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1、第八章 会计报表的造假与甄别教学课件 财务报表分析（第五版）第八章 会计报表的造假与甄别基本内容：基本内容：会计报表造假的动机，会计报表造假的手段，会计报表之间的勾稽关系，会计报表造假的甄别方法 重点：重点：会计报表造假的手段，会计报表之间的勾稽关系 难点：难点：会计报表造假的甄别方法 第一节 会计报表造假的现象会计报表造假的现象 会计报表造假会计报表造假的含义的含义 是企业管理当局采用编造、变造、伪造等手法编制会计报表，掩盖企业真实财务状况、经营成果与现金流量情况的行为。一、一、会计报表造假的动机会计报表造假的动机获取经济利益与业绩考核动机获取经济利益与业绩考核动机获取经济利益与业绩考核动机
2、获取经济利益与业绩考核动机1 1获取银行与商业信用动机获取银行与商业信用动机获取银行与商业信用动机获取银行与商业信用动机2 2获取减少纳税动机获取减少纳税动机获取减少纳税动机获取减少纳税动机3 3隐瞒违法行为动机隐瞒违法行为动机隐瞒违法行为动机隐瞒违法行为动机4 4股票发行和上市动机股票发行和上市动机5 5获取配股资格动机获取配股资格动机获取配股资格动机获取配股资格动机6 6避免处罚动机避免处罚动机7 7炒做股票动机炒做股票动机8 8二、会计报表造假的手段 （一（一）会计造假一般形成五种结果会计造假一般形成五种结果利润最大化利润最大化利润最大化利润最大化1 1利润最小化利润最小化利润最小化利润
3、最小化2 2利润均衡化利润均衡化利润均衡化利润均衡化3 3利润清洗利润清洗利润清洗利润清洗(利润巨额冲销利润巨额冲销利润巨额冲销利润巨额冲销)4 4高估资产、低估负债高估资产、低估负债高估资产、低估负债高估资产、低估负债5 5（二）造假有以下几种手段 利用资产重组的造假手段利用资产重组的造假手段利用资产重组的造假手段利用资产重组的造假手段1 1利用关联方交易的造假手段利用关联方交易的造假手段利用关联方交易的造假手段利用关联方交易的造假手段2 2选用不当会计政策的造假手段选用不当会计政策的造假手段选用不当会计政策的造假手段选用不当会计政策的造假手段3 3变更会计政策、会计估计的造假手段变更会计政
4、策、会计估计的造假手段变更会计政策、会计估计的造假手段变更会计政策、会计估计的造假手段4 4虚拟资产挂账的造假手段虚拟资产挂账的造假手段虚拟资产挂账的造假手段虚拟资产挂账的造假手段5 5虚构交易事实的造假手段虚构交易事实的造假手段虚构交易事实的造假手段虚构交易事实的造假手段6 6利用应收和应付款的造假手段利用应收和应付款的造假手段利用应收和应付款的造假手段利用应收和应付款的造假手段7 7第二节 会计报表造假的甄别会计报表造假的甄别 一、会计报表之间的勾稽关系一、会计报表之间的勾稽关系 1.会计等式 资产负债表：“资产=负债+所有者权益”损益表：“利润=收人成本费用”2.资产负债表与损益表的项目
5、关系 损益表 利润分配表 资产负债表 收入 净利润 资产 费用 可供分配利润 负债 净利润 期未分配利润 所有者权益 未分配利润二、二、会计报表造假的甄别方法会计报表造假的甄别方法分析性复核方法分析性复核方法分析性复核方法分析性复核方法1 1虚拟资产剔除法虚拟资产剔除法虚拟资产剔除法虚拟资产剔除法2 2应收和应付款造假的甄别应收和应付款造假的甄别应收和应付款造假的甄别应收和应付款造假的甄别3 3审计报告分析法审计报告分析法审计报告分析法审计报告分析法4 4会计报表附注分析法会计报表附注分析法会计报表附注分析法会计报表附注分析法5 5关联方交易分析关联方交易分析关联方交易分析关联方交易分析6 6
6、 2005年至年至2008年，紫年，紫光古汉分别利用虚增营业收入和成光古汉分别利用虚增营业收入和成本、虚减费用等多种本、虚减费用等多种方式，达到方式，达到虚增利润目的。虚增利润目的。1.事件事件回顾回顾：2005年年至至2008年，紫年，紫光古汉通过向紫光药光古汉通过向紫光药业等公司虚开、高开业等公司虚开、高开发票，虚发票，虚减营业费用等造假减营业费用等造假行为，分别行为，分别虚增虚增利润利润3 750万元、万元、676万元、万元、622万元、万元、116万元。而公司这万元。而公司这四年的净利润分别为四年的净利润分别为429万元、万元、464万元、万元、2 082万元、万元、2 037万万元，
7、如元，如扣除造假扣除造假部分，对应部分，对应真实净利润应为真实净利润应为-3 321万元、万元、-212万元、万元、1 460万元和万元和1 921万元。万元。2.造假目的：造假目的：紫紫光古汉在光古汉在2005年、年、2006年已两年连年已两年连亏，亏，公司公司股票本应被股票本应被ST处理，正是处理，正是因为因为造假，使造假，使其逃过厄运。其逃过厄运。案例八则：案例八则：案例一案例一 紫光古汉虚增利润紫光古汉虚增利润 大族激光大族激光2007年实现营业收入年实现营业收入148 555.54万万元，利元，利润润总额为总额为9 690.14万万元，其中包括公司将技术元，其中包括公司将技术开发费开
8、发费用资用资本化的本化的1 785.75万元。大族万元。大族激光将技术激光将技术开发费用资本开发费用资本化的化的目的有二：目的有二：1.虚增利润。虚增利润。如果没有将技术如果没有将技术开发费用资本开发费用资本化的支持，化的支持，必定必定会导致利润的大幅会导致利润的大幅降低，扣除后，大族降低，扣除后，大族激光利润总额仅激光利润总额仅为为7 904.39万元万元。2.便于便于融资。融资。大族大族激光激光2007年年资产负债率已达资产负债率已达53%，因为，因为公司固定资产较少公司固定资产较少，公司间接融资能力受到一定限制。公司间接融资能力受到一定限制。将技术开发费用资本将技术开发费用资本化，可降低
9、资产负债率，有助于企业债化，可降低资产负债率，有助于企业债务融资。务融资。案例二案例二 大族激光技术开发费用资本化大族激光技术开发费用资本化 案例三案例三 黑芝麻潜亏挂账黑芝麻潜亏挂账 南方黑芝麻集团股份有限公司南方黑芝麻集团股份有限公司2005年、年、2006年连续年连续亏亏损，损，2007年年净资产收益率为净资产收益率为3.15%，2008年年净资产收益净资产收益率为率为2.36%，每，每股收益股收益0.019元。元。该公司存在该公司存在潜亏挂账和倒账龄的潜亏挂账和倒账龄的现象：现象：1.潜亏挂账：潜亏挂账：通过通过“其他应收款其他应收款”或或“预付账款预付账款”将将部分部分亏损雪藏起来。
10、如公司亏损雪藏起来。如公司2008年挂在年挂在“其他应收款其他应收款”科目科目下下2634万元，以及万元，以及挂在挂在“预付账款预付账款”科目科目下下1 400万万元就是元就是重组广西斯壮公司遗留重组广西斯壮公司遗留的潜亏挂账的潜亏挂账。2.倒账倒账龄：龄：将将“其他应收款其他应收款”转为转为“预付账款预付账款”，规避计，规避计提坏账提坏账准备。如预付广西准备。如预付广西容县南山阁经贸公司容县南山阁经贸公司1 023万万元账元账款，全部应为其他应收款；预付南宁市款，全部应为其他应收款；预付南宁市恒祥通高低压设备经恒祥通高低压设备经营部营部2 301万万元账款，除黑元账款，除黑芝麻糊产能扩建项目
11、机器设备采芝麻糊产能扩建项目机器设备采购的购的800余万余万元外，其余元外，其余1 500万元应调整为其他应收万元应调整为其他应收款。款。案例四案例四 五粮液的关联交易五粮液的关联交易 五粮液集团有限公司五粮液集团有限公司(以下简称五粮液以下简称五粮液)()(股票码股票码:000858):000858)持持有普什集团有限公司有普什集团有限公司(以下简称普什以下简称普什)99%)99%的股份。五粮液的股份。五粮液2002200520022005年的净资产收益率分别为年的净资产收益率分别为11.56%11.56%、11.70%11.70%、12.61%12.61%、10.76%10.76%。五粮液
12、为了确保公司净资产收益率稳定，利用关联交。五粮液为了确保公司净资产收益率稳定，利用关联交易进行账务调节：易进行账务调节：20052005年五粮液公司的酒类销量同比增长了年五粮液公司的酒类销量同比增长了1.341.34万吨，但公万吨，但公司向普什采购瓶盖及酒瓶等的金额从司向普什采购瓶盖及酒瓶等的金额从20042004年的年的13.1113.11亿元减少亿元减少至至8.058.05亿元。公司在预测亿元。公司在预测20062006年酒类销量将同比增长年酒类销量将同比增长10%10%的同的同时，却预测时，却预测20062006年向普什的采购额将增至年向普什的采购额将增至1515亿元。亿元。200420
13、04年五粮年五粮液的主营业务成本不过液的主营业务成本不过32.1932.19亿元，而瓶盖等项目的采购金额亿元，而瓶盖等项目的采购金额就达就达13.1113.11亿元。亿元。20052005年年末五粮液净资产为年年末五粮液净资产为7474亿元，亿元，20052005年年实现净利润实现净利润7.97.9亿元。亿元。20052005年年底，普什净资产为年年底，普什净资产为7.477.47亿元，亿元，20052005年实现净利润年实现净利润4.584.58亿元，其净资产规模仅为五粮液的亿元，其净资产规模仅为五粮液的1/101/10，而实现的利润却，而实现的利润却达到了五粮液的达到了五粮液的58%58%
14、。案例五案例五 资产重组造假资产重组造假 华源制药在华源制药在2001年至年至2004年披露的净年披露的净利润分别为利润分别为1 887万元、万元、2 026万元、万元、4 725万元、万元、1 013万万元，实际元，实际上这四年的净利润均为亏损，公司采用了如下手段：上这四年的净利润均为亏损，公司采用了如下手段：1.资产重组资产重组。利用资产重组将利用资产重组将9000万不良债权进行万不良债权进行资产置换，同时将股权资产置换，同时将股权交易中交易对方的差价交易中交易对方的差价返还款返还款2040万元作其他业务利润处理。万元作其他业务利润处理。2.利用土地交易虚增收入。利用土地交易虚增收入。子公
15、司安徽金寨华源公司子公司安徽金寨华源公司取得取得3万亩林地万亩林地使用权后，通过子公司分次向政府缴款使用权后，通过子公司分次向政府缴款1.9亿，政府扣除亿，政府扣除200万职工安置费之后，将其余款项返款作万职工安置费之后，将其余款项返款作为财政补贴，公司作为收入处理。为财政补贴，公司作为收入处理。案例六案例六 未名医药债务重组未名医药债务重组 山东未名集团山东未名集团于于2017年年12月至月至2019年年6月，违规月，违规占用未名占用未名医药子公司资金医药子公司资金余额共计余额共计5.07亿元亿元。未。未名集团占用名集团占用的资金的资金无法以无法以现金现金偿还，提出偿还，提出以其资产进行偿还
16、。以其资产进行偿还。用于用于偿债的资产包括两偿债的资产包括两方面：其一方面：其一是处于临床早期阶段的四个是处于临床早期阶段的四个药品，评估药品，评估值合计为值合计为1.18亿元。其二为未名集团所拥有的吉林未亿元。其二为未名集团所拥有的吉林未名名100%的的股权，评估股权，评估值为值为22.05亿元亿元。而且未。而且未名集团用于偿债名集团用于偿债的两部分资产都已经提前过户给了未名的两部分资产都已经提前过户给了未名医药，且没有通过公司股医药，且没有通过公司股东大会讨论。东大会讨论。不难不难发现，一笔连本带息合计发现，一笔连本带息合计5.62亿元的欠款，欠款方却愿亿元的欠款，欠款方却愿意拿出价值意拿
17、出价值23.23亿元的资产来亿元的资产来偿债，原因何在？偿债，原因何在？在在深交所连续问询深交所连续问询下，未下，未名名医药发布医药发布公告公告称，对称，对债务重组标的债务重组标的之一的之一的吉林未名公司净资产吉林未名公司净资产进行进行修正，从修正，从18.13亿元修正为亿元修正为1 149.34万万元，下元，下修金额达到修金额达到18.01亿亿元，账面元，账面净资产缩水近净资产缩水近157倍。看起来很完美的债务重组最终被引爆。倍。看起来很完美的债务重组最终被引爆。案例七案例七 金螳螂涉嫌会计变更造假金螳螂涉嫌会计变更造假 金螳螂金螳螂(股票代码股票代码:002081)20062008年净资产
18、收益年净资产收益率分别是率分别是31.46%、16.71%、21.72%。对。对该公司的财该公司的财务状况务状况进行分析，存在进行分析，存在利用会计变更进行造假的行为。利用会计变更进行造假的行为。该公司该公司2007年年报中存货余额由年初的年年报中存货余额由年初的8.22亿元降至年亿元降至年末的末的0.18亿亿元，净元，净减减8.04亿亿元，也就是元，也就是这这8亿多元存货对应亿多元存货对应的未实现净利在的未实现净利在2007年全部确认年全部确认了，但从公司新了，但从公司新旧会计准旧会计准则净利润差异调节则净利润差异调节表表披露披露8亿亿元存货基本是零毛利元存货基本是零毛利。金金螳螂螳螂200
19、7年收入确认方法变更应属于重大会计差错，年收入确认方法变更应属于重大会计差错，该差错对公司该差错对公司2007年年报及以前损益都有重大影响年年报及以前损益都有重大影响。会计。会计政策政策变更属于企业自身原因引起，应采用追溯变更属于企业自身原因引起，应采用追溯调整法调整法，不宜不宜采用未来采用未来适用法。可金螳螂不但套用未来适用法，甚至隐瞒适用法。可金螳螂不但套用未来适用法，甚至隐瞒会计政策变更的影响数，严重违反了会计准则的要求。会计政策变更的影响数，严重违反了会计准则的要求。案例八案例八 康美康美300300亿元财务造假案亿元财务造假案 康康美药业美药业(股票代码股票代码:600518，现，现
20、为为*ST康美康美)在在2016-2018年，存在四大造假问题年，存在四大造假问题:1.虚增营业虚增营业收入。收入。康康美药美药业累计业累计虚增营业收入虚增营业收入291.28亿亿元，累计多元，累计多计计利息收入利息收入5.1亿亿元元，累计虚，累计虚增营增营业业利润利润41.01亿元。亿元。2.虚增货币虚增货币资金。资金。2016-2018年，康美药业累计年，康美药业累计虚虚增货币资金增货币资金886亿元亿元。3.虚假业务。虚假业务。2018年年度报告中存在虚假记载，虚年年度报告中存在虚假记载，虚增固定资产、在建工程、投资性房地产共计增固定资产、在建工程、投资性房地产共计36亿元亿元。4.重大重大遗漏。遗漏。2016-2018未未按规定披露控股股东及按规定披露控股股东及其关联方非经营性占用资金的关联交易情况其关联方非经营性占用资金的关联交易情况。公司累计。公司累计向向控股股东及其关联方提供非经营性资金控股股东及其关联方提供非经营性资金116.19亿元，用亿元，用于购买股票于购买股票、偿债、偿债、垫付解质押款或支付收购溢价款等。垫付解质押款或支付收购溢价款等。