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1、杨 晓 丹华东交通大学经济管理学院高级财务会计课程的特点n n专门研究财务会计领域中的特殊问题、新问题、专门研究财务会计领域中的特殊问题、新问题、专门研究财务会计领域中的特殊问题、新问题、专门研究财务会计领域中的特殊问题、新问题、仅在个别行业存在的问题以及在会计理论和实仅在个别行业存在的问题以及在会计理论和实仅在个别行业存在的问题以及在会计理论和实仅在个别行业存在的问题以及在会计理论和实务研究中尚不成熟的问题，这些问题：务研究中尚不成熟的问题，这些问题：务研究中尚不成熟的问题，这些问题：务研究中尚不成熟的问题，这些问题：n n1 1、研究范围在某种意义上已经超越了四项基本、研究范围在某种意义上
2、已经超越了四项基本、研究范围在某种意义上已经超越了四项基本、研究范围在某种意义上已经超越了四项基本假定所作的限定。假定所作的限定。假定所作的限定。假定所作的限定。n n会计主体的界限变得模糊会计主体的界限变得模糊会计主体的界限变得模糊会计主体的界限变得模糊分支机构会计、分支机构会计、分支机构会计、分支机构会计、分部报告会计分部报告会计分部报告会计分部报告会计n n不属于持续经营范畴不属于持续经营范畴不属于持续经营范畴不属于持续经营范畴破产清算会计破产清算会计破产清算会计破产清算会计n n打破了货币计量的币值稳定假设打破了货币计量的币值稳定假设打破了货币计量的币值稳定假设打破了货币计量的币值稳定
3、假设n n 物价变动会计物价变动会计物价变动会计物价变动会计n n2、研究内容n n （1）独资、合伙、公司和总分店经营会计，揭示了不同企业组织形式所有者权益会计的特色。n n （2）企业合并和合并报表的编制，对企业合并的会计方法、合并报表的编制程序和技术作了详尽的描述，解决了集团公司的会计报表编制问题。n n （3）跨国经营会计外币业务、外币报表折算n n （4）特殊业务专题租赁、所得税、期货交易、物价变动、公司整顿与破产清算等 n n3、对在财务会计中应遵循的惯常的会计原则、程序和方法等也有不同程度的扩展和延伸。n n 企业合并会计、物价变动会计等在很大程度上丰富了可比性原则的内涵。n n
4、 外币业务的汇兑损益、期货交易损益等的提前确认事项深化了稳健性原则的要求。n n高级财务会计是在（中级）财务会计的平台基础上，对会计理论有会计程序与方法在更广的范围和更深的量限上的研究。第一章第一章 独资与合伙企业独资与合伙企业n n1 独资会计独资会计n n一、独资会计的特点一、独资会计的特点n n1 1、定义：一个自然人出资，出资者对企业债、定义：一个自然人出资，出资者对企业债务承担无限责任的一种企业组织形式。务承担无限责任的一种企业组织形式。（1998.8.30 1998.8.30 中华人民共和国个人独资企业法中华人民共和国个人独资企业法2000.12000.1实施）实施）n n2 2、
5、特点：、特点：n n优点优点 （1 1）易于组织设立）易于组织设立n n （2 2）权利与利润不会分散）权利与利润不会分散n n缺点缺点 （1 1）经营责任无限，企业与个人的财产、）经营责任无限，企业与个人的财产、债务不易划分。债务不易划分。n n （2 2）资本额度有限、技术力量不足）资本额度有限、技术力量不足n n （3 3）不易转让出售）不易转让出售n n（4 4）面临重复课税）面临重复课税n n 雇工雇工8 8人以上人以上缴纳企业所得税和个人所得税缴纳企业所得税和个人所得税n n 雇工雇工8 8人以下人以下缴纳个人所得税缴纳个人所得税n n二、独资企业损益的处理方法二、独资企业损益的处
6、理方法应计制应计制n n1 1、现金制、现金制n n2 2、应计制、应计制n n三、独资企业权益的会计处理三、独资企业权益的会计处理n n（一）核算内容（一）核算内容n n1 1、业主的初始投资额和追加投资额、业主的初始投资额和追加投资额n n2 2、企业经营盈亏对所有者权益的影响、企业经营盈亏对所有者权益的影响n n3 3、业主与企业间的往来事项对所有者权益的影、业主与企业间的往来事项对所有者权益的影 响响（二）设置账户1、业主资本永久性投入资本、追加资本、业主往来 暂时性的资本变动业主提款业主提款业主取用商品业主取用商品业主代收工资业主代收工资转投资本转投资本业主应承担的亏损额业主应承担的
7、亏损额企业应付业主工资企业应付业主工资企业应付业主利润企业应付业主利润企业代收企业代收应收业主的款项应收业主的款项应付业主的款项应付业主的款项、收益汇总（三）会计处理、业主投入资本借：现金贷：业主资本、业主提现借：业主往来贷：现金、业主取用企业商品借：业主往来贷：库存商品、企业代业主支付个人债务（视同业主提款）借：业主往来贷：现金、企业代业主收取款项借：现金贷：业主往来、企业应付业主工资借：营业费用（雇工人以上）贷：业主往来、年终结转收入、成本、费用、所得税借：营业收入贷：收益汇总借：收益汇总贷：营业成本营业费用所得税、税后利润分配借：收益汇总贷：应付职工红利业主往来、从业主往来转增投资借：业
8、主往来贷：业主资本四、独资企业的财务报表（一）编制种类资产负债表损益表利润分配表资本变动表（二）编制方法、直接编制法、工作底稿法2 合伙会计合伙会计一、合伙会计的特点一、合伙会计的特点1 1、定义：由合伙人订立合伙协议，共同出资、合伙、定义：由合伙人订立合伙协议，共同出资、合伙经营、共享收益、共担风险，并对合伙企业债务经营、共享收益、共担风险，并对合伙企业债务承担无限连带责任的营利性组织。承担无限连带责任的营利性组织。2 2、特点：、特点：（1 1）合伙企业生命有限，经营责任无限）合伙企业生命有限，经营责任无限 （2 2）合伙财产共有）合伙财产共有 （3 3）相互代理机制）相互代理机制 （4
9、4）共享经营利益）共享经营利益二、合伙协议的内容二、合伙协议的内容三、设置权益账户三、设置权益账户1、合伙人资本、合伙人资本2、合伙人往来、合伙人往来合伙人往来合伙人往来合伙人暂欠企业款项合伙人暂欠企业款项取用商品、分摊亏损取用商品、分摊亏损转入投资转入投资合伙企业暂借合伙人的款项合伙企业暂借合伙人的款项合伙人应得利息、工资和奖金合伙人应得利息、工资和奖金合伙人应得利润合伙人应得利润3、收益汇总、收益汇总四、会计处理四、会计处理五、损益分配五、损益分配借：收益汇总借：收益汇总贷：合伙人往来贷：合伙人往来*1、固定比例分配法、固定比例分配法：应得利润：应得利润=税后利润税后利润*某占比例某占比例
10、合伙人比例总数合伙人比例总数借：收益汇总借：收益汇总贷：合伙人往来贷：合伙人往来*公式公式2、资本比例分配法、资本比例分配法（1）按期初资本比例分配）按期初资本比例分配（2）按期末资本比例分配）按期末资本比例分配（3）按平均资本比例分配（时间为权数）按平均资本比例分配（时间为权数）应得利润应得利润=税后利润税后利润*某资本平均余额某资本平均余额合伙人资本平均余额总计合伙人资本平均余额总计3、工资或利息补贴后余额比例分配法、工资或利息补贴后余额比例分配法两个合伙权益账户贷两个合伙权益账户贷方余额方余额*存款天数存款天数12六、合伙企业的权益变动六、合伙企业的权益变动（一）新合伙人入伙（一）新合伙
11、人入伙1、购买伙权、购买伙权借：合伙人资本借：合伙人资本A（20%）10000B（20%）6000贷：合伙人资本贷：合伙人资本C160002、投资入股、投资入股必须对原企业资产评估，是否存在商誉、负商誉必须对原企业资产评估，是否存在商誉、负商誉（二）入伙的会计处理（二）入伙的会计处理1、商誉法、商誉法将商誉确认入账将商誉确认入账（1）以高于新净资产公允价取得部分新伙权）以高于新净资产公允价取得部分新伙权原合伙人商誉原合伙人商誉=新伙权总额新合伙人净资产公允价新伙权总额新合伙人净资产公允价=新伙人投现金新伙人投现金 原合伙资本原合伙资本+资产资产+新合伙人新合伙人取得新伙权取得新伙权%本金额本金
12、额增值增值投入现金投入现金分配资产增值分配资产增值有关资产账户有关资产账户合伙人资本（按损益分配合伙人资本（按损益分配%）分录：分录：原合伙人商誉原合伙人商誉商誉商誉合伙人资本合伙人资本*收新合伙人现金收新合伙人现金现金现金合伙人资本合伙人资本*（2）以低于新净资产公允价取得部分新伙权）以低于新净资产公允价取得部分新伙权（原合伙权的公允价（原合伙权的公允价+新合伙人投资公允价）新合伙人投资公允价）*取得取得新伙权新伙权%=新合伙人投资公允价（投入现金新合伙人投资公允价（投入现金+新合伙人新合伙人商誉）商誉）分录分录分配资产增值分配资产增值原合伙人商誉原合伙人商誉收新合伙人现金收新合伙人现金商誉
13、商誉现金现金合伙人资本合伙人资本2、红利法、红利法商誉在账面上不予确认商誉在账面上不予确认（1）确定新合伙企业资本总额）确定新合伙企业资本总额（2）按新合伙人取得的股权数确认新合伙人权益）按新合伙人取得的股权数确认新合伙人权益原合伙人红利原合伙人红利=新合伙人投入资产新合伙人投入资产原合伙权原合伙权+新合伙人新合伙人*取得取得的公允价的公允价投入现金投入现金股权股权新合伙人取得的股权新合伙人取得的股权（二）原合伙人退伙（二）原合伙人退伙1、退伙与伙权调整、退伙与伙权调整2、退伙的会计处理、退伙的会计处理（1）商誉法）商誉法确认退伙人部分商誉确认退伙人部分商誉=支给退伙人支给退伙人退伙人原退伙人
14、原+退伙人分配退伙人分配现金现金资本资本资产增值数资产增值数分录：分录：确认退伙人部分商誉确认退伙人部分商誉借：商誉借：商誉贷：合伙人资本贷：合伙人资本退伙人退伙人抽回资本抽回资本借：合伙人资本（退伙）借：合伙人资本（退伙）贷：现金贷：现金确认退伙人全部商誉确认退伙人全部商誉借：商誉（全部）借：商誉（全部）贷：合伙人资本贷：合伙人资本AB（2）红利法：）红利法：原合伙人原合伙人=支给退伙支给退伙退伙人原资退伙人原资+退伙人分配退伙人分配红利红利现金现金本余额本余额资产增值数资产增值数合伙人资本合伙人资本*（退伙人）（退伙人）现金现金七、合伙企业的清算七、合伙企业的清算(一一)合伙企业清算原因和
15、步骤合伙企业清算原因和步骤1、原因、原因2、步骤：、步骤：（1）变卖财产）变卖财产（2）偿还债务）偿还债务（3）支付清理费）支付清理费（4）分配剩余财产（现金）分配剩余财产（现金）（二）分配方法二）分配方法1、一次分配清算法、一次分配清算法（1）变卖资产，收回债权，清偿债务，差额列）变卖资产，收回债权，清偿债务，差额列”清算损清算损益益”（2）结出）结出“现金现金”、“清算损益清算损益”余额，并结平余额，并结平“清算清算损益损益”借：合伙人资本借：合伙人资本*贷：清算损益贷：清算损益（3）分配剩余财产（按资本比例）分配剩余财产（按资本比例）借：合伙人资本借：合伙人资本*贷：现金贷：现金2、分次
16、分配清算法、分次分配清算法编制编制“安全付款计划安全付款计划”（1）每次可供分配的现金数（扣减后剩余现金）每次可供分配的现金数（扣减后剩余现金）=当日现金当日现金未付未付估计清理估计清理预计变预计变余额余额债务债务 费用费用现损失现损失（2）只预计变现损失）只预计变现损失（3）将扣减后剩余现金按合伙资本余额比例分配）将扣减后剩余现金按合伙资本余额比例分配第二章公司股东权益会计 公司的种类、特点和股东权益分类公司的种类、特点和股东权益分类公司的种类、特点和股东权益分类公司的种类、特点和股东权益分类一、公司的种类一、公司的种类一、公司的种类一、公司的种类按公司股东的责任以及筹资方式划分按公司股东的
17、责任以及筹资方式划分按公司股东的责任以及筹资方式划分按公司股东的责任以及筹资方式划分、无限责任公司、无限责任公司、无限责任公司、无限责任公司股东对公司债务承担无限清偿和连带清偿责任，股东一般股东对公司债务承担无限清偿和连带清偿责任，股东一般股东对公司债务承担无限清偿和连带清偿责任，股东一般股东对公司债务承担无限清偿和连带清偿责任，股东一般直接参与公司事务的管理直接参与公司事务的管理直接参与公司事务的管理直接参与公司事务的管理、有限责任公司、有限责任公司、有限责任公司、有限责任公司每个股东以其出资额负有限责任，公司以其全部资产对其每个股东以其出资额负有限责任，公司以其全部资产对其每个股东以其出资
18、额负有限责任，公司以其全部资产对其每个股东以其出资额负有限责任，公司以其全部资产对其债务负有限责任，股权转让有严格限制。债务负有限责任，股权转让有严格限制。债务负有限责任，股权转让有严格限制。债务负有限责任，股权转让有严格限制。我国可设立国有独资的有限责任公司我国可设立国有独资的有限责任公司我国可设立国有独资的有限责任公司我国可设立国有独资的有限责任公司、股份有限公司、两合公司：由无限责任股东和有限责任股东组成。无限责任股东直接管理公司业务，有限责任股东不直接管理公司业务，对公司债务以其出资额为限。、股份两合公司：如果有限责任部分的资本分为等额股份，用发行股票方式筹集。二、股份有限公司的特征、
19、独立的法人实体、持续经营生命无限、经营责任有限、所有权和经营权分离三、公司股东权益的分类（一）按投资主体分、国家股、法人股股、个人股、外资股股（以外资购买人民币特种股票）（二）按形成来源分、投入资本股本普通股本优先股股本资本公积超面值缴入资本其他业务缴入资本库藏股以市价记账的股票股利与债券相分离的认股权证可转换债券的转换法定财产重估增值接受损赠、留存利润已拨定法定盈余公积 任意盈余公积未拨定未分配利润股票的性质和分类股票的性质和分类一、股票的性质二、股票的分类（一）是否记名（二）有无面值（三）按股东享有的权利普通股票表决权收益分配权优先认股权剩余财产分配权优先股票特征：股利优先剩余财产分配优先
20、无股票表决权不享受公司公积的权益分类：累积优先股、非累积优先股参加优先股、非参加优先股可转换优先股、不可转换优先股股票的发行股票的发行一、股票的发行方式二、股票按面值发行或溢价发行三、发行股票换取非现金资产或劳务四、几种股票、债券合并发行五、企业改组为公司认股权证和购股权证认股权证和购股权证一、认股权（老股东）二、认股权证三、购股权证可转换证券和库藏股票可转换证券和库藏股票一、可转换证券、可转换优先股只能减少“留存收益”、可转换债券按账面价值溢价摊销借：财务费用（在建工程）应付债券债券溢价贷：应付债券应计利息借：应付债券债券面值债券溢价贷：股本普通股资本公积股本溢价二、库藏股（不是资产，而是股
21、东权益的减项）、面值法股本的减项“库藏股”按面值记录（）收购借：库藏股（面值）资本公积股本溢价盈余公积贷；银行存款（收购成本）发行成本（）再发行借：银行存款贷：库藏股资本公积股本溢价（）注销借：股本普通股贷：库藏股、成本法按收购成本记录股东权益的减项（）收购借：库藏股贷：银行存款（）再发行借：银行存款贷：库藏股（）注销借：股本资本公积盈余公积贷：库藏股股利分派和股票分割股利分派和股票分割一、股利分派（一）现金股利（二）财产股利（三）负债股利（四）股票股利二、股票的分割7 每股收益每股收益n n一、简单资本结构下每股收益的计算一、简单资本结构下每股收益的计算n n简单资本结构简单资本结构简单资本
22、结构简单资本结构股东权益中只有普通股一种股东权益中只有普通股一种股东权益中只有普通股一种股东权益中只有普通股一种股票，未有潜在的稀释证券，或者从重要性原股票，未有潜在的稀释证券，或者从重要性原股票，未有潜在的稀释证券，或者从重要性原股票，未有潜在的稀释证券，或者从重要性原则考虑，潜在的稀释证券对按加权平均发行在则考虑，潜在的稀释证券对按加权平均发行在则考虑，潜在的稀释证券对按加权平均发行在则考虑，潜在的稀释证券对按加权平均发行在外普通股计算的每股收益的影响小于外普通股计算的每股收益的影响小于外普通股计算的每股收益的影响小于外普通股计算的每股收益的影响小于3%3%。n n 净收益净收益净收益净收
23、益-相应的优先股股利相应的优先股股利相应的优先股股利相应的优先股股利n n基本每股收益基本每股收益基本每股收益基本每股收益=n n 加权平均发行在外普通股股数加权平均发行在外普通股股数加权平均发行在外普通股股数加权平均发行在外普通股股数 1、发行新股或收回本公司股票、发行新股或收回本公司股票分段计算换算为年分段计算换算为年平均数平均数发行在外普通股加权平均数发行在外普通股加权平均数=期初发行在外普通股股数期初发行在外普通股股数+当期新发行普通股股数当期新发行普通股股数*已发行时间已发行时间/报告期时间报告期时间-当当期回购普通股股数期回购普通股股数*已回购时间已回购时间/报告期时间报告期时间2
24、、发行股票股利、股票分割或合股、发行股票股利、股票分割或合股凡分派股票股利、股票分割或合股，不论在年内何时凡分派股票股利、股票分割或合股，不论在年内何时发生，均应追溯调整，视为发生，均应追溯调整，视为1月月1日发生。日发生。若本年发行了新股后又发生了股票股利、股票分割或若本年发行了新股后又发生了股票股利、股票分割或合股，则相应部分视为新股发行日发生。合股，则相应部分视为新股发行日发生。时间时间已发行股数已发行股数回购股数回购股数发行在发行在外股数外股数20012001年年1 1月月1 1日日年初数年初数2000200020012001年年5 5月月3131日发行新股日发行新股500500200
25、12001年年9 9月月3131日回购股票日回购股票200200股份加权平均数=2000*12/12+500*7/12-200*3/12=2242股基本每股收益的计算例 对于派发红股的每股收益计算.2000年的净利润1802001年的净利润600截止2001年10月1日发行在外普通股数2002001年10月1日红利发放 2001年9月30日每一股发行在外普通股送2股普通股股数=200+200*2=6002001年每股收益=600/(200+400)=1调整后的2000年每股收益 180/(200+400)=0.3红股无对价,把它作为最早的列报时间处理例在不改变企业资源但将引起当期发行在外普通股
26、数发生变动的情况下，基本每股收益的计算和列报：A公司有关资料如下：（1）2005年1月1日发行在外普通股1 500 000股（2）2005年4月1日出售新增普通股300 000股（3）2005年7月1日出售普通股200 000股（4）2005年9月1日，A公司宣布并支付10%的股票股利（5）2006年1月15日，A公司进行了了将其股票一分为二的股票分割。该公司的资产负债表日为12月31日，2005年的财务报表要在2006的3月3日才对外公布。（6）在未考虑股票股利和股票分割之前，2004年外发普通股的加权平均数1200 000股。（7）A公司提供2004年和2005年的比较会计报表，其报告的利
27、润分别为8000 000元和8500000无，无优先股股利。要求：计算A公司的基本每股收益。解析：（1）确定归属于普通股的净利润。（2）确定2004年和2005年流通在外的普通股票的加权平均数股票股利和股票分割前：2004年外发普通股的加权平均数=1200000股2005年外发普通股的加权平均数=1500000*12/12+300000*9/12+200000*6/12=1825000股考虑股票股利和股票分割：2004年和2005年外发普通股的加权平均数如下表：项目项目20052005年年20042004年年股票股利和股票分股票股利和股票分割前外发普通股的割前外发普通股的加权平均数加权平均数1
28、82500018250001200000120000010%10%的股票股利的股票股利（1825000*10%1825000*10%）182500182500120000120000分割前外发普通股分割前外发普通股的加权平均数的加权平均数2007500200750013200001320000一分为二的股票分一分为二的股票分割割2007500200750013200001320000流通在外股票的加流通在外股票的加权平均数权平均数4015000401500026400002640000（3）计算基本每股收益2004年基本每股收益=8000000/2640000=3.03元2005年基本每股收益
29、=8500000/4015000=2.12元例企业合并的情况下,基本每股收益的计算:A公司有关资料如下：（1）A公司2005年1月1日发行在外普通股3000 000股（2）2005年4月1日出售新增普通股400 000股（3）2005年7月1日A公司采用购买法进行企业合并,增发普通股300 000股.(4)2005年10月1日,A公司采用权益结合法进行企业合并.A公司以两股换一股的比例换入B公司普通股300 000股中的95%.(5)2005年12月1日,A公司回购其外发普通股300 000股.(6)A公司2005年报告的净利润为8000 000无,无优先股股利.二、复杂资本结构下每股收益的计
30、算二、复杂资本结构下每股收益的计算各种发行在外证券对按加权平均发行在外普通股各种发行在外证券对按加权平均发行在外普通股计算的每股收益稀释的影响至少达到计算的每股收益稀释的影响至少达到3%。稀释每股收益稀释每股收益（）基本计算原则（）基本计算原则稀释性潜在普通股，是指假设当期转换为普稀释性潜在普通股，是指假设当期转换为普通股会减少每股收益的潜在普通股。通股会减少每股收益的潜在普通股。企业存在稀释性潜在普通股的，应当分别调企业存在稀释性潜在普通股的，应当分别调整归属于普通股股东的当期净利润和发行在外整归属于普通股股东的当期净利润和发行在外普通股的加权平均数，并据以计算稀释每股收普通股的加权平均数，
31、并据以计算稀释每股收益。益。n n分子的调整：n n当期已确认为费用的稀释性潜在普通股的利息n n稀释性潜在普通股转换时将产生的收益或费用n n相关所得税的影响 n n对于包含负债和权益成份的金融工具，仅需调整属于金融负债部分的相关利息、利得或损失。分母的调整：分母的调整：假定稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加的普通股股数的加权平均数计算稀释每股收益时，当期发行在外普通股的加权平均数应当为计算基本每股收益时普通股的加权平均数与假定稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加的普通股股数的加权平均数之和。计算稀释性潜在普通股转换为已发行普通股的加权平均数时，以前期间发行的稀释性潜在普通股，应当
32、假设在当期期初转换；当期发行的稀释性潜在普通股，应当假设在发行日转换。）计算每股收益时，只考虑具有稀释性的潜在普通股的影响，而不考虑不具有稀释性的潜在普通股。（）可转换公司债券（）可转换公司债券n n采用假设转换法判断其稀释性。n n用增加的利润除以增加的普通股数，得出增量股的每股收益，与原来的每股收益比较。如果增量每股收益小于原每股收益，则说明该可转换公司债券具有稀释作用，应当计入稀释每股收益的计算中。例：某公司2005年1月2日发行4%可转换债券，面值800万元，每100元债券可转换为1元面值普通股90股。2005年净利润4500万元2005年发行在外普通股4000万股所得税税率33%基本
33、每股收益4500/40001.125元稀释的每股收益稀释的每股收益净利润的增加净利润的增加800 4%800 4%（1-33%1-33%）21.4421.44万元万元假设转换所增加普通股股数假设转换所增加普通股股数800/100 90800/100 90720720万股万股增量股的每股收益增量股的每股收益（具有稀释有作用）（具有稀释有作用）稀释的每股收益（稀释的每股收益（4500450021.4421.44）/（40004000720720）0.960.96元元n n【例】某上市公司年归属于普通股股东的【例】某上市公司年归属于普通股股东的净利润为万元，期初发行在外普通股股净利润为万元，期初发行
34、在外普通股股数数万股，年内普通股数未发生变化万股，年内普通股数未发生变化年月日，公司按面值发行万元年月日，公司按面值发行万元的三年期可转换公司债券，债券每张面值元，的三年期可转换公司债券，债券每张面值元，票面固定年利率为，利息自发行之日起每年支票面固定年利率为，利息自发行之日起每年支付一次，即每年月日为付息日该批可转付一次，即每年月日为付息日该批可转换公司债券自发行结束后个月以后即可转换为换公司债券自发行结束后个月以后即可转换为公司股票，即转换期为发行个月后至债券到期公司股票，即转换期为发行个月后至债券到期日止的期间转换价格为每股元，即每日止的期间转换价格为每股元，即每元债券可转换为股面值为元
35、的普通股，债券元债券可转换为股面值为元的普通股，债券利息不符合资本化条件，直接计入当期损益，所得利息不符合资本化条件，直接计入当期损益，所得税税率为税税率为n n假设不考虑可转换公司债券在负债和权益成份的假设不考虑可转换公司债券在负债和权益成份的分拆，且债券票面利率等于实际利率分拆，且债券票面利率等于实际利率n n基本每股收益基本每股收益（元股）（元股）n n稀释的每股收益稀释的每股收益n n净利润的增加净利润的增加00 00%（1-33%1-33%）4 4万元万元n n普通股股数的增加普通股股数的增加/100/100 0 0万股万股n n稀释的每股收益（稀释的每股收益（4 4）/（0000）
36、.元股元股n n假设不具备转换选择权的类似债券的市场利假设不具备转换选择权的类似债券的市场利率为公司对该批可转换公司债券初始率为公司对该批可转换公司债券初始确认时，将负债和权益成份进行了分拆确认时，将负债和权益成份进行了分拆n n每年支付利息每年支付利息万元万元n n负债成份公允价值：负债成份公允价值：（）（）（）（）（）（）万元万元nn权益成份的公允价值：权益成份的公允价值：万元万元nn假设转换所增加的净利润假设转换所增加的净利润（）万元（）万元n n假设转换所增加的普通股股数假设转换所增加的普通股股数万股万股n n增量股的每股收益增量股的每股收益（元股）（元股）n n稀释每股收益（稀释每股
37、收益（）（）（）（元股）（元股）（）认股权证、股份期权（）认股权证、股份期权股份期权-指公司授予持有人在未来一定期限内以预先规定好的价格(履约价格)和条件购买本公司一定数量的股份的权力。认股权证-是一种特定的契约,持有人有权利在未来某一特定日期(或特定期间内),以约定的价格(履约价格)购买/卖出一定数量的股票.每股收益准则第十条规定：认股权证和股份期权等的行权价格低于当期普通股平均市场价格时，应当考虑其稀释性。计算稀释每股收益时，作为分子的净利润金额一般不变；分母的调整项目为按照准则第十条中规定的公式所计算的增加的普通股股数，同时还应考虑时间权数。增加的普通股股数按下列公式计算：增加的普通股股
38、数增加的普通股股数=拟行权时转换的普通股股数拟行权时转换的普通股股数一行权价格一行权价格拟行权时转换的普通股股数拟行权时转换的普通股股数当期普当期普通股平均市场价格通股平均市场价格 n n公式中的行权价格和拟行权时转换的普通股公式中的行权价格和拟行权时转换的普通股股数，按照有关认股权证合同和股份期权合股数，按照有关认股权证合同和股份期权合约确定。公式中的当期普通股平均市场价格，约确定。公式中的当期普通股平均市场价格，通常按照每周或每月具有代表性的股票交易通常按照每周或每月具有代表性的股票交易价格进行简单算术平均计算。在股票价格比价格进行简单算术平均计算。在股票价格比较平稳的情况下，可以采用每周
39、或每月股票较平稳的情况下，可以采用每周或每月股票的收盘价作为代表性价格；在股票价格波动的收盘价作为代表性价格；在股票价格波动较大的情况下，可以采用每周或每月股票最较大的情况下，可以采用每周或每月股票最高价与最低价的平均值作为代表性价格。无高价与最低价的平均值作为代表性价格。无论采用何种方法计算平均市场价格，一经确论采用何种方法计算平均市场价格，一经确定，不得随意变更，除非有确凿证据表明原定，不得随意变更，除非有确凿证据表明原计算方法不再适用。当期发行认股权证或股计算方法不再适用。当期发行认股权证或股份期权的，普通股平均市场价格应当自认股份期权的，普通股平均市场价格应当自认股权证或股份期权的发行
40、日起计算。权证或股份期权的发行日起计算。行权时发行的普通股包括两部分：vv按当期平均市场价格发行的普通股，不具有稀释性，计算稀释的每股收益时不必考虑vv未取得对价而发行的普通股，具有稀释性，计算稀释的每股收益时应当加到普通股股数中例 计算股份期权对于稀释每股收益的影响稀释每股收益的影响20012001年净利润年净利润10000001000000元元20012001年发行在外普通股加权平均数年发行在外普通股加权平均数 500000 500000股股20012001年每股普通股的平均市场价格年每股普通股的平均市场价格 100000 100000股股20012001年股份期权转换为普通股股数年股份期
41、权转换为普通股股数 100000 100000股股期权行权价格期权行权价格1515，普通股的平均市价，普通股的平均市价基本每股收益=1000000/500000=21000000/500000=2需要调整的普通股数需要调整的普通股数=100000-100000*15/20=25000=100000-100000*15/20=25000稀释每股收益稀释每股收益=1000000/(500000+25000)=1.905=1000000/(500000+25000)=1.905例：某公司例：某公司20052005年初对外发行年初对外发行100100万份认股权证，万份认股权证，行权价格行权价格3.53
42、.5元元20052005年度净利润年度净利润200200万元万元发行在外普通股加权平均数发行在外普通股加权平均数500500万股万股普通股平均市场价格普通股平均市场价格4 4元元基本每股收益基本每股收益200/500200/500 0.40.4元元调整增加的普通股股数1001003.5412.5万股稀释的每股收益200/（50012.5）0.39元（）多项潜在普通股（）多项潜在普通股n n根据准则第十二条规定按照其稀释程度从大到小的顺序计入稀释每股收益，直至稀释每股收益达到最小值uu稀释程度：根据不同潜在普通股转换的增量股的每股收益衡量即：假定稀释性潜在普通股转换为普通股时，将增加即：假定稀释
43、性潜在普通股转换为普通股时，将增加的归属于普通股股东的当期净利润除以增加的普通的归属于普通股股东的当期净利润除以增加的普通股股数加权平均数所确定的金额。在确定计入稀释股股数加权平均数所确定的金额。在确定计入稀释每股收益的顺序时，通常应首先考虑股份期权和认每股收益的顺序时，通常应首先考虑股份期权和认股权证的影响。每次发行的潜在普通股应当视为不股权证的影响。每次发行的潜在普通股应当视为不同的潜在普通股，分别判断其稀释性，而不能将其同的潜在普通股，分别判断其稀释性，而不能将其作为一个总体考虑。作为一个总体考虑。例：某公司例：某公司20052005年度归属于普通股股东的净利润为年度归属于普通股股东的净
44、利润为3750037500万万元，发行在外普通股加权平均数为元，发行在外普通股加权平均数为125000125000万股。年初已万股。年初已发行在外的潜在普通股有：（发行在外的潜在普通股有：（1 1）股份期权）股份期权1200012000万份，万份，每份股份期权拥有在授权日起五年内的可行权日以每份股份期权拥有在授权日起五年内的可行权日以8 8元的元的行权价格购买行权价格购买1 1股本公司新发股票的权利。（股本公司新发股票的权利。（2 2）按面值）按面值发行的年期可转换公司债券发行的年期可转换公司债券630000630000万元，债券每张面万元，债券每张面值值100100元，票面年利率为元，票面年
45、利率为2.6%2.6%，转股价格为每股，转股价格为每股12.512.5元。元。（3 3）按面值发行的三年期可转换公司债券）按面值发行的三年期可转换公司债券11000001100000万元，万元，债券每张面值债券每张面值100100元，票面年利率为元，票面年利率为1.4%1.4%，转股价格为每，转股价格为每股股1010元。当期普通股平均市场价格为元。当期普通股平均市场价格为1212元，年度内没有元，年度内没有期权被行权，也没有可转换公司债券被转换或赎回，所期权被行权，也没有可转换公司债券被转换或赎回，所得税税率为得税税率为33%33%。假设不考虑可转换公司债券在负债和权。假设不考虑可转换公司债券
46、在负债和权益成份的分拆。益成份的分拆。n n基本每股收益=37500/125000=0.3元n n计算稀释每股收益：n n12000-12000812=4000万股n n6300002.6%(1-33%)=10974.6万元n n630000/12.5=50400万股n n11000001.4%(1-33%)=10318万元n n1100000/10=110000万股确定潜在普通股计入稀释每股收益的顺序：净利润净利润增加增加股数增股数增加加增量股增量股的每股的每股收益收益顺序顺序期权期权-40004000-1 12.6%2.6%债券债券10974.610974.6 50400504000.21
47、80.2183 31.4%1.4%债券债券10318103181100001100000.0940.0942 2n n分步计入稀释每股收益 n n 净利润净利润净利润净利润 股数股数股数股数 每股收益每股收益每股收益每股收益 稀释性稀释性稀释性稀释性n n基本每股收益基本每股收益基本每股收益基本每股收益 37500 125000 0.3 37500 125000 0.3n n期权期权期权期权 _ 4000 _ 4000 n n 37500 129000 0.291 37500 129000 0.291 稀释稀释稀释稀释n n1.4%1.4%债券债券债券债券 10318 110000 10318
48、 110000 n n 47818 239000 0.200 47818 239000 0.200 稀释稀释稀释稀释n n2.6%2.6%债券债券债券债券 10974.6 50400 10974.6 50400n n 58792.6 289400 0.203 58792.6 289400 0.203 反稀释反稀释反稀释反稀释n n因此，稀释每股收益为因此，稀释每股收益为因此，稀释每股收益为因此，稀释每股收益为0.20.2元。元。元。元。n n 第三章第三章 总分店经营会计总分店经营会计1 总分店经营特点一、销售代理店会计的特点一、销售代理店会计的特点1 1、备有代销样品，不储备存货、备有代销样
49、品，不储备存货2 2、赊销客户和额度由总店审定，应收账款由总店记、赊销客户和额度由总店审定，应收账款由总店记录与收取录与收取3 3、支付费用所需周转金，由总店提供、支付费用所需周转金，由总店提供4 4、另设一本现金账，记周转金及其支付费用、另设一本现金账，记周转金及其支付费用二、分店会计的特点（独立自主权）二、分店会计的特点（独立自主权）1、备有存货，多由总店拨来、备有存货，多由总店拨来2、赊销客户和额度由分店审定、赊销客户和额度由分店审定3、销货款收回，费用支付由分店办理、销货款收回，费用支付由分店办理4、设整套账簿，定期向总店报送会计报表、设整套账簿，定期向总店报送会计报表三、总店调拨分店
50、商品三种计价方法三、总店调拨分店商品三种计价方法1、按成本计价：夸大分店业绩、按成本计价：夸大分店业绩2、按成本加成计价：期末存货包含、按成本加成计价：期末存货包含“内部未实现利润内部未实现利润”3、按售价计价、按售价计价 2 总分店往来事项的 会计处理和联合报表的编制n n一、设置的科目一、设置的科目一、设置的科目一、设置的科目总店往来（分店账上）总店往来（分店账上）总店往来（分店账上）总店往来（分店账上）向总店上交商品、现金向总店上交商品、现金向其他分店调拨商品向其他分店调拨商品（总店集中核算制，不（总店集中核算制，不增设其他分店往来）增设其他分店往来）总店拨来商品、现金总店拨来商品、现金