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1、投资的分类和短期投资的核算南京大学商学院会计学系 陈xx一、投资的分类 按投资目的分为：短期投资和长期投资 短期投资是指随时准备变现的投资（挂牌交易或恰好是一年的债券）；长期投资：不准备或不可以在一年内变成现金的投资。二、短期投资的核算 1、短期投资成本的确认和计量 2、短期投资收益的确认和计量3、短期投资在B.S 上的列示 成本与市价孰低法（LMC）短期投资成本的确认和计量 确认：“意向”上准备随时变现 计量：短期投资成本 实付金额 应计利息或应收股利短期投资收益的确认和计量确认：出售时 短期投资收益售价短期投资收益售价“短期投资短期投资”账户的账面价值账户的账面价值 对外报告时，如果“市价
2、成本”，根据谨慎原则，采用“成本与市价孰低法”，计提“短期投资跌价准备”并确认投资损失或转销短期投资跌价准备。说明 根据中国的会计准则，将短期投资对外投资、置换、债务重组，均不确认损益。短期投资在B.S 上的列示zz 成本法zz 市价法zz 成本与市价孰低法（LMC）例如：A 公司于2003年10月20日购入B 公司的股票1 000股，每股价值1元（假定A 公司只拥有这一项短期投资）。情况一：2003年12月31日，B 公司股票的市场价值为每股1.20元；情况二：2003年12月31日，B 公司股票的市场价值为每股0.90元。则A 公司：成本法成本法 市价法市价法成本与市价孰成本与市价孰低法低
3、法20032003年年1010月月2020日日短期投资短期投资 1 000 1 000 1 000 1 000 1 000 1 000情况一：情况一：20032003年年1212月月3131日日短期投资短期投资当期损失当期损失/利润利润 1 000 1 000 1 2001 200 200 200 1 0001 000情况一：情况一：20032003年年1212月月3131日日短期投资短期投资当期损失当期损失/利润利润 1 000 1 000 900900(100)(100)900 900(100)(100)三、长期投资zz 长期债权投资zz 长期股权投资zz 其他长期投资 长期债权投资zz
4、长期债权投资成本的确认和计量 投资成本实付价款应计利息（实 付 价 款 中 包 括 税 金、手 续 费 等相 关 费 用；应 计 利 息 指 已 到 付 息 期但尚未领取的债权利息)长期债权投资的溢价和折价z z当债券的票面利率实际利率，债券折价购入当债券的票面利率实际利率，债券折价购入（折折价价是是投投资资者者为为以以后后少少得得到到的的利利息息而而事事先先获获得的补偿）得的补偿）z z当债券的票面利率实际利率，债券溢价购入当债券的票面利率实际利率，债券溢价购入（溢溢价价是是投投资资者者为为以以后后多多得得到到的的利利息息而而事事先先付付出的代价）出的代价）z z当债券的票面利率实际利率，债
5、券按面值购入当债券的票面利率实际利率，债券按面值购入长期债权投资收益的确认和计量z z 确认：根据应计制，长期债权投资收益应于会计期末（通常为对外报告）时确认；z z 计量：应考虑购入时的溢价或折价 投资收益面值 票面利率 持有期 溢价或折价相关费用（由于会计分期，溢价或折价应于债券持续期内在确认投资收益时摊销。）债券溢价或折价的摊销z z 直线法 溢价或折价的摊销额 溢价或折价摊销期z z 实际利率法 溢价或折价的摊销额 面值 票面利率“长期债权投资”账户 余额 实际利率长期股权投资zz 投资公司与被投资公司之间的关系zz 长期股权投资的计量成本法和权益法投资公司和被投资公司之间的关系z z
6、控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。具体而言：具体而言：z z1.1.投资企业直接拥有被投资单位投资企业直接拥有被投资单位50%50%以上的表以上的表决权资本；决权资本；z z2.2.投资企业虽然直接拥有被投资单位投资企业虽然直接拥有被投资单位50%50%或以或以下的表决权资本，但具有实质控制权。投资企下的表决权资本，但具有实质控制权。投资企业对被投资单位是否具有实质控制权，可以通业对被投资单位是否具有实质控制权，可以通过以下一项或若干项情况判定：过以下一项或若干项情
7、况判定：第一,通过与其他投资者的协议，投资企业拥有被投资单位50%以上表决权资本的控制权。z z 例如，A 公司拥有B 公司40%的表决权资本，C 公司拥有B 公司30%的表决权资本，D 公司拥有B 公司30%的表决权资本。A 公司与C 公司达成协议，C 公司在B 公司的权益由A 公司代表。在这种情况下，A 公司实质上拥有B 公司70%表决权资本的控制权，表明A 公司实质上控制B 公司。第二,根据章程或协议，投资企业有权控制被投资单位的财务和经营政策。z z例如，例如，AA公司拥有公司拥有BB公司公司45%45%的表决权资本，同的表决权资本，同时，根据协议，时，根据协议，BB公司的董事长和总经
8、理由公司的董事长和总经理由AA公公司派出，总经理有权负责司派出，总经理有权负责BB公司的经营管理，公司的经营管理，在这种情况下，在这种情况下，AA公司虽然只拥有公司虽然只拥有BB公司公司45%45%的的表决权资本，但由于表决权资本，但由于BB公司的董事长和总经理公司的董事长和总经理均由均由AA公司派出，公司派出，AA公司可以通过其派出的董公司可以通过其派出的董事长和总经理对事长和总经理对BB公司进行经营管理，达到对公司进行经营管理，达到对BB公司的财务和经营政策实施控制的权力，则表公司的财务和经营政策实施控制的权力，则表明明AA公司实质上控制公司实质上控制BB公司。公司。第三,有权任免被投资单
9、位董事会等类似权力机构的多数成员。z z 这种情况是指，虽然投资企业拥有被投资单位50%或以下表决权资本，但根据章程、协议等有权任免董事会的董事，以达到实质上控制的目的。第四,在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。z z 这种情况是指，虽然投资企业拥有被投资单位50%或以下表决权资本，但能够控制被投资单位董事会等类似权力机构的会议，从而能够控制其财务和经营政策，使其达到实质上的控制。共同控制z z 是指按合同约定对某项经济活动所共有的控制。这里所指的共同控制，仅指共同控制实体，不包括共同控制经营、共同控制财产等。共同控制实体，是指由两个或多个企业共同投资建立的实体，该被投资单位的财务和
10、经营政策必须由投资双方或若干方共同决定。重大影响z z 是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。当投资企业直接拥有被投资单位20%或以上至50%的表决权资本时，一般认为对被投资单位具有重大影响。此外，虽然投资企业直接拥有被投资单位20%以下的表决权资本，但符合下列情况之一的，也应确认为对被投资单位具有重大影响：z z 1.在被投资单位的董事会或类似的权力机构中派有代表。z z 2.参与被投资单位的政策制定过程。z z 3.向被投资单位派出管理人员。z z 4.依赖投资企业的技术资料。z z 5.其他能足以证明投资企业对被投资单位具有重大影响的情形。无控制、无共同控制
11、且无重大影响 z z 1.投资企业直接拥有被投资单位20%以下的表决权资本，同时不存在其他实施重大影响的途径。例如，A 企业拥有B 企业15%的表决权资本，同时也无其他实施重大影响的途径，则表明A 企业对B 企业无控制、无共同控制且无重大影响。2.投资企业直接拥有被投资单位20%或以上的表决权资本，但实质上对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响。z z例如，例如，BB企业由企业由AA企业和企业和CC企业共同投资建立，企业共同投资建立，AA企企业拥有业拥有BB企业企业25%25%的表决权资本，的表决权资本，CC企业拥有企业拥有BB企业企业75%75%的表决权资本，假如的表决权资本，假如AA企
12、业除了拥有企业除了拥有BB企业企业25%25%的表决权资本外，无其他实施重大影响的途径。在的表决权资本外，无其他实施重大影响的途径。在这种情况下，表明这种情况下，表明CC企业控制企业控制BB企业，企业，AA企业对企业对BB企企业不具有实施重大影响的能力；又如，业不具有实施重大影响的能力；又如，AA企业拥有企业拥有BB企业企业54%54%的表决权资本，但的表决权资本，但BB企业已宣告破产，正企业已宣告破产，正处于破产清算过程中，处于破产清算过程中，AA企业对企业对BB企业的控制能力企业的控制能力受到限制，表明受到限制，表明AA企业对企业对BB企业不再具有控制能力。企业不再具有控制能力。成本法和权
13、益法的相同点z z 对外投资时，均按初始投资成本入账；z z 对外报告时，如果长期投资发生减值，均需要计提“长期投资减值准备”；z z 所确认的投资收益，仅限于被投资公司获取投资以后所产生的净利润的分配额，超过部分要作为投资的收回。不同点zz 在成本法下，只有从被投资公司分回利润或现金股利时，才确认投资收益。权益法下 z z 分享（分担）被投资公司盈余（亏损），增加（减少）“长期股权投资”的账面价值，并确认投资收益（损失）；z z 从被投资公司分回利润或现金股利时，减少“长期股权投资”的账面价值；z z 被投资公司由于接受捐赠、债务重组等原因导致所有者权益变化时，投资公司也要按照投资比例调整“
14、长期股权投资”的账面价值。股权投资差额产生的原因：z z股权投资差额股权投资差额=初始投资成本初始投资成本应享股权份额应享股权份额z z应享股权份额应享股权份额=被投资公司所有者权益被投资公司所有者权益投资比投资比例例z z以非现金资产对外投资，初始投资成本等以非现金资产对外投资，初始投资成本等于非现金资产的账面价值；于非现金资产的账面价值；z z收购股权时，出资额超过应享的股权份额；收购股权时，出资额超过应享的股权份额；z z作为新加入的投资者，出资额超过应享的作为新加入的投资者，出资额超过应享的股权份额。股权份额。股权投资差额的处理z z股权投资差额的摊销期限，合同规定了投资期限的，按投资
15、期限摊销。合同没有规定投资期限的，初始投资成本超过应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，按不超过10年的期限摊销；z z初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，直接计入“资本公积”。长期投资期末计价z 应用“成本与市价孰低法”，当市价低于成本时，计提“长期投资减值准备”对有市价的长期投资可以根据下列迹象判断是否应当计提减值准备：(一)市价持续2年低于账面价值；(二)该项投资暂停交易1年或1年以上；(三)被投资单位当年发生严重亏损；(四)被投资单位持续2年发生亏损；(五)被投资单位进行清理整顿、清算 或出现其他不能持续经营的迹象。对无市价的长期投资可以根据下列迹象判断是否应
16、当计提减值准备：(一一)影响被投资单位经营的政治或法律环境的变影响被投资单位经营的政治或法律环境的变化，如税收、贸易等法规的颁布或修订，可能化，如税收、贸易等法规的颁布或修订，可能导致被投资单位出现巨额亏损；导致被投资单位出现巨额亏损；(二二)被投资单位所供应的商品或提供的劳务因产被投资单位所供应的商品或提供的劳务因产品过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生品过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，从而导致被投资单位财务状况发生严重变化，从而导致被投资单位财务状况发生严重恶化；恶化；(三)被投资单位所在行业的生产技术等发生重大变化，被投资单位已失去竞争力，从而导致财务状况发生严重恶化，如进行清理整顿、清算等；(四)有证据表明该项投资实质上已经不能再给企业带来经济利益的其他情形。在资产负债表中，长期投资项目应当按在资产负债表中，长期投资项目应当按照减去长期投资减值准备后的净额反映。照减去长期投资减值准备后的净额反映。