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1、第11章 生产与费用循环审计教学大纲（一）生产与费用循环概述1、主要凭证和会计记录2、生产与费用循环所涉及的主要业务活动（二）生产与费用循环的内部控制及其测试1、生产与费用循环的内部控制2、生产与费用循环的符合性测试（三）存货成本审计1、存货成本的审计目标2、存货成本的实质性测试3、对存货实施分析性复核（四）存货监盘1、制定计划前应考虑的问题2、进行盘点准备工作3、实施盘点4、进行抽点5、总结盘点结果6、其他注意事项（五）存货计价审计和截止测试1、存货计价审计2、存货截止测试（六）应付工资审计1、应付工资的审计目标2、应付工资的实质性测试（七）其他相关账户审计1、存货相关账户审计2、费用相关账
2、户审计三、教学目的本章是审计实务的重要内容之一。通过本章的学习，要理解生产与费用循环审计的程序和方法，熟练掌握存货成本、存货监盘、存货计价和其他相关账户审计的技能。四、教学要求深入了解生产与费用循环的基本业务活动和内部控制；掌握生产与费用循环的符合性测试程序和相关账户的实质性测试程序；能运用所学的生产与费用循环审计的基本理论、基本方法和基本技能解决实际审计工作中的有关问题。11 11 生产与费用循环审计生产与费用循环审计 11-111-1生产与费用循环概述生产与费用循环概述11-211-2生产与费用循环的内部控制及其测试生产与费用循环的内部控制及其测试 11-311-3存货成本审计存货成本审计
3、11-411-4存货监盘存货监盘 11-511-5存货计价审计和截止测试存货计价审计和截止测试11-611-6应付工资审计应付工资审计 11-711-7其他相关账户审计其他相关账户审计生产循环的相关内容生产循环的相关内容11-1 11-1 生产与费用循环概述生产与费用循环概述 主要凭证和会计记录主要凭证和会计记录 生产指令生产指令领发料凭证领发料凭证产量和工时记录产量和工时记录工资汇总表及人工费用分配表工资汇总表及人工费用分配表材料费用分配表材料费用分配表制造费用分配汇总表制造费用分配汇总表成本计算单成本计算单存货明细账存货明细账11-1 11-1 生产与费用循环概述生产与费用循环概述生产与费
4、用循环中的主要业务活动生产与费用循环中的主要业务活动计划和安排生产计划和安排生产发出原材料发出原材料生产产品生产产品费用归集和成本核算费用归集和成本核算产成品入库产成品入库发出产成品发出产成品11-211-2生产与费用循环的内部控制及其测试生产与费用循环的内部控制及其测试 生产循环的内部控制生产循环的内部控制生产过程中的实物流转程序控制生产过程中的实物流转程序控制实物流转程序控制实物流转程序控制 对对产产品品成成本本进进行行记记录录与与控控制制的的成成本本费费用用管管理理控制和成本费用会计控制控制和成本费用会计控制成本费用管理控制成本费用管理控制成本费用会计控制成本费用会计控制 11-211-
5、2生产与费用循环的内部控制及其测试生产与费用循环的内部控制及其测试费用循环的内部控制费用循环的内部控制有明确的费用开支范围和开支标准；有明确的费用开支范围和开支标准；有健全有效的费用预算的控制制度；有健全有效的费用预算的控制制度；有健全的费用核准制度，严格费用开支的审有健全的费用核准制度，严格费用开支的审批，特别是预算外开支批准手续；批，特别是预算外开支批准手续；对费用进行合理的分类，并分别开设明细账，对费用进行合理的分类，并分别开设明细账，及时进行核算；及时进行核算；定期检查费用预算的执行情况。定期检查费用预算的执行情况。11-211-2生产与费用循环的内部控制及其测试生产与费用循环的内部控
6、制及其测试生产与费用循环的符合性测试生产与费用循环的符合性测试11-3 11-3 存货成本审计存货成本审计存货成本的审计目标存货成本的审计目标 确定存货成本是否真实发生；确定存货成本是否真实发生；确定存货成本的归集和计算是否制度规定：确定存货成本的归集和计算是否制度规定：确定存货成本的计算对象、计算方法的正确确定存货成本的计算对象、计算方法的正确性；性；确定存货在会计报表上的披露是否恰当。确定存货在会计报表上的披露是否恰当。11-311-3存货成本审计存货成本审计存货成本的实质性测试存货成本的实质性测试 直接材料成本的审计直接材料成本的审计 直接人工成本的审计直接人工成本的审计 制造费用的审计
7、制造费用的审计主营业务成本的审计主营业务成本的审计 成本会计制度测试成本会计制度测试 核算基础是否健全核算基础是否健全 费用归属费用归属 开支范围开支范围 计算方法计算方法 数量数量 领用领用耗用耗用 审查审查 计计划划 成本成本材差形成和分配材差形成和分配 直接材料直接材料 借差（借差（超支，不利超支，不利）计价计价 贷差（节约，有利）贷差（节约，有利）抽取成本抽取成本 多摊，少摊，不摊，提前多摊，少摊，不摊，提前摊，滞后摊摊，滞后摊 计算单计算单 实际成本实际成本材料计价方法前后应材料计价方法前后应一致一致 审查审查 数量数量考勤，工时统计，防止一人多处考勤，工时统计，防止一人多处领工资，
8、吃空额领工资，吃空额 直接人工直接人工 计价计价工资标准工资标准 应记入应记入 收益性收益性 审查审查 归集（借方）归集（借方）不应记入不应记入 资本性资本性 制造费用制造费用 合理性（适当性合理性（适当性）分配（贷方分配（贷方）合法性合法性 一致性一致性 审查存货购进审查存货购进例例1某企业采用实际成本法核算材料，审计人员抽查了一某企业采用实际成本法核算材料，审计人员抽查了一份记账凭证，发现是甲材料的采购业务，会计分录为份记账凭证，发现是甲材料的采购业务，会计分录为借：材料采购借：材料采购甲材料甲材料 192,080 管理费用管理费用 1,520 贷：贷：银行存款银行存款 193，400 现
9、金现金 200经检查所附的三份原始凭证，分别是：经检查所附的三份原始凭证，分别是：1、购货发票，注明、购货发票，注明单价单价200元元/千克，数量千克，数量820千克，增值税千克，增值税27880元元 2、运、运输发票，金额输发票，金额520元元 3、加工、整理及挑选费用、加工、整理及挑选费用1000元元4、采购员途中津贴领款收据为、采购员途中津贴领款收据为200元元审计人员指出了企业在材料采购成本核算中的错误审计人员指出了企业在材料采购成本核算中的错误 (1)、增、增值税应记入值税应记入“应交税金应交税金应交增值税（进项税）应交增值税（进项税）(2)、运输费、加工整理费应记入材料成本，不应记
10、入管理费、运输费、加工整理费应记入材料成本，不应记入管理费用用(3)、采购人员津贴应记入管理费用，不应记入材料成、采购人员津贴应记入管理费用，不应记入材料成本。材料采购核算的失误，造成虚增材料成本本。材料采购核算的失误，造成虚增材料成本26,560元，元，多记管理费用多记管理费用1,320元，影响了本期及今后有关会计期内元，影响了本期及今后有关会计期内经营成果的准确性。经营成果的准确性。审计人员要求该企业在冲销原错误会计分录后，再补作以下审计人员要求该企业在冲销原错误会计分录后，再补作以下会计分录会计分录借：材料采购借：材料采购甲材料甲材料 165,520 应交税金应交税金应交增值税（进项税额
11、）应交增值税（进项税额）27,880 管理费用管理费用 200 贷：贷：银行存款银行存款 193,400 现现 金金 200例例2审计人员在审查某厂材料采购成本明细账及有关凭证审计人员在审查某厂材料采购成本明细账及有关凭证时，发现当月材料采购成本为时，发现当月材料采购成本为1,010,000元，其中包括元，其中包括1、材料进价、材料进价900,000元元;2、材料运杂费、材料运杂费50,000元元;3、材料采购合理损耗、材料采购合理损耗5,500元元;4、包装物押金、包装物押金20,000元元;5、材料采购环节的整理费用、材料采购环节的整理费用10,000元元;6、材料采购人员生活困难补助、材
12、料采购人员生活困难补助20,000元元;7、不能及时支付货款的罚金、不能及时支付货款的罚金4500元元.要求：指出上述支出哪些不属于材料采购，计算出要求：指出上述支出哪些不属于材料采购，计算出扣除额，并做出调整分录扣除额，并做出调整分录审查存货的发出审查存货的发出CPA应抽查存货发出的原始凭证应抽查存货发出的原始凭证是否齐全是否齐全内容是否完整内容是否完整计价是否正确计价是否正确例例3某企业发出材料采用先进先出法，审计人员经过审阅某企业发出材料采用先进先出法，审计人员经过审阅存货明细账，抽查了余额较大的黑色金属材料明细账存货明细账，抽查了余额较大的黑色金属材料明细账 存货明细账存货明细账 存货
13、类别：黑色金属存货类别：黑色金属 存货地点：仓库存货地点：仓库存货名称及规格：存货名称及规格：A-5 最高存量：最高存量：2000KG存货编号：存货编号：0120 最低存量：最低存量：200KG 计量单位：计量单位：KG审计人员经过审查，发现该材料在发出时没有遵守先审计人员经过审查，发现该材料在发出时没有遵守先进先出法，于是审计人员采用复算方法，按照先进进先出法，于是审计人员采用复算方法，按照先进先出法编制了存货明细账先出法编制了存货明细账经过核对，查明了企业由于材料计价核价方法不当，经过核对，查明了企业由于材料计价核价方法不当，造成材料库存金额减少造成材料库存金额减少3000元，发出材料多记
14、元，发出材料多记3000元，其结果扩大了当月生产领用的材料费用，元，其结果扩大了当月生产领用的材料费用，减少了当月利润减少了当月利润例例4审计人员在审查材料领用业务时，发现某厂仓库为了审计人员在审查材料领用业务时，发现某厂仓库为了压缩储备资金，规定凡是车间请购的材料经仓库验收后，压缩储备资金，规定凡是车间请购的材料经仓库验收后，剩数由车间领取，仓库无存量。剩数由车间领取，仓库无存量。对于这样的处理方法，就请资金管理、核算、保管、成本等对于这样的处理方法，就请资金管理、核算、保管、成本等方面指出不恰当之处。方面指出不恰当之处。11-311-3存货成本审计存货成本审计对存货实施分析性复核对存货实施
15、分析性复核简单比较法简单比较法比率比较法比率比较法 11-411-4存货监盘存货监盘 制定计划前应考虑的问题制定计划前应考虑的问题进行盘点准备工作进行盘点准备工作实施盘点实施盘点进行抽点进行抽点总结盘点结果总结盘点结果其他注意事项其他注意事项货币现金和存货监盘的对比货币现金和存货监盘的对比不同情况下的监盘程序不同情况下的监盘程序11-511-5存货计价审计和截止测试存货计价审计和截止测试存货计价审计存货计价审计样本的选择样本的选择计价方法的确认计价方法的确认计价审计计价审计 存货计价测试表存货计价测试表11-511-5存货计价审计和截止测试存货计价审计和截止测试存货截止测试存货截止测试 抽查存
16、货盘点日期前后的购货发票与验收报抽查存货盘点日期前后的购货发票与验收报告告(或入库单或入库单)，档案中的每张发票均附有验，档案中的每张发票均附有验收报告收报告(或入库单或入库单)。存货声明书存货声明书致：上海致：上海会会计计事事务务所所 谨谨此此证证明在明在_年年_月月_日日 本本业务业务有如下存有如下存货货 1、原材料、原材料_ 2、半制品、半制品_ 3、成品、成品 _ 4、详细说详细说明如下：明如下：1、于、于结结算日，原材料以成本入算日，原材料以成本入账账，半制品及成品包含相，半制品及成品包含相应应的制造的制造费费用用 2、此存、此存货货的可的可变现变现价价值值均大于原价均大于原价 3、
17、此存、此存货货不包括死不包括死货货及不流及不流动动的存的存货货 4、第三者的存、第三者的存货货已清楚分出来已清楚分出来 5、此存、此存货货均有本均有本业务业务控制及不同于任何抵押控制及不同于任何抵押 6、在途商品真实存在、在途商品真实存在 7、本证明需附存货盘点日起方案及结果、本证明需附存货盘点日起方案及结果 经理经理/财务主管签名财务主管签名_ 公章公章 年年 月月 日日取得存货声明书并不缩减审计人员所执行的审计范围，也不减轻其所负取得存货声明书并不缩减审计人员所执行的审计范围，也不减轻其所负的审计责任，但常可有效提醒被审计单位管理当局对会计报表反映负的审计责任，但常可有效提醒被审计单位管理
18、当局对会计报表反映负有主要责任（会计责任），又便于审计人员查明有关经济事项，提高有主要责任（会计责任），又便于审计人员查明有关经济事项，提高审计效率和效果。审计效率和效果。存货核算中常见错弊及查账技巧存货核算中常见错弊及查账技巧（1）存货增加核算中的错弊）存货增加核算中的错弊（2）存货减少核算中的错弊）存货减少核算中的错弊（3）存货余额的错弊）存货余额的错弊存货造假的主要手段及审计对策存货造假的主要手段及审计对策成本费用审计中常见错弊生产成本1、人为调节产品生产成本，调节产品销售利润2、对因计划成本核算造成的材料成本差异不能正确分摊，甚至用计划成本代替实际成本3、不能及时正确的结转已完工产品的
19、实际成本，随意调节生产成本课堂练习课堂练习1、有关存货审计的下列表述中，正确的是（、有关存货审计的下列表述中，正确的是（）（2001年）年）A.对存货进行监盘是证实存货对存货进行监盘是证实存货“完整性完整性”和和“权利权利”认定的重要程序认定的重要程序B.对难以盘点的存货，应根据企业存货收发制度确认存货数量对难以盘点的存货，应根据企业存货收发制度确认存货数量C.存货计价审计的样本应着重选择余额较小且价格变动不大的存货存货计价审计的样本应着重选择余额较小且价格变动不大的存货项目项目D.存货截止测试的主要方法是抽查存货盘点日后的购货发票与验收存货截止测试的主要方法是抽查存货盘点日后的购货发票与验收
20、报告（或入库单报告（或入库单)确定每张发票均附有验收报告确定每张发票均附有验收报告(入库单入库单)D2、甲注册会计师对某公司、甲注册会计师对某公司1999年度会计报表进行审计时，年度会计报表进行审计时，实施存货截止测试程序可能查明（实施存货截止测试程序可能查明（）（2000年）年）A.少记少记1999年度的存货和应付账款年度的存货和应付账款B.多记多记1999年度的存货和应付账款年度的存货和应付账款C.虚增虚增1999年度的利润年度的利润D.虚减虚减1999年度的利润年度的利润A、B、C、D3、因为不存在满意的替代程序来观察和计量期末存货，、因为不存在满意的替代程序来观察和计量期末存货，所以注
21、册会计师必须对被审计单位的存货进行监盘（所以注册会计师必须对被审计单位的存货进行监盘（2000年年)对对 解析：对存货，只检查会计记录不能被认为是满意的期末存货的替代解析：对存货，只检查会计记录不能被认为是满意的期末存货的替代证明，因此，不存在满意的替代程序来计量和观察期末存货证明，因此，不存在满意的替代程序来计量和观察期末存货4、盘点是管理当局责任，盘点规划应由（、盘点是管理当局责任，盘点规划应由（）负责制定）负责制定A.注册会计师注册会计师 B.被审计单位管理当局被审计单位管理当局C.管理当局同注册会计师管理当局同注册会计师 D.会计师事务所会计师事务所C5、注册会计师对被审计单位购货业务
22、进行年底截止测试、注册会计师对被审计单位购货业务进行年底截止测试的方法有（的方法有（）A.实地观察与抽查购货实地观察与抽查购货 B.抽查存货盘点日前后的购货发抽查存货盘点日前后的购货发票与验收报告票与验收报告D.了解购货的保险情况和存货保护措施了解购货的保险情况和存货保护措施 C.查阅验收部门的业务记录查阅验收部门的业务记录 B、C6、在制定盘点规划时，注册会计师应关注的问题、在制定盘点规划时，注册会计师应关注的问题（）A.存货停止流动并分类摆放存货停止流动并分类摆放 B.是否召开盘点预备会议是否召开盘点预备会议C.盘点问卷调查盘点问卷调查 D.编制连续编号的盘点标签或盘点清单编制连续编号的盘
23、点标签或盘点清单A、B、D7、将本年度存货周转率比上年进行比较，可能发现、将本年度存货周转率比上年进行比较，可能发现问题有（问题有（）A.被审计单位改变了存货的核算方法被审计单位改变了存货的核算方法B.存货成本项目发生变动存货成本项目发生变动C.单位产品成本发生变动单位产品成本发生变动D.销售额发生大幅度变动销售额发生大幅度变动A、B、D8、购货交易正确截止要求将、购货交易正确截止要求将12月月31日前购入的存货，无论日前购入的存货，无论其是否验收入库，都必须纳入存货盘点范围其是否验收入库，都必须纳入存货盘点范围错错改正：购货业务正确截止的关键在于存货实物纳入盘点范围的时间与存改正：购货业务正
24、确截止的关键在于存货实物纳入盘点范围的时间与存货引起的借贷双方会计科目的入账是都处于同一会计期间，若未将年货引起的借贷双方会计科目的入账是都处于同一会计期间，若未将年终在途货物列入当年存货盘点范围，只要相应的负债亦同时记入次年终在途货物列入当年存货盘点范围，只要相应的负债亦同时记入次年账内，对会计报表的反映并不重要账内，对会计报表的反映并不重要9、注册会计师在抽样进行存货计价测试时，一般采用固定、注册会计师在抽样进行存货计价测试时，一般采用固定样本的抽样方法进行。样本的抽样方法进行。错错改正：注册会计师在抽样进行存货计价测试时，一般采用分层样本的抽改正：注册会计师在抽样进行存货计价测试时，一般
25、采用分层样本的抽样方法进行。样方法进行。10、注册会计师进行的监盘是观察和实物检查工作的集合程、注册会计师进行的监盘是观察和实物检查工作的集合程序。序。错错改正：注册会计师进行的监盘是观察、询问和实物检查工作的集合程序。改正：注册会计师进行的监盘是观察、询问和实物检查工作的集合程序。11、注册会计师张华，在对永威公司的存货进行审计时，观、注册会计师张华，在对永威公司的存货进行审计时，观察可能存在以下错误察可能存在以下错误1、年末永威公司的存货盘点可能有较大的错误、年末永威公司的存货盘点可能有较大的错误2、永威公司可能将大华公司委托代销的商品记入了存货中、永威公司可能将大华公司委托代销的商品记入
26、了存货中3、永威公司所编制的存货汇总表中可能有部分存货有重大计算错误、永威公司所编制的存货汇总表中可能有部分存货有重大计算错误要求：要求：1、请指出注册会计师应实施的实质性测试程序、请指出注册会计师应实施的实质性测试程序 2、指出各审计程序实现的主要审计目标、指出各审计程序实现的主要审计目标题解题解 1、对永威公司期末存货重新盘点，能实现的主要审计目标是真对永威公司期末存货重新盘点，能实现的主要审计目标是真实性，完整性等目标。实性，完整性等目标。2、向大华公司进行函证、询问管理当局有关承销合同，能实现、向大华公司进行函证、询问管理当局有关承销合同，能实现审计目标是所有权，报表反映恰当性的审计目
27、标审计目标是所有权，报表反映恰当性的审计目标 3、对永威公司的存货抽样进行计价测试，并调整有关差异，能、对永威公司的存货抽样进行计价测试，并调整有关差异，能实现的主要审计目标是估价准确及报表反映恰当的审计目标。实现的主要审计目标是估价准确及报表反映恰当的审计目标。12、下列各项中属于生产成本审计实质性测试程序是、下列各项中属于生产成本审计实质性测试程序是（2000年）年）A、对成本进行分析性复核、对成本进行分析性复核 B、审查有关凭证是否进行、审查有关凭证是否进行适当审批适当审批C、审查有关记账凭证是否附有原始凭证，及原始凭证的、审查有关记账凭证是否附有原始凭证，及原始凭证的顺序编号是否完整顺
28、序编号是否完整D、询问和观察存货的盘点及接触、审批程序、询问和观察存货的盘点及接触、审批程序解析：分析性复核既可用于符合性测试，又可用于实质性测试，选或不选均有道理，但本题限定为实质性测试，而所列的其他三项均明显地属于存货符合性测试程序，因此只能选A审查主营业务成本结算额是否正确审查主营业务成本结算额是否正确例例5某中外合资经营企业某年度会计报表反映的某中外合资经营企业某年度会计报表反映的本年亏损为本年亏损为2万元，企业产成品年末余额为万元，企业产成品年末余额为15万元，年初余额为万元，年初余额为8万元，注册会计师对企业万元，注册会计师对企业报表审查时发现，企业产成品起初余额多计报表审查时发现
29、，企业产成品起初余额多计1万元，期末余额少计万元，期末余额少计2万元，试计算企业该年万元，试计算企业该年度正确的盈利或亏损数度正确的盈利或亏损数答案答案（1）-2+1+2=1 期末存货与当年净利成正期末存货与当年净利成正向变动，期初存货与当年净利成反向变动向变动，期初存货与当年净利成反向变动11-611-6应付工资审计应付工资审计应付工资的审计目标应付工资的审计目标 确定应付工资计提和支出的记录是否完整，确定应付工资计提和支出的记录是否完整，计提依据是否合理；计提依据是否合理；确定应付工资期末余额是否正确；确定应付工资期末余额是否正确；确定应付工资的披露是否恰当。确定应付工资的披露是否恰当。1
30、1-611-6应付工资审计应付工资审计应付工资的实质性测试应付工资的实质性测试 获获取取或或编编制制应应付付工工资资明明细细表表，复复核核加加计计正正确确，并并与与报报表表数数、总账数和明细账合计数核对是否相符。总账数和明细账合计数核对是否相符。对本期工资费用的发生情况进行分析性复核对本期工资费用的发生情况进行分析性复核检检查查工工资资的的计计提提是是否否正正确确，分分配配方方法法是是否否与与上上期期一一致致，并并将应付工资计提数与相关成本、费用项目核对一致将应付工资计提数与相关成本、费用项目核对一致如如果果被被审审计计单单位位实实行行工工作作工工效效挂挂抅抅的的，应应取取得得有有关关主主管管
31、部部门门确确认认的的效效益益工工效效发发放放额额的的认认定定证证明明，并并符符合合有有关关合合同同文文件和实际完成的指标，检查其计提额是否正确件和实际完成的指标，检查其计提额是否正确验明应付工资的披露是否恰当验明应付工资的披露是否恰当 应付工资的实测试应付工资的实测试例例6公司的奖金计划是以每年税后净利润公司的奖金计划是以每年税后净利润的的20%作为职工奖金，于次年的作为职工奖金，于次年的2月月1日日发放，发放，2003年尚未扣除奖金和所得税前年尚未扣除奖金和所得税前的利润为的利润为116000元，所得税率为元，所得税率为20%，奖金可以抵减所得税，查公司有关记录，奖金可以抵减所得税，查公司有
32、关记录，实际发放奖金实际发放奖金26000元元要求：审查该公司有否超过标准，滥发奖要求：审查该公司有否超过标准，滥发奖金的情况金的情况题解题解该奖金为该奖金为B，所得税为，所得税为T，列出方程，列出方程组组 （116000-B-T）*20%=B.(1)（116000-B）*20%=T.(2)1.2B+0.2T=23200(1)0.2B+T=23200.(2)解之，得解之，得 B=16000 T=20000实际发放数超过标准实际发放数超过标准10000元，应全部追回，并元，应全部追回，并冲回应付工资冲回应付工资借：应付工资借：应付工资 10，000 贷：经营费用贷：经营费用工资工资 10，00011-711-7其他相关账户审计其他相关账户审计存货相关账户审计存货相关账户审计物资采购的审计物资采购的审计原材料的审计原材料的审计 包装物的审计包装物的审计 低值易耗品的审计低值易耗品的审计材料成本差异的审计材料成本差异的审计 库存商品的审计库存商品的审计 11-711-7其他相关账户审计其他相关账户审计费用相关账户审计费用相关账户审计待摊费用的审计待摊费用的审计 应付福利费的审计应付福利费的审计 预提费用的审计预提费用的审计