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1、 摘 要 资产减值就是资产在其预计使用期限内不能完全收回其账面价值。当资产发生减值时，为了使会计信息可以更好地、更准确地反映企业的财务情况，以使不同的信息使用者做出合理的决策，我们有必要对这部分减值做出反映。资产减值会计的引入，有着非常重要的意义。 简要概述了中国资产减值的概念，确认标准、计量记录，对我国资产减值会计中存在资产减值准备计提存在的随意性，以及利用资产减值进行人为操纵利润等问题作了简要阐述，对存在的问题提出的对策及建议。关键词 ：资产减值；问题；对策 AbstractImpairment of assets is expected to use the assets in its
2、period can not fully recover its book value. Impairment occurs when the assets, in order to make accounting information could be better and more accurately reflect the financial situation of enterprises in order to enable different information to make a reasonable decision-making users, it is necess
3、ary to reflect the impairment of this part. The introduction of asset impairment accounting, a very important significance.A brief overview of the concept of impairment of assets in China, recognized standards, measurement records, the accounting for impairment of assets of our existing asset impair
4、ment provision for the existence of arbitrariness, as well as impairment of assets for the use of artificial manipulation of profits and other issues are briefly described on the question of the existence of countermeasures and suggestions.Key words ：Impairment of Assets; problem; countermeasures目 录
5、摘 要英文摘要目 录1 资产减值会计概述1.1资产减值会计探讨的背景1.2资产减值会计探讨的意义2 资产减值的确认与计量记录2.1 资产减值的确认2.2 资产减值的计量2.3 资产减值的记录3 我国资产减值会计规范体系的比较3.1存货方面3.2金融资产方面3.2.1应收款项方面3.2.2投资方面3.3长期资产方面4 运用新资产减值准则体系的问题4.1减值准备计提中存在的问题4.1.1 公允价值的运用给减值准备的计提带来了一定的困难4.1.2 资产组引入存在的困难4.2 财务人员水平的制约4.3 企业自身因素的制约4.3.1企业财务预测能力的不足4.3.2企业法人治理结构不健全4.4 外部监督力
6、量的制约4.4.1对企业业绩的考核不够全面4.4.2法律的威慑效果不足5 健全我国资产减值会计的对策5.1不断修订和完善资产减值会计政策5.2完善企业执行资产减值会计的内部条件5.2.1建立资产减值会计的内部控制制度5.2.2提高会计人员的专业判断能力和综合素质5.2.3合理利用外部资产评估机构的工作5.2.4完善上市公司的法人治理结构5.3 完善资产减值会计实施的外部条件5.3.1 改进业绩评价体系5.3.2 健全和发展与计提资产减值准备相关的市场5.3.3 加强审计监督的力度5.3.4 完善相关的法律法规结 论参考文献后 记 1 资产减值会计概述社会经济环境的变化，使企业面临着更多的风险和
7、不确定性，并且也对企业的资产产生了重大影响。资产减值一般发生在资产的持有过程中，并随着资产的报废和处置而消失。当资产发生减值时，按照提供会计信息相关性与可靠性的要求，应该反映资产发生的减值。在会计上对资产的减值情况进行确认、计量、披露，这就是资产减值会计。资产减值会计就是利用资产可收回金额对历史成本进行修正的会计处理过程。正确计量企业资产的价值，通过对资产未来可实现经济利益的确认来释放风险是资产减值会计的根本目标与任务，社会经济环境的变化是资产减值会计建立和发展的客观基础。1.1资产减值会计探讨的背景 在信息技术和知识经济时代，企业所面临的产品市场、技术市场和金融市场日新月异，企业的经营前景充
8、斥着风险和不确定性因素，企业的盈利能力失去了其在工业时代所具有的稳定性，所以会计也必须及时反映这种盈利能力的变化。近些年来，资产减值问题已经引起各国会计理论界和实务界的广泛重视，美国、英国、澳大利亚等发达国家的准则制定机构以及国际会计准则委员会都对资产减值的会计问题进行了深入的研究，并先后出台了资产减值的会计准则，更好的规范了其实务界的行为并且有效增强了会计信息的有效性。 我国的资产减值会计虽然发起较晚，之前并没有完善的准则出现，但是其具体应用已经渗透在我国的会计实务里面，伴随着1993年以来的国内会计改革的进程，我国的资产减值会计规范也取得了长足的发展。但是，同时也不可否认我国的这些会计规范
9、存在的问题，以及实务界执行情况和管理情况的混乱。例如，规则不够系统和具体。在新准则颁布之前，我国与资产减值相关的规定都分散在各准则条款企业会计准则投资、企业会计准则存货、企业会计准则固定资产、企业会计准则无形资产之中，明显缺乏系统性；在资产减值的确认和计量方面的规定可操作性较差，在长期资产的计量方面表现的尤为明显。又如，内容不够全面，缺乏按照资产组合或者现金产生单元来计提减值准备和商誉的减值该如何处理等的相关规定。可见一部新的资产减值会计准则的出现是应运而生的。近年来，我国通过在深入研究探讨发达国家会计准则如美国会计准则及国际会计准则的基础上，结合社会主义经济发展及适应未来的情况，于2006年
10、正式出台了企业会计准则第8号资产减值，重新定义和规范减值准备的相关问题，该准则于2007年1月1日起在上市公司范围内施行，并鼓励其他企业执行。该准则的颁布和实施，标志着我国资产减值会计的发展进入了一个新的阶段。1.2资产减值会计探讨的意义改革开放以来，随着我国经济的高速发展，股市和证券市场的日趋完善，投资方式也日益多元化，我国投资者不再只满足于购买国库券，尤其是深市、沪市的开放，使得多数投资者将目光转向股票市场和证券市场，上市公司必须向其广大股民公开披露有关其经营状况，财务状况和现金流量等问题，以便于股民能够做出正确的投资选择。而在资产以历史成本计价的情况下，企业的财务报表很难准确如实地反映上
11、市公司的真实情况。因为当企业的外部经营环境或资产的内部使用方式或范围发生变化的时候，资产真正可能带来的经济利益会低于按历史成本计价的账面价值，造成信息披露的失真。事实上，资产减值问题在各国会计理论和实务届都是十分受关心的问题。首先，在会计报表中，资产=负债+所有者权益，资产在报表中数额通常较大，同时资产价值的变化还影响着企业的负债权益结构，由于社会经济情况和企业内部等各种原因导致的资产可能带来未来经济利益的减少，会对以历史成本计价的企业财务报表的真实性带来很大影响,从而影响着投资者正确的投资抉择。 其次，资产减值的会计处理离不开人的主观估计和预测，相关的准则和规范不能避免的在具体会计处理方面留
12、给上市公司一些自由空间，也就是说上市公司可以利用准则规范所给的自由空间进行着盈余管理，平滑收益操纵利润。例如，在应收账款和其他应收款中，上市公司可以自行决定坏账准备的计提方法，这使得上市公司可以根据其需要高估或低估其坏账准备计提比例来调节利润；在存货、固定资产和无形资产等方面，由于国内缺少公开信息的二手买卖市场，资产信息和价格市场尚不透明和完善，企业很难准确估计市场价格，因此对可变现价格和可回收金额的确定仍然要依靠主观判断，存在利润操纵的可能性。随着我国市场经济的发展，投资者、债权人已成为会计信息的主要使用者，客观上要求必须提高会计信息的客观性和真实性，从而促进资本市场的发展。资产减值会计的可
13、操作性主要体现在：资产减值的确认、计量和转回。我国在这方面虽然处于较初级的时期，但是仍旧在结合国情的基础上努力与国际会计接轨，新准则中也对资产减值问题做出了明确的规定。我国市场经济发展环境不平衡，企业法人治理结构欠规范，会计人员职业判断能力等各种因素的限制，从企业会计制度新规定出台以来的实施情况来看，我国资产减值会计存在许多不足之处。在实务上，许多企业并没有严格按照制度要求计提资产减值准备或没有按规定进行披露。在制度上，新会计有关规定涵盖了较大范围的资产项目，却没有一个专项的资产减值会计准则，缺少对资产减值会计性质的分析，各种资产减值的确认与计量规范得不够详细，缺乏易于操作的具体计算程序，给企
14、业带来执行减值政策留下了很大的灵活性。在现阶段我国会计人员职业素质参差不齐，会计市场监管尚不完善的情况下，极易产生利用会计政策进行报表操纵和盈利管理的行为。这不但没有实现会计制度修订者修改制度的预期目标，反而为问题公司利用会计政策操纵利润、转移经营责任提供了合法途径。因此，从资产减值会计的本质出发，研究适用于我国具体情况的减值会计的确认、计量和披露，制定具体的易于操作的资产减值会计法规和独立的资产减值会计准则，对于指导我国企业会计人员正确使用资产减值会计政策，真正提高会计信息质量具有重要的指导意义。2 资产减值的确认与计量记录 我国企业会计制度规定，企业应在资产负债日对各项资产进行全面检查，判
15、断资产是否存在可能发生减值的迹象，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。2.1 资产减值的确认我国财政部发布的企业会计准则第8号资产减值中规定：资产减值是资产的账面价值超过其可收回金额的差额。计提的范围包括应收账款、存货、短期投资、长期投资、委托贷款、固定资产、在建工程和无形资产、消耗性生物资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人为担保余值、金融资产及未探明石油天然气矿区权益等。 资产减值的认定分为两个步骤。第一是判断资产是否存在减值的迹象；第二步，若存在减值迹象，应当估计可收回金额，即进行减值测试。准则规定，企业必须在资产负债表日判
16、断是否有减值的迹象。除此之外，要求在任何有迹象表明资产可能减值的时刻，都应计量资产的可收回金额。所以减值测试不一定只在资产负债表日才做，而是在企业财务会计年度的任意时段都有可能进行。但是，并不能据此以为在正常企业财务会计年度中一定会有减值准备。若不存在任何减值迹象，则不必进行减值测试。但是，对于因为企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，准则规定，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。资产减值的确认标准，以决策有用观为逻辑起点的资产减值会计理论，其确认主要是面向现在和未来。因此，“只要某个项目的价格或价值变动能够可靠地予以计量，且对决策具有相关性，就应当确认有关价值的变化”。我
17、国的投资准则使用了可能性与经济性相结合的标准，一方面将确认基础与计量基础统一，都使用可收回金额。另一方面不要求对可收回金额进行贴现。如果据以确认减值的事实或估计发生变化，原确认的减值发生恢复，则应进行相应的恢复处理，并对其进行充分、公允的披露，同时对滥用计提资产减值的，应按重大会计差错更正，原渠道冲回。2.2 资产减值的计量 会计离不开计量。为了计量资产减值，关键就是要找到一个尺度来予以衡量。目前，八项减值准备中，对坏帐准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备及长期投资减值准备这四项准备金的计提采用下列方法：（1）短期投资跌价准备。中期期末或年度终了，应将股票、债券等短期投资的市价与其成本进行比较
18、：如市价低于成本的，按其差额计提“短期投资跌价准备”，已计提跌价准备的短期投资的市价以后又回升，按回升增加的数额冲减“短期投资跌价准备”。（2）坏账准备。公司对于应收款项，包括应收账款和其他应收款，应于中期期末或年度终了按规定提取坏账准备。坏账准备的提取方法、提取比例等由公司自行确定。提取方法一经确定，不能随意变更，如需变更，应在会计报表附注中予以说明。本期应提取的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额提取；应提数小于账面余额的差额，冲减管理费用。公司对于不能回收的应收款项应查明原因，追究责任。对确实无法收回的，经批准作为坏账损失，冲销提取的坏账准备。（3）存货跌价准备。中期期末或年度终了，应对
19、存货进行全面清查，对由于存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使存货成本不可收回的部分，应提取存货跌价准备。存货跌价准备应按单个存货项目的成本低于其可变现净值的差额提取。如已计提跌价准备的存货的价值以后得以恢复，应按恢复增加的数额，借记“存货跌价准备”，贷记“存货跌价损失”科目。（4）长期投资减值准备。中期期末或年度终了，应对长期投资逐项进行检查，如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况恶化等原因导致其可回收金额低于账面价值，并且这种降低的价值在可预计的未来期间内不能恢复，应将可回收金额低于长期投资账面价值的差额作为长期投资减值准备。处置长期投资时，其已计提的长期投资减值准
20、备一并转入投资收益。2.3 资产减值的记录资产减值的记录就是将上述资产减值确认和计量的信息登入有关凭证与账簿的过程。资产减值发生后，除了需要调整资产的账面价值外，还要将资产减值产生的损益计入相关账户上。在会计上有两种方法，一中是直接核销法，就是将当期发生的资产减值直接减少企业资产的价值，产生的损益也计入当期的损益；另外一种是备抵法，减值发生时提取相关准备，待以后资产减值价值恢复时转回。这种方法符合权责发生制，但容易造成管理者利用资产减值的提取和转回进行利润的操控。为了避免利润操控，企业会计准则第8号资产减值规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。资产减值损失与其他费用和损失的性质是
21、不同的，企业会计报表中统一合并列示，如果不对管理费用、营业外支出进行区别，就会影响报表使用者做出正确的决策。由于商誉、总部资产等必须与其他资产组或资产组组合合并测试其减值损失情况等复杂项目的存在，目前会计中按照资产类别设置资产减值会计科已不能满足实务的需求。因此建议设置“资产减值”损失科目，统一核算所有的减值准备，将存货跌价准备、坏账准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备、委托贷款减值准备作为它的二级科目，这样更能清晰地进行资产减值的管理。3 我国资产减值会计规范体系的比较2000年12月29日财政部颁布的企业会计制度要求对八项资产计提减
22、值准备，即：应收款项(包括应收账款和其他应收款)、存货、短期投资、长期投资、委托贷款、固定资产、在建工程和无形资产。随着企业经营项目的增多、经营范围的扩大，企业的资产项目也随之增加。根据2006年2月15日我国财政部发布的企业会计准则第8号资产减值的规定，资产减值计提的除长期资产外，还包括消耗性生物资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、金融资产及未探明石油天然气矿区权益等。事实上，企业会计准则第8号资产减值只规范了长期资产减值的会计处理问题，存货、金融资产、递延税项资产、雇员福利资产以及特殊行业(比如勘探开发行业、石油天然气行业)的资产的减值问题排除在该准则适用范围之外，由其他的会
23、计准则来规范。所以，有关资产减值的相关规定涉及了企业会计准则第1号存货、企业会计准则第3号投资性房地产、企业会计准则第5号生物资产、企业会计准则第8号资产减值、企业会计准则第15号建造合同、企业会计准则第18号所得税、企业会计准则第2l号租赁、企业会计准则第22号金融工具确认和计量、企业会计准则第27号石油天然气开采等9项具体会计准则，而本文主要针对企业会计准则第1号存货、企业会计准则第22号金融工具确认和计量和企业会计准则第8号资产减值进行了简要地分析。3.1存货方面存货是指企业日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货是
24、企业流动资产的重要组成部分，占有相当大的比重。不同行业和不同规模的企业，其发生存货跌价的情况不尽相同，同时各企业存货的管理技术、存货的余额，都会影响存货跌价准备的计提。相对于原会计制度，新会计准则仅对存货可变现净值的计量基础做了更详细、具体的规定，其他方面与原会计制度的规定相同。所以，新会计准则对未来存货跌价准备计提的影响不大。但由于我国目前的资产信息和价格市场尚不透明和完善，企业很难获得当前真实、合理的市场价格，从而很难以客观的计量依据来确认存货可变现净值，这就使得存货跌价准备的计提仍然缺乏可靠性，依旧给上市公司进行盈余操纵提供了一定的空间。另外，存货跌价准备可以按照单个存货项目或者存货类别
25、计提，新会计准则在这方面维持了原会计制度的规定，没有再作硬性规定。而上市公司对存货按类别计提跌价准备会抵消掉一部分跌价损失，按照单项存货计提跌价准备最为稳健，利润最为保守。但究竟选用哪一种计提方式，新旧会计准则规定上市公司可以根据实际情况自主选用。3.2金融资产方面 3.2.1应收款项方面坏账准备的计提是所有减值准备中提取历史最长的一项。由于我国的信用制度长期处于不发达状态，上市公司之间互相拖欠款项的情况比较常见，所以几乎全部的上市公司都提取了坏账准备。虽然计提应收款项坏账准备的时间最长、范围最广，但原会计制度对应收款项坏账准备计提的相关规定仍然不够完善，比如，计提方法和计提比例的选择权留给了
26、上市公司，所以上市公司计提坏账准备的随意性也是最大的。与原会计制度相比：新会计准则在应收款项减值方面规定的变化是很大的。新会计准则将应收款项列为金融资产，对其统一采用实际利率法，按摊余成本计量。虽然应收款项的计量方法和计量属性统一了，但上市公司对新会计准则的执行，可能还是无法克服目前上市公司坏账准备计提的随意性。这种随意性主要体现在以下几个方面。首先表现在在计提时间方面。新会计准则要求必须有客观证据(包括债务人发生严重财务困难、很可能倒闭或进行其他债务重组等)表明应收款项发生减值时，才能计提减值损失。这改变了以往在资产负债表日，根据账龄分析法、余额百分比法、个别认定法及其任意组合计提或转回坏账
27、准备的做法，由上市公司自己判断减值迹象是否发生和决定计提或转回减值损失的时间。这样，上市公司只有在减值迹象发生时才计提减值损失，不必在每年年末进行坏账准备的计提和转回，大大减少了工作量。但是这在客观上要求上市公司对减值迹象的判断要适时准确，否则，上市公司可能会提前或延迟应收款项减值损失计提的时间，借此来操纵盈余。其次表现在计提比例方面。当减值迹象出现时，上市公司需要将应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量的现值，减记的金额确认为减值损失。应收款项未来现金流量的确定，是由上市公司对每笔应收款项的可收回金额进行估计，然后为未来现金流量确定一个数额，这个数额占该笔应收款项金额的比例可以在Ol00的
28、范围内浮动，目前上市公司坏账准备计提的随意性就主要体现在计提比例方面。从中可以看出，上市公司在这个范围内选择的空间还是相当大的。再次表现在计提范围方面。根据对企业会计制度的理解，3年以上的应收款项(除了属于计划进行重组、与关联方发生的应收款项以及无确凿证据表明不能收回的应收款项之外)可以全额计提坏账准备。但部分上市公司对3年以上，甚至5年以上的应收款项仍以较低比例计提坏账准备，且未说明任何理由。新会计准则在这方面放宽了政策，不再规定只有3年以上的应收款项才可以全额计提坏账准备，无论账龄长短，只要发生减值迹象，应收款项的未来现金流量数额的多少完全由上市公司自己判断。这在一定程度上也加大了上市公司
29、计提应收款项减值损失的随意性。3.2.2投资方面根据企业会计准则第30号财务报表列报的规定，投资不再区分长、短期投资进行列报，而是将投资分为交易性投资，持有至到期投资、长期股权投资在资产负债表资产项目中列报。同时在新会计准则体系中，关于投资减值的相关问题也是按照这种分类在企业会计准则第8号资产减值和金融工具确认和计量中，详细地规定了不同情况下不同投资减值的计量。使一直缺乏可操作性的投资减值损失的计提有据可依，使得过分依赖会计人员进行判断来计提减值损失的情况得以改善。这里所讨论的投资是指在金融工具确认和计量中所规范的交易性投资和持有至到期投资。新会计准则的实施要求上市公司重新划分投资类别，根据上
30、市公司持有的意图、管理的方式，重新划分为交易性投资和持有至到期投资。由于交易性投资、持有至到期投资和长期股权投资的计量属性及其减值损失的计量都不尽相同，所以，对投资的不同分类，会对上市公司产生不同程度的影响。比如，短期投资的期末计价问题。根据金融工具确认和计量的规定，原按照“成本与市价孰低法”计价的短期投资应作为交易性投资，在取得时以成本计量，期末按照公允价值进行后续计量，公允价值的变动计入当期损益。那么，当市价高于成本时，上市公司就要确认此项收益，改变了目前会计实务中短期投资只确认减值、不确认升值收益的情况，这就会在一定程度上造成上市公司业绩的提升。另外，原会计制度规定企业可以根据其具体情况
31、，分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计提跌价准备，如果某项短期投资比较重大(如占整个短期投资10及以上)，应以单项投资为基础计算并确定计提的跌价准备。就像存货跌价准备一样，按投资总体、投资类别计提跌价准备会抵消一部分跌价损失，按照单项投资计提投资跌价准备最为稳健，利润最为保守。新会计准则规定按单项投资资产计提减值损失，既强调了稳健性原则，又缩小了上市公司选择的弹性空问，避免了一些上市公司利用会计政策的选择进行盈余操纵，使得投资计价的可比性增强了。但是由于目前上市公司对其他投资也都是按照单项计提减值的，所以新会计准则的此项规定对投资减值计提的影响是很小的。3.3长期资产方面 2006年2月1
32、5日，财政部新颁布的资产减值准则，把原来分散在投资准则，固定资产准则，无形资产准则中规定的资产减值都统一纳入企业会计准则8号资产减值中。资产减值会计准则主要规范了资产减值迹象的判断，资产可回收金额的计量，资产减值损失的确认与计量，资产组的认定及其减值的处理，商誉的减值测试与处理和有关的披露等内容。新准则与原企业会计准则和企业会计制度中规定的8项资产减值准备相比，主要变化如下：(1)资产减值准则提出了新的概念现行资产减值准备都是以单项资产为计提基础的，但在实务中，有些资产难以单独产生现金流量，而是与其他多项资产组成整体共同为企业带来现金流量，这就使资产的可收回金额的确定变得异常困难。为了解决这一
33、问题，新准则引入了“资产组”“、资产组合”与“总部资产”等概念。资产组是指企业可以认定的最小资产组合，如果某项资产产生的主要现金流入难以独立于其它资产或者资产组的，不应该按照单项资产为基础确定其可收回金额，而应当按照该项资产所属的资产组为基础确定可收回金额，以确定资产组的减值损失。总部资产是企业集团和事业部的资产，难以脱离其他资产和资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。因此要计算总部资产所归属的资产组或资产组合的可回收金额，然后与相应的账面价值比较，据以判断是否确认减值损失。新准则充分借鉴了国际会计准则，在进行资产减值测试、估计资产可收回金额时，在“现金产出单元”的
34、基础上适应我国国情地引入了“资产组”、“资产组合”与“企业总部资产”等概念，对于那些不能独立产生现金流量的资产，要求以其所归属的资产组或资产组合为基础进行减值测试，计算并确认减值损失。这既是准则内在合理性的要求，也是适应会计标准国际趋同的要求，同时也符合成本效益的原则。(2)资产减值准则的适用范围更加明确长期以来，我国尚未出台单独的资产减值会计准则，资产减值计提的范围散布于各具体会计准则和企业会计制度中。2001年企业会计制度明确提出了计提八项资产减值准备，树立了资产减值(可收回金额)的理念及其确认和计量原则，但在适用范围上有所局限，缺乏相近的实务指导性规定。新资产减值准则只规范固定资产、无形
35、资产以及对子公司，联营公司和合营公司的投资等长期资产减值的处理，而对于存货、金融资产等资产减值的处理分别由其他的准则加以规定。对于金融资产被排除在资产减值准则适用范围之外，主要来自两方面的原因，一方面由于我国目前金融市场尚不健全，对于金融工具的会计处理的规范还很薄弱。另一方面，国际上已经制定单独的资产减值准则的国家或地区绝大多数都将金融资产的减值问题排除在资产减值准则之外，而由专门的金融工具方面的准则加以规范。因此，我国新的资产减值准则既体现了与国际趋同的要求，又考虑了我国的国情。(3)在资产减值迹象的判断上更加明确首先，明确了减值迹象的认定时间。原会计制度规定，企业定期或至少每年年度终了时对
36、可能发生的各项资产损失计提资产减值准备；而新准则规定企业在资产负债表日就应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象。资产负债表日的规定说明了企业只要对外报送会计报表(不仅仅是年报，还包括企业对外报送季报、半年报)，就应该按照准则判断是否存在减值的迹象，以便确定是否计提减值损失，这样可以有效遏制上市公司季报、半年报不计提减值准备而在年底一次计提减值损失的现象。这一规定有利于投资者根据季报、半年报判断上市公司的经营情况。其次，明确了资产减值迹象的判断标准。资产减值迹象，新资产减值准则给出了七条认定标准，包括资产的市价跌幅明显高于正常使用而预计的下跌等。这七条标准既有可以通过市场信息判断得出的外部信息迹
37、象，也有可由企业根据实际情况做出判断得出的内部信息迹象。如果企业的资产存在上述减值迹象，则应按照准则的要求估计其可收回金额，并确认资产减值损失，反之不用，这一规定也是符合成本效益原则的。(4)可收回金额的计量原则的可操作性更强绝大多数上市公司都存在固定资产、在建工程和无形资产，但是，计提在建工程和无形资产减值的却非常少。其中一部分原因是由于上市公司的在建工程和无形资产无可比市价，可收回金额难以确定，除非有明显证据证明发生减值，否则上市公司一般不会对其计提减值损失。可以说，可收回金额的计量是资产减值会计的核心问题。新会计准则对长期资产可收回金额的计量提供了较为详细的应用指南，便于实务操作，避免了
38、长期以来上市公司因长期资产减值损失的计提无据可依而导致的计提和转回的随意性。新准则借鉴国际会计准则对可收回金额的计算方法，在确定可收回金额时，按资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定，并对这两种计量属性做出了较为详细的应用规定:1)资产净额的确定原则上为资产公允价值减去处置费用。实务中分三种情况确定：首先，交易中有法律约束力的销售协议价格的，由销售协议价格减去处置费用后的金额(能直接归属的，下同)确定。其次不存在法律约束力的销售协议的，由资产在活跃市场中的买方出价减去处置费用后的金额确定。再次，既不存在法律约束力的销售协议，又不存在活跃市场的，应当以
39、可获取的最佳信息为基础估计资产的公允价值(或同行业类似资产的最近交易价或结果)减去处置费用后的金额确定。以上三种情况如仍无法确定净额的，则按资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。2)资产未来现金流量现值的确定。原则上资产未来现金流量的现值=资产持续使用过程中以及最终处置所产生的预计未来现金流量折现率。只要合理确定预计资产未来现金流量、使用期限、折现率三要素，未来现金流量的现值就很容易计算出来了。但是，可收回金额的计量对上市公司内、外部环境提出了较高的要求。在内部来讲，上市公司需要具有较高的管理水平，有依据地、合理地划分资产组或资产组组合和编制长期现金流量预测：在外部来讲，证券市场、资本市
40、场等高度发展，以便上市公司在计量可收回金额时，有依据地选择能反映当时市场对货币时间价值和与资产特定风险的评估的折现率。从目前来看，我国上市公司没有编制长期现金流量预测的惯例，证券市场、资本市场虽然近年来有了长足的发展，但由于起步较晚、证券市场规模较小、资本市场主体缺位等，使证券市场、资本市场的发展受到了阻碍。这样，上市公司在计量单项资产或资产组的可收回金额时，就不能有依据地、合理地划分资产组、判断未来现金流量、选择折现率。就会造成资产减值损失计提的障碍。虽然上述规定在实际计算时仍需要企业管理层和会计人员做出估计，但对可收回金额、折现率的确定、预计资产未来现金流量的方法及考虑因素等方面在应用指南
41、中做出了较为详细的解释，使操作者能够有据可循，大大增强了新准则的可操作性。(5)对公允价值的使用做出了限制性规定 我国2006年新发布的企业会计准则的一大突破就是增加了公允价值这一计量属性。在1997-2000年期间，公允价值在我国具体会计准则中得到了一定程度的运用，然而，这些大量涉及公允价值的准则实施不久，便不得不进行大幅度修订，修订的主要对象就是公允价值。因此修订后的准则回避了按公允价值计量，而改为按账面价值入账。但是从会计目标的高度来看，将公允价值回避的做法一定程度上已经限制了我国会计行业的发展，所以新准则重新引进了公允价值这一计量属性，是符合我国国情的。同时又因为公允价值很大程度上是靠
42、人为判断，为了防止企业利用公允价值来操纵利润，我国目前还无法广泛使用公允价值，对于公允价值采取的是限制使用的态度。新准则中的公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。只要有活跃市场和公平价值，才可以使用公允价值。同时新准则强调一旦使用了公允价值，就停止使用历史成本的账务处理。这些规定都为公允价值的合理使用提供了保障。(6)改变了对商誉的处理方法 我国原企业会计准则一投资将投资成本和被投资方账面净资产份额的差额直接作为“长期股权投资股权投资差额”进行处理，并规定股权投资差额的借差应分期平均摊销，计入损益。相应地，控股合并下的商誉并不单独确认，而将母公司的投资
43、与子公司净资产的账面价值相抵消，两者的差额作为：“合并价差”，在合并会计报表上以一个单独的项目，列于长期股权投资项目之下。从其实质内容来看，尽管商誉没有单独确认，但其应该是被分期摊销了。而新准则规定，企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。而且在确定是否应当确认减值损失之前，应当自购买日按照各资产组或者资产组组合的公允价值占相关资产组或者资产组组合公允价值总额的比例进行分摊。公允价值难以可靠计量的，也可以按照各资产组或者资产组组合的账面价值占相关资产组或者资产组组合账面价值总额的比例进行分摊。(7)明确规定已确认的资产减值损失不得转回新准则最大的特点就是规定了资产减值损失一经
44、确认，在以后会计期间不得转回。企业会计制度和国际会计准则都允许对已经确认的资产减值损失予以转回(但国际会计准则不允许商誉减值损失转回)。新准则的规定，是针对我国目前所处的经济环境，如上市公司利用资产减值计提损失调节利润，会计人员的职业判断有待提高这一现实状况的，目的是为了提高会计信息质量。在新会计准则实施后上市公司将会按照新会计准则的规定，重新审视长期资产，并对长期资产进行相应的减值测试。同时，由于新会计准则规定长期资产减值计提后不得转回，上市公司将会谨慎地对待长期资产减值的计提。新的资产减值会计准则将有效地遏制上市公司利用资产减值准备作为“秘密储备”调节利润的行为。新会计准则实施后，利用减值
45、准备调节利润的空间将会变得越来越小，利用计提手法操纵盈余将越来越难，同时也促进了上市公司计提长期资产减值的谨慎性。但是，不允许资产减值损失的转回，企业就不能真实地提供资产或资产组合潜在利益的信息，同时也可能引起企业滥用此规定，在当期确认一项重大减值损失，从而导致以后年度确认较低的折旧或摊销和更高的利润。新资产减值准则禁止减值损失的转回主要是针对我国现阶段的实际情况所做的暂时性规定，从长远来看，还是要与国际惯例接轨的。 4 运用新资产减值准则体系的问题 长期以来，我国资产减值准备在实际操作中产生的问题已使它违背了我们制定政策的初衷，减值准备不恰当的计提严重影响了会计信息的真实性和相关性，将误导信
46、息使用者做出正确的决策。新出台的资产减值会计准则明确规定，对资产计提的减值准备一经确认在以后的会计期间不得转回。这一规定，使得上市公司利用计提减值准备操纵利润、粉饰财务报表的空间缩小，能有效地制止上市公司利用资产减值准备进行盈余管理的行为。但是，新准则体系实施的效果要受到诸多因素的影响。因此，有必要对运用新资产减值准则体系存在的问题进行分析，然后针对存在的问题提出健全我国资产减值会计的对策和建议，希望能够对我国资产减值会计的发展提供借鉴。通过上述对资产减值会计在我国实际运用中产生的影响的分析，我们知道减值准备政策在实际运用中还是存在问题的，清楚地认识到这些问题将有利于我国新资产减值准则体系的全
47、面实施，同时也有利于推动我国资产减值会计的进一步发展。4.1减值准备计提中存在的问题 4.1.1 公允价值的运用给减值准备的计提带来了一定的困难 存货的可变现净值、长期资产的可收回金额等的计量都需要以公正的资产评估结果为依据。客观评价资产价值对信息的公开程度、信息的传递技术、外部市场的成熟状况提出了较高的要求，同时需要社会资产评估机构的完善和发展。由于我国目前的资产信息和价格市场尚不透明和完善，不能定期、及时公布各种资产的最新市价，使上市公司很难获得当前真实、合理的市场价格，从而难以客观的计量依据来确认可收回金额等，这就使上市公司资产减值损失的计提缺乏客观的资料基础。即使上市公司计提了资产减值准备，其计量依据也难以进行衡量，这就使得资产减值会计工作缺乏一定的资料依据。 4.