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1、 21世纪高职高专精品教材会计系列 审计基础与实务第三章第三章 审计计划、重要性和审计风险审计计划、重要性和审计风险【教学目的与要求】【教学目的与要求】通过本章的学习，使学生理解通过本章的学习，使学生理解并掌握怎样编制总体审计策略和具体审计计划；并掌握怎样编制总体审计策略和具体审计计划；怎样确定重要性水平和评价审计风险。怎样确定重要性水平和评价审计风险。【教学要点】【教学要点】1.编制审计计划。编制审计计划。2.审计重要性的内容及应用。审计重要性的内容及应用。3.审计风险的控制。审计风险的控制。4.审计计划、审计重要性、审计风险之间的关系审计计划、审计重要性、审计风险之间的关系【教学时数】【教
2、学时数】2学时。学时。【教学内容】【教学内容】本章共分本章共分3节。节。一、审计计划：在具体执行审计程序之前编制的工作计划。一、审计计划：在具体执行审计程序之前编制的工作计划。第一节第一节 审计计划审计计划总体审计计划总体审计计划：从接受审计委托到出：从接受审计委托到出具审计报告整个过程的综合计划。具审计报告整个过程的综合计划。具体审计计划具体审计计划：根据总体审计计划编制，详细：根据总体审计计划编制，详细规划和说明了对每个审计项目所应采取的具体规划和说明了对每个审计项目所应采取的具体程序。程序。注意：对审计计划的补充、修订贯穿于整个审计过程。注意：对审计计划的补充、修订贯穿于整个审计过程。（
3、一）包括（一）包括（一）包括（一）包括第一节第一节 审计计划审计计划n（二）作用：（二）作用：1、通过制定和实施审计计划，可使注册会计师能根据具体情况收集充分、适当的证据；2、可以保持合理的审计成本，提高审计工作的效率和质量；3、可以避免与被审计单位之间发生误解。n 注意：注意：任何一个审计项目；任何一家会计任何一个审计项目；任何一家会计师事务所；不论其业务繁简，也不论其规模大小，师事务所；不论其业务繁简，也不论其规模大小，审计计划必不可少。审计计划必不可少。第一节第一节 审计计划审计计划二、审计计划的内容、审计计划的内容一、重要性：一、重要性：被审计单位会计报表中错报（或漏报）的严重程度。错
4、报重不重要主要看错报是否影响报表使用者错报重不重要主要看错报是否影响报表使用者根据财务报表做出的经济决策。根据财务报表做出的经济决策。第二节第二节 审计重要性审计重要性 错报或漏报的程度错报或漏报的程度是注册会计师对被审计单位会计报表能够容是注册会计师对被审计单位会计报表能够容忍的最大的错报或漏报。忍的最大的错报或漏报。是注册会计师发表是注册会计师发表审计意见的分界线。审计意见的分界线。n注意注意2点：点：n（1）错报包括漏报）错报包括漏报n（2）重要性要从数量和性质两方面来考虑）重要性要从数量和性质两方面来考虑n从数量上考虑：从数量上考虑：错报金额的大小n从性质上考虑：从性质上考虑：错报的性
5、质。例如：有一项错报，金额很小，但是影响了盈亏趋势，所以该项错报就是重要的。因此确定重要性水平应该从数量和性质因此确定重要性水平应该从数量和性质两方面考虑。两方面考虑。一、重要性的理解一、重要性的理解 n注意注意2点：点：n（3）重要性必须从会计报表使用者的角度来）重要性必须从会计报表使用者的角度来考虑。考虑。某一项错报或漏报足以改变或影响报表使用者的判断，该错报或漏报是重要的，否则不重要。n（4）重要性的判断要考虑特定的环境。）重要性的判断要考虑特定的环境。某一金额对某个企业的会计报表来说是重要的，而对另一个企业的会计报表可能是不重要的。规模不同的企业，其重要性水平也有所不同，一般规模大的企
6、业，其重要性水平的绝对值比规模小的企业要大。一、重要性的理解一、重要性的理解 n运用在审计计划阶段和审计报告阶段运用在审计计划阶段和审计报告阶段n审计计划阶段：审计计划阶段：根据重要性水平来确根据重要性水平来确定审计程序的性质、时间和范围定审计程序的性质、时间和范围 例如:确定存货的重要性水平为30万元。结果检查发现存货的错报超过了30万，这时就要进一步检查，以确保将错报控制在30万以内。这30万就是审计允许存货错报的最大额度，超过30万的错报，则审计风险就没有控制住。二、重要性的运用二、重要性的运用 n运用在审计计划阶段和审计报告阶段运用在审计计划阶段和审计报告阶段n审计报告阶段：审计报告阶
7、段：根据重要性水平来评根据重要性水平来评价财务报表，发表审计意见价财务报表，发表审计意见 整个会计报表的错报超过了会计报表的重要性水平，而被审计单位又拒绝调整，可考虑发表保留或否定意见。二、重要性的运用二、重要性的运用 n重要性是错报的程度，审计风险是未重要性是错报的程度，审计风险是未能查出重大错报的可能性，重要性和能查出重大错报的可能性，重要性和审计风险肯定有对应关系审计风险肯定有对应关系n1、重要性与审计风险的关系、重要性与审计风险的关系n反向关系反向关系 重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。三、审计重要性与审计风险、三、审计重要性与审计风险、审计证据的关系审计证据
8、的关系 2、重要性与审计证据的关系、重要性与审计证据的关系n反向关系反向关系 重要性水平越低，审计证据越多，要将审计风险降低下来，需要收集的审计证据就越多。三、审计重要性与审计风险、三、审计重要性与审计风险、审计证据的关系审计证据的关系 四、审计重要性水平评估四、审计重要性水平评估会会计计报报表表层层次次的的重重要要性性水水平平：会会计计报报表表中中存存在在的的错错弊弊，导导致致会会计计报报表表不不能能按按一一般般公公认认会会计计原原则则公公允允表表达达，就就可可以以为为会会计计报报表表中中存存在在重要错报。重要错报。账账户户余余额额层层次次的的重重要要性性水水平平：将将量量化化了了的的会会计
9、报表的重要性水平分配到各个账户。计报表的重要性水平分配到各个账户。n（一）会计报表层次的重要性水平初步判断（一）会计报表层次的重要性水平初步判断n1、从数量方面判断重要性水平、从数量方面判断重要性水平固定比率法。固定比率法。重要性水平重要性水平=判断基础判断基础固定百分比固定百分比%n（1）以盈利为目的的企业：税前利润或净利润）以盈利为目的的企业：税前利润或净利润(通常用净利通常用净利润润)的的5或总收入（通常用主营业务收入）的或总收入（通常用主营业务收入）的0.5%;或资或资产总额的产总额的0.5%；或股东权益总额的；或股东权益总额的1%。n（2）非营利组织：费用总额或营业收入的）非营利组织
10、：费用总额或营业收入的0.5。n（3）共同基金公司：净资产的）共同基金公司：净资产的0.5。四、审计重要性水平评估四、审计重要性水平评估n说明说明如果影响利润表的错报如果影响利润表的错报(或漏报或漏报)金额合计，如果小于净利金额合计，如果小于净利润的润的5，那么利润表整体是可以接受的。注册会计师在审计报，那么利润表整体是可以接受的。注册会计师在审计报告中可以不提及审计过程中发现的错报；反之，如果影响利润表告中可以不提及审计过程中发现的错报；反之，如果影响利润表的错报金额合计超过净利润的的错报金额合计超过净利润的5，而被审计单位拒绝调整，注，而被审计单位拒绝调整，注册会计师需要出具非标准的审计意
11、见，并在审计报告中提及审计册会计师需要出具非标准的审计意见，并在审计报告中提及审计中发现的错报。中发现的错报。n如果不同会计报表或根据不同标准计算出的重要性金额不同，如果不同会计报表或根据不同标准计算出的重要性金额不同，那么，在确定重要性时，应以较低的重要性水平为准。那么，在确定重要性时，应以较低的重要性水平为准。n例：资产负债表确定重要性水平为例：资产负债表确定重要性水平为50万元，利润表确定重要性水万元，利润表确定重要性水平为平为35万元，则会计报表的重要性水平为万元，则会计报表的重要性水平为35万元。万元。（一）会计报表层次的重要性水平初步判断（一）会计报表层次的重要性水平初步判断1、含
12、含义义：会会计计报报表表所所提提供供的的信信息息来来源源于于各各个个账账户户，只只有有验证账户，才能对会计报表是否合法、公允发表意见。验证账户，才能对会计报表是否合法、公允发表意见。（即对重要性的分解，亦即各报表项目的具体重要性水平）（即对重要性的分解，亦即各报表项目的具体重要性水平）（账账户户余余额额、列列报报认认定定层层次次的的重重要要性性水水平平称称为为“可可容容忍忍错错报报”。注注册会计师对各类交易、账户余额、列报确定可接受的最大错报）册会计师对各类交易、账户余额、列报确定可接受的最大错报）（二）判断账户余额的重要性水平（二）判断账户余额的重要性水平 错报错报=事实错报事实错报+主观决
13、策错报（推断错报）主观决策错报（推断错报）1 1注注册册会会计计师师应应当当评评估估在在审审计计过过程程中中已已识识别别但但尚尚未未更正错报的汇总数是否重大。更正错报的汇总数是否重大。五、评价审计结果时对审计重要性的考虑五、评价审计结果时对审计重要性的考虑 如果尚未调整的错报或漏报的汇总数低于如果尚未调整的错报或漏报的汇总数低于重要性水平，注册会计师错报或漏报性质重要性水平，注册会计师错报或漏报性质并不重要，可发表无保留意见。当然，已并不重要，可发表无保留意见。当然，已发现的错报或漏报应提请被审计单位调整。发现的错报或漏报应提请被审计单位调整。因为，所有的错报或漏报都应调整，所以因为，所有的错
14、报或漏报都应调整，所以下面各情况的处理都有这一步。下面各情况的处理都有这一步。2 2汇总数低于重要性水平的处理汇总数低于重要性水平的处理五、评价审计结果时对审计重要性的考虑五、评价审计结果时对审计重要性的考虑 如果尚未调整的错报或漏报的汇总数接近重如果尚未调整的错报或漏报的汇总数接近重要性水平，由于该汇总数连同尚未发现的要性水平，由于该汇总数连同尚未发现的错报或漏报可能超过重要性水平，注册会错报或漏报可能超过重要性水平，注册会计师应当实施追加审计程序，或提请被审计师应当实施追加审计程序，或提请被审计单位进一步调整已发现的错报或漏报，计单位进一步调整已发现的错报或漏报，以降低审计风险。以降低审计
15、风险。3.3.汇总数接近重要性水平的处理汇总数接近重要性水平的处理评价审计结果时对审计重要性的考虑评价审计结果时对审计重要性的考虑（错报汇总数与重要性水平的比较评价）（错报汇总数与重要性水平的比较评价）如果尚未调整的错报或漏报的汇总数超过重要性水平，注册会如果尚未调整的错报或漏报的汇总数超过重要性水平，注册会计师应当考虑采用两种措施：计师应当考虑采用两种措施：一是应当扩大实质性测试范围，以进一步确认汇总数是否真的一是应当扩大实质性测试范围，以进一步确认汇总数是否真的超过重要性水平；超过重要性水平；二是提请被审计单位调整会计报表。如果被审计单位拒绝调整二是提请被审计单位调整会计报表。如果被审计单
16、位拒绝调整会计报表或扩大实质性测试的范围后，尚未调整的错报或会计报表或扩大实质性测试的范围后，尚未调整的错报或漏报的汇总数仍超过重要性水平，注册会计师应当发表保漏报的汇总数仍超过重要性水平，注册会计师应当发表保留意见留意见(重要时重要时)或否定意见（很重要时）。或否定意见（很重要时）。4.4.汇总数超过重要性水平的处理汇总数超过重要性水平的处理 三、汇总数与重要性水平的比较评价三、汇总数与重要性水平的比较评价n归纳举例：归纳举例：三、汇总数与重要性水平的比较评价三、汇总数与重要性水平的比较评价一、审计风险的含义及其构成一、审计风险的含义及其构成1、审计风险的含义、审计风险的含义审计风险：审计风
17、险：会计报表存在重大错会计报表存在重大错报（或漏报）而注册会计师在报（或漏报）而注册会计师在审计后发表不恰当审计意见的审计后发表不恰当审计意见的可能性可能性第三节第三节 审计风险审计风险 一、审计风险的含义及其构成一、审计风险的含义及其构成n现代审计的一个显著特征，就是采用抽样审计的方法，即现代审计的一个显著特征，就是采用抽样审计的方法，即根据总体中的一部分样本的特性来推断总体的特性，而样根据总体中的一部分样本的特性来推断总体的特性，而样本的特性与总体的特性或多或少有一点误差，这种误差可本的特性与总体的特性或多或少有一点误差，这种误差可以控制，但一般难以消除。即审计人员要承担一定程度的以控制，
18、但一般难以消除。即审计人员要承担一定程度的作出错误审计结论的风险。所以通过审计风险的研究，人作出错误审计结论的风险。所以通过审计风险的研究，人们只能认识和控制审计风险，只能在有限的空间和时间内们只能认识和控制审计风险，只能在有限的空间和时间内改变风险存在和发生的条件，降低其发生的频率和减少损改变风险存在和发生的条件，降低其发生的频率和减少损失的程度，而不能，也不可能完全消除风险。失的程度，而不能，也不可能完全消除风险。注册会计师应当通过计划和实施审计工作，注册会计师应当通过计划和实施审计工作，获取充分、适当的审计证据，将审计风获取充分、适当的审计证据，将审计风险降低至可接受的水平。险降低至可接
19、受的水平。一、审计风险的含义及其构成一、审计风险的含义及其构成 审计风险控制的意义：审计风险控制的意义：行政责任、民事责任、刑事责任行政责任、民事责任、刑事责任例如：例如：1995年，美国六大会计师事务所审年，美国六大会计师事务所审计收入共计计收入共计154亿美元，其中亿美元，其中11%都用都用于支付诉讼费用及诉讼赔偿等。于支付诉讼费用及诉讼赔偿等。例如：负责安然公司审计的安达信会计师事例如：负责安然公司审计的安达信会计师事务所因为出具了错误的审计报告，而遭到务所因为出具了错误的审计报告，而遭到巨额处罚，最后破产。巨额处罚，最后破产。一、审计风险的含义及其构成一、审计风险的含义及其构成n2、审
20、计风险构成重大错报风险和检查风险重大错报风险和检查风险1、重大错报风险：财务报表在审计前存在重大错报的可能性。固有风险固有风险固有风险固有风险控制风险控制风险控制风险控制风险一、审计风险的含义及其构成一、审计风险的含义及其构成固有风险固有风险固有风险固有风险固有风险是假设不存在内部控制，发生错报固有风险是假设不存在内部控制，发生错报的可能性。是一种内在风险，如某上市公司的可能性。是一种内在风险，如某上市公司已连续两年出现亏损；公司管理人员素质较已连续两年出现亏损；公司管理人员素质较差，关键人员的变动等，财务主管更替等，差，关键人员的变动等，财务主管更替等，这都是固有风险在加大，也可能导致有关账
21、这都是固有风险在加大，也可能导致有关账目或交易的错报或漏报增加，注册会计师在目或交易的错报或漏报增加，注册会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，获取较审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证据，以降低审计风险。所以，固有风多的证据，以降低审计风险。所以，固有风险与审计证据之间成正向变动关系。险与审计证据之间成正向变动关系。一、审计风险的含义及其构成一、审计风险的含义及其构成控制风险控制风险控制风险控制风险控制风险是由内部控制不完善或未能完全遵守控制风险是由内部控制不完善或未能完全遵守所引起的，如销售收款业务内部控制不完善，可能所引起的，如销售收款业务内部控制不完善，可能导致银行存款、应收
22、账款、产品销售收入、存货等导致银行存款、应收账款、产品销售收入、存货等有关账目或交易的错报或漏报增加，注册会计师在有关账目或交易的错报或漏报增加，注册会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证据，以降低审计风险。所以，控制风险与审计证据据，以降低审计风险。所以，控制风险与审计证据之间成正向变动关系。之间成正向变动关系。固有风险和控制风险，审计人员只能评估、评价，固有风险和控制风险，审计人员只能评估、评价，但不能改变。但不能改变。一、审计风险的含义及其构成一、审计风险的含义及其构成检查风险检查风险检查风险检查风险概概念念：某某一一账账户户错错
23、报报，未未能能被被实实质质性性测测试试发发现现的的可可能性。（审计人员具体审查账户）。能性。（审计人员具体审查账户）。1、评评估估基基础础：由由于于控控制制风风险险与与固固有有风风险险相相互互联联系系，注注册册会会计计师师应应当当对对固固有有风风险险与与控控制制风风险险进进行行综综合合评评估估，并并据以作为检查风险的评估基础。据以作为检查风险的评估基础。2、影影响响：固固有有风风险险和和控控制制风风险险的的水水平平越越高高，注注册册会会计计师师就就应应实实施施越越详详细细的的实实质质性性测测试试程程序序，并并着着重重考考虑虑其其性性质质（即即采采用用何何种种审审计计程程序序或或方方法法）。以以
24、将将检检查查风风险险降降低低到到注注册册会会计计师师可接受的水平。可接受的水平。一、审计风险的含义及其构成一、审计风险的含义及其构成（二）检查风险对确定实质性测试的影响（二）检查风险对确定实质性测试的影响请请关关注注：不不论论固固有有风风险险和和控控制制风风险险的的评评估估结结果果如如何何，各各重重要要账账户户或或交交易易类类别别均均应应当当进进行行实实质质性性测测试试。实实质质性性测测试试性性质质、时时间间和和范范围围的的确确定定，最最终终取取决决于于根根据据固固有有风风险险和和控控制制风风险险的的综综合合水水平平所所确确定定的的可可接接受受的的检检查风险。查风险。表中性质就是方法。表中性质
25、就是方法。一、审计风险的含义及其构成一、审计风险的含义及其构成第二节第二节 审计风险审计风险第二节第二节 审计风险审计风险n三、计算审计风险审计风险=重大错报风险重大错报风险检查风险检查风险 =固有风险固有风险控制风险控制风险检查风险检查风险是相乘的关系，不是相加的关系是相乘的关系，不是相加的关系因为固有风险、控制风险、检查风险相互影响。因为固有风险、控制风险、检查风险相互影响。第二节第二节 审计风险审计风险n三、计算一般情况下，审计人员首先会确定出来一个一般情况下，审计人员首先会确定出来一个可以接受的审计风险水平。一般上市公司的可以接受的审计风险水平。一般上市公司的审计风险水平在审计风险水平在1%左右。非上市公司的审左右。非上市公司的审计风险水平在计风险水平在20%左右。左右。总结：总结：在审计风险总体水平既定的情况下，固有风险与控在审计风险总体水平既定的情况下，固有风险与控制风险的综合水平越高，检查风险就越低；反之。制风险的综合水平越高，检查风险就越低；反之。第二节第二节 审计风险审计风险n四、审计风险和审计证据的关系四、审计风险和审计证据的关系固有风险、控制风险高，需审计证据多，正向变动固有风险、控制风险高，需审计证据多，正向变动检查风险、审计风险低，需审计证据多，反向变动检查风险、审计风险低，需审计证据多，反向变动