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1、第13讲附有客户额外购置选择权的销售和授予知识产权许可四）附有客户额外购置选择权的销售企业在销售商品的同时，有时会向客户授予选择权，同意客户据此免费或者以折扣价格购置额外的商 品，此种情况称为附有客户额外购置选择权的销售。企业向客户授予的额外购置选择权的形式包含销售鼓励、 客户奖励积分、未来购置商品的折扣券以及合约续约选择权等。对于附有客户额外购置选择权的销售，企业应当评估该选择权是否向客户提供了一项重大权利。（提示）该选择权不是“忽悠的，是向客户提供了一项实质性权利。如果客户只有在订立了一项合约的前提下才取得了额外购置选择权，并且客户行使该选择权购置额外 商品时，能够享受到超过该地区或该市场
2、中其他同类客户所能够享有的折扣，那么通常认为该选择权向客户提 供了一项重大权利。该选择权向客户提供了重大权利的，应当作为单项履约义务。在这种情况下，客户在该合约下支付的价款实际上购置了两项单独的商品:一是客户在该合约下原本购置的商品；二是客户可以免费或者以折扣价格购置额外商品的权利。企业应当将 交易价格在这两项商品之间进 行分摊。（例计算分析题）甲公司为一家大型购物中心，2X22年推出客户忠诚度方案，以200元的价格向 客户销售A商品，购置该商品的客户可得到一张40 %的折扣券，客户可以在未来的30天内使用该折扣券购置 甲公司原价50元的任一商品。同时，甲公司方案推出季节性促销活动，在未来30
3、天内针对全部产品均提供 10的将扣。上述两项优惠不能叠加使用。依据历史经验，甲公司估计有70 的客炉会使用该折扣券额外购 置的商品的金额平均为50元，本年有1万名客户获得了该折扣券。上述金额均不包含增值税，且假定不考 虑相关税费影响。要求：依据上述资料，编制甲公司销售A商品时的相关账务处理。（正确答案）购置A商品的客户能够取得40%的折扣券，其远高于全部客户均能享有的的折扣，因此， 甲公司认为该折扣券向客户提供了重大权利，应当作为单项履约义务。考虑到客户使用该折扣券的可能性 以及额外购置的金额，甲公司估量该折扣券的单独售价为10.5元50X70%X 40% -1 。甲公司按照 A商品和折扣券单
4、独售价的相比照例对交易价格进行分摊：A商品分摊的交易价格= 200X200/ 200 + 10.5 J X1 =190. 02万元。折扣券选择权分摊的交易价格= 200X10. 5/200 + 10.5 X1=9.98万元。甲公司在销售A商品时的账务处理如下：借：银行存款 200贷：主营业务收入 190.02 合约负债9.98（例计算分析题）2X21年1月1日，甲公司开始推行一项奖励积分方案。依据该方案，客户在甲 公司每消费10元可获得1个积分，每个积分从次月开始在购物时可以抵减1元。资料一：截至2X21年1月31日，客户共消费100 000元，可获得10 000个积分，依据历史经验， 甲公司
5、估量该积分的兑换率为95 %o假定上述金额均不包含增值税，且假定不考虑相关税费的影响。要求：依据资料1,编制甲公司相关会计分录。（正确答案）甲公司认为其授予客户的积分为客户提供了一项重大权利，应当作为单项履约义务。客户购置 商品的单独售价合计为100 000元，考虑积分的兑换率，甲公司估量积分的单独售价为9 500元1元 X10 000个积分X95%。甲公司按照商品和积分单独售价的相比照例对交易价格进行分摊，具体如下：分摊至商品的交易价格= 100 000X100 000/ 100 000+9500=91 324元分摊至积分的交易价格= 100 000X9 500/ 100 000+9500=
6、8 676元因此，甲公司应当在商品的操纵权转移时确认收入91 324元，同时确认合约负债8 676元。复习重点借：银行存款 100 000贷：主营业务收入91 324合约负债8 676资料二，截至2X21年12月31日，客户共兑换了 4 500个积分，甲公司对该积分的兑换率进行了重 新估量，仍旧估计客户总共将会兑换9 500个积分10 000个积分X95%。因此，甲公司以客户兑换的 积分数占预期将兑换的积分总数的比例为根底确认收入。要求：依据资料2，编制甲公司相关会计分录。（正确答案）积分应当确认的收入=8 676X4 500/9 500=4 110元；剩余未兑换的积分的金额=8 676-4
7、110=4 566元，仍旧作为合约负债。借：合约负债 4 110贷：主营业务收入 4 110资料三：截至2X22年12月31日，客户累计兑换了 8 500个积分。甲公司对该积分的兑换率进行了 重新估量，估计客户总共将会兑换9 700个积分。要求：依据资料3，编制甲公司相关会计分录。（正确答案）积分应当确认的收入=8 676X8 500/9 700-4 110 = 3 493元;剩余未兑换的积分的金额=8 676-4 110-3 493 = 1 073元,仍旧作为合约负债。借：合约负债 3 493贷：主营业务收入3 493（例计算分析题）2021年2X20年度，甲公司发生与销售相关的交易和事项如
8、下：资料一：2义20年10月1日，甲公司推出7天节目促销活动，截止2义20年10月7日，甲公司因现 销410万元的商品共发放了面值为100万元的消费券，消费券于次月1日开始可以使用，有效期为3个月， 依据历史经验，甲公司估量消费券的使用率为90%。资料二：2X20年11月1日，甲公司与乙公司签订一项设备安装合约，安装期为4个月，合约总价款 为200万元，当日，甲公司预收合约款120万元，至2X20年12月31日，甲公司实际发生安装费用96 万元，估量还将发生安装费用64万元，甲公司向乙公司提供的设备安装效劳属于某一时段内履行的履约义 务，甲公司按照实际发生本钱占总本钱的比例确定履约进度。资料三
9、：2X20年12月31日，甲公司向丙公司销售200件商品，单件销售价格为1万元，单位本钱 为0.8万元，商品操纵权已转移，款项已收存银行，合约约定，丙公司在2义21年1月31日之前有权退货, 依据历史经验，甲公司估量该商品的退货率为5 o %此题不考虑增值税及其他因素。（要求）（D 计算甲公司2X20年10月的促销活动销售410万商品应确认的收入金额，并编制相关会计分录。 （正确答案）消费券的单独售价= 100X90% =90万元；商品分摊的交易价格=410/410+90X410 = 336. 2万元；消费券分摊的交易价格=90/410+90X410 = 73. 8万元。借：银行存款410贷：
10、主营业务收入336.2合约负债 73.8复习重点（要求） 计算甲公司2X20年提供设备安装效劳应确认的收入金额，并编制相关会计分录。 （正确答案）履约进度=96/96 + 64X100% =6 ;设备安装效劳应确认的收入= 200X60% =120万元。2X20年12月31日：借：合约负债120贷：主营业务收入120（答案解析）资料二的完整会计分录为：2X20年11月1日，预收合约款时的分录为：借：银行存款120贷：合约负债120发生合约本钱时的分录为：借：合约履约本钱96贷：银行存款等962X20年12月31日，确认收入、结转本钱的分录为：借：合约负债 120贷：主营业务收入120借：主营业
11、务本钱 96贷：合约履约本钱96（要求） 编制甲公司2义20年12月31日销售商品时确认销售收入并结转销售本钱的会计分录。（正确答案）借：银行存款贷：主营业务收入估计负债 借：主营业务本钱 应收退货本钱 贷：库存商品200200X95 %190200 X 5 %10160 X 95 %152160义5%8160（例综合题）2022年2X18年9月至12月，甲公司发生的局部交易或事项如下：资料一：2X18年9月1日，甲公司向乙公司销售A产品2 000件，单位销售价格为0.4万元，单位 本钱为0.3万元。销售货款已收存银行。依据销售合约约定，在2X18年10月31日之前乙公司有权退还A 产品。2X
12、18年9月1日，甲公司依据以往经验估量该批A产品的退货率为10 M2X18年9月30日，甲 公司对该批A产品的退货率重新评估为5 % 2义18年10月31日，甲公司收到退回的120件A产品，并以 银行存款退还相应的销售款。资料二：2X18年12月1日，甲公司向客户销售本钱为300万元的B产品，售价400万元已收存银行。 客户为此获得125万个奖励积分，每个积分可在2X19年购物时抵减1元。依据历史经验，甲公司估量该 积分的兑换率为80% o资料三：2X18年12月10日，甲公司向联营企业丙公司销售本钱为100万元的C产品，售价150万 元已收存银行。至2X18年12月31日，该批产品未向外部第
13、三方X。甲公司在2X17年11月20日取得丙 公司20 有豪决权股份，当日，丙公司各项可识别资产、负债的公允价值均与其账面价值相同。甲公司采 纳的会计政策、会计期间与丙公司的相同。丙公司2X18年度完成净利润3 050万元。复习重点资料四：2X18年12月31日，甲公司依据产品质量保证条款，对其2X18年第四季度销售的D产品 计提保修费。依据历史经验，所售D产品的80%不会发生质量问题；1勒将发生较小质量问题，其修理费为 销售收入的3% ; % 将发生较大质量问题，其修理费为销售收入的%6 o 2X18年第四季度，甲公司D产品 的销售收入为1 500万元。A产品、B产品、C产品转移给客户时，操
14、纵权随之转移。此题不考虑增值税等相关税费及其他因素。（要求）（D 依据资料一，分别编制甲公司2X18年9月1日确认A产品销售收入并结转本钱、2X18年9月 30日重新估量退货率和2X18年10月31日实际发生销售退回时的相关会计分录。（正确答案）2X18年9月1日：借：银行存款贷：主营业务收入2X18年9月1日：借：银行存款贷：主营业务收入估计负债 借：主营业务本钱 应收退货本钱 贷：库存商品2X18年9月30日： 借：估计负债 2222 000X0.48002 000X0.4X90%7202 000 X 0.4X10 %80000 X 0.3 X 90 %540000X0, 3X10%602
15、 000X0,3600000X0.4X5%40贷：主营业务收入贷：主营业务收入40借：主营业务本钱 2 000X0.3X5 %30贷：应收退货本钱302X18 年 10 月 31 借：库存商品预计负债主营业务收入 贷：银行存款日： 120X0.380 40 20X0.436408应收退货本钱 借：应收退货本钱 贷：主营业务本钱120X0.448366 20X0.36（要求） 依据资料二，计算甲公司2X18年12月1日应确认的收入和合约负债金额，并编制确认收入、 结转本钱的相关会计分录。（正确答案）商品的单独售价=400万元考虑积分兑换率之后甲公司估量奖励积分单独售价=125义1 X80% =1
16、00万元分摊至商品的交易价格=400X400/ 400 + 100 J =320万元分摊至奖励积分的交易价格=400X100/ 400 + 100J =80万元因此，甲公司销售B产品应确认的收入金额=320万元，应确认的合约负债金额=80万元。借：银行存款400贷：主营业务收入320合约负债80复习重点借：主营业务本钱 300贷：库存商品300（要求） 依据资料三，计算甲公司2X18年年末在其个别报表中对丙公司股quan投资应确认的投资收益， 并编制相关会计分录。（正确答案）丙公司调整后的净利润=3 050-150 100=3 000万元甲公司个别报表应确认的投资收益=3 000X20% =6
17、00万元借：长期股quan投资损益调整600贷：投资收益600（要求） 依据资料四，计算甲公司2X18年第四季度应确认保修费的金额，并编制相关会计分录。（正确答案）甲公司2X18年第四季度应确认的保修费金额=0X80% +8 X15 +货张5 X1 500=11.25万 元。借:销售费用11.25贷：估计负债 11.25五）授予知识产权许可授予知识产权许可，是指企业授予客户对企业拥有的知识产权享有相应权利。常见的知识产权包含软 件和技术、影视和音乐等的、特许经营权以及专利权、商标权和其他等。1 .授予知识产权许可是否构成单项履约义务。企业向客户授予知识产权许可时，可能也会同时销售商品，企业应当
18、评估授予客户的知识产权许可是 否可与所售商品明确区分,即该知识产权许可是否构成单项履约义务，并进行相应的会计处理。授予客户的知识产权许可不构成单项履约义务的,企业应当将该知识产权许可和所售商品一起作为 单项履约义务进行会计处理。2 .授予知识产权许可属于在某一时段履行的履约义务。授予客户的知识产权许可构成单项履约义务的，企业应当依据该履约义务的性质，进一步确定其是在 某一时段内履行还是在某一时点履行。企业向客户授予的知识产权许可，同时满足以下三项条件的,应 当作为在某一时段内履行的履约义务确认相关收入;否那么，应当作为在某一时点履行的履约义务确认相 关收入。（1）合约要求或客户能够合理预期企业
19、将从事对该项知识产权有重大影响的活动。（2）该活动对客户将产生有利或不利影响。（3）该活动不会导致向客户转让某项商品。（例计算分析题）见下面中超足球俱乐部例题。3.授予知识产权许可属于在某一时点履行的履约义务。授予知识产权许可不属于在某一时段内履行的履约义务的，应当作为在某一时点履行的履约义务，在 履行该履约义务时确认收入。在客户能够使用某项知识产权许可并开始从中获利之前,企业不能对此类 知识产权许可确认收入。例如，企业授权客户在肯定期间内使用软件，但是，在企业向客户提供该软件的密 钥之前，客户都无法使用该软件，因此，企业在向客户提供该密钥之前虽然已经得到授权，但也不应确认 收入。（例计算分析
20、题）甲音乐唱片公司将其拥有的一首经典民歌的授予乙公司，并约定乙公司在两复习重点年内有权在国内全部商业渠道包含电视、播送和网络广告等使用该经典民歌。因提供该许可，甲公司 每月收取1 000元的固定对价。除该之外，甲公司无须提供任何其他的商品。该合约不可撤销。要求：分析推断甲公司授予该许可属于某一时点还是时段履行的履约义务？（正确答案）甲公司除了授予该许可外不存在其他履约义务。甲公司并无任何义务从事改变该的后续活动, 该也具有重大的独立功能即民歌的录音可直接用于播放，乙公司主要通过该重大独立功能获利，而非 甲公司的后续活动。因此，合约未要求甲公司从事对该许可有重大影响的活动，乙公司对此也没有形成合
21、 理预期，甲公司授予该许可属于在某一时点履行的履约义务，应在乙公司能够主导该的使用并从中获得几 乎全部经济利益时，全额确认收入。（提示）是一次确认收入。此外，由于甲公司履约的时间与客户付款时间两年内每月支付之间间隔较长，甲公司需要推断该 项合约中是否存在重大的融资成分，并进行相应的会计处理。4.基于销售或使用情况的特许权使用费。企业向客户授予知识产权许可，并约定按客户实际销售或使用情况如按照客户的销售额）收取特许 权使用费的，应当在客户后续销售或使用行为实际发生与企业履行相关履约义务二者孰晚的时点确认收 入。（例计算分析题）甲公司是一家著名的中超足球俱乐部。甲公司授权乙公司在其设计生产的服装、
22、 帽子、水杯以及毛巾等产品上使用甲公司球队的名称和图标，授权期间为2年。合约约定，甲公司收取的 合约对价由两局部组成：一是1 000万元固定金额的使用费；二是按照乙公司销售上述商品所取得销售额的 10 计算的提成。乙公司预期甲公司会继续参加当地联赛，并取得优异的成绩。要求：分析推断甲公司授予该使用权许可是几项履约义务，是属于某一时点还是时段履行的履约义务？ （正确答案）该合约仅包含一项履约义务，即授予使用权许可。属于在某一时段内履行的履约义务。理由：甲公司继续参加比赛并取得优异成绩等活动是该许可的组成局部，而并未向客户转让任何可明 确区分的商品或效劳。由于乙公司能够合理预期甲公司将继续参加比赛，甲公司的成绩将会对其品牌包 含名称和图标等的价值产生重大影响，而该品牌价值可能会进一步影响乙公司产品的销量，甲公司从事 的上述活动并未向乙公司转让任何可明确区分的商品，因此，甲公司授予的该使用权许可，属于在某一时 段内履行的履约义务。甲公司收取的1 000万元固定金额的使用费应当在2年内平均确认收入，按照乙公 司销售相关商品所取得销售额的10%计算的提成应当在乙公司的销售实际完成时确认收入。