时考虑各方案的执行成本等因素，然后尽可能建立数学模型，测算各备选方案的结果。第三步根据税后净回报，排列选择方案 所有备选方案的比较都要在成本收益分析框架中进行，按税后净回报进行排列。第四步考虑各种因素，选择最佳方案 对于每一方案，都有很多因素影响，这些因素包括：企业经营中的变化，税收政策的变化，以及宏观的经济周期，政治变化等因素。在考虑各种因素后，选择最佳方案，同时注意最佳方案的独特性，当外界因素发生变化时，最佳方案也该调整了。尤其是在国际税收筹划时，影响因素则更多，这时需要考虑政策的稳定期等国际因素。44第五步协调各部门，付诸实践 任何一个税收筹划方案至少涉及企业的财务会计人员
27、，办税人员和负责财会的总经理，大的策划方案可能涉及供销等更多部门，更多的人员。所以付诸实践前要在各部门之间做更多的沟通协调工作。第六步收集反馈信息，不断修正，提高企业税收筹划能力 这一步对于税收筹划工作而言是最重要的一步，当企业执行了最佳方案后，要进行实际情况和模拟测算情况的对比，分析得失，总结经验和不足，并要积极关注政策的导向，为下一次税收筹划做好准备。45企业税收筹划程序2第一步分析现有企业税收现状 对企业上一会计年度的税收资料汇总，分析各税种中各月上缴的税款数量和比例。第二步具体分析，提供多种税收筹划方案 针对各税种，分析该税种应纳税收的影响因素，并找出企业能操作的各种税收筹划方案。第三
28、步筛选税收筹划方案 对每一税收筹划方案进行成本收益分析，利弊分析，风险分析，可操作性分析，逐一排序，依次准备执行。第四步各部门沟通协调，执行各税收筹划方案 由于此方法是多因素分析法，不是寻找最佳筹划方案，而是对现有的税收情况的分别筹划，所以有很多种筹划方案，可同时执行，所以要求各部门的合作和沟通。第五步分析、总结 分析和总结执行的情况，以备今后税收筹划方案的提出。46税收筹划分析和案例1.增值税的筹划2.所得税的筹划47案例1-1：一般纳税人的税收筹划 某公司是一个年含税销售额在80 万元左右的生产企业，公司每年 购进材料45 万元左右（含“(增值税）。如果是一般纳税人，该公司产品的增值税适用
29、税率为17%，如果是小规模纳税人则增值税征收率为6%。该公司会计核算健全，有条件被认定为一般纳税人。请为该企业进行纳税人类别的税收筹划。分析 该公司含税销售额增值率（80-45）/80=43.75%该公司若为一般纳税人，应纳增值税税=80/（1+17%）x 17%-45/(1+17%)x 17%=5.08万元 若为小规模纳税人，应纳增值税税额=80/（1+6%）x 6%=4.53万元48 因而，小规模纳税人节税额=5.08 万元-4.53 万元=0.55（万元）在选择纳税人类别时，除了要比较税收负担外，下面几个方面也 要注意比较：一般纳税人的经营规模往往比小规模纳税人大；一般纳税人的信誉往往要
30、比小规模纳税人的信誉好；从一般纳税人那里购货可以获得进项税额的抵扣，而从小规模纳税人那里购货却不能抵扣进项税额，因此会使一般纳税人有更多 的顾客。但是，一般纳税人要有健全的会计核算制度，要建立健全的账簿，培养或聘用会计人员，将增加会计成本；一般纳税人的增值税征收管理制度比较复杂，需要投入的人力、财力和物力也多，会增加纳税人的纳税成本等。这些都是想要转为一般纳税人的小规模纳税人必须考虑的。49案例1-2：一般纳税人和小额纳税人税负的轻重一般纳税人的增值税率为17%小额纳税人按简易办法征收率6%，公司含税价117元不含税价100元含税价140.4元不含税价120元购入销售50一般纳税人应纳税额（1
31、）含税价计算：进项税=117/（1+17%）x17%=17销项税=140.4/（1+17%）x17%=20.4应纳增值税：3.4-17=17 元（2）不含税价计算：增值部分=不含税销价-不含税进价=120100=20应纳增值税：20 x17%=3.4 元（3）这时的增值率为（120-100）/100=20%应纳增值税=不含税进价x增值率x17%=100 x20%x17%=3.4 元=不含税销价/(1+增值率）x增值率x17%=120/(1+20%)x 增值率x17%=3.4 元=含税销价/（1+17%）/（1+增值率）x增值率x17%=3.4 元51小额纳税人应纳税额（1）小规模纳税人按一般纳
32、税人的同等价格出售产品234元含税价计算234/（1+6%）x6%=220.75x6%=13.24什么情况下两者纳税额一致呢？含税销价/（1+17%）/（1+增值率）x增值率x17%=含税销价/（1+6%）x6%增值率=63.81%当商品不含税的增值率为63.85%时，两种税赋相等。当增值率高于63.85%时，按简易征收办法纳税合算当增值率低于63.85%时，按销项税减进项税的办法纳税合算注意：这里的增值率指的是（不含税销价-不含税进价）/不含税进价同样，可以定义增值率为（含税销价-含税进价）/含税销价，则可计算出增值率应为38.96%时，两种方法的纳税额相同。52不可选择性根据税法，一般纳税
33、人和小规模纳税人由税务局认定。如符合一般纳税人条件，不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人，按销售额x税率纳税，不得抵扣进项税。小规模纳税人可以到税务机关申请开具6%的增值税发票，以供客户作为进项税款抵税。对此，企业可以通过合并，分立，新建等方式进行税收筹划。53案例1-3 兼营适用不同增值税税率和征收率项目的税收筹划某公司为增值税一般纳税人，2000 年1月份的公司资料如下：（1)机电产品销售额190 万元，其中农机销售额50万元；（2）自己开发的计算机软件销售额5万元；（3）销售使用过的旧机器两台，一台售价8 万元，超过原值；另一台售价4 万元，低于其原值。两台旧机器均属于企业固定资产目录所
34、列货物。公司当月可抵扣的进项税额为20 万元（销售额都为不含税销售额）。请为该企业筹划核算方式。分析（1）若未进行分别核算，则应纳增值税税额=（190+5+8)x17%-20=14.51（万元）（2,）若分别核算，则应纳增值税税额“（190-50）x17%+50 x13%-20+8x6%=13.63（万元）54考虑到该企业销售其自行开发的软件产品有3%的税负限额的情况，可以做以下调整：13.63/(190+5+8)x100%=6.7%3%实际应纳增值税为：（190+5+8）x3%=6.09（万元）即征即退：13.63-6.09=6.54（万元）因此，分别核算可以为该公司节减增值税8.42 万元
35、（14.51-6.09)在上面案例中，用到的税法规定有：1.销售自己开发的计算机软件，实际税负超过3%的部分即征即退。2.销售自己使用过的属于货物的固定资产，暂免征收增值税。其中“使用过的属于货物的固定资产”，应同时具备以下3 个条件：a.属于企业固定资产目录所列货物；b.企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；c.销售价格不超过其原值的货物。对不同时具备上述条件的，无论会计制度规定如何核算，均应按6%的征收率征收增值税。55案例1-4 兼营应税和免税项目的税收筹划 某农业生产企业为增值税一般纳税人，生产增值税免税产品和加工适用17%税率的应税食品。该企业每月的农业产品销售额预计为60 万元，
36、加工食品含税销售额预计为40 万元；用于生产农产品的进项税额预计3 万元，用于加工食品的进项税额预计2 万元。企业要求按税负不能通过提价转嫁进行税收筹划。分析（1!）若未进行单独核算，则 应纳增值税税额(60+40)/(1+17%)x 17%-(3+2)=9.53（万元）实际销售收入60+40 9.53=90.47（万元）（2）若单独核算，则 应纳增值税税额 40/(1+17%）x17%-2=3.81（万元）实际销售收入60+40 3.81=96.19（万元）综上分析，企业单独核算每月可以节减增值税约 5.72(万元)（9.53-3.81)56案例1-5 兼营增值税和营业税税目的税收筹划 某计
37、算机公司是增值税小规模纳税人。该公司既销售计算机硬件，也从事软件的开发与转让，某月硬件销售额为18 万元，另接受委托开发并转让软件取得收入2 万元，该企业应作何种税收筹划（硬件销售的增值税税率为4%，转让无形资产的营业税税率为5%)。分析（1）若未分开核算，则应纳增值税=（18+2）/(1+4%)x4%=0.7692(万元）（2）若分开核算，则应纳增值税=18/（1+4%）x4%=0.6923（万元）应纳营业税=2 x 5%=0.1（万元）因而，分开核算，共应纳税 0.6923+0.1=0.7923（万元）综上，不分开核算可以节税 0.7923 0.7692=231 元。57案例1-6 小规模
38、纳税人合并的税收筹划 甲、乙 两 企 业 均 为 小 规 模 纳 税 人，生 产 纺 织 机 械 配 件。甲 企 业 年销 售 额140万 元，乙 企 业 年 销 售 额120万 元。由 于 两 企 业 的 年 销 售额 均 达 不 到 一 般 纳 税 人 标 准，税 务 机 关 对 甲、乙 两 企 业 按 简 易 办法 征 税，并 且 不 得 开 具 增 值 税 发 票，严 重 影 响 了 甲、乙 两 企 业 的生产经营。如 果 甲、乙 两 企 业 共 同 磋 商，将 原 企 业 的 生 产 设 备 作 为 投 资，重新 成 立 一 家 企 业，这 样，新 设 立 的 企 业 就 可 以 被
39、 认 定 为 一 般 纳 税人，从 而 较 好 地 解 决 上 述 问 题。至 于 是 成 立 合 伙 企 业 还 是 有 限 责任 公 司，以 及 企 业 成 立 后 的 收 益 分 配 等 问 题 均 可 通 过 双 方 协 商 后确定。58案例1-7 以废旧物资为原料的企业的税收筹划 A 市 塑 料 制 品 厂 于2000年10 月 份 开 业，经 营 数 月 后 发 现 增 值 税 税负 率 高 达12，其 原 因 在 于 该 厂 的 原 材 料 废 旧 塑 料 主 要 靠 自 已 收购，由 于 不 能 取 得 增 值 税 专 用 发 票，按 规 定 不 能 抵 扣 进 项 税 额，因
40、 此 税 负 一 直 高 居 不 下。后 来，企 业 决 策 层 决 定 不 再 自 已 收 购，而 直 接 向 物 资 回 收 部 门 收 购，这 样 可 以 根 据 物 资 回 收 单 位 开 具 的增 值 税 专 用 发 票 享 受17 的 进 项 税 额 抵 扣。但 是，由 于 回 收 单 位本 身 需 要 盈 利，塑 料 制 品 厂 在 获 得 进 项 税 额 抵 扣 的 同 时，原 材 料的 价 格 也 大 大 增 加。税 负 虽 然 降 低 了，但 企 业 的 利 润 并 没 有 增 加。如何才能既降低税负，又降低原材料成本呢？59 财 税200178 号 关 于 废 旧 物 资
41、 回 收 经 营 业 务 有 关 增 值 税 政 策 的通 知 给 了 企 业 新 的 启 迪。通 知 规 定，从2001年5月1日 起，废 旧 物 资 回 收 经 营 单 位 销 售 其 收 购 的 废 旧 物 资 免 征 增 值 税，生 产企 业 增 值 税 一 般 纳 税 人 购 人 废 旧 物 资 回 收 经 营 单 位 销 售 的 废 旧 物资，可 按 照 废 旧 物 资 回 收 经 营 单 位 开 具 的 由 税 务 机 关 监 制 的 普 通发票上注明的金额，按10计算抵扣进项税额。根 据 上 述 政 策，如 果 工 厂 投 资 设 立 一 个 废 旧 塑 料 回 收 公 司，那
42、 么不 仅 回 收 公 司 可 以 享 受 免 征 增 值 税 的 优 惠，工 厂 仍 可 根 据 回 收 公司 开 具 的 发 票 抵 扣 进 项 税 额，这 样 工 厂 遇 到 的 问 题 就 迎 刃 而 解 了。经 过 调 查 分 析，设 立 回 收 公 司 增 加 的 成 本（注 册 费 用、管 理 成 本等）并 不 高，而 且 这 部 分 成 本 基 本 上 属 于 固 定 成 本，比 之 节 省 的税 收 来 说 只 是 个 小 数 目。而 且，随 着 公 司 的 生 产 规 模 日 益 扩 大，企 业 的 收 益 会 越 来 越 多。于 是，公 司 实 施 了 上 述 方 案，并
43、 在 较 短的时间内扭转了高税负局面。60 现将公司实施筹划方案前后有关数据对比如下：1 实 施 前：80 的 原 材 料 自 行 收 购，20 的 原 材 料 从 废 旧 物 资 经营 单 位 购 入。假 定 前 五 个 月 自 行 收 购 废 旧 塑 料400吨，每 吨2000元，合 计80万 元，从 经 营 单 位 购 人 废 旧 塑 料8333吨，每 吨2400元，合 计 金 额 约20 万 元，允 许 抵 扣 的 进 项 税 额2万 元，其 他 可 以 抵 扣 的进 项 税 额（水 电 费、修 理 用 配 件 等）4万 元，生 产 的 塑 料 制 品 对 外销售收人150万元。有关数
44、据计算如下：应纳增值税额=销售税额-进项税额=1500000*17-（2000040000）=195000（元）税负率=195000/1500000*100 1361 2 实 施 后：假 定 后 五 个 月 公 司 生 产 规 模 与 前 五 个 月 相 同，回 收 公 司 以 每吨2000元 的 价 格 收 购 废 旧 塑 料48333吨，以 每 吨2400元（与 其 他 废 旧 物资 经 营 单 位 的 销 售 价 相 同）的 价 格 销 售 给 塑 料 制 品 厂，其 他 资 料 不 变。有关数据计算如下：回收公司免征增值税。制品厂允许抵免的进项税额=483.33*2400*10 400
45、00=155999.20（元）应纳增值税额=销项税额-进项税额=1500000X17-155999 20=99000 80（元）税负率=99000 80/1500000X10066方案实施后比实施前节省增值税额=19500 9900080=95999 20（元）节省城市维护建设税和教育费附加=95999 20*（73）=9599.92（元）62上述筹划方案对于以废旧物资为主要原材料的制造企业普遍适用，例如以废旧纸张为原料的造纸厂，以废金属为原料的金属制品厂等等。在实际操作中，应当注意两点：一是回收公司与制造企业存在关联关系，回收公司必须按照独立企业之间正常售价销售给工厂，而不能一味地为增加工厂
46、的进项税额擅自抬高售价；二是设立回收公司所增加的费用必须小于或远远小于所带来的收益。63案例1-8 以农产品为原料的企业的税收筹划B 市 牛 奶 公 司 主 要 生 产 流 程 如 下：饲 养 奶 牛 生 产 牛 奶，将 产 出 的 新 鲜牛 奶 再 进 行 加 工 制 成 奶 制 品，再 将 奶 制 品 销 售 给 各 大 商 业 公 司，或直接通过销售网络转销给B 市及其他地区的居民。由 于 奶 制 品 的 增 值 税 税 率 适 用17，进 项 税 额 主 要 有 两 块：一 是 向农 民 个 人 收 购 的 草 料 部 分 可 以 抵 扣10 的 进 项 税 额；二 是 公 司水 费、
47、电 费 和 修 理 用 配 件 等 按 规 定 可 以 抵 免 进 项 税 额。与 销 售 税额 相 比，这 两 部 分 进 项 税 额 微 不 足 道。经 过 一 段 时 间 的 运 营，公司的增值税税负高达134。为 了 取 得 更 高 的 利 润，公 司 除 了 加 强 企 业 管 理 外，还 必 须 努 力 把 税负 降 下 来。从 公 司 的 客 观 情 况 来 看，税 负 高 的 原 因 在 于 公 司 的 进项 税 额 太 低。因 此，公 司 进 行 税 收 筹 划 的 关 键 在 于 如 何 增 加 进 项税。围绕进项税额，公司采取了以下筹划方案：公 司 将 整 个 生 产 流
48、 程 分 成 饲 养 场 和 牛 奶 制 品 加 工 两 部 分，饲 养 场和 奶 制 品 加 工 厂 均 实 行 独 立 核 算。分 开 后，饲 养 场 属 于 农 产 品 生产 单 位，按 规 定 可 以 免 征 增 值 税，奶 制 品 加 工 厂 从 饲 养 场 购 人 的牛 奶 可 以 抵 扣10 的 进 项 税 额。现 将 公 司 实 施 筹 划 方 案 前 后 有 关数据对比如下：641 实 施 前：假 定2000年 度 从 农 民 生 产 者 手 中 购 人 的 草 料 金 额100万元，允 许 抵 扣 的 进 项 税 额10万 元，其 他 水 电 费、修 理 用 配 件 等 进
49、项税额8万元，全年奶制品销售收人500万元，则：应纳增值税额=销项税额-进项税额=500*17-（10+8）851867（万元）税负率=67/500 x100 1342 实 施 后：饲 料 场 免 征 增 值 税，假 定 饲 料 场 销 售 给 制 品 厂 的 鲜 奶售价为350万元，其他资料不变。则：应纳增值税=销项税额-进项税额=500*17-（350 x108）854342（万元）税负率=42/500*100 8.4方案实施后比实施前节省增值税额=67-42 25（万元）节省城市维护建设税和教育费附加合计=25*（73）=2 5（万元）65 上述筹划方案适用于以农业产品为主要原材料的生产
50、企业。农业产品是指种植业、养殖业、牧业、水产业生产的各种植物。动物的初级产品，如果企业不想外购农产品，而是采取自产农产品再加工的一条龙生产方式，就完全可以采取上述筹划方案以达到增加进项税额抵扣，降低营业成本的目的。例如，以农业产品苦瓜为原材料生产的苦瓜茶，以大葱等为原料生产的脱水蔬菜，以各种蔬菜生产的调料等等。需要注意的是，由于农场与工厂存在关联关系，农产品生产单位必须按照独立企业之间正常售价销售给工厂，而不能一味地为增加工厂的进项税额擅自抬高售价，否则，税务机关将依法调整工厂的原材料购进价和进项税额。66案例1-9 大型设备生产企业分立的税收筹划大 型 设 备 生 产 企 业 的 一 个 主