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1、第九章第九章 长期负债长期负债主讲主讲 夏云峰夏云峰第一节 长期负债概述第二节 借款费用及其资本化第三节 长期借款第四节 应付债券第五节 其他长期负债主要内容主要内容第一节第一节 长期负债概述长期负债概述一、长期负债的性质（一）定义：指偿还期在指偿还期在1 1年或者超过年或者超过1 1年的一个营业周期以年的一个营业周期以上的负债。上的负债。（二）内容：包括长期借款、应付债券、长期应付款、专项包括长期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款等。应付款等。（三）特点：1 1、偿还期限长，金额大；、偿还期限长，金额大；2 2、利率较高，风险较大；、利率较高，风险较大；3 3、举借长期负债时限制性条款较
2、多。、举借长期负债时限制性条款较多。（四）与增发股票比较，具有的优点：1 1、保持股东的控制权、保持股东的控制权举借长期负债不影响企业原有的举借长期负债不影响企业原有的股权结构，也不影响股票价格。而增发股票将会稀释每股股权结构，也不影响股票价格。而增发股票将会稀释每股收益，从而导致股票价格下跌。收益，从而导致股票价格下跌。第一节第一节 长期负债概述长期负债概述2 2、融资成本低、融资成本低债务的风险低于股权的风债务的风险低于股权的风险，相应债权人获得的回报应低于股东获险，相应债权人获得的回报应低于股东获得的回报，因此债务融资具有较低的融资得的回报，因此债务融资具有较低的融资成本。成本。3 3、
3、所得税抵税效应、所得税抵税效应长期负债的利息支出长期负债的利息支出属于正常的经营费用，可在计算所得税时属于正常的经营费用，可在计算所得税时扣除，因而可少交所得税；而股利从税后扣除，因而可少交所得税；而股利从税后利润中支付，不能作为纳税抵减项目。利润中支付，不能作为纳税抵减项目。（五）缺点：具有一定的财务风险。由于长具有一定的财务风险。由于长期债务的利息支出具有刚性，并且需要安期债务的利息支出具有刚性，并且需要安排足够的资金以到期还本付息。一旦企业排足够的资金以到期还本付息。一旦企业经营状况不好，不能及时支付本金和利息经营状况不好，不能及时支付本金和利息，则债权人有权向法院提出申请，迫使债，则债
4、权人有权向法院提出申请，迫使债务人破产。务人破产。第一节第一节 长期负债概述长期负债概述 二、长期负债的分类 (一)长期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款按筹措方式的不同，可主要分为长期借款、应付债券、长期，可主要分为长期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款等。应付款、专项应付款等。 长期借款指企业向银行或其他金融机构借入的偿还期在一长期借款指企业向银行或其他金融机构借入的偿还期在一 年以上的各种借款。年以上的各种借款。 应付债券指企业为筹措长期资金而发行的期限在一年以上应付债券指企业为筹措长期资金而发行的期限在一年以上 的债券。的债券。 长期应付款指企业除长期借款和应付债券以外的长期应
5、付长期应付款指企业除长期借款和应付债券以外的长期应付 款项，主要包括应付补偿贸易引进设备款和应付融资租入款项，主要包括应付补偿贸易引进设备款和应付融资租入固固 定资产的租赁费。定资产的租赁费。 专项应付款指企业取得的国家指定为资本性投入的具有专专项应付款指企业取得的国家指定为资本性投入的具有专 项或特定用途的款项，如属于工程项目的资本性拨款。项或特定用途的款项，如属于工程项目的资本性拨款。 第一节第一节 长期负债概述长期负债概述（二）定期偿还的长期负债和分期偿还的长期负债按偿还方式的不同，可分为定期偿还的长期，可分为定期偿还的长期负债和分期偿还负债和分期偿还的长期负债。的长期负债。 定期偿还长
6、期负债指长期负债到期一次还定期偿还长期负债指长期负债到期一次还本付息。本付息。 分期偿还长期负债指在偿还期内分次偿还分期偿还长期负债指在偿还期内分次偿还。 第二节 借款费用及其资本化 一、借款费用的概念及范围（一）借款费用的概念：指指企业因借入资金所付出的代价。企业因借入资金所付出的代价。（二）借款费用的范围1 1、因借款而发生的、因借款而发生的利息利息这包括企业向银行或其他金融机构等借入资金发生的利息、这包括企业向银行或其他金融机构等借入资金发生的利息、发行债券发生的利息、为购建固定资产而发生的带息债务应发行债券发生的利息、为购建固定资产而发生的带息债务应承担的利息等。承担的利息等。2 2、
7、与借款相关的、与借款相关的溢价或折价摊销溢价或折价摊销因借款而发生的溢价或折价，主要指发行公司债券所发生的因借款而发生的溢价或折价，主要指发行公司债券所发生的溢价或折价企业每期摊销溢价或折价时，实质上是对债券利溢价或折价企业每期摊销溢价或折价时，实质上是对债券利息费用的调整。息费用的调整。 第二节 借款费用及其资本化3 3、安排借款时发生的、安排借款时发生的辅助费用辅助费用这是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金、印刷费这是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金、印刷费等费用。等费用。4 4、作为利息费用调整的外币专门借款由于汇率变动而产生、作为利息费用调整的外币专门借款由于汇率变动而产
8、生的的汇兑损益汇兑损益二、借款费用的确认（一）按照权责发生制确认借款费用按权责发生制确认借款费用，以费用的按权责发生制确认借款费用，以费用的发生期、而不是支付发生期、而不是支付期作为借款费用的归属期期作为借款费用的归属期。“因借款而发生的利息费用因借款而发生的利息费用” ” 指指特定期间特定期间应计应计的利息费用，而不是指某项借款的全部利息费的利息费用，而不是指某项借款的全部利息费用，也不包括本会计期之前和之后发生的利息费用。用，也不包括本会计期之前和之后发生的利息费用。第二节 借款费用及其资本化（二）借款费用的两个处理方法处理借款费用有两个基本方法：处理借款费用有两个基本方法：资本化资本化和
9、和费用化费用化。前者是将。前者是将借款费用作为借款费用作为存量处理存量处理，将其金额，将其金额计入相关资产成本计入相关资产成本，纳入，纳入当年的资产负债表，并随该资产的价值流转而流转；后者是当年的资产负债表，并随该资产的价值流转而流转；后者是将借款费用作为将借款费用作为流量处理流量处理，于发生的当期确认为费用，于发生的当期确认为费用，计入计入当期损益当期损益，纳入当年的利润表。，纳入当年的利润表。借款费用应作为期间费用企业举借债务发生的借款费用属于筹资过程中发生的筹资费用，与借入资金的运用无关，因而应将其计入当期损益，不应计入购置资产的成本。如果将借款费用资本化，会使同类资产的取得成本仅仅由于
10、筹资方式不同而产生差异；用借入资金购置资产的成本要高于用自有资金购置资产的成本。借款费用应计入资本成本非流动负债往往是为了取得某项长期资产而借入的，其借款费用与所取得的资产有紧密的联系，它与构成资产成本的其他要素并无本质区别，因而应将借款费用计入所取得的资产的成本。如果将借款费用费用化，会导致还款前的各个会计期间，由于巨额的借款费用而导致盈利偏少乃至亏损，而借款所购置的资产往往在还款之后的相当长时期内仍发挥作用。因此，费用化不利于正确反映各期损益。借款费用的资本化借款费用的费用化第二节 借款费用及其资本化第二节 借款费用及其资本化1 1、借款费用资本化范围、借款费用资本化范围 企业发生的借款费
11、用，可直接归属于符合资企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资本化条件的资产购建或生产的，应予以资本化，计入相关产购建或生产的，应予以资本化，计入相关资产成本。资产成本。符合资本化条件的资产，一般是指长期资产符合资本化条件的资产，一般是指长期资产。它是需要经过。它是需要经过相当长时间（指为资产的购建或生产所必要相当长时间（指为资产的购建或生产所必要的时间，通常在的时间，通常在1 1年以上）的购建或生产活动才能使资产达到年以上）的购建或生产活动才能使资产达到预定可使用或预定可使用或可销售状态。可销售状态。2 2、借款费用的费用化、借款费用的费用化其他借款费用，应在发生时根据其发生额确其
12、他借款费用，应在发生时根据其发生额确认为费用，计入认为费用，计入当期损益。当期损益。第二节 借款费用及其资本化（三）可予资本化的借款及其内容1 1、可予资本化的借款：指能将其所产生的利、可予资本化的借款：指能将其所产生的利息费用及其他息费用及其他相关成本，纳入某项资产成本的借款。相关成本，纳入某项资产成本的借款。2 2、可予资本化的借款内容：包括专门借款和、可予资本化的借款内容：包括专门借款和一般借款。专一般借款。专门借款指为购建或生产符合资本化条件的资门借款指为购建或生产符合资本化条件的资产而专门借入的产而专门借入的款项。专门借款通常应具有明确的用途，即款项。专门借款通常应具有明确的用途，即
13、为购建或生产某为购建或生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的，并项符合资本化条件的资产而专门借入的，并通常应具有标明通常应具有标明该用途的借款合同。一般借款指除专门借款该用途的借款合同。一般借款指除专门借款以外的借款，相以外的借款，相对于专门借款而言，一般借款在借入时，其对于专门借款而言，一般借款在借入时，其用途通常没有特用途通常没有特指用于符合资本化条件的资产的购建或生产指用于符合资本化条件的资产的购建或生产。为购建或生产。为购建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应将这一，企业应将这一部分借款的借款费用资本化。部分借款的借款费用资本化。
14、 第二节 借款费用及其资本化三、借款费用资本化期间的确定借款费用资本化期间指从借款费用开始资本化时点到停止资借款费用资本化期间指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。只有发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化。因。只有发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化。因此，资本化期间的确定应综合考虑开始资本化、暂停资本化此，资本化期间的确定应综合考虑开始资本化、暂停资本化和停止资本化三个因素确定。和停止资本化三个因素确定。（一）借款费用开始资本化的时点借款费用开始资本化的时间应同时满足下列条件：借
15、款费用开始资本化的时间应同时满足下列条件：1 1、资产支出已经形成资产支出已经形成：资产支出是指为购建或生产符合资：资产支出是指为购建或生产符合资本化条件的资产而支付现金、转移非现金资产或承担带息债本化条件的资产而支付现金、转移非现金资产或承担带息债务形式所发生的支出，该支出已经发生了。务形式所发生的支出，该支出已经发生了。2 2、借款费用已经发生借款费用已经发生：按权责发生制确认的借款费用已经发生，用借：按权责发生制确认的借款费用已经发生，用借款费用的发生期作为归属期，而不是支付期。款费用的发生期作为归属期，而不是支付期。 第二节 借款费用及其资本化3 3、建造活动已经开始建造活动已经开始：
16、为使资产达到预定可使用或者可销：为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始，主要是指固售状态所必要的购建或者生产活动已经开始，主要是指固定资产的实体建造活动或存货的生产活动已经开始。由于定资产的实体建造活动或存货的生产活动已经开始。由于这些活动是使这些资产达到预定可使用状态所必需的，因这些活动是使这些资产达到预定可使用状态所必需的，因此企业就会产生与这些活动有关的、无法避免的借款费用此企业就会产生与这些活动有关的、无法避免的借款费用（二）借款费用暂停资本化的时点1 1、暂停资本化的资产条件、暂停资本化的资产条件工程发生非正常中断、且中断时间连续超过工程发生非正常中断、
17、且中断时间连续超过 3 3个月，应暂停个月，应暂停资本化。非正常中断通常指由于企业管理决策原因或其他不资本化。非正常中断通常指由于企业管理决策原因或其他不可预见原因而导致的中断，包括由于劳动纠纷、发生安全事可预见原因而导致的中断，包括由于劳动纠纷、发生安全事故、改变设计图纸、资金周转困难等原因而导致的工程中。故、改变设计图纸、资金周转困难等原因而导致的工程中。 2 2、暂停资本化的借款费用、暂停资本化的借款费用在非正常中断期间发生的借款费用，应确认为费用，计入当在非正常中断期间发生的借款费用，应确认为费用，计入当期损益，直至资产的购建或生产活动重新开始。期损益，直至资产的购建或生产活动重新开始
18、。第二节 借款费用及其资本化3 3、正常中断不可暂停资本化、正常中断不可暂停资本化如果中断是必要的程序，则借款费用的资本如果中断是必要的程序，则借款费用的资本化应继续进行。化应继续进行。必要的中断或由于可预见的不可抗力因素导必要的中断或由于可预见的不可抗力因素导致的中断，属于致的中断，属于正常中断。正常中断。例如，某企业在建造厂房期间，逢连绵雨季例如，某企业在建造厂房期间，逢连绵雨季，妨碍了工程的，妨碍了工程的进行，工程施工不得不中断，待雨季过后再进行，工程施工不得不中断，待雨季过后再继续施工。由于继续施工。由于该地区该季节出现连绵雨季是正常情况，因该地区该季节出现连绵雨季是正常情况，因此在这
19、种由于雨此在这种由于雨季而耽搁施工的持续期间内，借款费用资本季而耽搁施工的持续期间内，借款费用资本化应继续进行化应继续进行（三）借款费用停止资本化的时点 1 1、停止资本化的时点、停止资本化的时点第二节第二节 借款费用及其资本化借款费用及其资本化符合资本化条件的资产达到预定可使用或可符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态时，借销售状态时，借款费用应当停止资本化。停止资本化的时点款费用应当停止资本化。停止资本化的时点是达到预定可使是达到预定可使用或可销售状态之日。此后发生的借款费用用或可销售状态之日。此后发生的借款费用，应确认为费用，应确认为费用，计入当期损益。，计入当期损益。2 2、停
20、止资本化的判断、停止资本化的判断凡符合下列条件之一的应确认为达到了停止凡符合下列条件之一的应确认为达到了停止资本化的时点资本化的时点（1 1）工程建造已经完成。符合资本化条件的）工程建造已经完成。符合资本化条件的资产实体建造资产实体建造（包括安装）或生产工作已全部完成或实质（包括安装）或生产工作已全部完成或实质上已经完成。上已经完成。（2 2）相关资产可交付使用或销售。符合资本）相关资产可交付使用或销售。符合资本化条件的资产化条件的资产与设计要求、合同规定或生产要求相符或基与设计要求、合同规定或生产要求相符或基本相符，即使有本相符，即使有极个别与设计、合同或生产要求不相符的地极个别与设计、合同
21、或生产要求不相符的地方，也不影响其方，也不影响其正常使用或销售。正常使用或销售。（3 3）资产支出已经停止。继续发生在符合资）资产支出已经停止。继续发生在符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。乎不再发生。第二节第二节 借款费用及其资本化借款费用及其资本化3 3、试生产或试运行的处理、试生产或试运行的处理工程完工后需要试生产或试运行的，试用期间发生的收入和工程完工后需要试生产或试运行的，试用期间发生的收入和支出应予以资本化。试用期后表明资产能够正常运转，即生支出应予以资本化。试用期后表明资产能够正常运转，即生产出合格产品、或资产能够正常运转或营
22、业，应认为该资产产出合格产品、或资产能够正常运转或营业，应认为该资产已经达到停止资本化的时点。已经达到停止资本化的时点。4 4、分别完工并符合停止资本化的条件分别完工并符合停止资本化的条件符合资本化条件的资产，各部分分别完工，完工部分在其他符合资本化条件的资产，各部分分别完工，完工部分在其他部分继续建造过程中可供使用或可供销售，且完工部分达到部分继续建造过程中可供使用或可供销售，且完工部分达到预定可使用或可销售状态的购建或生产活动实质上已经完成预定可使用或可销售状态的购建或生产活动实质上已经完成，应停止与该部分资产相关的借款费用的资本化。，应停止与该部分资产相关的借款费用的资本化。例如，由若干
23、幢建筑物构成的工厂厂房，每幢厂房在其他厂例如，由若干幢建筑物构成的工厂厂房，每幢厂房在其他厂房继续建造期间均可单独使用。那么，当其中的一幢厂房完房继续建造期间均可单独使用。那么，当其中的一幢厂房完工并达到预定可使用状态时，应停止该幢厂房借款费用的资工并达到预定可使用状态时，应停止该幢厂房借款费用的资本化。本化。第二节 借款费用及其资本化5 5、分别完工但不符合停止资本化的条件分别完工但不符合停止资本化的条件符合资本化条件的资产，各部分分别完工，符合资本化条件的资产，各部分分别完工，但必须等到整体但必须等到整体完工后才可使用或对外销售的，应在该资产完工后才可使用或对外销售的，应在该资产整体完工时
24、停止整体完工时停止借款费用的资本化。即使资产的各部分分别借款费用的资本化。即使资产的各部分分别完工，也应在该完工，也应在该资产整体完工时才停止借款费用的资本化。资产整体完工时才停止借款费用的资本化。已经完工部分的已经完工部分的借款费用仍应继续资本化。借款费用仍应继续资本化。例如，涉及几项工程的钢铁厂，只有每项工例如，涉及几项工程的钢铁厂，只有每项工程都建造完成后程都建造完成后，整个钢铁厂才能正常运转，因而每一个单，整个钢铁厂才能正常运转，因而每一个单项工程完工后不项工程完工后不停止资本化，须等到整个钢铁厂完工，达到停止资本化，须等到整个钢铁厂完工，达到预定可使用状态预定可使用状态时才停止资本化
25、。时才停止资本化。第二节 借款费用及其资本化四、借款费用资本化金额的确定企业每期应予以资本化的借款费用金额，包企业每期应予以资本化的借款费用金额，包括当期括当期应予以资本化的利息、借款折价或溢价的摊应予以资本化的利息、借款折价或溢价的摊销、辅助费用和销、辅助费用和汇兑差额汇兑差额（一）借款利息资本化金额的确定我国会计准则区分了专门借款和一般借款两我国会计准则区分了专门借款和一般借款两种情况，不同情种情况，不同情况下的资本化金额的计算方法不同。况下的资本化金额的计算方法不同。 1 1、专门借款、专门借款以专门借款当期实际发生的利息费用（包括以专门借款当期实际发生的利息费用（包括折价或溢价的摊折价
26、或溢价的摊销），减去将尚未动用的借款资金存入银行销），减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。计算公式确定。计算公式如下：如下：第二节第二节 借款费用及其资本化借款费用及其资本化每一会计期每一会计期间专门借款间专门借款利息的资本利息的资本化金额化金额专门借款专门借款当期实际当期实际发生的利发生的利息费用息费用尚未动用尚未动用的借款资的借款资金的利息金的利息 收入收入尚未动用的尚未动用的借款资金暂借款资金暂时性投资取时性投资取得的投资收得的投资收益益 注意注意：专门借款费用的处理原则：专门借款费
27、用的处理原则会计准则的规定就是将会计准则的规定就是将专门借款当期实际发生的净利息费用全部进行资本化处理，在专门借款当期实际发生的净利息费用全部进行资本化处理，在资本化期间内，全部计入符合资本化条件的资产成本，不计算资本化期间内，全部计入符合资本化条件的资产成本，不计算借款资本化率。借款资本化率。2 2、一般借款一般借款不是为构建或生产符合资本化条件的资产而借入的款项，往往不是为构建或生产符合资本化条件的资产而借入的款项，往往与经营周转借款混合在一起。企业应根据资产累计支出超过专与经营周转借款混合在一起。企业应根据资产累计支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本门借款部分
28、的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。计算公式如化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。计算公式如下：下：第二节第二节 借款费用及其资本化借款费用及其资本化每一会计期间一般借款利息的资本化金额至当期末止购建或者生产符合资本化条件的资产累计支出专门借款累计金额一般借款的资本化率资产累计支出超出专门借款部分实际占用天数会计期间涵盖的天数一般借款加权平均利率所占用一般借款当期实际发生利息之和所占用一般借款本金加权平均数例例9-19-1某公司于2007年1月1日动工兴建一幢办公楼，工期为1年，工程采用出包方式，分别于2007年1月1日、7月1日和1
29、0月1日支付工程进度款1 500万元、3 000万元和1 000万元。办公楼于2007年12月31日完工，达到预定可使用状态。第二节第二节 借款费用及其资本化借款费用及其资本化 公司为建造办公楼发生了两笔专门借款，分别为：2007年 1月1日专门借款2 000万元，借款期限为3年，年利率为8%， 利息按年支付；2007年7月1日专门借款2 000万元，借款 期限为5年，年利率为10%，利息按年支付。闲置专门借款资 金均用于固定收益债券短期投资，假定该短期投资月收益率 为0.5%。公司为建造办公楼的支出总额5 500万元(1 500 3 0001000)超过了专门借款总额4 000万元(2 00
30、0 2 000)，占用了一般借款1 500万元。假定所占用一般借款 有两笔，分别为：第二节第二节 借款费用及其资本化借款费用及其资本化 向A银行长期借款2 000万元，期限为2006年12月1日至2009 年12月1日，年利率为6%，按年支付利息；发行公司债券 10 000万元，于2006年1月1日发行，期限为5年，年利率为 8%，按年支付利息。 根据上述资料，计算公司建造办公楼应予资本化的利息费用 金额如下。 (1) 计算专门借款利息费用资本化金额：专门借款利息费用资 本化金额专门借款当期实际发生的利息费用将闲置借款 金额短期投资取得的投资收益。为简化计算，假定全年按 360天计算。据此，专
31、门借款利息费用的资本化金额为： 2 0008%2 00010%180/3605000.5%6245万元第二节第二节 借款费用及其资本化借款费用及其资本化 (2) 计算一般借款利息费用资本化金额： 一般借款利息费用资本化金额累计资产支出超过专门借款 部分的资产支出加权平均数所占用一般借款的资本化率。 其中： 累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数 (4 5004 000)180/3601 00090/360500万元 一般借款资本化率(2 0006%10 0008%)/(2 000 10 000)7.67% 一般借款利息费用资本化金额为：5007.67%38.35万元 (3) 计算建造
32、办公楼应予资本化的利息费用金额: 该公司建造办公楼应予资本化的利息费用金额283.35万元， 即：专门借款利息费用资本化金额245万元和一般借款利息 费用资本化金额38.35万元之和 第二节第二节 借款费用及其资本化借款费用及其资本化 3借款溢价或者折价的摊销采用实际利率借款溢价或者折价的摊销采用实际利率法法 借款费用准则第七条规定，借款存在折价或者溢价的， 应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢 价金额，调整每期利息金额。在资本化期间，每一个会计期 间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的 利息金额。 在实际利率法下，企业应当按照期初借款余额乘以实际利率 计算确定每
33、期借款利息费用。实际利率是企业在借款期限内 未来应支付的利息和本金折现为借款当前账面价值的利率。 例例9-2 A公司于2006年1月1日折价发行了期限为5年、面值为 1 250万元的公司债券，发行价格为1 000万元，票面利率为 4.72%，每年年末支付利息(1 2504.72%59万元)，到期一 次还本。据此，计算该公司债券实际利率r为：第二节第二节 借款费用及其资本化借款费用及其资本化由于1 00059(1r)159(1r)259(1r)359(1r)4(591 250)(1r)5，由此计算得出r10%。 表9-1摊余成本计算过程 单位：万元假定A公司发行公司债券募集的资金专门用于建造一条
34、生产线，生产线从2006年1月1日开始建设，于2008年底完工，达到预定可使用状态。第二节第二节 借款费用及其资本化借款费用及其资本化 公司在20062008年间每年应予资本化的利息费用为100万 元、104万元和109万元，2009年和2010年发生的113万元和 119万元利息费用应当计入当期损益，不应再予资本化。 除公司债券外，其他借款也应当按照上述实际利率法确定每 期利息费用。如果按照名义(合同)利率和实际利率计算的每 期利息费用相差不大的，可以按照名义利率计算确定每期借 款利息。（二）借款辅助费用资本化金额的确定 1 1、借款发生的辅助费用：指在借款过程中、借款发生的辅助费用：指在借
35、款过程中、所借资金到、所借资金到位前发生的费用。这些费用是因安排借款而位前发生的费用。这些费用是因安排借款而发生的，也是借发生的，也是借入资金付出的一部分代价，因而也构成借款入资金付出的一部分代价，因而也构成借款费用的组成部分费用的组成部分。如手续费、佣金、印刷费、承诺费等费用。如手续费、佣金、印刷费、承诺费等费用。 2 2、区分两种借款处理辅助费用、区分两种借款处理辅助费用 区分专门借款和一般借款处理所发生的辅区分专门借款和一般借款处理所发生的辅助费用。助费用。（1 1）专门借款发生的辅助费用）专门借款发生的辅助费用在所购建或生产符合资本化条件的资产达到在所购建或生产符合资本化条件的资产达到
36、预定可使用或可预定可使用或可销售状态之前发生的，应当在发生时予以资销售状态之前发生的，应当在发生时予以资本化，计入符合本化，计入符合资本化条件的资产成本；在所购建或生产符资本化条件的资产成本；在所购建或生产符合资本化条件的合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态之后发生资产达到预定可使用或可销售状态之后发生的，应当在发生的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。时确认为费用，计入当期损益。 （2 2）一般借款发生的辅助费用）一般借款发生的辅助费用应在发生时根据其发生额确认为费用，计入应在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益当期损益（三）外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定当企业为购建
37、或生产符合资本化条件的资产借入外当企业为购建或生产符合资本化条件的资产借入外币专门借款时，由于取得外币借款日、使用外币借币专门借款时，由于取得外币借款日、使用外币借款日和会计结算日往往不一致，而外汇汇率又在随款日和会计结算日往往不一致，而外汇汇率又在随时发生变化，因此，外币借款会产生汇兑差额。在时发生变化，因此，外币借款会产生汇兑差额。在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应予以资本化，计入符合资本化条件的资产的额，应予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。而除外币专门借款之外的其他外币借款本金成本。而除外币专门借款之外的其他外币借款
38、本金及其利息所产生的汇兑差额应作为财务费用，计入及其利息所产生的汇兑差额应作为财务费用，计入当期损益。当期损益。例例9-3某企业某企业2008年年1月月1日借入日借入200万美元用万美元用于某项固定资产于某项固定资产的建造，年利率为的建造，年利率为8%，期限为，期限为4年。企业从年。企业从1月月1日开始资产日开始资产建造，当日发生支出建造，当日发生支出80万美元，当日美元对万美元，当日美元对人民币的汇率为人民币的汇率为$1￥8.20；1月月31日，汇率为日，汇率为$1￥8.25；2月月28日，汇率日，汇率为为$1￥8.27。企业按月计算应予资本化的。企业按月计算应予资本化的借款费用金额，借款费
39、用金额，对外币账户采用业务发生时的汇率作为折算对外币账户采用业务发生时的汇率作为折算汇率。汇率。 由于1月份的利息费用是在1月31日才计算的，因此1月31日 没有产生利息上的汇兑差额。1月31日，1月份应予资本化的 金额计算如下: 外币专门借款本金及利息的汇兑差额200(8.258.20)0 10万元 本期外币专门借款汇兑差额的资本化金额为10万元，作会计 分录如下： 借：在建工程借款费用 100 000 贷：长期借款美元户 100 000 2月28日，2月份应予资本化的汇兑差额计算如下： 外币专门借款本金及利息的汇兑差额200(8.278.25) 2008%/12(8.278.25)04.0
40、26 7万元 本期外币专门借款汇兑差额的资本化金额为4.026 7万元，作 会计分录如下： 借：在建工程借款费用 40 267 贷：长期借款美元户 40 267第三节第三节 长长 期期 借借 款款 一、长期借款的分类（一）按有无担保标准（一）按有无担保标准，可分为担保借款和，可分为担保借款和信用借款。信用借款。担保借款是以企业提供的担保为基础取得的担保借款是以企业提供的担保为基础取得的借款。根据企业借款。根据企业提供的担保不同，担保借款又可分为保证借提供的担保不同，担保借款又可分为保证借款、抵押借款和款、抵押借款和质押借款。信用借款是以企业的信用为基础质押借款。信用借款是以企业的信用为基础取得
41、的借款。取得的借款。（二）按偿还方式的不同（二）按偿还方式的不同，可分为定期偿还，可分为定期偿还的借款和分期偿的借款和分期偿还的借款。还的借款。（三）按借入币种的不同（三）按借入币种的不同，可分为人民币借，可分为人民币借款和外币借款。款和外币借款。 二、长期借款的会计处理（一）长期借款核算的账户设置为了总括反映长期借款的增减变动等情况，为了总括反映长期借款的增减变动等情况，企业应设置企业应设置“长长期借款期借款”账户取得长期借款应记入该账户贷账户取得长期借款应记入该账户贷方，偿还长期借方，偿还长期借款则记入该账户借方。款则记入该账户借方。该账户可按贷款单位该账户可按贷款单位和贷款种类，分和贷款
42、种类，分别按别按“本金本金”、“利息调整利息调整”、“应付利息应付利息”账户进行明细核算账户进行明细核算第三节第三节 长长 期期 借借 款款 (二)长期借款的主要账务处理 1.企业借入长期借款按照实际收到的现金净额，借记“银行存 款”科目，贷记“长期借款本金”科目，按其差额，借记“ 长期借款利息调整”科目。 2.在资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算确定的长 期借款的利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费 用”、“研发支出”科目，按合同约定的名义利率计算确定的应 付利息金额，贷记“长期借款应计利息”科目或“应付利息 ”科目，按其差额，贷记“长期借款利息调整”科目。实际 利率与合
43、同约定的名义利率差异不大的，也可以采用合同约 定的名义利率计算确定利息费用。第三节第三节 长长 期期 借借 款款 3.归还长期借款本金时，借记“长期借款本金”科目，贷 记“银行存款”科目。同时，相应转销长期借款的利息调整、 应计利息金额。 4.注意 (1)长期借款所发生的利息支出，应按照权责发生制的原则按 期预提计入在建项目的成本或计入当期财务费用。也就是说 ，如果长期借款所发生的利息费用符合资本化的条件，就应 当按照本章第二节借款费用的规定计入相关资产的价值 当中，否则，就应该计入当期损益。对于长期外币借款也应 按同样的原则进行处理。第三节第三节 长长 期期 借借 款款 (2)长期借款利息的
44、计算方式有单利和复利两种。单利计息是 指仅按本金计算利息，公式为：本利和本金(1利率 期数)，我国一般采用这种计息方式。复利计息则需要考虑货 币的时间价值，其计算公式为：本利和本金(1利率)期 数，美国等西方国家一般采用这种计息方法，我国外商投资 企业的长期借款利息也可按复利方式计算 例例9-4某公司于2007年1月1日实际从某投资公司取得一笔3年 期长期借款950 000元，但借款合同载明借款本金1 000 000元 ，年利率为8%，按单利计算，每年年初付息一次，2009年12 月31日归还本金。该借款用于扩建厂房，扩建工程于2007年 12月31日完工，验收并交付使用，并以银行存款支付各项
45、工 程费用1 500 000元。第三节第三节 长长 期期 借借 款款 由于公司实际收到的借款不等于借款本金，说明借款实际利 率与名义利率差别较大，因此首先应计算实际利率。分期付 息、到期还本的长期借款，实际利率可用如下公式计算： 实际取得的借款金额本金按实际利率和付息期数计算的 复利现值系数各期支付的利息按实际利率和各期数计 算的复利现值系数 950 00080 000(1r)180 000(1r)2(80 000 1 000 000)(1r)3 用插值法可求得r10%。 根据以上资料，该公司应作如下会计处理：第三节第三节 长长 期期 借借 款款 (1)2007年1月1日取得长期借款时： 借：
46、银行存款 950 000 长期借款 利息调整 50 000 贷：长期借款 本金 1 000 000 (2)以银行存款支付各项工程费用时： 借：在建工程 1 500 000 贷：银行存款 1 500 000 (3)2007年底计息时： 借：在建工程 95 000 贷：应付利息 80 000 长期借款利息调整 15 000第三节第三节 长长 期期 借借 款款 其中，计入在建工程的实际利息费用长期借款期初账面价 值950 000实际利率10%95 000，如果利息不是分期支付 ，而是借款到期一次性支付，就应贷记“长期借款应计利 息”科目。 (4) 厂房完工并交付使用时： 借：固定资产 1 595 0
47、00 贷：在建工程 1 595 000 (5)2008年初支付2005年利息时： 借：应付利息 80 000 贷：银行存款 80 000第三节第三节 长长 期期 借借 款款 (6)2008年底计息时： 借：财务费用 96 500 贷：应付利息 80 000 长期借款利息调整 16 500 (7)2009年初支付2006年利息时： 借：应付利息 80 000 贷：银行存款 80 000 (8)2009年底计息时： 借：财务费用 98 500 贷：应付利息 80 000 长期借款利息调整 18 500第三节第三节 长长 期期 借借 款款 由于实际利率r10%是一个近似值，所以在最后一期应把利 息调
48、整摊销完。 (9) 2010年归还本金并支付最后一期利息时： 借：长期借款本金 1 000 000 应付利息 80 000 贷：银行存款 1 080 000 三、1年内到期的长期负债的处理 1年内到期的长期借款仍在“长期借款”账户核算，但期末填列 资产负债表有关项目时应在流动负债中单设“1年内到期的长 期负债”项目加以反映，而“长期借款”项目中则要将其扣除后 再反映。对于1年内到期的其他长期负债，也应比照1年内到 期的长期借款处理。第四节第四节 应应 付付 债债 券券 一、长期债券的概念及种类 （一）长期债券的概念1 1、债券：是依照法定程序发行的、约定在一、债券：是依照法定程序发行的、约定在
49、一定期限内还本定期限内还本付息的一种有价证券。付息的一种有价证券。 2 2、应付债券：是企业因发行债券筹集资金、应付债券：是企业因发行债券筹集资金而形成的一种非而形成的一种非流动负债。企业发行债券通常须经董事会及流动负债。企业发行债券通常须经董事会及股东正式核准。股东正式核准。若向社会公众公开发行，则须经有关证券管若向社会公众公开发行，则须经有关证券管理机构核准。理机构核准。3 3、应付债券的发行契约、应付债券的发行契约为便于债券的发行，债券发行公司可以聘请为便于债券的发行，债券发行公司可以聘请信托人充当债券信托人充当债券持有者的权益代表。信托人一般是银行或大持有者的权益代表。信托人一般是银行
50、或大信托公司。债券信托公司。债券的发行均附有契约，以说明债券的发行条款的发行均附有契约，以说明债券的发行条款及企业用作担保及企业用作担保的抵押限制。债券发行公司如果违反契约规的抵押限制。债券发行公司如果违反契约规定的条款，信托定的条款，信托人可以处置发行公司用作担保的资产，或采人可以处置发行公司用作担保的资产，或采取其他法律手段取其他法律手段以维护债券投资者的利益。以维护债券投资者的利益。第四节 应 付 债 券（二）发行长期债券的优缺点优点：与增发股票筹资相比，发行债券不会优点：与增发股票筹资相比，发行债券不会分散原有股东的分散原有股东的股权，并且举债经营所产生的债券利息可在股权，并且举债经营