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1、虚假财务报告的特点、虚假财务报告的特点、案例分析及审计对策案例分析及审计对策王 介 玉主要内容主要内容一、引言一、引言二、虚假财务报告的概念二、虚假财务报告的概念三、对我国上市公司虚假财务报告的分析三、对我国上市公司虚假财务报告的分析四、财务报告粉饰原理四、财务报告粉饰原理五、粉饰报告的手段归类五、粉饰报告的手段归类六、粉饰报告的手段及案例分析六、粉饰报告的手段及案例分析七、虚假财务报告审计失败的两大基本原因七、虚假财务报告审计失败的两大基本原因八、对虚假财务报告的基本审计原则八、对虚假财务报告的基本审计原则九、对虚假财务报告的重点审计策略和审计程序九、对虚假财务报告的重点审计策略和审计程序引
2、引 言言1 1、17201720年英国南海公司案件。年英国南海公司案件。2 2、19311931年的厄特马斯法案。年的厄特马斯法案。3 3、19831983年的罗森布勒姆法案。年的罗森布勒姆法案。4 4、20012001年的银广夏案件。年的银广夏案件。5 5、20012001年的安然事件。年的安然事件。6 6、20022002年世界通信公司事件。年世界通信公司事件。(WorldCom,(WorldCom,简称简称WC)WC)7 7、20022002年施乐公司案件年施乐公司案件8 8、20032003年南方保健公司案件年南方保健公司案件虚假财务报告的概念虚假财务报告的概念（一）财务报告的概念和种
3、类（二）虚假财务报告 诚信为本 操守为重 坚持准则 不做假账财务会计是什么？财务会计是什么？n n财务会计是一个财务信息的生产与发布系统。n n财务会计的目的是提供对投资、信贷和类似决策有用的全部财务信息。n n财务会计对企业生产经营活动的反映所起到的是一个“照相机”的功用。它必须保证信息的真实性和客观性。理财活动的准绳：理财目标理财活动的准绳：理财目标n n为什么要经营企业？满足所有投资者为什么要经营企业？满足所有投资者包括包括股东，也包括债权人股东，也包括债权人财富的最大化。财富的最大化。n n理财目标的选择：理财目标的选择：1 1、利润最大化；、利润最大化；2 2、股东财富最大化；、股东
4、财富最大化；3 3、企业价值最大化。、企业价值最大化。n n企业价值最大化是现代企业追求的基本目标。企业价值最大化是现代企业追求的基本目标。这一目标兼容了时间性、风险性等重要因素。这一目标兼容了时间性、风险性等重要因素。财务会计与金融市场的关系财务会计与金融市场的关系n n美国美国1929193319291933年的经济大危机对于财务会计年的经济大危机对于财务会计的演变起到了重大而深远的影响。的演变起到了重大而深远的影响。n n在这次大危机之前，会计工作被认为是一门技在这次大危机之前，会计工作被认为是一门技巧，是一门艺术。会计人员可以随心所欲地进巧，是一门艺术。会计人员可以随心所欲地进行会计操
5、作。会计所提供的信息也非常少。行会计操作。会计所提供的信息也非常少。n n大危机之后：大危机之后：（1 1）会计信息量加大了；（）会计信息量加大了；（2 2）会计规范加强了；（会计规范加强了；（3 3）会计成为一门科学；）会计成为一门科学；（4 4）会计的社会性达到了前所未有的高度。）会计的社会性达到了前所未有的高度。会计责任会计责任n n会计核算 n n第九条 各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算，填制会计凭证，登记会计帐簿，编制财务会计报告。任何单位不得以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算。会计责任会计责任n n第十三条第十三条 会计凭证、会计帐簿、财务会计报会计凭证、会计
6、帐簿、财务会计报告和其他会计资料，必须符合国家统一的会计告和其他会计资料，必须符合国家统一的会计制度的规定。使用电子计算机进行会计核算的，制度的规定。使用电子计算机进行会计核算的，其软件及其生成的会计凭证、会计帐簿、财务其软件及其生成的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料，也必须符合国家统会计报告和其他会计资料，也必须符合国家统一的会计制度的规定。任何单位和个人不得伪一的会计制度的规定。任何单位和个人不得伪造、变造会计凭证、会计帐簿及其他会计资料，造、变造会计凭证、会计帐簿及其他会计资料，不得提供虚假的财务会计报告。不得提供虚假的财务会计报告。会计责任会计责任n n第十六条第十六条
7、各单位发生的各项经济业务事项应各单位发生的各项经济业务事项应当在依法设置的会计帐簿上统一登记、核算，当在依法设置的会计帐簿上统一登记、核算，不得违反本法和国家统一的会计制度的规定私不得违反本法和国家统一的会计制度的规定私设会计帐簿登记、核算。设会计帐簿登记、核算。n n第二十一条第二十一条 财务会计报告应当由单位负责人财务会计报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人（会计主管人员）签名并盖章；设置总会计师（会计主管人员）签名并盖章；设置总会计师的单位，还须由总会计师签名并盖章。的单位，还须由总会计师签名并盖章。单位单位负责人应当保证财务会
8、计报告真实、完整。负责人应当保证财务会计报告真实、完整。会计责任会计责任n n根据我国独立审计准则的要求，被审计单位的会计责任涉及以下三方面的内容。（1）建立健全企业内部控制制度。随着企业规模、业务量逐步加大，交易处理逐步复杂，掌握企业经济命脉的财务部门，在会计核算程序上可能发生的错误、舞弊现象也逐步增多。因此，建立健全企业内控制度，才能保证企业有效运营。会计责任会计责任n n（2）保证资产的安全、完整。只要两权分离，所有者将经营权交与经营者，经营者就应责无旁贷地保证资产安全、完整，因此会计不只是简单地核算，还要承担起对企业资产保值增值监督的责任，防止企业资源（对于国有企业，就是国有资产）流失
9、。会计责任会计责任n n（3）向企业外部各方提供真实、公允的会计信息。正确的经济决策需要相关、可靠的会计信息。国家宏观经济决策部门、企业管理者、投资人、债权人需要了解企业真实的会计信息以供决策。企业集团要从总体上反映整个企业的财务状况和经营成果，也要求独立核算的部门提供真实、合法、完整的会计资料，从而保证集团整体决策需要。财务报告的概念财务报告的概念n n财务报告是企业向外界传递自身经营活动情况信息的一种载体，是企业对外提供的反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果、现金流量的文件，包括数据化信息和非数据化信息。虚假财务报告的概念虚假财务报告的概念1、虚假财务报告的概念2、虚假财务报
10、告的形成性质3、虚假财务报告的分类4、虚假财务报告的后果5、对中小会计师事务所的启示虚假财务报告的概念虚假财务报告的概念n n虚假财务报告是指未能遵循财务会计报告标准，无意识或有意识地采用各种方式和手段歪曲地反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果和现金流量，对企业的经营活动情况作出不实陈述的财务会计报告。虚假财务报告的形成性质虚假财务报告的形成性质n n错误型错误型虚假财务报告 n n舞弊型舞弊型财务报告 虚假财务报告的分类（内容）虚假财务报告的分类（内容）n n财务数据虚假财务数据虚假的财务报告 n n非财务数据虚假非财务数据虚假的财务报告 虚假财务报告的后果虚假财务报告的后果n
11、 n1、对社会经济的影响n n2、对注册会计师的影响：导致注册会计师承担法律责任三、对我国上市公司虚假财务报三、对我国上市公司虚假财务报告的分析告的分析n n类型分析n n内容分析股份有限公司组织机构图股份有限公司组织机构图迪斯尼公司迪斯尼公司n n公司的使命是：“提供人们所追求的高质量娱乐服务”。n n公司的理财目标是：“从创造性的战略财务角度，保持住世界第一娱乐公司的桂冠，创造股东价值”。The Coca-Cola Compony1998 Annual Reportn n“Our mission is to maximize share-owner value over time.”n n
12、“我们的目标就是持续地实现股东价值的最大化。”企业价值最大化目标分析企业价值最大化目标分析n n企业未来经营活动创造现金流量越多，企业价值越大；n n能够创造现金流量的经营活动期间越长，企业价值越大；n n企业未来经营活动的风险程度越小，企业价值越大。n n企业价值越大，企业投资者所属的财富就越多。投资重要还是融资重要？投资重要还是融资重要？n n改革开放以来，我们始终将企业经营模式转变的重心放在融资上。从1980年代的拨款改贷款改革，到1990年股票市场的建立。甚至一直到目前，许多企业还是将过多的精力放在了融资问题上。n n如何投资？如何通过投资来提高企业经营活动创造现金流量的能力？这些关键
13、的理财问题却没有人关注。“给我足够的钱，我也可以拍给我足够的钱，我也可以拍出一部泰坦尼克号！出一部泰坦尼克号！”n n在所有的财务决策中，投资决策是最根本的财在所有的财务决策中，投资决策是最根本的财务决策，因为只有这种决策才能够对企业未来务决策，因为只有这种决策才能够对企业未来的营业活动现金流量产生决定性影响。的营业活动现金流量产生决定性影响。n n企业价值的大小，最终取决于企业的投资决策。企业价值的大小，最终取决于企业的投资决策。n n融资决策依附于企业的投资决策，是为投资决融资决策依附于企业的投资决策，是为投资决策服务的，是次生的财务决策。策服务的，是次生的财务决策。n n事实证明，没有高
14、超的创造现金流量的能力，事实证明，没有高超的创造现金流量的能力，即使有再多的资金，企业价值也无从增加。即使有再多的资金，企业价值也无从增加。“拧开水龙头，水就来了。拧开水龙头，水就来了。股票融资不过如此！股票融资不过如此！”n n按照西方工业发达国家的有关统计，在所有的按照西方工业发达国家的有关统计，在所有的企业融资方式中，运用最多的是内部融资，即企业融资方式中，运用最多的是内部融资，即通过税后留利与折旧形成的资金来满足企业资通过税后留利与折旧形成的资金来满足企业资金需求；融资方式的最后选择才是股票融资。金需求；融资方式的最后选择才是股票融资。n n对于一个拥有极好前景的企业而言，股票融资对于
15、一个拥有极好前景的企业而言，股票融资的弊大于利：分散经营控制权；资本成本较高；的弊大于利：分散经营控制权；资本成本较高；信息公开的负面作用较大；融资行为的弹性较信息公开的负面作用较大；融资行为的弹性较小；等等。小；等等。上市公司理财行为十大警示上市公司理财行为十大警示一、相信市场，善待投资者；一、相信市场，善待投资者；二、追求具有长期效应的企业价值最大化目标；二、追求具有长期效应的企业价值最大化目标；三、现金流量至高无上；三、现金流量至高无上；四、资本成本是决定一切财务决策优劣的基本因四、资本成本是决定一切财务决策优劣的基本因素；素；五、风险与收益是基本的理财观念；五、风险与收益是基本的理财观
16、念；上市公司理财行为十大警示上市公司理财行为十大警示六、企业价值是由投资决策决定的，其他决策如融六、企业价值是由投资决策决定的，其他决策如融资决策等都是次生的、处于从属地位的财务决策；资决策等都是次生的、处于从属地位的财务决策；七、从可持续发展的角度讲，内部融资的意义要远七、从可持续发展的角度讲，内部融资的意义要远远大于外部融资；远大于外部融资；八、企业的财务决策具有信息含量；八、企业的财务决策具有信息含量；九、有明确的股利政策，并尽量保持股利的稳定性；九、有明确的股利政策，并尽量保持股利的稳定性；十、不重视财务预算的企业是没有未来的企业，管十、不重视财务预算的企业是没有未来的企业，管理人员的
17、观念与预期应全面地反映在财务预算中。理人员的观念与预期应全面地反映在财务预算中。虚假审计报告与审计失败虚假审计报告与审计失败n n审计？为什么要审计？审计什么？n n虚假审计报告？n n虚假审计报告与虚假会计报告之间的关系？n n虚假审计报告必然导致审计失败吗？CPA=Cheating Public Accountant?审计风险的原因审计风险的原因n n误报、舞弊和经营失败均会导致审计风险n n三个层次A 未能察觉重大错误的风险；B 发表不恰当审计意见的风险；C 职业风险（传统的审计风险+经营风险）审计风险的构成审计风险的构成n n道德风险：CPA查出了问题但没报告n n技术风险：审计方法落
18、后、审计过失、审计质量控制不严等。即，报表有问题，但CPA没查出。n n误受险n n误拒险会计责任与审计责任的关系会计责任与审计责任的关系n n某种情况下的因果关系n n最常见的审计责任类型n n重大会计错误-审计失败-承担审计责任n n审计失败如何察觉？有重大会计错误没发现是一个主要线索n n公司没有问题并不代表审计是成功的注册会计师承担法律责任的原因注册会计师承担法律责任的原因 n n被审计单位方面的原因被审计单位方面的原因 ：1 1、错误、舞弊和违反法规的行为、错误、舞弊和违反法规的行为 2 2、经营失败、经营失败 注册会计师方面的原因：注册会计师方面的原因：1 1、违约、违约 2 2、
19、过失、过失 3 3、欺诈、欺诈 中天勤在银广夏案件中的责任中天勤在银广夏案件中的责任（重大过失或推定欺诈）（重大过失或推定欺诈）n n未按要求编制合并会计报表n n未按要求执行函证程序n n未能有效执行分析性程序n n审计人员不具备专业胜任能力n n其他对中小会计师事务所的启示对中小会计师事务所的启示n n眼前利益与长期利益的平衡n n风险与收入的平衡n n社会效益与经济效益的平衡 四、财务报告粉饰原理四、财务报告粉饰原理n n（一）会计报表方程式n n（二）财务报告粉饰的报表倾向n n（三）基于报表倾向的企业分类n n（四）粉饰会计报表的动机四、财务报告粉饰原理四、财务报告粉饰原理（一）会计
20、报表方程式 资产=负债+所有者权益 收入-费用=利润 资产=负债+所有者权益+收入-费用四、财务报告粉饰原理四、财务报告粉饰原理（二）财务报告粉饰的报表倾向n n 高估（资产）收益n n 低估（资产）收益n n 高估股东权益n n 低估股东权益n n 低估负债n n 高估负债四、财务报告粉饰原理四、财务报告粉饰原理（三）基于报表倾向的企业分类（三）基于报表倾向的企业分类n n两权分离程度较大的企业，经营者不承担决策的财富效应两权分离程度较大的企业，经营者不承担决策的财富效应（如国企），或不承担全部决策财富效应，（如股份有限（如国企），或不承担全部决策财富效应，（如股份有限公司、有限责任公司等）
21、，这类企业一般倾向于高估收益，公司、有限责任公司等），这类企业一般倾向于高估收益，低估负债。低估负债。n n两权分离程度较小的企业，经营者承担大部分决策的财富两权分离程度较小的企业，经营者承担大部分决策的财富效应，或承担全，部决策财富效应，（如私企、外商投资效应，或承担全，部决策财富效应，（如私企、外商投资企业等），这类企业一般倾向于低估收益。企业等），这类企业一般倾向于低估收益。n n但为满足调节利润之需要，有时也会出现临时性的相反行但为满足调节利润之需要，有时也会出现临时性的相反行为。为。四、财务报告粉饰原理四、财务报告粉饰原理（四）粉饰会计报表的动机n n可能导致公司进行财务欺诈或表明公
22、司存在财务欺诈风险的因素 n n最常见最常见的财务粉饰动机：四、财务报告粉饰原理四、财务报告粉饰原理（四）粉饰会计报表的动机 可能导致公司进行财务欺诈的因素或表明公司存在财务欺诈风险的因素：A财务稳定性或盈利能力受到威胁；B管理当局承受异常压力;C管理当局受到个人经济利益驱使；四、财务报告粉饰原理四、财务报告粉饰原理 （四）粉饰会计报表的动机（四）粉饰会计报表的动机可能导致公司进行财务欺诈的因素或表明公司可能导致公司进行财务欺诈的因素或表明公司存在财务欺诈风险的因素：存在财务欺诈风险的因素：D D特殊的行业或经营性质；特殊的行业或经营性质；E E特殊的交易或事项；特殊的交易或事项；F F公司治
23、理缺陷；公司治理缺陷；G G内部控制缺陷；内部控制缺陷；H H管理当局态度不端或缺乏诚信；管理当局态度不端或缺乏诚信；I I管理当局与注册会计师的关系紧张或异常管理当局与注册会计师的关系紧张或异常 四、财务报告粉饰原理四、财务报告粉饰原理（四）粉饰会计报表的动机 最常见的动机:n n奖金动机奖金动机n n保全官职及升迁动机保全官职及升迁动机n n上市或恢复上市动机上市或恢复上市动机n n高价发行股票动机高价发行股票动机n n筹资动机筹资动机n n炒作股票动机炒作股票动机四、财务报告粉饰原理四、财务报告粉饰原理（四）粉饰会计报表的动机n n规避处罚动机规避处罚动机n n借款动机借款动机n n避税
24、动机避税动机n n实现其他既定目标动机实现其他既定目标动机五、粉饰财务报告的手段归类五、粉饰财务报告的手段归类（一）合规性分类（二）技术性分类（一）合规性分类（一）合规性分类n n合规手段：利用财务与会计政策的选择性；合规手段：利用财务与会计政策的选择性；n n投机性手段：利用会计政策与会计估计的选择性投机性手段：利用会计政策与会计估计的选择性与变更性、权责发生制弹性、会计制度缝隙以及与变更性、权责发生制弹性、会计制度缝隙以及实质与形式界限的模糊性；实质与形式界限的模糊性；n n违反原则手段：混淆收益性支出与资本性支出，违反原则手段：混淆收益性支出与资本性支出，不遵循一致性原则、不贯彻谨慎性原
25、则；不遵循一致性原则、不贯彻谨慎性原则；n n非法手段：制造虚假交易，伪造原始凭证。非法手段：制造虚假交易，伪造原始凭证。（二）技术性分类（二）技术性分类技术技术职能职能本质目的本质目的粉饰手段粉饰手段分类分类 确定经济业务的要素归属确定经济业务的要素归属混淆分类界限混淆分类界限计量计量 确定会计要素计量基础，计确定会计要素计量基础，计算损益算损益随意变更会计要素随意变更会计要素计量属性计量属性确认确认 确定会计要素的入账时间确定会计要素的入账时间不遵循确认标准，利不遵循确认标准，利用确认时间的弹性用确认时间的弹性披露披露在报表附注中对报表项目进行详细的说在报表附注中对报表项目进行详细的说明，
26、对报表中没有的内容，但对投资者明，对报表中没有的内容，但对投资者利益有影响的事件进行披露利益有影响的事件进行披露披露不充分，该披露披露不充分，该披露不披露不披露六、粉饰报告的手段及案例分析六、粉饰报告的手段及案例分析（一）合规手段 财务政策的选择问题：紫光公司销售打包厕所给武汉环保，可以预收货款100万元。（成本174万元，售价为320万元，如余款拒付，则不能确认为收入。另紫光每年需支付30万元维护费）目的：减少损失粉饰报告的手段及案例分析粉饰报告的手段及案例分析可选择财务政策：可选择财务政策：1 1、退退回回预预收收款款，收收回回已已发发出出存存货货，但但存存货货价价值值已已经减损。经减损。
27、2 2、放放弃弃所所有有权权，确确认认7474万万元元损损失失，不不再再支支付付3030万万元的年维护费。元的年维护费。3 3、与武汉环保共同、与武汉环保共同“出资出资”组建新公司，租赁打组建新公司，租赁打包厕所，收取租金作为投资收益。对武汉环保的包厕所，收取租金作为投资收益。对武汉环保的销售能够确认。武汉环保预付款销售能够确认。武汉环保预付款100100万元投资新公万元投资新公司（不再预收，让其作为投资款），紫光和通应司（不再预收，让其作为投资款），紫光和通应收账款项收账款项220220万元作价万元作价220220万元投资。该项销售实万元投资。该项销售实现利润现利润126126万元。万元。粉
28、饰报告的手段及案例分析粉饰报告的手段及案例分析（二）投机手段 1、利用会计政策变更追溯调整2、利用会计估计变更3、利用会计估计的可选择性4、利用关联方交易转移费用、收益5、通过债务重组制造虚拟资产6、托管经营7、利用合并范围的例外来粉饰合并报表（二）投机手段（二）投机手段 利用会计政策变更追溯调整利用会计政策变更追溯调整n n案例：深深宝公司（案例：深深宝公司（19991999年报）年报）n n目的：满足配股条件目的：满足配股条件n n手段：将应收账款余额百分比法改按应收账款的手段：将应收账款余额百分比法改按应收账款的账龄分析法提取坏账准备；将期末存货的成本计账龄分析法提取坏账准备；将期末存货
29、的成本计价方法改为成本与市价孰低法；按单项计提存货价方法改为成本与市价孰低法；按单项计提存货跌价准备，并进行了追溯调整。跌价准备，并进行了追溯调整。n n结果：减少了结果：减少了19961996年以及以前的利润年以及以前的利润366366万元，间万元，间接增加了接增加了19971997、19981998年、年、19991999年的利润。年的利润。（二）投机手段（二）投机手段 利用会计估计变更n n案例：福建水泥（1999年报）n n目的：增加利润n n手段：将固定资产折旧年限由国家规定的固定资产分类标准折旧年限下限改为固定资产折旧年限上限。n n结果：少提折旧，增加利润。（二）投机手段（二）投
30、机手段 利用会计估计变更利用会计估计变更n n案例：银广夏案例：银广夏20002000年报年报n n目的：增加利润目的：增加利润n n手段手段：银广夏利用坏账准备提取的弹性，银广夏利用坏账准备提取的弹性，20002000年年由余额百分比法改为账龄分析法。由余额百分比法改为账龄分析法。19991999年对应收年对应收账款提取坏账准备，账款提取坏账准备，20002000年对应收账款和其他应年对应收账款和其他应收款都提，但会计政策为：收款都提，但会计政策为：n n当期当生的应收账款不提；当期当生的应收账款不提；利用会计估计变更利用会计估计变更n n关联方之间应收账款不提；关联方之间应收账款不提；n
31、n逾期逾期1 1年的应收账款只提年的应收账款只提5%5%。n n结果：结果：n n 2000 2000年年 1999 1999年年n n应收账款：应收账款：5.44 5.44亿亿 2.65 2.65亿亿n n其他应收款：其他应收款：3.983.98亿亿 2.39 2.39亿亿n n坏账准备：坏账准备：4600 4600万万 4848 4848万万n n应收款净额：应收款净额：8.968.96亿亿 4.56 4.56亿亿（二）投机手段（二）投机手段 利用会计估计的可选择性利用会计估计的可选择性n n案例：赣粤高速（案例：赣粤高速（20012001年报）年报）n n目的：高估利润目的：高估利润n
32、n手段：公路以手段：公路以“车流量车流量”计提折旧。计提折旧。0000年提取折旧年提取折旧39973997万万元，年折旧率为元，年折旧率为1.18%1.18%，相当于折旧年限，相当于折旧年限8585年。年。0101年仅提年仅提取取27952795万元，折旧率万元，折旧率0.781%0.781%，折合折旧年限为，折合折旧年限为128128年。而年。而0101年车辆行驶收入比年车辆行驶收入比0000年增长年增长37%37%，但公路折旧却少提，但公路折旧却少提30%30%。n n结果：按上年折旧率水平应提取结果：按上年折旧率水平应提取54765476万元，本期少提万元，本期少提26812681万元。
33、万元。（二）投机手段（二）投机手段 利用会计估计的可选择性利用会计估计的可选择性n n利用减值准备计提的自主性利用减值准备计提的自主性n n根据根据20012001年市场调查：年市场调查：20012001年中报的问题。截止年中报的问题。截止20012001年年8 8月月1616日，提取固定资产减值准备的上市公日，提取固定资产减值准备的上市公司共计司共计378378家，共家，共6868亿；提取在建工程减值准备的亿；提取在建工程减值准备的共计共计6 6家，金额为家，金额为1.81.8亿。无形资产减值准备的亿。无形资产减值准备的4 4家，家，计提金额为计提金额为36523652万元。多数上市公司没有
34、计提万元。多数上市公司没有计提“新新”四项减值准备。四项减值准备。n n结果：高估资产与收益。结果：高估资产与收益。（二）投机手段（二）投机手段 利用关联方交易转移费用、收益（常用手段）利用关联方交易转移费用、收益（常用手段）n n以远高于账面价值的价格将下属公司转让给控以远高于账面价值的价格将下属公司转让给控股股东，但只收取少量或未收取现金。股股东，但只收取少量或未收取现金。n n在只花费很少代价或未花费代价的情况下，收在只花费很少代价或未花费代价的情况下，收购控股股东下属的子公司。购控股股东下属的子公司。n n将大量的款项贷给控股股东，以高于市场利率将大量的款项贷给控股股东，以高于市场利率
35、计息。计息。（二）投机手段（二）投机手段控股股东减少客户的利息费用或减免债务。控股股东以非现金资产认缴股份，而且作价价格远高于账面价值。股东以向公司借款认缴股份或虚构银行进账单认缴股份。（二）投机手段（二）投机手段 利用关联方交易转移费用、收益（常用手段）利用关联方交易转移费用、收益（常用手段）n n案例：陕长岭（母公司向子公司转移利润）案例：陕长岭（母公司向子公司转移利润）n n目的：避免亏损目的：避免亏损n n手段：陕长岭手段：陕长岭19991999年报显示，母公司拖欠上市公司的年报显示，母公司拖欠上市公司的应收账款达应收账款达1 1亿元之多，亿元之多，20002000年年1111月月7
36、7日陕长岭从母公司日陕长岭从母公司受让圣方科技股份公司的股份受让圣方科技股份公司的股份10001000万股，每股万股，每股1 1元。抵元。抵偿母公司欠偿母公司欠“陕长岭陕长岭”的债务的债务10001000万元。同月万元。同月2323日，日，将该批股股票以每股将该批股股票以每股8 8元出售给浙江美鹰玻璃实业公司，元出售给浙江美鹰玻璃实业公司，取得收益取得收益70007000万元。万元。n n结果：该公司因此由亏损结果：该公司因此由亏损56485648万元，转为盈利万元，转为盈利13521352万元。万元。（二）投机手段（二）投机手段n n 案例：广电股份从关联方案例：广电股份从关联方“收取收取”
37、利润利润n n 目的：避免亏损目的：避免亏损n n 手段：手段：“广电股份广电股份”将将69266926万元的土地卖给关联万元的土地卖给关联企业，卖价企业，卖价2.19262.1926亿元，获利亿元，获利1.51.5亿元；将净资产亿元；将净资产为为14541454万元的下属企业卖给关联方，定价为万元的下属企业卖给关联方，定价为94149414万元，获利万元，获利79607960万元。万元。n n结果：结果：“广电股份广电股份”当年利润为当年利润为97339733万元，剔除万元，剔除上述两项，则亏损上述两项，则亏损1.32271.3227亿元。亿元。（二）投机手段（二）投机手段 债务重组制造虚拟
38、资产和收益 n n案例：世纪星源 ST n n目的：扭亏n n手段：将价值3400多万元的房产抵偿前建设银行的16000万元的借款，制造了12600万元的重组收益。然后再以16000万元的价格向建行再次贷款，买回该项房产。（二）投机手段（二）投机手段 债务重组制造虚拟资产和收益n n结果：虚增了12600万元的固定资产和收益n n 借：银行借款 16000万元n n 贷：固定资产 3400万元n n 营业外收入-重组收益 12600万元n n 借：固定资产 16000万元n n 贷：银行借款 16000万元（二）投机手段（二）投机手段 托管经营托管经营 n n案例：东海股份案例：东海股份n n
39、目的：向上市公司输送利润目的：向上市公司输送利润n n手段：手段：19991999年年1111月月1616日，东海股份公告：第一大日，东海股份公告：第一大股东上海农工集团总公司将优质资产股东上海农工集团总公司将优质资产农工商出农工商出租公司、农工商绿化公司托管给东海股份经营，租公司、农工商绿化公司托管给东海股份经营，为期为期1 1年。两家被托管企业在此经营期间的经营收年。两家被托管企业在此经营期间的经营收益近益近10001000万元都归东海股份所有。万元都归东海股份所有。（二）投机手段（二）投机手段 托管经营n n陕长岭公司就将宝鸡长岭的14500万股股权和西安长岭的12056万股股权托管给母
40、公司长岭黄河有限公司管理，托管期2年，托管期间发生的损益由长岭黄河集团有限公司负担，不但免除了亏损的后顾之忧，还每年从母公司手中获取大约300多万元的托管费。（二）投机手段（二）投机手段 利用合并范围的例外来粉饰合并报表利用合并范围的例外来粉饰合并报表 n n案例：银广夏案例：银广夏 n n目的：高估收益与资产目的：高估收益与资产n n手段：在未纳入合并范围控股公司中有手段：在未纳入合并范围控股公司中有7 7个公司未个公司未合并的理由是：合并的理由是：7 7个子公司已经或准备关停并转。个子公司已经或准备关停并转。而在长期投资中，对而在长期投资中，对7 7个子公司尚有账面价值个子公司尚有账面价值
41、46264626万元。占到长期投资的万元。占到长期投资的35%35%。n n结果：怀疑利用合并范围的例外虚增资产收益结果：怀疑利用合并范围的例外虚增资产收益六、粉饰报告的手段及案例分析六、粉饰报告的手段及案例分析(三三)违反会计核算原则手段违反会计核算原则手段1 1、利用债务重组制造收益、利用债务重组制造收益2 2、故意隐瞒重大关联交易事项、故意隐瞒重大关联交易事项3 3、或有事项不披露、或有事项不披露4 4、投资核算方法不当、投资核算方法不当5 5、投资收益魔术、投资收益魔术6 6、混淆收益性支出与资本性支出、混淆收益性支出与资本性支出7 7、低估负债、费用挂账、低估负债、费用挂账8 8、不
42、符合收入确认条件、不符合收入确认条件(三三)违反会计核算原则手段违反会计核算原则手段 利用债务重组制造收益利用债务重组制造收益n n案例：ST深华源 n n目的：扭亏 n n手段：违反会计制度，2000年度将被豁免的4558万元债务计入营业外收入，而增加利润4558万元。深圳华鹏CPA对此出具了保留意见。n n结果：避免了特别处理(三三)违反会计核算原则手段违反会计核算原则手段 故意隐瞒重大关联交易事项故意隐瞒重大关联交易事项n n案例：琼海德案例：琼海德n n 琼海德于琼海德于20002000年年1111月月1212日召开股东大会对总额日召开股东大会对总额达达4.64.6亿的关联交易（琼海德
43、净资产为亿的关联交易（琼海德净资产为1.981.98亿元）亿元）进行审议，但该公司未及时按承诺向投资者披露进行审议，但该公司未及时按承诺向投资者披露必要的资产评估情况和独立财务顾问意见。按照必要的资产评估情况和独立财务顾问意见。按照上市公司规则规定，重大资产出售、收购行为，上市公司规则规定，重大资产出售、收购行为，上市公司需聘请中介机构进行审计或评估，对重上市公司需聘请中介机构进行审计或评估，对重大的关联交易，应当聘请独立财务顾问发表意见。大的关联交易，应当聘请独立财务顾问发表意见。n n结果：侵犯股东利益。结果：侵犯股东利益。(三三)违反会计核算原则手段违反会计核算原则手段 或有事项不披露n
44、 n 案例：南华西实业股份有限公司n n 2000年南华西对外提供了总额高达46910万元的贷款担保。（是上市公司净资产的126%），且其中大部分为逾期贷款。但未进行对外披露。n n结果：侵犯了股东利益，增大了企业风险。(三三)违反会计核算原则手段违反会计核算原则手段 投资核算方法不当投资核算方法不当将经营不善的子子公司投资采用成本法，合并报表又将其排斥在外，合并报表中形成虚拟“投资”。(三三)违反会计核算原则手段违反会计核算原则手段 投资收益魔术 广深铁路公司将君安证券公司1996年12月30日以投资收益名义汇给的2000万元，未列入投资收益，并将该2000万元汇给君安国际公司，形成账外资产
45、，违反了现行会计制度。(三三)违反会计核算原则手段违反会计核算原则手段 投资收益魔术n n案例：ST深华宝 n n目的：创造投资收益n n手段：转让资不抵债的子公司以制造收益。深华宝将其全资子公司华宝食品（账面投资成本为-742万元），以1元的价格转让出去，取得转让收益742万元。(三三)违反会计核算原则手段违反会计核算原则手段 混淆收益性支出与资本性支出 n n案例：重庆渝汰白n n手段：1997年将计入财务费用的借款及应付债券利息 8064万元予以资本化计入在建工程价值。而该工程1995年下半年开始试生产，96年已经生产出合格产品。n n结果：虚增资产和利润(三三)违反会计核算原则手段违反
46、会计核算原则手段 低估负债、费用挂账 银广夏某影视文化子公司，2000年度主营业务收入为3000万元，利润也是3000万元，相关费用未曾摊销。六、粉饰报告的手段及案例分析六、粉饰报告的手段及案例分析（四）非法手段-制造虚假交易，伪造原始凭证 1、伪造虚假交易 2、伪造虚假文件非法手段非法手段 伪造虚假交易伪造虚假交易 郑百文上市时公布的报表显示，其在郑百文上市时公布的报表显示，其在1986-1996 1986-1996 十年间，销售收入增长十年间，销售收入增长4545倍，利润增加了倍，利润增加了3636倍。倍。其中，其中，9696年实现销售收入年实现销售收入4141亿。亿。手段：让厂家以赊欠商
47、品返利的形式给郑百文手段：让厂家以赊欠商品返利的形式给郑百文打欠条，只供郑百文做账之用，不作还款依据，打欠条，只供郑百文做账之用，不作还款依据，然后郑百文以此为据，以应收款的名目入账，做然后郑百文以此为据，以应收款的名目入账，做成盈利。成盈利。非法手段非法手段 伪造虚假交易 银广夏虚构利润7.45亿。n n手段：通过伪造供销合同、伪造出口报关单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件和金融票据。非法手段非法手段 伪造虚假交易 麦科特公司虚构收入30118万港元。n n手段：伪造材料和产品的购销合同，虚开进出口发票。n n虚构固定资产9074万元港元n n手段：伪造进口设备融资租赁合同 非法手段非法手
48、段 伪造虚假交易 企业虚拟销售客户，开出销售发票，虚列销售收入和应收账款。如：“黎明股份”1999年通过与11户企业对开增值税专用发票，虚增主营业务收入1.07亿元，虚转成本7812万元，虚增利润2902万元，虚增库存2961万元。非法手段非法手段 伪造虚假文件伪造虚假文件 蓝田公司蓝田公司蓝田公司蓝田公司在股票发行申报材料中伪造了两份土地在股票发行申报材料中伪造了两份土地证以及三份沈阳市人民政府地价核定批复，伪造证以及三份沈阳市人民政府地价核定批复，伪造银行对账单，虚增巨额银行存款。（为达到虚增银行对账单，虚增巨额银行存款。（为达到虚增资产的目的，蓝田公司伪造了该公司及下属企业资产的目的，蓝
49、田公司伪造了该公司及下属企业三个银行账户三个银行账户19951995年年1212月份银行对账单，共虚增月份银行对账单，共虚增银行存款银行存款27702770万元，占公司万元，占公司19951995年财务会计报告年财务会计报告(合并资产负债表合并资产负债表)中银行存款额的中银行存款额的62%62%）。）。六、粉饰报告的手段及案例分析六、粉饰报告的手段及案例分析（五）新制度下的粉饰手段创新（五）新制度下的粉饰手段创新1 1、追溯调整、追溯调整2 2、关联交易与非关联交易交叉、关联交易与非关联交易交叉3 3、由重组收益转为财政补贴收入、由重组收益转为财政补贴收入4 4、利用关联方资产置换创造利润、利
50、用关联方资产置换创造利润5 5、利用关联方债务重组粉饰净资产、利用关联方债务重组粉饰净资产6 6、绕过坏账准备的计提、绕过坏账准备的计提7 7、巨额计提资产减值准备、巨额计提资产减值准备8 8、减值准备转回、减值准备转回（五）新制度下的粉饰手段创新（五）新制度下的粉饰手段创新 追溯调整追溯调整n n天津磁卡2001年利润比2000年增长近90%。由于追溯调整减值准备和投资收益7000多万元，使2000年的利润由11000万元降至了4400万元，然后以此为基数计算利润增长率。n n若剔除追溯调整的因素，公司的净利润反而比上年下降了23.9%。（五）新制度下的粉饰手段创新（五）新制度下的粉饰手段创