《内部会计控制制度设计.doc》由会员分享，可在线阅读，更多相关《内部会计控制制度设计.doc（202页珍藏版）》请在taowenge.com淘文阁网|工程机械CAD图纸|机械工程制图|CAD装配图下载|SolidWorks_CaTia_CAD_UG_PROE_设计图分享下载上搜索。
1、内部会计控制制度设计前言巴林银行作为一家具有数百年历史的英国著名银行，经过近 200 年的发展，积累了雄 厚的财力，但 1995 年 2 月 26 日，尼克利森参与日经指数期货交易，违章逃避内部控制， 导致该行 4 亿英镑的巨额亏损，最终被迫宣布破产，引起世界金融界的极大震惊。巴林银行的倒闭直接原因是尼克利森越权进行日经指数期货合约交易导致失败，但 根本原因是巴林银行内部控制存在严重缺陷。1995 年 7 月 18 日，英国银行监督理事会经 过五个月的调查得出结论：巴林银行问题的主要原因是“银行的管理失控及其他最基本的 内部控制机制的失灵” 。 内部控制是古老而又年轻的研究课题。说其古老，因其
2、几乎伴随私有财产的产生而产 生；说其年轻，因为随着社会经济的逐步发展，内部控制不断被赋予新的内容与特征。内 部控制是企业为实现既定的生产经营目标而在内部建立并实施的各种控制措施、手续、程 序、方法等所形成的控制机制，它是企业有效地执行组织策略，实现企业管理高效化、专 业化、规范化与科学化的基本条件，同时也是企业经营管理本身的重要组成部分。现代企 业制度的重要特征之一是管理科学，而要实现管理科学有赖于企业建立健全一套内部控制 体系。 内部会计控制与内部控制有着密切联系，前者是后者的重要组成部分。当前在世界范 围内，会计造假似有愈演愈烈之势。琼民源粉饰会计报表的严重作假行为，制造了一个 “中国股市
3、的大骗局” ，给众多投资者带来重大损失；“渤海事件” 、 “东北药事件” 、 “红光 事件”等又何尝不是造成了这样类似的恶劣后果，尤其是震惊整个社会的银广夏案件，使 得虚假会计信息成为广为关注的热点问题。财政部从 1999 年起每年对全国不同行业会计信 息质量情况进行抽查表明，会计信息失真大有逐渐加重之势，会计信息质量越来越令人担 忧。在美国，几个大公司会计造假丑闻也接连被曝光，从安然到世通，从施乐到默克，一 波未平一波又起，给社会造成极大震动。会计造假案件的产生固然缘于多种原因，但缺乏 有效的内部会计控制恐怕是重要原因之一。人们在反思过程中，内部会计控制成为关注的 重要内容。为了促进各单位内
4、部会计控制建设，加强内部会计监督，维护社会主义市场经济秩序， 财政部于 2001 年 6 月 22 日颁布了内部会计控制规范基本规范(试行) ，并据其制定 了货币资金、采购与付款、销售与收款、工程项目等具体内部控制规范。这些规范是针对 我国企业及其他各种单位急需建立健全内部会计控制制度而规定的，是根据中华人民共 和国会计法制定的，是我国会计法规体系的重要组成部分。内部会计控制制度设计一书是根据内部会计控制规范基本规范及具体规 范的要求和原则，针对我国内部会计控制弱化的现实而编写的，它具有辅导企业领导人员、 会计人员及其他有关人员学习和掌握“规范” ，指导其建立健全内部会计控制机制并进行现 实操
5、作的重要作用和功能。 本书由北京工商大学会计学院赵保卿教授主编，编写人员有：赵保卿、王萍芝、王彦 超、张毳、宗印凤、刘宝荣。由于水平限制，书中难免存在纰漏乃至错误，希望广大读者 多提宝贵意见。第一章 总 论 内部控制的发展主要经历了内部牵制、内部控制制度、内部控制结构和内部控制系统 框架几个发展阶段，内部会计控制在内部控制的发展中孕育和成长。这为我们认识内部会 计控制提供了一条逻辑主线：一方面内部控制包含内部会计控制；另一方面，内部会计控 制在职能，地位、内容上又与内部控制存在差异。目前，最权威的内部控制定义由美国的 COSO 委员会提出，其定义如下：内部控制是一个过程，受企业董事会、管理当局
6、和其他 员工影响，旨在保证财务报告的可靠性、经营的效果和效率以及现行法规的遵循。这个定 义将内部控制引入到公司治理范畴，同时为内部会计控制确定了目标，因此，只有明确内 部控制概念并结合公司治理的构建才能全面理解内部会计控制。第一节 内部会计控制的内涵 理解内部会计控制的含义，首先应该明确界定它与内部控制的区别和联系，这是理论 认识上的辩证唯物主义；其次，应该对内部会计控制的根本性质、特点、原则进行分析， 这样才能对其含义有全面、完整的把握。 一、内部控制和内部会计控制(一)形成过程内部控制主要经历了四个发展阶段，它们分别是点对点控制、制度控制、系统控制和 公司治理控制。 1点对点控制阶段点对点
7、控制也称内部牵制，即通过人与人、人与部门以及部门之间的相互监督和分工 实现对财产、资源的保护，会计事项是最主要的控制内容。2制度控制阶段 随着企业规模的扩大，内部牵制的范围扩展到企业的各个业务，形成了控制的结构化、 程序化，并将内部控制划分为内部会计控制和内部管理控制。3系统控制阶段系统控制也称内部控制结构，是指将所有的内部控制制度协调起来，形成有机的系统， 包括三个要素：控制环境、会计系统和控制程序。此时，内部控制更加重视环境和人等 “软因素” 。4公司治理控制 公司治理控制也称内部控制整体框架，是指将内部控制系统作为公司治理结构的重要 部分，充分考虑企业利益相关者的需要，通过一系列过程实现
8、会计信息的可靠性、经营的 效率性和法律法规的遵循性。主要由五个要素构成：控制环境、风险评估、控制活动、信 息与沟通和监控。 通过对内部控制演变历程的回顾可以看出，内部会计控制的概念产生于制度控制阶段， 最早提出“内部会计控制”(Intenal Accounting Control System)概念的是 1934 年美国 证券交易法 ，其定义如下：证券发行人应设计并维护一套能为下列目标提供合理保证的 内部会计控制系统：交易依据管理部门的一般和特殊授权执行；交易的记录必须满足 GAAP(国际会计准则)或其他适当标准编制财务报表和落实资产责任的需要；接触资产必 须经过管理部门的一般和特殊授权；按适
9、当时间间隔，将财产的账面记录与实物资产进 行对比，并对差异采取适当的补救措施。从这个定义中可以看出，内部会计控制是内部控 制在财产保护和会计信息质量方面的具体化，它们的差别很显著。(二)内部控制与内部会计控制的关系 信息时代的来临、资本和金融市场的健康发展使利益相关者更加关注企业经济信息，从而为市场参与主体提供决策依据。在所有的信息中，准确真实的财务和会计信息应用价 值最高，而内部会计控制是保证会计信息可靠性的有效工具。一方面，内部会计控制设计 必须按照企业内部控制框架的结构和思想进行，否则就是“无本之木” ，脱离了企业的实际 需要；另一方面，内部会计控制要认识到会计信息系统的特殊性，坚持共性
10、与个性的辩证 法，而不应盲目“克隆”企业整体的内部控制制度。 曾经有一些管理学者们认为内部会计控制的定义过于狭窄，没有承担起应有的责任， 只是为审计人员提供解脱责任的工具而已，如学者凯罗鲁斯把美国注册会计师协会在 1958 年将 1949 年的内部控制定义区分为会计控制和管理控制的行为描绘为“将美玉击成了碎片” 。随着财务会计学逐渐融人到企业管理的各个方面，理论界多次对内部会计控制的概念进 行了修正，并最终将内部会计控制镶嵌在内部控制框架中，COSO 委员会的定义将两者的 联系性发挥到了极致。 据上述分析可以看出，内部会计控制和内部控制在制定权的安排、关注重点和构成方 面既有联系，又有各自的特
11、点，这种关系通过表 l1 可以更直观地看出。 表 11 内部控制和内部会计控制的关系内部控制内部会计控制制定权的安排董事会提出总体规划和责权分配 方案，财务、销售、生产、管理 等部门负责人具体制定财务总监总体负责会计信息系统的 规划和具体控制活动的设计主要关注的方面企业所有组织机构、业务流程可 能发生各种风险的环节。注重效 率性、合法性、会计信息的可靠 性会计信息系统内部可能会导致会计 信息失真和财产损失的因素。主要 侧重会计信息的可靠性构成要素控制环境、风险评估、控制活动、 信息与沟通、监控会计控制环境、会计系统、控制措 施二、内部会计控制的性质(一)会计系统内部的所有权监督内部会计控制的根
12、本目标，是保证会计信息的可靠性和所有者资产的保值增值，而会 计信息是企业投资者考察资产受托者经营业绩的重要工具，因此，内部会计控制具有所有 权监督的性质。需要说明的是，内部会计控制的监督不同于审计监督，前者是对会计信息 系统有效性的事前、事中控制，其结果并不向所有者公布；后者是事后控制，是对会计控 制的再监督，其结果直接向所有者披露。 企业的会计信息系统利用会计技术和经营活动的数据资料反映交易轨迹，所有者不可 能参与企业的日常经营，只能通过会计信息了解财产的变化状况。这样，真实、可靠、有 用的会计信息才能满足所有者的需要，内部会计控制通过一系列控制方法促使会计信息达 到上述要求，相对于审计而言
13、，内部会计控制是所有权监督的第一层次。(二)对经济业务执行情况的管理监督无论是哪种管理体制都存在经营权的分层问题，资本经营权、资产经营权、业务执行 权分配给企业各个层级的管理者，这样在他们之间就产生了信息的不对称，内部会计控制 可以通过组织机构的设计实现管理层级之间的横向、纵向制衡，保证有关会计信息的流动 与沟通。 内部会计控制既影响企业的机构设置，又规范企业细小的业务流程，这些都是管理监 督的体现。显然，基于公司治理结构的控制活动体现了所有者监督的方面，而包括会计信 息系统在内的管理控制体现了管理监督的性质。三、内部会计控制的特点 (一)以企业管理组织机构设置为基础 企业组织经营活动必须设置
14、具有不同职能的机构，从而使经营活动的资金流、实物流、 信息流在企业管理系统中运动。内部会计控制主要是对业务流程的协调与监督，企业各个 机构的管理者把经济活动过程中形成的信息以各种形式传递给会计信息系统，同时组织机 构内部也存在着管理控制和会计控制。如果离开了相应的企业管理机构，而将从事不同业 务的单个员工混合在没有分工的环境中，由于各员工职能的性质不同，就无法满足内部牵 制要求的业务关联性，而内部牵制是内部会计控制的主要构件，所以只有首先建立科学合 理的管理机构设置，才能保证内部会计控制设计的顺利实施。 (二)具有规模经济效应 规模经济(Economics of Scale)是指随着产量的增加
15、引起平均成本下降的企业技术。 可以将这个概念进行演绎，把企业内部会计控制层次、环节的数量看作产量，把因控制投 入的资源看作成本，那么内部会计控制的设计同样存在着规模经济效应。 内部会计控制的环节是指横向控制，而内部会计控制的层次是指纵向控制。从横向来 看，以采购循环为例，生产、采购、仓库、财务等部门通过预算、保管等控制措施完成采 购业务活动，各环节之间形成了制约，生产部门的请购单和采购部门的订货单之间存在对 应关系，这样就不需要投入专门的人力进行控制，而且这种关系扩展的环节越多这种节约 就越强。再以财务信息系统为例，其内部也存在规模效应，审批与执行的分离，记录与收 付的分离，这些都可以通过经济
16、业务的内在联系性实现相互控制的目的，而无需设置专门 的控制机构。从纵向来看，企业股东大会、董事会、经理层以及具体的作业层，他们所管 理的对象都是资金，只是管理权限不同而已。这就使企业不同层级的管理权形成了相互制 约，降低了企业的管理风险，而且可以降低激励约束的成本。以投资决策为例，董事 会形成了方案，经理层做可行性分析并征求财务人员的意见，最终还要通过股东大会审议 才能实施，也就是说，在完善的公司治理结构中，权力的纵向制衡可以增加决策的科学性 和降低控制成本。 需要说明的是，内部会计控制的规模经济并不意味着控制环节、层次越多越好，只有 在合理的限度内才能发挥这种效果。 (三)内部会计控制设计具
17、有时效性 不同性质的企业其内部会计控制的关注重点存在差异，同时企业自身发展的不同阶段 也要对内部会计控制进行调整。现代企业的生产经营活动受到多种外部因素的影响，宏观 经济形势、经济政策、市场供求状况等因素的变化会导致企业风险重点的转移，例如在投 资活跃的时期，企业投资规模会增大，投资决策的随意性也可能加大，此时对投资活动的 控制就不能仅仅停留在内部牵制制度上，而必须通过内部会计控制的系统化来规避风险。 另外，内部会计控制的时效性还体现在企业规模的变化方面。对于刚成立的小规模企 业而言，由于业务流程少，可以岗位分工牵制为重点设计较为简单的控制。对于经济业务 较多、资产规模较大的企业，可以考虑建立
18、内部会计控制框架，形成系统全面的控制体系， 这样才能保证经营活动的开展。 四、内部会计控制设计的原则 (一)法律法规遵循性 内部会计控制体系是企业管理系统中的重要部分，为了对企业内部会计控制的设计和 实施进行统一管理，我国财政部颁布了内部会计控制规范基本规范(试行)(以下简 称规范)以及涉及企业经营活动主要方面的四个具体法规。 规范指出，本规范根据中华人民共和国会计法等法律法规制定，内部会计控 制应当符合国家有关法律法规和本规范。这是对企业内部会计控制的法定要求，企业在设计内部会计控制时应遵循有关的法律法规。在市场经济条件下，政府机关通过制定政策、 法律、法规进行宏观经济管理，这些规范体现了企
19、业广大的利益相关者的利益，同时对企 业的生产经营活动具有强制指导性，从而保证了企业内部会计控制的正确方向和相互学习、 借鉴的可能性。 (二)管理环境的协调性 规范指出，各单位应当结合部门或系统的内部会计控制的规定以及单位的实际情 况，建立适合本单位业务特点和管理要求的内部会计控制制度，并组织实施。内部会计控 制以企业的管理系统为基础，受到生产经营活动各个方面的影响。按照辩证唯物主义的观 点，共性是事物的根本属性，个性是具体属性，两者是有机的统一体，离开共性谈个性脱 离了根本，而离开个性谈共性就脱离了实际。由此可见，企业必须根据自身情况设计内部 会计控制，主动发现经营活动中的风险环节，保证内部会
20、计控制与管理环境的协调。 (三)权威与广泛相结合 规范指出，内部会计控制应当约束单位内部涉及会计工作的所有人，任何个人都 不得拥有超越内部会计控制的权力。 内部会计控制作为企业内部重要的制度规范，首先是具有权威性，即不论职位高低、 权力大小，都要受到内部会计控制的约束和监督，只有形成“内控面前人人平等”的共识， 才能维护制度的执行效果；其次是广泛性，即企业中的每个人都是控制的一个单元，他们 既是控制主体又是被控制对象，都对内部会计控制负责。 规范还指出，内部会计控制应当涵盖单位内部涉及会计工作的各项经济业务及相 关岗位，并应针对业务处理过程中的关键控制点，落实到决策、执行、监督、反馈等环节。
21、可以看出，广泛性要求不仅体现在对人的控制，同时还存在于业务和风险控制点方面，内 部会计控制以经济业务流程为基础并通过人来实现，可能存在的错弊和风险都来源于一些 关键环节，因此企业必须全面、广泛地对这些环节进行研究，设计有效的内部会计控制。 (四)内部制衡原则 规范指出，内部会计控制应当保证单位内部涉及会计工作的机构、岗位的合理设 置及其职责权限的合理划分，坚持不相容职务相互分离，确保不同机构和岗位之间权责分 明、相互制约、相互监督。 所谓制衡，就是创造相互制约的两极或多极，使任何一极都无法单独决定习物的过程 和结果。在内部会计控制的设计中，制衡表现在两个方面：第一，机构岗位的制衡。在企 业会计
22、信息系统中，根据会计信息流动的过程，通过设置职宫不同的岗位，使它们形成稽 核或监督关系，可以防止错误和舞弊的发生。第二对权力的制衡。绝对的集权能够有效防 止错弊发生，但是它没有效率，因此企业必须把权力分配到相应的部门和人员，同时进行 权力之间的制衡。如将审批、彰行、监督、记录等权力分配给各层次的管理者，可以防止 权力的滥用。 (五)经济性原则 规范指出，内部会计控制应当遵循成本效益原则，以合理的控制成本达到最佳的 控制效果。 企业的最高纲领是价值最大化，任何经营活动都要接受其指导，内部会计拒制的设计 也不例外。内部会计控制的运行需要有机构、人员的参与，这就需要丰经济资源的投入， 而且一般来说，
23、设计的控制环节越多则成本越高，同时控制起有效，但是在实务中没有企 业那么做，这既受到规模效应的影响，也要考虑经济性原则。企业设计内部会计控制的成 本低于其所能避免的损失时，内部会计控制才有存在的必要，同时企业还应该注重控制成 本的节约，可以对于一些非关键的控制点投入较少的资源。 (六)制度规范原则制度规范原则，是指企业单位应该根据各岗位业务性质和人员要求，相应地赋予作业 任务和职责权限，规定操作规程和处理手续，明确纪律规则和检查标准，以使职、责、权、 利相结合。岗位工作制度化，要求做到事事有人管，人人有专职，办事有标准，工作有检 查，据此定奖罚，以增加每个人的事业心和责任感，提高工作质量和效率
24、。第二节 内部会计控制的目标 内部会计控制目标是指导其设计和实施的根本指南，内部会计控制必须围绕着所要实 现的目标制定，这样才能找到企业管理、经营活动中与最终控制结果相关的因素。内部会 计控制的目标主要包括会计信息的可靠性、企业财产的安全性和合法性三个方面。 一、会计信息的可靠性 可靠性是保证会计信息质量的核心，它包括真实和完整两个方面的内容，真实性是指 会计系统所反映的信息与实际经济业务完全相符，不存在有意或无意的错报；完整性是指 会计信息包括了截止到某时点或发生于某时期内的所有经济业务，不存在有意或无意的漏 报。 规范也做出了这方面的说明：“规范单位会计行为，保证会计资料真实、完整。 ”
25、会计信息是企业进行各项经营决策必须具备的材料，它能够综合反映经济业务经过的轨迹， 包括成本费用、收益、资金来源与去向等多项内容。政府部门制定宏观政策、企业管理者 进行经济决策以及投资者的有关决策，都要依靠企业披露的会计信息，只有可靠的会计信 息才有助于上述经济主体做出正确的决策。 目前，会计信息失真的问题普遍存在，对社会经济的发展造成了不利影响，同时也降 低了社会公众对会计职业的信任度。会计理论界、实务界的研究发现，加强内部会计控制 能够有效地保障会计信息的可靠性。内部会计控制可以通过岗位、部门和权力之间的相互 制衡，并制定科学的控制程序和方法，从而在会计信息系统中保证信息传递的透明、数据 之
26、间的核对，最终避免或减少会计系统内的错弊。鉴于会计信息的重要程度，企业内部会 计控制应该把保证会计信息的可靠性作为首要的目标。 二、资产的安全性 资产是指企业拥有或能够独立控制，并能带来经济利益的所有资源的总称，包括实物 资产、无形资产及其他资产。显然，资产是企业进行经营活动所必备的物质条件，保证企 业资产的安全性是内部会计控制的基本目标。 规范中也体现了这方面的内容：“堵塞漏洞、消除隐患，防止并及时发现、纠正 错误及舞弊行为，保护单位资产的安全、完整。 ”企业的各项资产都具有一定的价值和变现 能力，如果不对那些容易接近或经常接近资产的部门、人员进行监督，就很可能会发生盗 窃、挪用、贪污等行为
27、，造成资产的损失和浪费。 内部会计控制为保护资产的安全提供了环境条件，一方面，通过资产运用流程的管理 和资产接近的控制、制衡措施，实现了资产的直接保护，也称“硬保护” 。另一方面，科学、 有效的内部会计控制有助于约束员工的行为，使他们具有了较高的道德修养和自制力，从 而降低了资产损失的风险，这是对资产安全的“软保护” 。 三、保障有关法律、制度的贯彻执行 规范中还指出了内部会计控制应实现的另一个基本目标：“确保国家有关法律法 规和单位内部规章制度的贯彻执行。 ”可以看出，这一目标包括法律的贯彻和制度的实施两 个方面。 国家机关制定的有关法律法规、经济政策是为了指导和规范企业经营活动， 在保证国
28、家利益的情况下促进企业更好更快地发展。企业管理部门必须贯彻执行有关法律 规定，确保企业的生产经营活动符合国家的要求。内部会计控制的设计也要遵守会计法 、 上市公司内部控制制度指引 、 企业会计制度 、 企业财务通则 、 公司法等法规，实现合法性目标。 为了协调部门、人员之间的关系，企业制定了作用不同的规章制度，有关人员只有按 照制度的要求进行活动才能保证行为的有效性。对于企业管理来说，内部管理制度也是重 要的基础制度，它所包括的内容很丰富，涉及企业会计信息系统之外的各个方面。内部会 计控制要依靠管理制度的有效运行，因此，就必须把督促和帮助企业制定、实施内部管理 规章作为自己的目标。第三节 内部
29、会计控制的内容、 内部会计控制的内容不仅涉及企业的各个岗位、员工，而且覆盖了企业的主要业务流 程，应该说其范围非常广阔，但是受到成本效益原则的制约，因此只能将那些发生频率较 高和风险发生可能性较大的环节列人控制内容。 规范将内部会计控制的内容划分为货币 资金、实物资产、采购与付款控制、销售与收款控制、筹资控制、投资控制、成本费用控 制、工程项目控制、担保控制等方面。 一、货币资金内部会计控制 企业的货币资金包括现金、银行存款和其他货币资金几项内容。货币资金被比喻成企 业的“血液” ，它具有很强的流动性、变现能力和购买力。企业持有货币资金的目的在于： 第一，满足交易动机，即日常收支、购销业务和支
30、付债务的需要；第二，满足投资动机， 即保证企业闲置资金的盈利性。 货币资金的特殊性质决定了其具有较高的损失风险，是重要的关键控制环节，因此企 业内部会计控制必须通过不相容职务的分离、业务授权、凭证的稽核与审核、货币资金限 制接近等方式对货币资金的流入和输出进行控制。 二、实物资产内部会计控制 实物资产主要包括企业生产所需的原材料、用于销售的产品、厂房设备等有形的资产。 这些资产都是企业经营活动顺利开展的重要物资，虽然实物资产不具备货币资金拥有的强 变现能力，但是也具有一定的价值，同样面临着损失的风险。 实物资产的内部会计控制主要应该保护资产的安全、完整，防止资产在运输、入库、 使用中的丢失、浪
31、费和毁坏。主要的措施有资产接近的控制、资产使用的审批与记录、资 产管理岗位的牵制等。 三、采购与付款内部会计控制 企业的采购与付款业务主要有两个方面，一是生产经营性的采购付款；二是日常管理 性采购付款。该业务关系到企业生产管理的顺利进行，受到生产计划、财务预算、管理需 要等多部门、多因素的影响，是发生频率较高的重要控制内容。 内部会计控制应该设置合理的岗位分工和授权原则，对请购与审批、采购与验收、付 款与审核、会计记录报告进行系统控制，及时发现采购与付款业务活动中的差错和舞弊行 为。 四、销售与收款内部会计控制 销售与收款是保证企业生产的商品、劳务的内在价值实现的重要活动，关系到企业资 金的回
32、收和再生产的继续进行。 方面要保证生产成果的顺利销售，过多的存货积压会导致企业资产价值的有形、无 形减少；另一方面还要减少销售价款的收回风险，账面的收入不是企业真正的财富。 内部会计控制要建立以成本会计为基础的定价、收款决策系统，按照收支两条线的原 则，确定商品和劳务的合理价格，保证销售的实现。另外，制定合理科学的信用政策、信 用条件，注重考察购货方的资信和资本水平，减少坏账发生的可能性，实现款项的及时收 回。五、筹资活动内部会计控制 企业的筹资活动主要是为了解决自有资金不能适应规模发展需要的矛盾。随着规模的 不断扩大，企业都会面临资金不足的问题，这就需要借助内部和外部的资金。筹资业务关 系到
33、企业使用资金的成本和效益，力争发挥财务杠杆的最大功效，同时如果采用债务筹资 的方式，还应该考虑财务风险的大小程度。可见，一旦筹资业务出现了问题，就会影响企 业的投资决策、资金的使用及抵御财务风险的能力，因此必须将其作为重要的控制内容。 内部会计控制应该设置不同的岗位，并对不相容职务进行分离，通过集体决策选择最 合适的投资方式和投资规模，把财务风险控制在合理水平，注重与公司治理结构相结合， 保持合理的资本结构。 坚持筹资与投资相配合的原则，应该把对外投资业务和筹资业务的内部会计控制相结 合，通过它们的协调形成系统性控制，这有利于更好地发挥规模效应。 六、投资内部会计控制 企业对外投资主要包括短期
34、投资、长期股权投资、长期债券投资以及其他投资，投资 的目的主要是为了实现短期闲置资金的盈利性和扩大经营规模、业务领域。 对外投资业务具有较大的不确定性，发生投入资本损失的可能性较大。内部会计控制 必须设计短期投资业务和长期投资业务的控制程序，确保日常投资决策的收益性和流动性、 重大战略投资的决策正确性，并将对外投资业务的风险降低到最低水平。应该注意的是， 投资业务需要使用企业的货币资金或实物资产，应将对外投资、货币资金、实物资产的内 部会计控制相结合，这样才具有全面性。另外，必须将投资的内部会计控制与公司治理机 制相结合，实现横向和纵向的制约与监督，对投资项目的选择、可行性分析、资金的使用 进
35、行统一决策，避免随意性投资的发生。 七、成本费用内部会计控制 成本费用主要包括产品和劳务成本、期间费用以及其他的资源耗费，这些资源都是为 了获得收益而付出的代价，对企业最终的经营成果有重大影响，是内部会计控制的内容之 一。 虽然在产品的生产过程中存在着各种节约成本费用的方法，但是这些只是技术性 的控制，必须依靠制度才能发挥作用。内部会计控制应该将成本费用的责任、监督权、执 行权、考核权分配给不同的部门和人员，制定严格的成本标准和控制方法，并对成本费用 计划执行的情况进行考核，设计激励性的考核办法，提高企业产品的市场竞争力和收益水 平。 八、工程项目内部会计控制 工程项目主要包括重大基础设施的建
36、设和技术改造、研发工程。企业的工程项目具有 支出额较大、建设周期较长的特点，需要投入很多的人力、财力，往往对企业的发展产生 深远的影响，是重要的风险控制环节。 大部分工程项目都是企业委托其他单位来完成，而由企业的管理人员对施工的情况进 行考察和报告。内部会计控制应该从职责权限的划分、项目决策、项目预算、价款支付、 竣工结算等方面进行控制程序的设置，及时反映工程的竞标、投标、施工质量、资金运用、 施工效益等信息，预防和避免可能出现的风险。 九、担保内部会计控制 担保业务主要是运用企业的自身资产为其他企业或自己的关联企业进行保证，以使对 方获得资金的活动，该业务多发生于企业和金融机构及企业与企业之
37、间，如果被担保人无 法按照合同履约，则担保方就要以担保资产承担连带责任。可见，担保业务如果处理不当 就会造成很大的损失。 企业对担保业务进行内部会计控制非常必要，首先要分配担保的评估、审批、执行的 权限，做到不相容职务分离。其次要确定担保风险的情况，对被担保方的经营状况进行分析，加强对担保资产的保护和管理。最后要对担保业务的执行部门进行监督，防止舞弊的 发生和权力的滥用。 内部会计控制首先应该在财务部门内部将预算的编制权、执行权、考核权分配给不同 的人员，进行事前控制。其次，与企业的生产、投资、筹资、市场销售等部门进行信息沟 通，保证预算的顺利执行，及时发现问题并进行调整，这是事中控制。再次，
38、定期对预算 的执行结果进行分析和考核，不断完善考核指标体系，这是事后控制。 另外，随着信息技术、网络的发展，计算机会计使得内部会计控制内容更加丰富。计 算机会计条件下所使用的技术手段和组织结构与手工会计系统有很大的区别，有形记录大 大减少，凭证、摘要、账簿记录等大多要依赖计算机方可录入、阅读和查询，在这种情况 下，对数据输入、处理和输出等的控制显得更加重要。传统内部会计控制的作用受到了限 制，必须把计算机系统作为新的内容，保证会计信息系统的全面安全，及时准确地提供会 计信息。同时，在网络环境下，企业内部会计控制还要高度重视网络系统管理和软件控制， 保证电子会计信息系统的数据安全。除此之外，还要
39、为会计人员设置不同的电子数据使用 权限，防止数据的破坏和丢失。 会计学家 M查特菲尔德在其著作会计思想史中指出：“会计的发展是反应性的。 ”作为会计系统的重要组成部分，内部会计控制的内容会随着会计实务的发展而不断变化， 而且上述内容是一个有机统一的整体，只有坚持系统性原则和发展的观点才能全面认识内 部会计控制的内容。第四节 内部会计控制的方式 内部会计控制的方式是针对其内容设计的措施、程序和方法以及风险防范手段。对于 不同的控制内容应制定相应的控制方式，随着控制内容性质变化和时间的推移，要对控制 方式进行调整，以保障其有效性。 对于一项重要的经济业务，内部会计控制的方式也不是唯一的，多种控制措
40、施的交叉 能够更好地减少风险。例如对银行存款的控制方式，既有会计记录的相互核对，又有银行 对账单与银行存款账簿的核对，最后还有内部审计的监督。 我国规范列示的主要控制方法有：不相容职务相互分离控制、授权审批控制、会 计系统控制、预算控制、财产安全控制、风险控制、内部报告控制、电子信息技术控制。 一、不相容职务相互分离控制 按照控制范围的差异，不相容职务分离的控制可以分为机构设置控制和业务职责分离 控制。 (一)机构设置控制 1设立所有者控制机构 (1)股东大会或股东会。该机构是所有者监督、影响经营者重大经济决策的直接工具， 也是上市公司的最高权力机关，处在公司治理结构的最高层。 (2)董事会。
41、该机构拥有法人财产所有权和资本经营权，是最高决策机关。主要职能是 激励和约束经理层的行为，以使企业经营目标与所有者目标一致。同时，董事会还负责整 个内部控制的制定和全面管理。 (3)监事会。该机构与董事会形成了制衡关系，为所有者监督董事会的有关行为和业绩， 是最高的监督机构。 2设置不同层次的管理部门 (1)总经理岗位。董事会接受所有者委托，聘请总经理管理企业资产，拥有整体资产的 经营权。董事会负责其业绩评价、职位任免，总经理具有选择业务经理的权力。 (2)从事各种业务的职能机构。应按照不同的业务活动设置相应的职能部门，如生产、财务、销售、人事、投资、采购、研发等部门，总经理对这些部门的经理进
42、行授权，管理 日常经营活动，基层经理拥有部分资产经营权。 通过机构设置控制，实现了终极所有权、资本经营权的分离和制约，保障了法人产权 的独立性；同时，通过董事会的授权，完成了整体资产经营权和部分资产经营权的分离和 制约。所有权和经营权具有不同的性质和目标，两权分离具有历史必然性，从这个角度来 看，它们是不相容的。 (二)业务职责分离 从具体业务的微观层面上来看，业务之间存在着天然的关联性，将这些互相印证的业 务交给同一个人完成，就会产生风险，这种业务就是不相容职务，其特点是：如果不相容 职务由同一个人担任，就可能发生错弊，而且可能出现对错弊的掩饰。企业主要的不相容 职务包括：授权批准、业务执行
43、、会计记录、稽核监督、财产保管。 业务职责分离包括以下几个方面： 1业务执行与授权审批职务相分离 这是对职责权限的垂直分离，如果投资业务执行与授权审批都由一个人完成，投资数 额、投资方式和投资决策主观性很大，就会导致投资风险的扩张。 2业务执行与会计记录职务相分离 这是交易轨迹的流程分离，会计信息的真实性、完整性都是针对业务执行情况而言， 如果业务执行者同时对自己的活动进行记录，则会计信息质量就可能会下降。 3业务执行与财产保管职务相分离 这是保证财产安全的接触分离，在到达企业之前，业务执行者通常直接与财产接触， 如果其自身道德素质不高就可能发生财产的丢失和毁损，必须由专门的财产保管人员对其
44、行为进行监督。 4会计记录与财产保管职务相分离 这是保证财产安全的记录分离，会计记录是反映财产数量、质量情况的书面材料，财 产保管如果同时负责资产的记录，就可能出现篡改会计记录盗窃财产的现象。 5业务经办与审核监督职务相分离 这是交易活动的监督分离，审核监督是对交易的最后控制环节，如果业务执行人同时 担任审核职务，就意味着降低了在此之前所有职务分离措施的效果，可能导致更大的风险。二、授权审批控制 企业的经营活动的开展具有很强的层次性，权力的归属呈现出“金字塔”的特征，由 于精力有限，上级管理者必须进行分权管理，这就产生了授权的问题，企业的各项业务活 动都应该按照一定的审批程序进行。 按照授权审
45、批对象的发生频率和范围，可以把授权审批活动划分为一般授权和特别授 权。一般授权针对的是企业中经常发生、涉及范围较广的日常经济业务，其主要内容包括 不同数额业务审批权的归属、授权审批责任的确定以及交易活动的具体审批程序，在实际 工作中还会发生在同级别管理者之间，这也属于一般授权。特殊授权针对的是企业中发生 频率较低、较为重要的非常规活动，例如重大的项目投资决策、债券和股票的发行、股利 的分配等，主要规定了这些活动的决策程序、制衡机制和权责分布。 内部会计控制必须确定授权审批的程序、保证权力的分配与责任界定相配合，既要设 计出合理的授权审批控制措施，又要保证授权活动的贯彻实施。 三、会计系统控制
46、会计系统控制是内部会计控制的核心和基础，其他控制方法在会计信息系统都有所体 现，会计信息的输入、输出都应经过会计系统控制的检验。按照规定的要求，该控制方式的实现依据会计法和国家统一的会计制度，制 定本单位具体的会计制度，明确会计凭证、会计账簿和会计报告的处理程序，建立和完善 会计档案保管和会计工作交接办法，实行会计人员的岗位责任制，充分发挥会计的监督职 能。 内部会计控制的首要目标是保证会计信息的真实、可靠，会计系统通过对经济交 易事项的合理分类、会计分期，并运用会计原则进行确认、计量、记录和报告，完成了会 计信息的生产、传递，最终实现监督和反映的职能。可见，会计系统控制是对会计信息的 “源”
47、控制，主要从以下几个方面入手： (一)岗位和人员控制 企业应该按照不相容职务分离的原则设置会计工作岗位，确定相应的职责权限，形成 岗位制衡；同时，还应该坚持经济性原则，在保证会计系统能够顺利运行的情况下，尽量 减少不必要的岗位投入。 人员控制要求企业在聘任会计人员时，一方面注重其专业素质、胜任能力，另一方面 还要考察其道德修养和职业精神，这是减少会计信息错误和舞弊的重要条件。 (二)会计记录控制 企业的会计记录包括会计凭证、会计账簿和财务报告，会计记录是会计信息的表现形 式。 1会计凭证 企业要按照经济交易的真实情况编制原始凭证，并根据企业的实际情况和业务性质设 计科学的凭证格式。对各类凭证要
48、按照经济业务发生的时间顺序进行编号，保留审计轨迹， 应按照规定的程序传递凭证。 2会计账簿 会计账簿是对会计凭证信息的综合，也是形成会计报告的基础。首先应设计适合企业 自身要求的账户，其次确定登记账簿的方法和程序，最后要定期进行账证、账实、账账之 间的核对。 3会计报告 为了满足会计信息使用者的需要，会计报告应该具有可比性，企业应遵循有关的法律、 法规和规范的要求编制会计报告，并披露有关信息，最后按照规定的程序报送给相关部门。四、预算控制 全面预算控制是以会计信息和经营活动为基础的事前控制或标准控制，能够促进企业 内部资源的有效配置，及时发现资源使用和既定标准的差异，降低使用资源、资金的风险
49、和提高企业经营效率。 预算控制应该加强预算编制、执行、差异分析、责任考核等环节的管理和控制，其主 要内容如下： (一)确定预算控制的范围、对象 企业的各项经营活动并非都可以进行预算控制，只有那些有必要控制，并且具有可控 性的项目才能进行预算控制。例如，外币资金是企业货币资金的重要部分，对其风险有必 要进行控制，但是造成汇兑损失的汇率受到多种因素的影响，企业内部对此无法控制。 (二)建立预算标准体系 制定预算标准是进行预算控制的前提，也是进行预算调整和预算执行考核的主要依据， 因此预算标准的合理性关系到全面预算的质量。预算标准的制定应该以财务系统的信息为 基础，结合趋势分析方法，对经营预算、财务预算和资本支出预算分别制定标准。 (三)明确预算编制方法和执行程序 以销售收入为出发点进行预算编制是常用的方法，企业应该研究适合自身情况的预算编制方法；例如“邯钢经验”就是对成本预算方法的具体化。 预算执行是预算控制不可分割的部分，是预算控制的实现过程。应该设计预算执行的 合理程序，防止实际情况过度偏离预算。 (四)预算调整与考核 预算控制是对实际的科学预测，不可能完全准确