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1、第八章 流动负债第一节 概述负债l负债，是指过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。负债特征l负债因过去已经发生了的交易或事项而产生；l负债是具有强制性的责任；l负债通过企业资产的流出或劳务的提供予以清偿；l负债金额能够用货币单位计量或估计。负债分类l满足下列条件之一的负债为流动负债l预计在一个正常营业周期中清偿；l主要为交易目的所持有；l自资产负债表日起一年内应予以清偿；l企业无权自主地将清偿推迟至资产负债表日后一年以上；l流动负债以外的负债应归类为非流动负债。流动负债的计价与分类l实务中以未来应付的金额对流动负债进行计量。第二节 金额肯定的流动负债l金额肯定的流动负
2、债是根据合同、契约或法律的规定，具有确切的金额，有确切的债权人和偿还日期的流动负债。短期借款 l短期借款是指企业向银行或其他金融机构等借入的还款期限在1年以下（含1年）的各种借款。l“短期借款”科目贷方登记借入的各种短期借款金额，借方登记已归还的短期借款的金额，期末贷方余额表示尚未归还的借款金额。l短期借款利息数额较大时，应按权责发生制的要求，按月计入当期损益。【例8-1】P186 应付票据l企业购买材料、商品和接受劳务供应等开出、承兑的商业汇票，通过“应付票据”科目进行核算。举例（P188）l华公司宏2007年11月1日赊购一批商品，全部价款为150,000元，增值税率17%，开出宏华一张期
3、限3个月，利率10%的票据，以偿还全部价款和税款。2007年11月1日购货时：借：材料采购 150 000 应交税金应交增值税(进项税额)25 500 贷：应付票据 175 500 2007年12月31日结账时：借：财务费用 2 9252 925 贷：应付票据 2 9252 925 2008年2月1日票据到期时：借：应付票据 178 425 财务费用 1 462.5 贷：银行存款 179 887.5应付短期贷款票据l应付短期贷款票据是企业在向银行举借短期贷款时签发的票据。l应付短期贷款票据利息支付方式：l到期支付l预扣利息（应付票据贴现）举例（P189)l宏华公司于2007年12月1日开出一张
4、面值20 000元的90天期不带息应付票据，向银行贴现。银行贴现率为9%。2007年12月1日取得贷款时：银行收取的贴现息=20 0009%90/360=450（元）宏华公司实得款20 00045019 550（元）借：银行存款 19 550 应付票据贴现 450 贷：应付票据 20 000 2007年12月31日结账时，分摊应付票据贴现作为已发生的利息费用：本月摊销额4503=150（元）借：财务费用 150 贷：应付票据贴现150 2007年1月末、2月末、各作一次贴现息摊销。l“应付票据贴现”账户是“应付票据”账户的抵销账户。在期末资产负债表上，未摊销的“应付票据贴现”金额作为“应付票据
5、”的减项，以计算出应付票据的净额。l2007年3月1日，“应付票据贴现”科目金额已摊销完毕，宏华公司按票据面值偿还贷款。借：应付票据20 000 贷：银行存款20 000 应付账款l应付账款是企业在采用赊购方式购买商品、原材料或其他资产时形成的应付而未付的款项。l应付账款的入账时间，应以商品的所有权转换为标志。实务中，一般在货物验收入库后登记应付账款，以避免因发现货物数量或质量不符合要求而调整已入账的应付账款。l 期末，对已收到发票或其他证明货物的所有权已经转换的文件，但尚未收到的货物，应根据发票价格或协议价格登记应付账款，应付职工薪酬l职工薪酬是企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬
6、以及其他支出。职工薪酬内容职工工资、奖金、津贴和补贴职工福利费养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费住房公积金工会经费和职工培训经费非货币性福利因解除与职工的劳动关系给予的补偿其他与获得职工提供的服务相关的支出职工薪酬确认l企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债。除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，应当根据职工提供 服务的受益对象，分别下列情况处理：1.应由生产的产品、提供的劳务负担计的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。2.应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本。3.上述1和2之外的其他职工薪酬，计入当期
7、损益。职工薪酬计量l计量应付职工薪酬时,国家规定了计提基础和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。工资性薪酬（P191)l某企业2007年11月应付职工薪酬合计227 100元，其中生产工人工资130 920元，车间管理人员工资22 600元，厂部管理人员工资35 140元，在建工程人员工资6 300元，销售人员工资28 840元，试制专利产品人员工资2 300元。当期代扣个人所得税950元，代扣个人应负担的保险费3 000元，实际发放工资223 150元。l分配本期工资费用：借：生产成本 130 9
8、20 制造费用 22 600 管理费用 35 140 销售费用 29 840 在建工程 6 300 研发支出 2 300 贷：应付职工薪酬 工资 227 100l发放职工工资 借：应付职工薪酬-工资 223 150 贷：银行存款 223 150l代扣个人所得税950元，保险费3 000元 借：应付职工薪酬-工资 3 950 贷：应缴税费-应交个人所得税 950 其他应付款 3 000社会保障性薪酬（P192）l甲公司按照工资薪酬10%的比例为职工缴存住房公积金。当月缴存情况如下：生产车间工人 4 000 车间管理人员 1 000 试制专利产品人员 3 000 行政管理人员 2 000 借：生产
9、成本 4 000 制造费用 1 000 研发支出 3 000 管理费用 2 000 贷：应付职工薪酬-住房公积金 10 000借：应付职工薪酬-住房公积金 10 000 贷：银行存款 10 000辞退福利l辞退福利包括：l职工劳动合同到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；l职工劳动合同到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权选择继续在职或接受补偿离职。辞退福利确认条件辞退福利同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的应付职工薪酬，同时计入当期损益：1.企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。该计划或
10、建议应当包括拟解除劳动关系或裁减的职工所在部门、职位及数量；根据有关规定按工作类别或职位确定的解除劳动关系或裁减补偿金额；拟解除劳动关系或裁减的时间。2.企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。l正式的辞退计划或建议应当经过董事会或类似权力机构批准。辞退工作一般应当在一年内实施完毕，但因付款程序等原因使部分付款推迟到一年后支付的，视为符合应付职工薪酬负债的确认条件。辞退福利计量l对于职工没有选择权的辞退计划，应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿等计提应付职工薪酬。l对于自愿接受裁减的建议，因接受裁减的职工数量不确定，企业应当预计将会接受裁减建议的职工数量，根据
11、预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等，确认应付职工薪酬。l【例8-10】P196lA公司为一家家用电器制造公司。2006年9月，该公司管理层制定了一项辞退计划，拟自07年1月1日起，企业以职工自愿方式辞退平面直角电视生产车间职工。l辞退计划的详细内容已与职工进行沟通，并达成一致意见，辞退计划已于当年12月10日经董事会正式批准，并将于下年度实施完毕。辞退计划职位辞退数量工龄每人每人补偿（万元）车间主任副主任101-1010-2020-30102030高级技工501-1010-2020-3081828一般技工1001-1010-2020-3051525合计160工龄在1-10年、车间主任和副主任
12、级别，接受辞退的职工数量及发生概率 数量 发生概率 最佳估计数 0 0 0 1 3%0.03 2 5%0.1 3 5%0.15 4 20%0.8 5 15%0.75 6 25%1.5 7 8%0.56 8 0 0 9 12%1.08 10 7%0.7 合计 5.67 借:管理费用 567 000 贷:应付职工薪酬 567 000奖励性薪酬l股份有限公司比较常用的激励手段是股份支付。l股份支付，是指企业为获取职工或其他方提供服务或商品而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。l股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付，其中，以现金结算的股份支付业务涉及应付职工薪酬。以
13、现金结算的股份支付l以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。授予日l授予日是指企业与职工或其他方就股份支付的协议条款和条件已达成一致，该协议获得股东大会或类似机构的批准的日期。授予日处理l除了立即可行权的股份支付外，企业在授予日对股份支付不进行会计处理。等待期l等待期，是指可行权条件得到满足的期间。l可行权条件：服务年限或业绩条件。l业绩条件：市场条件 非市场条件 l等待期内每个资产负债表日，企业应当根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权的权益工具数量。在可行权日，最终预计可行权权益工具的数量
14、应当与实际可行权数量一致。l对于现金结算的涉及职工的股份支付，应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量，确定成本费用和应付职工薪酬。举例（P193）l某公司制定附服务年限条件的现金结算股份支付计划：公司为其100名中层以上管理人员每人授予200份现金股票增值权，这些人员从2007年1月1日起在该公司连续服务3年，即可从2009年12月31日起根据股价的增长幅度获得现金。该增值权应在2010年12月31日之前行使完毕。l其他相关情况 第一年内有10名管理人员离开公司，公司估计三年中还将有12名管理人员辞职；第二年又有5名管理人员离开公司，公司估计还将有10名管理人员辞职；第三年有9名管
15、理人员辞职 第三年末，未辞职的76名管理人员全部行使了股票增值权，获得现金。公司费用和应付职工薪酬计算表年份年末股价各期负债总额当期费用200714（100-22）x200 x14X1/3=72800728 00200815(100-25)x200 x15x2/3=15000077 200200918（100-24）x200 x18=273600123 600合计273 6002007年末借：管理费用 72 800 贷：应付职工薪酬-股份支付 72 8002008年末借：管理费用 77 200 贷：应付职工薪酬-股份支付 77 2002009年末借：管理费用 123 600 贷：应付职工薪酬-
16、股份支付 123 600 借：应付职工薪酬-股份支付 273 600 贷：银行存款 273 600福利性薪酬【例8-7】P194【例8-8】【例8-9】P195应付股利l现金股利l现金股利是直接以现金形式支付给股东的收益。现金股利一经宣布，就成为公司对股东的一项负债。l股票股利l股票股利是以增发给原有股东股票的形式分派的股利。股票股利的宣布不构成企业的负债。举例（P198）l宏华公司共有外发普通股183,000股，200年底，公司宣布对外发普通股派发每股0.8元的现金股利。宣布发放股利：借：利润分配应付现金股利146 400 贷：应付股利 146 400 支付股利：借：应付股利 146 400
17、 贷：银行存款 146 400第三节 金额视经营情况而定的流动负债l金额视经营情况而定的流动负债是指那些具体的金额要根据企业的经营成果来决定，并且一般是在会计期末时才能确定的流动负债。l金额视经营情况而定的流动负债主要包括企业的应交税金，如应交所得税、增值税、消费税、营业税、土地增值税、城乡维护建设税等。一、应交增值税l增值税是对在我国境内销售货物或提供加工、修理、修配劳务、以及进口货物或应税劳务的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额，以及进口货物的金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。一般纳税义务人增值税计算l应交增值税额=销项税额进项税额l销项税额=计税销售额适用税率l准予抵
18、扣的进项税额l宏华公司为一般纳税人，本月现购一批钢材，专用发票注明价款为22 000元。该公司本月产品销售收入71 000元，账款未付。1.购入钢材借：材料采购 22 000 应交税金应交增值税(进项税额)3 740（22 00017%）贷：银行存款 25 740 2.销售产品 借：应收账款 83 070 贷：应交税金应交增值税(销项税额)12 070 主营业务收入 71 000其他应交流转税（P201）l消费税l营业税l土地增值税 土地增值税是对转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让所取得的增值额征收的一种税。l城市建设维护税 城建税纳税人为负有缴纳增值税
19、、消费税、营业税义务的单位和个人。城建税的计税依据，是纳税人实际缴纳的“三税”税额。第四节 金额需要估计的流动负债l金额不能确定而需要估计的流动负债是指由于过去已经完成的经营活动而确定存在，但金额不能确定，需要进行估计的负债。产品质量保证负债是比较典型的金额需要估计的流动负债。或有事项l或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。l结果具有不确定性，是指或有事项的结果是否发生具有不确定性，或者或有事项的结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。预计负债确认条件l与或有事项相关的义务同时满足下来条件的，应当确认为预计负债：1.该义
20、务是企业承担的现实义务；2.履行该义务的很可能导致经济利益流出企业；3.该义务的金额能够可靠地计量。结果的可能性对应的概率区间基本确定大于95%但小于100%很可能大于50%但小于或等于95%可能大于5%但小于或等于50%极小可能大于0 但小于或等于5%l宏华公司2007年销售A产品300件，每件售价2,200元，公司为该产品提供一年的产品质量担保。以往年度该产品的返修率为2%，平均每件的维修费用为100元。2008年实际发生返修费用为750元。2007年12月31日估计产品质量担保负债：产品质量担保负债3002%100600（元）借：销售费用产品质量保证600 贷：预计负债产品质量保证600
21、 2008年实际发生返修费750元：借：预计负债产品质量保证600 销售费用产品质量保证 150 贷：银行存款（材料、应付职工薪酬等）750第五节 债务重组l债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。l债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。债务重组方式l以低于债务账面价值的现金清偿债务l以非现金资产清偿债务 l债务转为资本l修改其他债务条件l以上方式的组合债务重组会计处理以现金清偿债务债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入营业外
22、收入。债权人应将重组债权账面余额与收到现金之间的差额，分别情况处理：已对债权计提减值准备的，先将该差额冲销减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失。未对债权计提减值准备的，应直接将该差额确认为债务重组损失。举例（P204）l2007年9月5日，广汉公司销售一批商品给新胜公司，不含税价格为200 000元，增值税税率为17。当年10月17日，新胜公司由于发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协商，广汉公司同意减免新胜公司40 000元债务，新胜公司需要用现金立即偿清债务余额。此前，广汉公司已对该项债权计提了11 700元的坏账准备。债务人会计处理l债务重组日 借：应付账款 2
23、34 000 贷：银行存款 194 000 营业外收入债务重组收益 40 000 债权人会计处理 借：银行存款 194 000 营业外支出债务重组损失 28 300 坏账准备 11 700 贷：应收账款 234 000债务重组会计处理以非现金资产清偿债务（债务人）l重组债务的账面价值超过转让的非现金资产公允价值之间的差额，作为债务重组利得，计入当期损益。l转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，作为转让资产损益。非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：l非现金资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。l非现金资产为固定资产、无形资产
24、的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。l非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资损益。债务重组会计处理以非现金资产清偿债务（债权人）l受让的非现金资产按其公允价值入账。l已对债权计提减值准备的，重组债务的账面价值与受让的非现金资产公允价值之间的差额先冲销减值准备，损失不足以冲减的部分，再确认为债务重组损失，计入营业外支出。l未对债权计提减值准备的，应直接将上述差额确认为债务重组损失，举例（P204）l2007年8月1日，致信公司销售一批材料给明领公司，不含税价格为90 000元。2007年11月25日明领公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经
25、双方协议，致信公司同意明领公司用产成品抵偿应收账款。该产品的公允价值为85 000元，产品成本为75 000元。明领公司已为转让的产品计提了存货跌价准备800元，为该债权计提坏账准备2000元。债务人会计处理l重组日，重组债务账面价值105 300（90 00090 00017），扣除所转让产品的公允价值85 000元、增值税销项税额14 450（85 00017）元，其差额5 850元作为债务重组收益。l产品的公允价值85 000元与其账面价值74 200元的差额10 800元作为转让资产收益。l借：应付账款 105 300 贷：主营业务收入 85 000 应交税金应交增值税（销项税额）14
26、 450 营业外收入债务重组收益 5 850l借：主营业务成本 74 200 存货跌价准备 800 贷：库存商品 75 000l债权人：借：库存商品 85 000 应交税费应交增值税（进项税额）14450 坏账准备 2000 营业外支出债务重组损失 3850 贷：应收账款 105 300l甲公司于2009年1月1日销售给乙公司一批材料，价值400 000万元（含税），按照合同，乙公司应于2009年10月31日前支付货款。但至2010年1月31日乙公司尚未支付货款，且乙公司因财务困难，短期内不能支付货款。2010年2月3日，经协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该设备账面原价为350 00
27、0万元，已提折旧50 000元，设备公允价值为360 000元（忽略相关税费）。甲公司已对该项债权计提20 000元坏账准备。设备已于2010年3月10日运抵甲公司。乙公司l固定资产清理损益固定资产公允价值 360 000减：固定资产净值 300 000处置固定资产净收益 60 000l债务重组利得应付账款账面余额 400 000减：固定资产公允价值 360 000债务重组利得 40 000借：固定资产清理 300 000 累计折旧 50 000 贷：固定资产 350 000借：应付账款 400 000 贷：固定资产清理 360 000 营业外收入债务重组利得 40 000借：固定资产清理 6
28、0 000 贷：营业外收入固定资产处置收益 60 000甲公司l债务重组损失：应收账款账面余额 400 000减：已提坏账准备 20 000减：受让资产公允价值 360 000债务重组损失 20 000借：固定资产 360 000 坏账准备 20 000 营业外支出债务重组损失 20 000 贷：应收账款 400 000以债务转为资本清偿债务债务人账务处理 l债务人应将重组债务时债权人因放弃债权而享有股份的面值总额（或股权份额）确认为股本（或实收资本），股份（或股权）的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。l重组债务的账面价值超过股份公允价值总额的差额，计入当期损益。以债
29、务转为资本清偿债务债权人账务处理l债权人应将因放弃债权而享有的股份的公允价值确认为对债务人的投资，债权人放弃债权的账面价值与享有的股份公允价值之间的差额分别情况处理：l已对债权计提减值准备的，该差额先冲销损失准备，损失不足以冲减的部分，再确认为当期损益；l未对债权计提减值准备的，应直接将该差额确认为当期损益。举例（P206）l2007年3月20日，广汉公司出售一批材料给新胜公司，新胜公司签发并承兑面值为120 000元、年利率为8%、六个月期、到期还本付息的票据用以支付货款。9月20日，新胜公司与广汉公司签订协议，以其13 000股普通股抵偿该票据，该普通股股票面值为1元/股，市价为9.2元/
30、股。债务人会计处理l债务重组日，新胜公司重组债务的账面价值为124 800元（120 000120 00081/2），扣除债权人享有股份的公允价值119 600元，差额5 200元作为债务重组收益。l借：应付票据 124 800 贷：股本 13 000 资本公积股本溢价 106 600 营业外收入债务重组收益 5 200 债权人会计处理l长期股权投资金额=股份公允价值119 600l债务重组损失=124 800-119 600=5 200 借:长期股权投资 119 600 营业外支出-债务重组损失 5 200 贷:应收票据 124 800 债务重组修改其他债务条件l债务人应将修改其他债务条件后
31、债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入帐价值之间的差额，计入当期损益。l债权人应将修改其他债务条件后债权的公允价值作为重组后债权的账面价值。重组债权的账面价值与重组后债权入帐价值之间的差额分别情况处理：已对债权计提减值准备的，该差额先冲销减值准备，损失不足以冲减的部分，再确认为当期损益；未对债权计提减值准备的，应直接将该差额确认为当期损益。举例（P206）l致信公司销售一批材料给明领公司，价款为6 500 000元（含增值税）。按双方协议规定，款项应于201年4月12日之前付清。由于发生财务困难，明领公司不能在规定的时间内偿付致信公司。经协商，于201年6月
32、12日进行债务重组。致信公司同意豁免明领公司500 000的债务，其余款项于重组日起一年后付清;债务延长期间，致信公司加收余款1.5的利息，利息与债务本金到期一并支付。假定致信公司为债权计提了340 000元的坏账准备。假定折现率为9。债务人会计处理l重组债务的账面价值6 500 000（元）l将来应付金额=(6 500 000-500 000)(1+1.5%)=6 090 000(元)l将来应付金额的现值6 090 000（19）5 587 156（元）l差额：6 500 0005 587 156912 844（元）为债务重组收益。l债务重组日 借：应付账款 6 500 000 贷：应付账款
33、债务重组 5 587 156 营业外收入债务重组收益 912 844l 重组日一年后 借：应付账款债务重组 5 587 156 财务费用 502 844 贷：银行存款 6 090 000债权人会计处理l重组债权的账面价值=账面余额6 500 0006 500 000坏账准备340 000340 000 6 160 0006 160 000（元）（元）l将来应收金额(6 500 000-500 000)(1+1.5%)=6 090 000(6 500 000-500 000)(1+1.5%)=6 090 000(元元)l将来应收金额的现值6 090 0006 090 000（1 19 9）5 5
34、87 1565 587 156（元）l差额：616000061600005 587 1565 587 156572 844572 844（元）作为债务重组损失。l债务重组日 借：应收账款债务重组 5 587 156 坏账准备 340 000 营业外支出债务重组损失 572 844 贷：应收账款 6 500 000l重组日一年后 借：银行存款 6 090 000 贷：财务费用 502 844 应收账款债务重组 5 587 156l修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值，与重组后债务的入账价值和预计负
35、债金额之和的差额，计入当期损益。l或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。l修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。l或有应收金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应收金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。第六节 或有负债l或有负债，指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。或有负债的披露l企业不应确认或有负债。l企业需要在报表附注中披露有关或有负债的如下内容：l或有负债形成的原因；l经济利益流出不确定性的说明；l或有负债预计产生的财务影响（如无法预计，应说明理由）；l获得补偿的可能性。