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1、宣城市会计人员宣城市会计人员2008年继续教育培训资料年继续教育培训资料企业会计准则企业会计准则收入收入宣城职业技术学院：宣城职业技术学院：李凌寒李凌寒E-mail:课程目录课程目录u一、新旧企业会计准则一、新旧企业会计准则收入收入 对比对比u二、收入的定义及其分类二、收入的定义及其分类 u三、销售商品收入三、销售商品收入u四、提供劳务收入的确认和计量四、提供劳务收入的确认和计量 u五、让渡资产使用权收入五、让渡资产使用权收入u附附:企业会计准则第企业会计准则第14号号收入收入一、新旧企业会计准则一、新旧企业会计准则收入对比：收入对比：(一一)收入范围的变化收入范围的变化 原准则对收入的定义：
2、原准则对收入的定义：“收入，指企业在销收入，指企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常活动中所形成的经济利益的总流入。收入不常活动中所形成的经济利益的总流入。收入不包括为第三方或客户代收的款项。包括为第三方或客户代收的款项。”新准则对收入的定义：新准则对收入的定义：“收入，是指企业在收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”l 从收入的定义上看，新准则对于收入的范围有从收入的定义上看，新准则对于收入的范围有
3、所增大。所增大。(二)收入确认条件的变化原准则第五条规定，销售商品的收入，应在下列条件均能满足时予以确认：l1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；l2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；l3.与交易相关的经济利益能够流入企业；l4.相关的收入和成本能够可靠地计量。新准则第四条规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：l1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；l2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；l3.收入的金额能够可靠地计量；l4.相关的经济利益很可能流入企业；l5
4、.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。从新旧准则的对比看，从新旧准则的对比看，新准则中增加并强调了新准则中增加并强调了“收入收入的金额能够可靠地计量的金额能够可靠地计量”这这个标准。个标准。(三三)收入金额的确定收入金额的确定 原准则第六条规定，原准则第六条规定，“销售商品的销售商品的收入应按企业与购货方签订的合同或协收入应按企业与购货方签订的合同或协议金额或双方接受的金额确定。议金额或双方接受的金额确定。”新准则第五条规定，新准则第五条规定，“企业应当按企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应款确定销售商品收入金额
5、，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。收的合同或协议价款不公允的除外。”l 新准则更加强调了公允价值作为入账基新准则更加强调了公允价值作为入账基础，对于分期付款部分收入，应判断其是否础，对于分期付款部分收入，应判断其是否具有融资性质，对于融资部分利息的摊销计具有融资性质，对于融资部分利息的摊销计入损益中。入损益中。(四四)销售折让也适用资产负债表日后事项销售折让也适用资产负债表日后事项原准则第六条规定，“销售折让在实际发生时冲减当期收入。”新准则第条规定，“企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。销售折让属于资产负债表日后事项的，适用企业会计准
6、则第29号资产负债表日后事项。”新准则中对于销售折让的规定，使会计分期更加合理。(五五)劳务收入的确认劳务收入的确认原准则第十三条规定，“提供劳务的总收入应按企业与接受劳务方签订的合同或协议的金额确定。”新准则第十三条规定，“企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。”新准则对于入账价值要求按照公允价值进行核算。新准则在第十五条规定，“企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。销
7、售商品部分和提供劳务部分不能够区分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。”原准则对此没有明确的规定，新准则的规定原准则对此没有明确的规定，新准则的规定对于混合销售行为的会计处理更加明确。对于混合销售行为的会计处理更加明确。(六)混合销售的确认二、收入的定义及其分类二、收入的定义及其分类收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。其中，日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动,收入可以有不同的分类。按照企业从事日常活动的性质，可将收入分为销售商品、提供劳务
8、、让渡资产使用权、建造合同等的收入，按照企业从事日常活动在企业的重要性，可将收入分为主营业务收入，其他业务收入等。本文主要涉及销售商品、提供劳务、让渡资产使用权、建造合同等的收入确认和计量，不涉及长期股权投资、租赁、原保险合同、再保险合同等形成的收入确认和计量。三、销售商品收入三、销售商品收入(一)销售商品收入的确认和计量商品包括企业为销售而生产的产品和为转售而购进的商品。如工业企业生产的产品、商业企业购进的商品等，企业销售的其他存货，如原材料、包装物等，也视同企业的商品。销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；(2)企业既没有保留
9、通常与所有权相联系的继续管理权。也没有对已售出的商品实施有效控制；(3)收入的金额能够可靠地计量；(4)相关的经济利益很可能流入企业；(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。具体分述如下：1企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方移给购货方企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移给了购货方。其中，与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。
10、应当关注交易的实质。并结合所有权凭证的转移进行判断。如果与商品所有权有关的任何损失均不需要销货方承担与商品所有权有关的任何经济利益也不归销货方所有，就意味商品所有权上的主要风险和报酬转移给了购货方。l(1)通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的所有风险和报酬随之转移，如大多数零售商品。l(2)某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权上的次要风险和报酬，如交款提贷方式销售商品。在这种情形下。应当视同商品所有权上的所有风险和报酬已经转移给购货方。例例1:甲公司销售一批商品给乙公甲公司销售一批商品给乙公 司。乙公司已根
11、据甲公司开出的司。乙公司已根据甲公司开出的发票账单支付了贷款，取得了提发票账单支付了贷款，取得了提货单。但甲公司尚未将商品移交货单。但甲公司尚未将商品移交乙公司。乙公司。(3)某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。例例:甲公司向乙公司销售一批商品，商甲公司向乙公司销售一批商品，商品已经发出，乙公司已经预付部分贷款。品已经发出，乙公司已经预付部分贷款。剩余货款由乙公司开出一张商业承兑汇剩余货款由乙公司开出一张商业承兑汇票，销售发票账单已交付乙公
12、司。乙公票，销售发票账单已交付乙公司。乙公司收到商品后，发现商品质量没有达到司收到商品后，发现商品质量没有达到合同约定的要求，立即根据合同有关条合同约定的要求，立即根据合同有关条款与甲公司交涉。要求在价格上给予一款与甲公司交涉。要求在价格上给予一定折让，否则要求退货。双方没有就此定折让，否则要求退货。双方没有就此达成一致意见，甲公司也未采取任何补达成一致意见，甲公司也未采取任何补救措施。救措施。企业销售商品的收入是否能够取得，取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品等。企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且安装或检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。如需要安装或检
13、验的销售等；例例3:甲公司向乙公司销售一部电梯，电梯已经运抵乙公司，发票账单已经交付，同时收到部分货款。合同约定，甲公司应负责该电梯的安装工作，在安装工作结束并经乙公司验收合格后，乙公司应立即支付剩余货款。销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性。例:甲公司为推销一种新产品，承诺凡购买新产品的客户均有一个月的试用期，在试用期内如果对产品使用效果不满意，甲公司无条件给予退货。该种新产品已交付买方，货款已收讫。2企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制通常情况下，企业售出商品后不再保留与商品所有权相联系的继续管理权，也
14、不再对售出商品实施有效控制。商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方。通常应在发出商品时确认收入。例例:甲公司属于房地产开发商。甲公司将住宅小区销售给客户后，接受客户委托代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业。例例:乙公司属于软件开发公司。乙公司销售某成套软件给客户后，接受客户委托对该成套软件进行日常管理。3.收入的金额能够可靠计量收入的金额能够可靠计量,是指收入的金额能够合理计量.收入的金额不能合理计量就无法确认收入.企业销售商品满足收入确认条件时,应当按照已收或应收合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入的金额.从购货方已收或应收合同或协议价款通常为公允价值.4.相关的经济利益很可能流入
15、企业是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性,即销售商品价款收回的可能性超过50%.企业在确定销售商品价款收回的可能性时,应当结合以前和买方交往的直接经验,政府有关政策,其他方面取得信息等因素进行分析.企业销售的商品符合合同或协议要求，已将发票账单交付买方，买方承诺付款，通常表明满足本确认条件(相关的经济利益很可能流入企业)。5相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量通常情况下，销售商品相关的已发生或将发生的成本能够合理地估计，如库存商品的成本、商品运输费用等。如果库存商品是本企业生产的，其生产成本能够可靠计量；如果是外购的。购买成本能够可靠计量。有时，销售商品相关的已发生或将发生的成
16、本不能够合理地估计，此时企业不应确认收入。已收到的价款应确认为负债。例例:甲公司与乙公司签订协议，约定甲公司生产并向乙公司销售一台大型设备。限于自身生产能力不足，甲公司委托丙公司生产该大型设备一个主要部件。甲公司与丙公司签订的协议约定，丙公司生产该主要部件发生的成本经甲公司认定后，其金额的ll0即为甲公司应支付给丙公司的款项。假定甲公司本身负责的部件生产任务和丙公司负责的部件生产任务均已完成，并由甲公司组装后运抵乙公司，乙公司验收合格后及时支付了货款。但是，丙公司尚未将由其负责的部件相关的成本资料交付甲公司认定。(二)销售商品收入的会计处理1、通常情况下的销售商品处理：确认销售商品收入时：借：
17、银行存款/应收账款/应收票据贷：主营业务收入/其他业务收入应交税费应交增值税(销项税额借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税(应交资源税、应交城市维护建设税等)如果售出商品不符合收入确认条件，则不应确认收入，已经发出的商品，应当通过“发出商品”科目进行核算。2销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让的处理企业销售商品有时也会遇到现金折扣、商业折扣、销售折让等问题，应当分别不同情况进行处理：(1)现金折扣：是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入财务费用。(
18、2)商业折扣：是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折商业折扣后扣后的金额确定销售商品收入金额。(3)销售折让：指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。对于销售折让，企业应分别不同情况进行处理：已确认收入冲减当期销售商品收入；已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，按有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。例例:甲公司在2007年7月1日向乙公司销售一批商品开出的增值税专用发票上注明的销售价款为20000元，增值税税额为3400元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：210，120，n30。假定计
19、算现金折扣时不考虑增值税额。甲公司的账务处理如下：(1)7月1日销售实现时，按销售总价确认收入：借：应收账款23400贷：主营业务收入20000应交税费应交增值税(销项税额)3400(2)如果乙公司在7月9日付清贷款，则按销售总价20000元的2享受现金折扣：400(200002)元，实际付款23000(23400400)元。借：银行存款23000财务费用400贷：应收账款23400(3)如果乙公司在7月18日付清货款，则按销售总价20000元的l享受现金折扣200(200001)元，实际付款23200(23400200)元：借：银行存款23200财务费用200贷：应收账款23400(4)如果
20、乙公司在7月底才付清货款，则按全额付款：ll借：银行存款23400l贷：应收账款23400例例:甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为800000元，增值税额为136000元。乙公司在验收过程中发现商品质量不合格，要求在价格上给予5的折让。假定甲公司已确认销售收入，款项尚未收到，发生的销售折让允许扣减当期增值税额。3销售退回的处理l销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。对于销售退回，企业应分别不同情况进行会计处理：(1)对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入“发出商品”科目的商品成本金额，借记“库存商品”科目，贷记“
21、发出商品”科目。采用计划成本或售价核算的，应按计划成本或售价记入“库存商品”科目，同时计算产品成本差异或商品进销差价。l(2)对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税额的，应同时调整“应交税费应交增值税(销项税额)”科目的相应金额。l(3)已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定迸行会计处理。例例:甲公司在2007年12月18日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为5
22、0000元，增值税额为8500元。该批商品成本为26000元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：210，120，n30。乙公司在2007年12月27日支付货款。2008年4月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税，销售退回不属于资产负债表日后事项。4特殊销售商品业务的处理企业会计实务中，可能遇到一些特殊的销售商品业务。在将销售商品收入和计量原则运用于特殊销售商品收入的会计处理时，应结合这些特殊销售商品交易的形式，并注重交易的实质。(1)代销商品。代销商品分别以下情况处理：视同买断方式。例例:甲公司委托乙公司销售商品100件
23、，协议价为200元/件。成本为l20元/件。代销协议约定，乙企业在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与甲公司无关。这批商品已经发出，货款尚未收到，甲公司开出的增值税专用发票上注明的增值税额为3400元。收取手续费方式。在这种方式下，委托方在发出商品时不确认销售商品收入。而在收到受托方开出的代销清单时确认收入；受托方应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。例例:甲公司委托丙公司销售商品200件，商品已经发出，每件成本为60元。合同约定丙公司应按每件l00元对外销售，甲公司按售价的10向丙公司支付手续费。丙公司对外实际销售100件。开出的增值税专用发票上注明的销
24、售价款为l0000元，增值税额为I700元，款项已经收到。甲公司收到丙公司开具的代销清单时，向丙公司开具一张相同金额的增值税专用发票。假定甲公司发出商品时纳税义务尚未发生。不考虑其他因素。(2)预收款销售商品。指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。在这种方式下，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方。例例:甲公司与乙公司签订协议，采用预收款方式向乙公司销售一批商品。该批商品实际成本为700000元。协议约定，该批商品销售价格为1000000元，增值税额为1700
25、00元；乙公司应在协议签订时预付60的货款(按销售价格计算)，剩余货款于两个月后支付。甲公司的账务处理如下：(3)分期收款销售商品合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值（合同或协议价款的现值）确定销售商品收入金额。（通常超过3年）,应收的合同或协议价款的公允价值通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定.如果合同价款和公允价值相差不大，按重要性原则，就以合同价款确认收入。如果两者相差比较大，但采用实际利率法摊销比较麻烦，而差额又不能忽略，可以适度简化：按直线法进行摊销。例例:2005年1月1日,甲公司采用分期收款方式向乙公司销售
26、一套大型设备,合同约定销售价格为2000万元,分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为l560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为l600万元。假定甲公司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为340万元，并于当天收到增值税额340万元。根据本例的资料,甲公司应当确认的销售商品收入金额为l600万元。根据下列公式：未来五年收款额的现值=现销方式下应收款项金额,可以得出：400(PA，r，5)+340=1600+340=1940(万元)可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。当r=7时，4004.1002+340=1980.081940万元当r=8时，4003.9927+
27、340=1937.081940万元因此，7r8。用插值法计算如下：现值利率1980.0871940r1937.088r=7.93每期计入财务费用的金额如下表所示,。单位万元年份t未收本金At=At-1-Dt-1财务费用B=A7.93收现总额C已收本金D=CB05.01.01160005.12.311600126.88400273.1206.12.311326.88105.22400294.7807.12.311032.1081.95400318.1508.12.31713.9556.62400343.3809.12.31370.5729.43(尾调)400370.57总额40020001600
28、(4)附有销售退回条件的商品销售。附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。在这种销售方式下，企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。例例:甲公司是一家健身器材销售公司。2007年1月1日，甲公司向乙公司销售5000件健身器材，单位销售价格为500元，单位成本为400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为2500000元，增值税额为425000元。协议约定，乙公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日之前有权退还健身器材。健身器材已经发出，款项尚未
29、收到。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时有关的增值税额允许冲减.(5)售后回购。是指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样或类似的商品购回的销售方式。在这种方式下，销售方应根据合同或协议条款判断销售商品是否满足收入确认条件。通常情况下。售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险和报酬没有转移。收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入。回购的商品作为购买商品处理。会计处理分为四个步骤：第
30、一步：第一步：不确认收入，相当于“主营业务收入”“其他应付款”；第二步：第二步：不结转成本，相当于“主营业务成本”“发出商品”；第三步：第三步：将差额分摊，借记财务费用，贷记其他应付款；第四步：第四步：商品转入，借记库存商品，贷记发出商品；同时，借：其他应付款应交税费贷：银行存款例例:207年5月1日，甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为l00万元，增值税额为l7万元。该批商品成本为80万元；商品已经发出，款项已经收到。协议约定，甲公司应于9月30日将所售商品购回，回购价为ll0万元(不含增值税额)。甲公司的账务处理如下：(6)售后租回售后租回，是指销售商品的同时
31、，销售方同意在日后再将同样的商品租回的销售方式。在这种方式下，销售方应根据合同或协议条款判断销售商品是否满足收入确认条件。四、提供劳务收入的确认和计量四、提供劳务收入的确认和计量l企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工完工百分比法百分比法确认提供劳务收入。1.提供劳务的交易结果能够可靠估计,其应当同时满足下列条件:（1）收入的金额能够可靠地计量；（2）相关的经济利益很可能流入企业；(3)交易的完工进度能够可靠地确定，是指交易的完工进度能够合理地估计。企业确定提供劳务交易的完工进度可以选用下列方法：已完工作的测量，这是一种比较专业的测量方法。已经提供的劳务占应提供劳务总
32、量的比例。已经发生的成本占估计总成本的比例。(4)交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。是指交易中已经发生和将要发生的成本能够合理地估计。企业应当建立完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，准确地提供每期发生的成本，并对完成剩余劳务将要发生的成本作出科学、合理的估计。同时应随着劳务的不断提供或外部情况的不断变化，随时对将要发生的成本进行修订。2完工百分比法的具体应用完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入和费用的方法。本期确认的收入=劳务总收入本期末止劳务的完工进度以前期间已确认的收入 本期确认的费用=劳务总成本本期末止劳务的完工进度以前期间已确认的费用 例例:A
33、公司于2007年12月1日接受一项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收入600000元，至年底已预收安装费440000元，实际发生安装费用280000元(假定均为安装人员薪酬)，估计还会发生120000元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。甲公司的计算处理如下：计算：实际发生的成本占估计总成本的比例=280000(280000+120000)=702007年12月31日确认的提供劳务收入=60000070一0=420000(元)2007年l2月31日结转的提供劳务成本=(280000+120000)70一0=280000(元)(二)提供劳务交易结果不能可靠估计企
34、业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，即不能满足上述三个条件中的任何一条时，企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时，企业应正确预计已经发生的劳务成本能够得到补偿和不能得到补偿，分别进行会计处理：1.已经发生的劳务成本预计全部全部能够得到补偿已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿的，应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。2已经发生的劳务成本预计部分部分能够得到补偿已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应按能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入。并结转已经发生的劳务成本。例例:甲公司于2007年12月25日接受乙公司委托，为其培训一批学
35、员。培训期为6个月，2008年1月1日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60000元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在2008年3月1日支付，第三次在培训结束时支付。2008年1月1日，乙公司预付第一次培训费。至2008年2月28日，甲公司发生培训成本30000元(假定均为培训人员薪酬)。2008年3月1日，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。l3已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿l已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益(主营业务成本)，不确认提供劳务收入。(三)同时销售商品和提供劳务交易企业与其他企
36、业签订的合同或协议，有时既包括销售商品又包括提供劳务。此时，如果销售商品部分和提供劳务部分能够区分能够区分且能够单独计量且能够单独计量的，企业应当分别核算销售商品部分和提供劳务部分，将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理；如果销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的单独计量的，企业应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品部分进行会计处理。例例:甲公司与乙公司签订合同，向乙公司销售一部电梯并负责安装。甲公司开出的增值税专用发票上注明的价款合计为l000000元，其中电梯销售价格为980000元，安装费为2
37、0000元，增值税额为166600元。电梯的成本为560000元；电梯安装过程中发生安装费l2000元，均为安装人员薪酬。假定电梯已经安装完成并经验收合格，款项尚未收到；安装工作是销售合同的重要组成部分。(四)特殊劳务收入下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：l1.安装费，在资产负债表日根据安装的完工进度确认为收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费通常应在确认商品销售实现时确认为收入。l2.宣传媒介的收费，在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，在资产负债表日根据制作广告的完工进度确认收入。l3.为特定客户开发软件的收费，在资产负债表日根据开发的完工进
38、度确认收入。l4.包括在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间内分期确认收入。5.艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。6.申请人会费和会员费只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在款项收回不存在重大不确定性时确认收入。申请入会费和会员费能使会员在会员期内得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，在整个受益期内分期确认收入。7.属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。8长期
39、为客户提供重复劳务收取的劳务费，通常应在相关劳务活动发生时确认为收入。五、让渡资产使用权收入五、让渡资产使用权收入(一一)让渡资产使用权收入的确认让渡资产使用权收入的确认让渡资产使用权收入主要包括：(1)利息收入：主要是指金融企业对外贷款形成的利息收入，以及同业之间发生往来形成的利息收入等。(2)使用费收入：主要是指企业转让无形资产(如商标权、专利权、专营权、软件、版权)等资产的使用权形成的使用费收入。让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：1相关的经济利益很可能流入企业相关的经济利益很可能流入企业，是指让渡资产使用权收入金额收回的可能性大于不能收回的可能性。企业在确定让渡资产使用
40、权收入金额能否收回时。应当根据对方企业的信誉和生产经营情况、双方就结算方式和期限等达成的合同或协议条款等因素，综合进行判断。如果企业估计让渡资产使用权收入金额收回的可能性不大，就不应确认收入。2收入的金额能够可靠地计量收入的金额能够可靠地计量，是指让渡资产使用权收入的金额能够合理地估计。如果让渡资产使用权收入的金额不能够合理地估计，则不应确认收入。(二)让渡资产使用权收入的计量1、利息收入企业应在资产负债表日，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额。按计算确定的利息收入金额，借记“应收利息”、“银行存款”等科目，贷记“利息收入”、“其他业务收入”等科目。例例:甲商业银行
41、于207年10月1日向乙公司发放一笔贷款200万元，期限为l年，年利率为5，甲银行发放贷款时没有发生交易费用，该贷款合同利率其实际利率相同。假定甲商业银行按季度编制财务报表，不考虑其他因素。甲商业银行的账务处理如下：(1)207年10月1日对外贷款时：借：贷款2000000贷：吸收存款2000000(2)207年l2月31日确认利息收入时：借：应收利息(200000054)25000贷：利息收入250002使用费收入应当按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。不同的使用费收入，收费时间和方法各不相同。如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认
42、收入；提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。例例:甲软件公司向乙公司转让某软件的使用权，一次性收费40000元，不提供后续服务，款项已经收回。假定不考虑其他因素。甲公司的账务处理如下:借：银行存款40000贷：主营业务收入40000 例例:丙公司向丁公司转让其商品的商标使用权，约定丁公司每年年末按年销售收入的l0支付使用费，使用期l0年。第一年，丁公司实现销售收入1000000元；第二年，丁公司实现销售收入1500000元。假定丙公司均于每年年末收到使用费，不考
43、虑其他因素。丙公司的账务处理如下：(1)第一年年末确认使用费收入时：借：银行存款(100000010)100000贷:其他业务收入100000(2)第二年年末确认使用费收入时：借：银行存款(150000010)150000贷:其他业务收入150000附：附：企业会计准则第企业会计准则第14号号 收入收入第一章第一章 总总 则则 第一条第一条为了规范收入的确认、计量和相关信息的披露，根据企业会计准则基本准则，制定本准则。第二条第二条收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。本准则所涉及的收入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收
44、入。企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。第三条第三条长期股权投资、建造合同、租赁、原保险合同、再保险合同等形成的收入，适用其他相关会计准则。第二章第二章 销售商品收入销售商品收入第四条第四条销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（三）收入的金额能够可靠地计量；（四）相关的经济利益很可能流入企业；（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。第五条第五条企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但
45、已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。第六条第六条销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。第七条第七条销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣
46、除。第八条第八条企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。销售折让属于资产负债表日后事项的，适用企业会计准则第29号资产负债表日后事项。销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。第九条第九条企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。销售退回属于资产负债表日后事项的，适用企业会计准则第29号资产负债表日后事项。销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。第三章第三章 提供劳务收入提供劳务收入第十条第十条企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采
47、用完工百分比法确认提供劳务收入。完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。第十一条第十一条提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：（一）收入的金额能够可靠地计量；（二）相关的经济利益很可能流入企业；（三）交易的完工进度能够可靠地确定；（四）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。第十二条第十二条企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：（一）已完工作的测量。（二）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。（三）已经发生的成本占估计总成本的比例。第十三条第十三条企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或
48、协议价款不公允的除外。企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。第十四条第十四条企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理：（一）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。（二）已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。第十五条第十五条 企业与其他企业签订的合同或
49、协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。第四章第四章 让渡资产使用权收入让渡资产使用权收入第十六条第十六条让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。第十七条第十七条让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）相关的经济利益很可能流入企业；（二）收入的金额能够可靠地计量。第十八条第十八条 企业应当分别下列情况确定让渡资产使用权收入金额：（一）利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。（二）使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。第五章第五章 披披 露露第十九条第十九条企业应当在附注中披露与收入有关的下列信息：（一）收入确认所采用的会计政策，包括确定提供劳务交易完工进度的方法。（二）本期确认的销售商品收入、提供劳务收入、利息收入和使用费收入的金额。