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1、课题名称 作业成本法在我国的应用摘要：作业成本法的研究产生于西方20世纪40年代,该方法自创建以来,已经在以美国为首的西方国家得到了比较广泛的应用。世界上许多企业通过实施作业成本法,提高了管理水平,增强了企业竞争力,取得了良好的经济效益。虽然我国自改革开放以来,技术更新速度加快,出现了越来越多的高新企业,生产自动化程度越来越高,管理观念日趋国际化,间接费用的比重大大提高，但是目前在我国只有少数企业在尝试作业成本法,而这些企业也仅仅停留在局部的应用,只见到冰山一角,可以说,国内尚无一家企业真正实施作业成本法。作业成本法是否适合我国的企业的实际情况,是什么因素阻碍作业成本法在我国的应用以及如何在我
2、国企业中应用作业成本法就是我这篇文章所探讨的问题。 关键词：作业、作业成本法、作业链、成本动因目录一、作业成本法的相关概念 (一)、作业成本法内涵3 (二)、作业成本法的基本原理及计算基本程序4 (三)、作业成本法的应用条件4二、作业成本法与传统成本法的比较 (一)、作业成本法与传统成本法的区别4 (二)、作业成本核算与传统成本核算的联系5三、作业成本法在我国的应用现状5四、 业成本法在我国应用现状的原因分析（一）外部环境6（二）企业内部因素6五、加快作业成本法在我国应用的一些建议或措施7作业成本法在我国的应用一、作业成本法概述(一)、作业成本法内涵1、“作业”是作业成本法下最基本的概念，是进
3、行作业成本计算的核心和基础.一般认为，作业使企业为了提供一定产量的产品或劳务所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境的集合体.常见的作业分为以下四类：（1）、单位作业。即使单位产品受益的作业,此类作业是重复性的，每生产一单位产品即需要作业一次,所耗成本将随产品数量而变动，与产品产量成比例变动，例如，直接材料，直接人工等。（2）、批别作业。即使一批产品受益的作业。例如，对每批产品的检验，机器准备，原材料处理，订单处理等。这些作业的成本与产品产量及批数无关，但是与产品项目成比例变动。（3）、产品作业。即使某种产品的每个单位都受益的作业，如 对每一种产品编制数控计划。材料清单。这种作业的成本与产品产量
4、与批数无关，但与产品项目成比例变动。（4）、维持性作业。即使某个机构或者某个部门受益的作业，他与产品的种类和某种产品的多少无关。2、“作业链”和“价值链”概念与“作业”相关联的概念是“作业链”和“价值链”概念ABC认为，企业管理深入到作业层次后,现代企业实质上是一个为了满足顾客需要而建立的一系列有序的作业集合，这形成一个由此及彼,由内向外的“作业链”、“作业链”图示见图1。.每完成一项作业要消耗一定量的资源，而作业的产出又形成一定的价值，转移给下一个作业,按此逐步推移，直至最终把产品提供给企业外部的顾客。最终产品，作为企业内部一系列需要的总产出，儗聚了在各个作业上形成而最终转移给顾客的价值。因
5、此，“作业链”同时也表现为“价值链”，作业的推移，同时也表现为价值在企业内部的逐步积累和转移，最后形成转移给外部顾客的总价值，这个总价值即是产品的成本。作业1作业2作业3图1 “作业链”图示3、成本动因ABC的核心在于把“作业量”与传统成本计算系统中的“数量”(如人工工时，机器小时)区别开来，并主张以“作业量”作为分配大多数间接成本的基础。把间接成本与隐藏其后的推动力联系起来，这种推动力就是“成本动因”。所谓成本动因就是决定成本发生的那些重要的活动或事项。所以，要把间接成本分配到各产品中去，必须要了解成本行为，识别恰当的成本动因。根据成本动因在资源流动中所处的位置通常可以将其分为资源动因和作业
6、动因两类。（1） 、资源动因.即资源被各种作业小号的方式和原因，它反映作业中心对资源的消耗情况，是资源成本分配到作业中心的标准。 （2）、作业动因.即各项作业被最终产品或劳务消耗的方式和原因。它反映产品消耗作业的情况，是作业中心的成本分配到产品中的标准。（二）、作业成本法的基本原理及计算基本程序1、作业成本法的基本原理 作业成本法的基本原理在于尽量根据成本发生的因果关系，将资源消耗于配置产品（ 或其他成本计算对象）上，即可概括为：生产导致作业的发生，作业消耗资源并导致成本的发生，产品消耗作业。2、作业成本法的计算基本程序(1)、选择成本基础。就是将与企业间接费用发生有关的作业活动进行分类。(2
7、)、将同性质的活动归集为作业中心。将同性质的活动归集为作业中心，然后根据作业中心与产品的关系分配该作业中心成本。(3)、按作业中心归集成本。在确定作业中心的基础上，对发生的费用应根据费用的性质进行记录，并归集相应的作业中心，最后进行汇总。(4)、选择适当的成本动因。选择成本动因，就是根据追踪的资源，选择分配各作业中心成本的标准。(5)、确定作业中心成本分配率。当作业中心已经确认、成本已经汇集、成本动因已经确立后，就可将该作业中心的成本除以预计的交易量，计算以成本动因为单位的分配率。(6)、计算产品成本。根据各批产品所耗用的成本动因交易量和该作业中心的成本分配率，就可以求得该批产品所应负担的成本
8、。(三)、作业成本法的应用条件：1 、从生产组织制度上看，作业成本法关注“资源作业产品”的每个环节，从最详细的作业开始设置账户，成本计算过程复杂了许多，需要精确而高效的成本统计、计算、管理系统。2、从内部控制效果上来看，各个作业中心也是相对独立的利益集团，他们能否主动地提供作业成本法需要的准确数据，是一个较难解决的问题。企业管理层需要加强对作业中心的控制，努力提高各个作业责任人的素质，保证责任人提供的信息真实准确。3、从会计人员构成上讲，企业需要聘请作业成本法专家小组，这又容易导致作业成本法本身成本过大。因此，在可接受的成本下拥有足够的了解作业成本法的会计师队伍，是又一个必要条件。4、从成本构
9、成上讲，有些制造企业，直接成本较大，没有必要使用作业成本法，相反，间接费用较高的企业，在管理当局对传统成本计算准确度不满、生产制造复杂性大、产品结构复杂、作业类别多、生产工艺复杂多变，同时市场对不同型号产品的需求变动较大，从而导致生产调度部门进行生产组织结构调整和投产准备的次数及成本增加，并且拥有现代化会计系统等条件下，应用作业成本法才是比较有意义的。二、作业成本法与传统成本法的比较(一)、作业成本法与传统成本法的区别1、 成本核算对象不同。传统产品成本核算对象是产品,作业成本的核算对象是作业。2、 成本计算程序不同。在传统成本核算制度下所有成本都被分配到产品中去,成本计算程序如下图:与传统成
10、本制度相比,作业成本制度要求首先要确认费用单位从事了什么作业,并计算每种作业所发生的成本。然后,以这种产品对作业的需求为基础,将成本追踪至产品。作业成本采用的分配基础是作业的数量化,是成本动因。成本计算程序 如下图：3、成本核算范围不同。在传统成本核算制度下,成本的核算范围是产品成本; 在作业成本制度下,成本核算范围有所拓宽,建立了三维成本模式:第一维是产品成本,第二维是作业成本,第三维是动因成本。作业成本产品的这三维成本信息,不仅消除了传统成本核算制度扭曲的成本信息缺陷,而且信息本身能够使企业管理当局改变作业和经营过程。4、费用分配标准不同。在传统成本核算制度下,间接费用或间接成本的分配标准
11、是工时或机器台时;在作业成本核算制度下,首先要确认费用单位从事了什么作业,计算每种作业所发生的成本。然后,以产品对这种作业的需求为基础经过原材料、燃料和人力资源转换成产成品的过程,将成本追踪到产品,因而作业成本采用的分配基础是作业的数量化,是成本动因。(二)、作业成本核算与传统成本核算的联系在于:1、 作业成本是责任成本与传统成本核算的结合点。责任成本按内部单位界定费用,处于相对静止状态,传统成本核算是按工艺过程进行归属,处于一种动态。两项内容性质不同,很难结合,在作业成本制度下,作业成本的实质是一种责任成本,更严谨一点说,它是一种动态的责任成本,其原因是它与工艺过程和生产组织形式紧密结合。2
12、、 二者的最终目的是计算最终产出成本(产品、劳务或顾客) 。在传统成本核算制度下,成本计算的目的是通过各种材料、费用的分配和再分配,最终计算出产品生产成本;在作业成本制度下,发生的间接费用或间接成本先在有关作业间进行分配,建立成本库,然后再按各产品耗用作业的数量,把作业成本计入产品成本。三、作业成本法在我国的应用现状我国自90 年代初引入作业成本法以来,理论界和实务界就开始探索其在我国企业的应用问题。近年来,对作业成本法的研究也成为我国会计学界的热门课题之一,作业成本法的产生原因、计算原理及其与传统成本法在计算上的区别逐渐为国内会计界人士所熟悉。国内许多企业已经认识到作业成本法不仅能为企业提供
13、精确的产品成本核算和报价,更重要的是为公司战略战术和日常经营都能提供决策支持。但是目前在我国只有少数企业在尝试作业成本法,而这些企业也仅仅停留在局部的应用,只见到冰山一角。我国的技术经济发展水平及企业的生产自动化程度还很低。在我国当前现代化总体水平不高的现实条件下全面实施作业成本法,存在很多的制约因素。作业成本法不可避免地要增大成本计算的工作量,在我国企业会计制度电算化尚未普及的情况下,在大多数企业中采取作业成本法还有相当的难度。四、作业成本法在我国应用现状的原因分析（一）、运用作业成本法的外部环境还未形成1、缺乏制度支持 作业成本法作为一种完全成本法不符合政府对成本信息的要求，现行的企业会计
14、准则要求企业采用制造法进行核算。一种新的成本核算方法没有政府的支持是难以实现的。2、社会背景不允许我国企业中相当大的一部分仍然是处于半机械化甚至是依靠手工操作的劳动密集型发展阶段，间接费用在费用中的比例还不大。一些大型企业在自动化方面已具备一定的技术基础并达到了一定水平，但国内企业目前还很少采用适时生产系统。而适时生产系统和全面质量管理体系是作业成本法的前提。3、缺乏技术基础从总体来看，我国的科技发展水平同西方发达国家相比，差距仍然很大，能将高新技术应用于生产领域的企业为数很少，企业整体的装备水平仍然很落后，适时制和弹性制造系统的实施目前缺乏相应的技术基础。因此，在我国适合作业成本法应用的制造
15、环境还未形成。（二）、阻碍作业成本法实施的企业内部因素 1、企业内部缺乏高素质的实施作业成本法的人员。作业成本法的操作中，动因的选择是非常关键的一步，而所选择动因的可比性和可验证性都不高，这就对实施人员提出了更高的要求，需要他们要有较好的职业判断能力，所以高素质人员的缺乏是阻碍作业成本法由理论广泛运用到现实的很大因素。2、作业成本法实施项目周期较长,参与人员往往会失去信心。作业成本法核算体系的设计阶段可能会持续一段时间,参与人员在比较长时间投入之后如果没有看到结果,就会产生种种疑问,常会失去参与兴趣和热情。 3、应用对象的差异。研究表明，在国内，诸多学者认为作业成本法的应用与分析在小批量、多品
16、种的生产企业效果最理想；在国外，作业成本则更广泛地应用于高科技企业。分析这两类企业，其最明显的特点有：一是产品动因明确，在成本划分动因过程中，很容易找到作业动因；二是间接费用在成本中占据较高比例，尤其是高科技企业，研发费等占据了成本的百分之五十以上。4、缺乏战略支持。在作业成本实施的过程，主要分为三个阶段：成本动因分析，成本作业划分以及成本计算。这个过程中，财务部门在成本计算过程具有主导作用， 但不能包揽全部，其他工作，如成本动因分析、成本作业划分、作业流程优化等需要相关部门的技术支持，因此，作业成本的实施是一个系统工程，它需要企业以战略高度加以重视。 5、成本效益原则的障碍。在考虑采用作业成
17、本法时,成本非常大,首先应该考虑终止原系统使用的机会成本,其次,系统的设计、安装、调试及人员培训费用也是成本的一个重要方面。高昂的成本可能使任何单一企业或行业都不太愿负担。 6、作业成本法与我国现行会计准则和会计制度的冲突。我国目前实际业务中成本计算方法采用的是制造成本法,作业成本法是一种全新的成本管理方法,虽然它具有其科学性和合理性,但尚未获得我国有关会计准则和现行会计制度的认可,与现行会计准则和制度相冲突,因此在我国企业要实施作业成本法,将作业成本信息用于财务披露和税收目的显然还存在法律障碍。五、加快作业成本法在我国应用的一些建议或措施1、加快科技进步，实现现代化的制造环境。适时制生产系统
18、的采用是作业成本法的实施应当具备的一个条件，是企业迈向国际一流制造水平的阶梯之一。质量管理在我国企业管理中普遍受到了重视，但以其管理的环节来看，从产品设计、生产到售后服务等全面质量管理并不多。因而未来若中国企业普遍实现了高级的制造环境，作业成本法的实施就会顺利很多。要实施作业成本法，企业的硬件和软件都要跟上。企业要想有效实施作业成本法，应尽快完善自身的电算化、网络化。同时为了实施作业成本法，企业内需要有高素质的管理人员和会计人员，同时还要成立设计团队。2、建立企业科学管理制度，努力提高企业管理水平。要实行成本会计, 则必须有科学的管理制度作为基础和保证。这是因为只有实现了企业管理的现代化, 才
19、能有足够的能力去划分费用产生的环节和区域,才能准确地分析费用产生的原因和后果。3、企业因地制宜地选择采用作业成本法。作业成本法增加了大量的作业分析确认、记录和计量，增加了成本动因的选择和作业成本的分配工作，支付成本大增，企业应结合实际情况，运用成本效益原则衡量采用作业成本法的效果。4、完善会计基础工作。实施作业成本法, 应做好会计有关的基础工作, 确保会计信息真实可靠。否则,假账真算, 运用成本昂贵的作业成本法, 无异于劳民伤财。我们在企业的生产中要强化成本意识, 尽量减少无谓的操作, 控制和降低成本。5、实施作业成本法应遵循成本效益原则。往往一个成本系统并不是越精确越好,关键是要考虑其成本。
20、作业成本法增加了大量的作业分析、确认、记录和计量,增加了成本动因的选择和作业的分配工作,从而大大增加了核算成本工作。因此,在实施作业成本法时,必须要遵循成本效益原则。6、明确目的，遵循原则。作业成本法是作业成本管理的核心部分, 其目的并不仅仅在于计算出产品成本,还在于计量各种作业耗用资源的成本, 本质上是计量分析资源的流动。实施作业成本法应遵循成本效益原则, 任何一个成本系统并不是越准确就越好, 关键还须考虑其成本。作业成本法增加了大量的作业分析确认、记录和计量, 增加了成本动因的选择和作业成本的分配工作, 支付成本大增。作业成本库的选择, 可使成本效益平衡。7、与现行制度融合，形成全程战略管
21、理思想。作业成本法是一种新的完全成本制度,拓宽了成本的计算范围。产品成本包括以前不能追溯的期间费用, 计算出来的成本指标值比按传统的完全成本法计算的结果差异很大, 实施时应注意与现行成本制度的衔接或融合。8、作业成本法的实施,一定要在企业中组成一个联合项目组,大家密切配合,各司其职,才有可能完成作业成本法的实施。必要时引入专业咨询人员参与,咨询人员是给联合项目组提供作业成本法的思想,是帮助项目组突破传统成本法的框框的。实施中最大的困难莫过于新的方法改变了传统成本法长期以来的一些规则,这要求人员的观念也要变化,这个变化是最大的困难。如果没有外部顾问的参与,企业内部人员是很难突破这个变化的。主要参
22、考文献1、曲绍明：“作业成本法”的应用步伐加快、中国税务报、2006（11）2、王清：刍议作业成本法在我国企业的应用、财务与审计、2007（8）3、朱颂东、任智杰：对作业成本法在我国应用的前景分析、会计之友、2006（11）4、郭玲玲：对作业成本法在我国应用的探讨、当代经济、2007 （10）5、赵春生：作业成本法与传统成本计算法之比较、市场论坛、2006（1）6、高媛、易江萍：作业成本法与传统成本法的比较分析、长春工业大学学报、2006(12)7、陈通，宫立新，任明：作业成本法应用困境分析、西安电子科技大学学报2006(11)8、于富生：成本会计学，中国人民大学出版社9、田霞：浅议作业成本法在我国企业中的应用、企业论坛10、何慧、李华：试论作业成本法在我国的应用、时代经贸2007（11）11、董文艳：论作业成本法的基本理论及其在我国的发展前景、理论探索2006（11）12、冷远寿、常怀敏：略论作业成本法的应用、天府新论2006（6）13、张森芳：浅谈作业成本法及其在我国中的应用、企业发展2007 年第9 期14、李林贞：企业作业成本法探讨、经营管理15、刘春：浅论作业成本法在我国的应用及实施对策、审计月刊2006 年第4 期（下）16、谢牧：作业成本法新探、当代经贸、2005年5月