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1、销售与收款审计销售与收款审计本章重点：本章重点：销售与收款循环的关键控制点；主营业务收入、应收账款和坏账准备的主要测试程序；现金和银行存款的主要测试程序；本章导入：本章导入：上市公司制造虚假会计利润的常用手法是虚构收入和应收账款，如何查找这一造假行为？销售收入的主要造假手段有哪些？第一节第一节 销售与收款的控制销售与收款的控制测试测试 一、销售与收款的主要业务环节一、销售与收款的主要业务环节 接受订单批准赊销开票发货收款及相关手续 二、销售与收款业务的主要凭证二、销售与收款业务的主要凭证 顾客定货单顾客定货单 销售通知单销售通知单 销售发票（蓝、红）销售发票（蓝、红）出库单出库单 货运凭证货运
2、凭证三、销售与收款业务的关键控制点三、销售与收款业务的关键控制点 适当的授权审批适当的授权审批 适当的职责分离适当的职责分离 凭证的预先编号凭证的预先编号 充分的凭证和记录充分的凭证和记录 定期核对并向客户寄出对账单定期核对并向客户寄出对账单 银行存款的核对制度银行存款的核对制度四、销售与收款内部控制测试四、销售与收款内部控制测试 思考：实施测试时，应以什么为思考：实施测试时，应以什么为主线来追踪销售循环的控制是否得主线来追踪销售循环的控制是否得到了坚持？到了坚持？参考答案：参考答案：其一；以销售发票为主线，追踪发票的其一；以销售发票为主线，追踪发票的记录情况，发票号码的连续控制作用。记录情况
3、，发票号码的连续控制作用。同时结合货运凭证证实货物运出的真同时结合货运凭证证实货物运出的真实性；实性；其二；以销售明细账为抽查起点，追踪其二；以销售明细账为抽查起点，追踪销售确认的真实性和合理性。销售确认的真实性和合理性。五、一般企业业务分析，结合案例五、一般企业业务分析，结合案例进行进行v见第八章练习见第八章练习1的内容的内容 第二节第二节 主营业务收入的审计 一、编制或取得主营业务收入明细一、编制或取得主营业务收入明细 表，并进行账表核对表，并进行账表核对二二、进行主营业务收入的分析性复核进行主营业务收入的分析性复核进行主营业务收入分析性复核应进行主营业务收入分析性复核应考虑的内容及指标考
4、虑的内容及指标n审计对象的行业背景、行业平均数等n产品本身销售的特殊性n与历史资料的比较；与行业平均的比较。n增长额及增长率n与应收款增长比率的分析案例资料：江西铜业案例资料：江西铜业净利润及销售收净利润及销售收入分析入分析 江江西西铜铜业业在在招招股股说说明明书书中中表表明明，1998年年净净利利润润约约1002万万元元，1999年年净净利利润润约约2315万万元元，2000年年净净利利润猛蹿至近润猛蹿至近1.1亿元。亿元。江江铜铜公公司司的的主主要要产产品品是是阴阴极极铜铜。江江铜铜公公司司阴阴极极铜铜的的生生产产能能力力在在1998年、年、1999年均为年均为15万吨。万吨。江西铜业案例
5、资料（续）江西铜业案例资料（续）既然既然1998年和年和1999年阴极铜年阴极铜产量均为产量均为15万吨，为什么万吨，为什么1999年的净利润竟然比年的净利润竟然比1998年高出年高出1倍以上？倍以上？江铜股份公司的人员解释说，江铜股份公司的人员解释说，那是因为两年产品销售价格不一那是因为两年产品销售价格不一致造成的。致造成的。而根据披露资料，而根据披露资料，1998年阴极年阴极铜每吨平均销售价是铜每吨平均销售价是14109元，元，1999年阴极铜每吨平均销售价是年阴极铜每吨平均销售价是13747元。元。1998年阴极铜的平均年阴极铜的平均销售价竟然比销售价竟然比1999年还要高出年还要高出3
6、62元。推算的结果是，元。推算的结果是，1998年年15万吨阴极铜要比万吨阴极铜要比1999年多产生年多产生6000多万元的营业收入。多万元的营业收入。既然江西铜业既然江西铜业1999年的主营业务年的主营业务收入要比收入要比1998年低年低6000多万元，并且多万元，并且从公开披露的数字看，从公开披露的数字看，1999年的主营年的主营业务成本还要比业务成本还要比1998年高出年高出3.74亿元，亿元，那么那么1999年的利润怎么可能比年的利润怎么可能比1998年年高出高出1倍以上？倍以上？该案例的启示与思考该案例的启示与思考1、销售收入的分析性复核在审计中有何特、销售收入的分析性复核在审计中有
7、何特殊意义？殊意义？2、如何发现销售收入的异常变动？、如何发现销售收入的异常变动？3、对销售收入若在分析过程中发现有异常、对销售收入若在分析过程中发现有异常变化应如何进一步进行查找？变化应如何进一步进行查找？三、审查主营业务收入确认的正确三、审查主营业务收入确认的正确性性 不同的业务类型适用不同情况；不同不同的业务类型适用不同情况；不同销售方式确认收入时间不同销售方式确认收入时间不同。四、审查销售退回、折扣与折让的四、审查销售退回、折扣与折让的处理是否正确处理是否正确 不正确的后果？不正确的后果？五、收入审计中的常见错弊五、收入审计中的常见错弊v多计收入的主要方法：多计收入的主要方法：v虚构销
8、售业务。（假发票；假代销虚构销售业务。（假发票；假代销清单）清单）v商品发出；账单交付；但存在销售商品发出；账单交付；但存在销售退回条款，退货比率无法估计，提退回条款，退货比率无法估计，提前确认收入。或附安装条款，但尚前确认收入。或附安装条款，但尚未完成安装；未完成安装；v销售退回时，不冲减收入。销售退回时，不冲减收入。v分期收款销售，提前确认收入。分期收款销售，提前确认收入。v劳务、建造合同不按完工程度估计收劳务、建造合同不按完工程度估计收入。入。五、收入审计中的常见错弊五、收入审计中的常见错弊v少计收入的主要方法：少计收入的主要方法：1 1、已实现的收入，通过扣押结算凭证，不确认、已实现的
9、收入，通过扣押结算凭证，不确认或延期确认收入。或延期确认收入。2 2、将收入记入、将收入记入“应付账款应付账款”。3 3、以、以“应收账款应收账款”或或“银行存款银行存款”账户与账户与 4 4、“库存商品库存商品”相对应，直接抵减。相对应，直接抵减。5 5、虚构销售退回。、虚构销售退回。第三节第三节 应收账款审计应收账款审计一、一、获取或编制应收账款明细表获取或编制应收账款明细表 提示：提示：能否省略应收款明细表？能否省略应收款明细表？二、二、编制或获取应收账款账龄分析表编制或获取应收账款账龄分析表 提提示示：账账龄龄分分析析的的重重点点在在哪哪里里？在在账账龄龄分分析析过过程程中中是是否应关
10、注债务人的背景？（如关联方，大额债务人等）否应关注债务人的背景？（如关联方，大额债务人等）三三、实施应收账款的分析性复核实施应收账款的分析性复核分析性复核的主要指标：分析性复核的主要指标：应收账款周转率应收账款周转率应收账款平均回收期变化应收账款平均回收期变化应收账款平均回收期变化应收账款平均回收期变化应收账款的增长率应收账款的增长率应收账款与销售收入应收账款与销售收入应收账款与销售收入应收账款与销售收入增长的对比分析增长的对比分析增长的对比分析增长的对比分析四、四、函证应收账款函证应收账款1、函证范围和对象的确定函证范围和对象的确定2 2、函证方式的选择及适用的情形、函证方式的选择及适用的情
11、形（P181P181）3 3、函证过程的控制、函证过程的控制4 4、函证结果的分析与综合、函证结果的分析与综合五、审查未函证的应收账款五、审查未函证的应收账款六、截止期测试六、截止期测试七、所有权确认七、所有权确认 经验与教训经验与教训 这这是是一一份份银银广广夏夏造造假假大大案案：1998年年至至2001年年期期间间，累累计计虚虚构构销销售售收收入入104962.6万万元元，少少计计费费用用4945.34万万元，导致虚增利润元，导致虚增利润77156.7万元。万元。将将2000年年与与1999年年两两年年分分析析的的结结果果显显示示，公公司司的的收收入入和和应应收收款款项项也也保保持持大大体
12、体比比例例的的快快速速增增长长，如如公公司司合合并并报报表表的的销销售售收收入入，1999年年为为3.83亿亿元元，2000年年度度为为9.08亿亿元元；公公司司的的合合并并报报表表显显示示的的应应收收款款项项1999年年末末为为5.05亿亿元，元，2000年度为年度为9.09亿元亿元。银广夏资料（续）银广夏资料（续）针对这种现象，中天勤事务所向被针对这种现象，中天勤事务所向被审计对象之外的第三方询证时，却审计对象之外的第三方询证时，却“忽忽略略”了这一重要程序。了这一重要程序。注册会计师未能有注册会计师未能有效执行应收账款函证程序，在对天津广效执行应收账款函证程序，在对天津广夏的审计过程中，
13、将所有询证函交由公夏的审计过程中，将所有询证函交由公司发出，而并未要求公司债务人将回函司发出，而并未要求公司债务人将回函直接寄达注册会计师处；对于无法执行直接寄达注册会计师处；对于无法执行函证程序的应收账款，审计人员在运用函证程序的应收账款，审计人员在运用替代程序时，未取得海关报关单、运单、替代程序时，未取得海关报关单、运单、提单等外部证据，提单等外部证据，仅根据公司内提供的资料进行核对仅根据公司内提供的资料进行核对。2000年，中天勤发出年，中天勤发出14封询证函，没有收到一封封询证函，没有收到一封回函，这一异常现象却没有引起重视回函，这一异常现象却没有引起重视。负责银广夏审计工作的中天勤签
14、字注册会计师刘加荣说，当时主要相信了银广夏董事局发布的公告，认为银广夏是高科技，取得巨额利润不是没有可能的。启示与思考启示与思考n对应收款的函证过程应对应收款的函证过程应吸取哪些教训？吸取哪些教训？n管理当局的声明应如何管理当局的声明应如何对待和利用？对待和利用？第四节第四节 坏账准备的审计坏账准备的审计 一、核对坏账准备的账表数是否相符一、核对坏账准备的账表数是否相符二、审查坏账准备的计提金额是否正确二、审查坏账准备的计提金额是否正确注意：计提方法注意：计提方法 计提比例计提比例 计提项目计提项目 异常变化异常变化 关联方应收款的计提情况关联方应收款的计提情况 三、审查坏账损失的确认和转销是
15、否正确三、审查坏账损失的确认和转销是否正确 四、确认坏账准备的报表披露是否恰当四、确认坏账准备的报表披露是否恰当 第五节第五节 现金及银行存款结余额的现金及银行存款结余额的审计审计 一、盘点库存现金一、盘点库存现金 盘点时间的选择盘点时间的选择 盘点过程的控制盘点过程的控制 盘点结果的记录盘点结果的记录编制现金盘点表v盘点表的格式：盘点表的格式：v盘点表的编制原理，如何将盘点日的现盘点表的编制原理，如何将盘点日的现金额调整为报表日的现金额？金额调整为报表日的现金额？二、审查相关会计记录日记账审查日记账审查现现金金收收付付凭凭证证的的抽抽查查，抽抽查查对对象象的选择，如何查找疑点。的选择，如何查
16、找疑点。三、编制或获取银行存款余额调节表，同时函三、编制或获取银行存款余额调节表，同时函证银行存款证银行存款四、审查银行存款的相关记录四、审查银行存款的相关记录 日记账及凭证抽查日记账及凭证抽查第六节第六节 其他相关账户的审计其他相关账户的审计一、应收票据的审计一、应收票据的审计 应收票据审计的重点内容：票据贴应收票据审计的重点内容：票据贴现、票据背书与转让、到期票据的现、票据背书与转让、到期票据的处理。处理。v审查已贴现的应收票据。对于已贴现的审查已贴现的应收票据。对于已贴现的应收票据，应审查其贴现额、贴现息的应收票据，应审查其贴现额、贴现息的计算是否正确，会计处理方法是否恰当。计算是否正确
17、，会计处理方法是否恰当。计算公式为：计算公式为：贴现息贴现息=票据到期值票据到期值贴现率贴现率贴现期贴现期贴现额贴现额=票据到期值票据到期值-贴现息贴现息见书中例题：例见书中例题：例8-58-5：审查贴现息的计算：审查贴现息的计算 二、预收账款的审计二、预收账款的审计（1）获取或编制预收账款明细表，复合其加）获取或编制预收账款明细表，复合其加计数是否正确，并与明细账和总账的余额核计数是否正确，并与明细账和总账的余额核对相符。对相符。（2）审查预收账款的借方转销额是否恰当。）审查预收账款的借方转销额是否恰当。（3 3）函证大额的预收账款）函证大额的预收账款 三、应交税金审计三、应交税金审计v审查
18、应交增值税的计算是否正确。审查应交增值税的计算是否正确。v检查被审计单位纳税的相关规定。检查被审计单位纳税的相关规定。加入案例;案例导入：案例导入：STST黎明管理舞弊案黎明管理舞弊案（华伦会计师事务所）（华伦会计师事务所）n（1）黎明股份是）黎明股份是1999年为了粉饰其经年为了粉饰其经营业绩，虚增资产营业绩，虚增资产8996万元，虚增负债万元，虚增负债1956万元，虚增所有者权益万元，虚增所有者权益7413万元，万元，虚增主营业务收入虚增主营业务收入1.5亿元，虚增利润总亿元，虚增利润总额额8679万元，其中虚增主营业务收入和万元，其中虚增主营业务收入和利润总额两项分别占该公司对外披露数利
19、润总额两项分别占该公司对外披露数字的字的37和和166。经过检查组审定后，。经过检查组审定后，该公司利润总额由检查前对外披露的该公司利润总额由检查前对外披露的5231万元，变为万元，变为3448万元。万元。v更为严重的是该企业出现的上述问题，除常更为严重的是该企业出现的上述问题，除常规性的少提少转成本、费用挂账、缩小合并规性的少提少转成本、费用挂账、缩小合并范围等违规行为外，有范围等违规行为外，有90以上的数额是人以上的数额是人为编造假账、虚假核算虚增出来的。为编造假账、虚假核算虚增出来的。（2 2）对开增值税销售发票，虚）对开增值税销售发票，虚增收入和利润增收入和利润 即通过与关联企业或非关
20、联企业对开增值即通过与关联企业或非关联企业对开增值税发票的形式，虚拟购销业务，在回避增值税税发票的形式，虚拟购销业务，在回避增值税的情况下，虚增收入和利润。比如，该公司所的情况下，虚增收入和利润。比如，该公司所属的黎明毛纺织厂通过与属的黎明毛纺织厂通过与11户企业对开增值税户企业对开增值税发票，虚增主营业务收入发票，虚增主营业务收入1.07亿元，虚转成本亿元，虚转成本7812万元，虚增利润万元，虚增利润2902万元，虚增存货万元，虚增存货2961万元，巧妙地利用增值税抵扣制度，对万元，巧妙地利用增值税抵扣制度，对开增值税发票，既达到了虚增收入利润的目的，开增值税发票，既达到了虚增收入利润的目的
21、，又不增加税负。又不增加税负。（3 3）虚开产品销售发票，虚增收）虚开产品销售发票，虚增收入和利润。入和利润。即为了达到虚增收入、利润的目的，虚拟销售业务和销售对象，不惜付出真纳税的代价，虚开销售发票，虚增收入。该公司所属的营销中心，1999年6月和12月份，虚拟了两个销售对象即沈阳红尊公司、宜昌盛泰服饰公司，虚开不能作进项抵扣的普通增值税发票，虚增主营业务收入2269万元，虚增主营业务成本1124万元，管理费用105万元，虚增利润虚增利润1039万元，相应虚增应收账款万元，相应虚增应收账款1748万元，坏账准备万元，坏账准备105万元，预提费用万元，预提费用174万元，应交税金万元，应交税金
22、224万元，虚减内部往来万元，虚减内部往来206万元，表面上依法纳税，实质上却打着自己万元，表面上依法纳税，实质上却打着自己的如意算盘。的如意算盘。（4）利用有关出口货物优惠政策，）利用有关出口货物优惠政策，虚增收入。虚增收入。n即利用出口货物企业可以自制销售发票即利用出口货物企业可以自制销售发票的条件，虚拟外销业务，以达到虚增收的条件，虚拟外销业务，以达到虚增收入、利润的目的。例如，该公司所属的入、利润的目的。例如，该公司所属的进出口公司进出口公司1999年年6月通过这种方式虚月通过这种方式虚增主营业务收入增主营业务收入582万元，虚增主营业万元，虚增主营业务成本务成本519万元，虚增利润万
23、元，虚增利润63万元，相万元，相应虚增应收账款应虚增应收账款582万元，虚减存货万元，虚减存货519万元。万元。（5）人为扩大企业销售业务的核）人为扩大企业销售业务的核算范围，虚增收入。算范围，虚增收入。即为了虚增收入，将不属于即为了虚增收入，将不属于“销售销售”科目核算的业务，人为调整到科目核算的业务，人为调整到“销售销售”科科目核算。例如黎明进出口公司擅自将其目核算。例如黎明进出口公司擅自将其本应在本应在“委托发出材料委托发出材料”科目核算的外委科目核算的外委加工服装业务，通过与被委托方对开发加工服装业务，通过与被委托方对开发票的形式，进行销售核算，虚增销售收票的形式，进行销售核算，虚增销
24、售收入入888万万元。小组讨论问题 v1、在这一案例中你能从中得到何种启示？、在这一案例中你能从中得到何种启示？v2、对于公司的这种造假行为应如何分析发现、对于公司的这种造假行为应如何分析发现？v3、对增值税的审计中应关注什么问题？、对增值税的审计中应关注什么问题？本章复习思考题v1销售与收款循环主要的控制点有哪些？请观察并描述大型商场的收款和退货的控制制度，并提出自己的看法和感受。v2一般企业货币资金的关键控制点有哪些？v3对销售与收款循环进行符合性测试应该从哪些环节入手？主要测试的原始凭证有哪些？v4主营业务收入的分析性复核应主要关注哪些方面？为何有时主营业务收入的分析要与应收账款的分析结合在一起进行，其目的是什么？本章复习思考题v5主营业务收入的主要舞弊手段有哪些？在审计时你认为那种方式最难发现？v6为何对应收账款必须执行函证程序？在目前通讯发达的条件下函证的作用是否减弱？还应采取何种补充程序？v7肯定式询证函与否定式询证函的适用条件有何区别？v8应收账款的分析性复核应关注哪些指标？它与一般财务分析的区别是什么？本章复习思考题v9坏账准备的审计应实现的主要目标是什么？v10管理费用审计的主要程序有哪些？v11.现金盘点表主要作用是什么?v12银行对账单何种条件下必须编？何种条件下可以不编而由被审计单位直接提供?v13.通过编制银行对账单主要能发现哪些问题?