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1、关于新企业所得税与新会计准则的差异及处理第1页，此课件共195页哦新企业会计准则构成新企业会计准则构成准则体系新会计准则体系新会计准则体系基本会计准则基本会计准则3838项具体准则项具体准则对对1616项具体项具体准则修订准则修订新增新增2222项项具体准则具体准则会计科目和会计报表（金融及非金融企业）会计科目和会计报表（金融及非金融企业）第2页，此课件共195页哦各行业共同经济业务的准则各行业共同经济业务的准则有关特殊经济业务的准则有关特殊经济业务的准则有关财务报告的准则有关财务报告的准则会会计计准准则则分分类类存货、固定资产、无形资产、存货、固定资产、无形资产、收入、收入、所得税等准则所得
2、税等准则现金流量表、财务报表列报、中期现金流量表、财务报表列报、中期报告、合并财务报表等报告、合并财务报表等债务重组、非货币性交换、企业合并债务重组、非货币性交换、企业合并、套期保值、原保险合同等套期保值、原保险合同等第3页，此课件共195页哦新企业所得税与新会计准则差异及处理新企业所得税与新会计准则差异及处理一、一、收入收入的会计与税法差异分析的会计与税法差异分析二、二、存货存货的会计与税法差异分析的会计与税法差异分析三、三、职工薪酬职工薪酬的会计与税法差异分析的会计与税法差异分析四、四、借款费用借款费用的会计与税法差异分析的会计与税法差异分析五、五、无形资产无形资产的会计与税法差异分析的会
3、计与税法差异分析六、六、固定资产固定资产的会计与税法差异分析的会计与税法差异分析七、七、投资性房地产投资性房地产的会计与税法差异分析的会计与税法差异分析八、八、非货币性交换非货币性交换的会计与税法差异分析的会计与税法差异分析九、九、债务重组债务重组的会计与税法差异分析的会计与税法差异分析十、十、投资业务投资业务的会计与税法差异分析的会计与税法差异分析第4页，此课件共195页哦一、收入的会计与税法差异一、收入的会计与税法差异（一）收入的范围（一）收入的范围o企业会计准则企业会计准则规定规定：收入，是指企业在：收入，是指企业在日常活动日常活动中形成中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本
4、无关的经济的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入准则所涉及的收入，包括利益的总流入。收入准则所涉及的收入，包括销售商品收入、销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入提供劳务收入和让渡资产使用权收入。o企业所得税法企业所得税法第六条规定：第六条规定：企业以货币形式和非货币形式从各企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益
5、；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。第5页，此课件共195页哦差异分析：差异分析：会计：主要是指主营业务收入和其他业务收入会计：主要是指主营业务收入和其他业务收入税法：还包括会计确认的营业外收入、投资收益等项目税法：还包括会计确认的营业外收入、投资收益等项目。o销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、租金收入和特许权使用销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、租金收入和特许权使用费收入费收入-营业收入营业收入o权益性投资收益和利息收入权
6、益性投资收益和利息收入-投资收益投资收益o固定资产和无形资产转让收入、现金资产溢余收入、接受捐赠收入，以及其他收固定资产和无形资产转让收入、现金资产溢余收入、接受捐赠收入，以及其他收入中的债务重组收入、违约金收入、补贴收入、确实无法偿付的应付款项等入中的债务重组收入、违约金收入、补贴收入、确实无法偿付的应付款项等-营业外收入营业外收入o存货溢余：存货溢余：会计冲减管理费用，税法作为收入，不需税调整会计冲减管理费用，税法作为收入，不需税调整。o固定资产溢余：固定资产溢余：会计视同重大会计差错调整以前年度损益，而税法应确会计视同重大会计差错调整以前年度损益，而税法应确认为当期收入，调增当期应纳税所
7、得额。认为当期收入，调增当期应纳税所得额。o汇兑收益：汇兑收益：会计一般冲减财务费用，而税法应作为收入会计一般冲减财务费用，而税法应作为收入。o已作坏账损失处理后又收回的应收款项：已作坏账损失处理后又收回的应收款项：会计应当冲回坏账准备，而税会计应当冲回坏账准备，而税法应作为收入。法应作为收入。第6页，此课件共195页哦（二）收入确认的原则及条件（二）收入确认的原则及条件o国税函2008875号：除企业所得税法及实施条例另有除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则权责发生制原则和和实质重于形式实质重于形式原则原则。售后回
8、购售后回购o企业会计准则企业会计准则：1.已将商品所有权上的主要风险和报酬转已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；移给购货方；2.既没有保留通常与所有权相联系的继续管既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；3.收入的金收入的金额能够可靠地计量；额能够可靠地计量；4.相关的经济利益很可能流入企业相关的经济利益很可能流入企业；5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。o国税函2008875号：无第无第4条条o即便经济利益不可能流入企业，企业所得税也要确认收入，即便经济利
9、益不可能流入企业，企业所得税也要确认收入，税法没有条件去进一步判断销售商品价款收回的可能性是税法没有条件去进一步判断销售商品价款收回的可能性是否超过否超过50%。第7页，此课件共195页哦例例A企业企业2008年年12月月10日发出商品一批市价为日发出商品一批市价为100万元给万元给B企业，成本企业，成本80万元，合同约定发货当天付款。而万元，合同约定发货当天付款。而B企业企业12月月10日仓库发生火灾，损失程度日仓库发生火灾，损失程度A企业不得而知，但可以判断近半企业不得而知，但可以判断近半年无法收回货款。年无法收回货款。o根据新准则第根据新准则第14号（收入准则）第四条可暂不确认收入，号（
10、收入准则）第四条可暂不确认收入，A企业作如下企业作如下帐务处理帐务处理:借：发出商品借：发出商品800000贷：库存商品贷：库存商品800000o税务处理：应作销售收入税务处理：应作销售收入100万元，销售成本万元，销售成本80万元，调整应纳税所得额万元，调整应纳税所得额20万元。万元。第8页，此课件共195页哦o在大多数情况下，会计与税法确认收入的条件是相同的在大多数情况下，会计与税法确认收入的条件是相同的。1、会计确认收入时需要考虑、会计确认收入时需要考虑谨慎性原则谨慎性原则，而税法确认收入不考虑，而税法确认收入不考虑谨慎性原则。因考虑谨慎性原则而减计收入的，应当相应调谨慎性原则。因考虑谨
11、慎性原则而减计收入的，应当相应调增应纳税所得额。增应纳税所得额。2、对于、对于不具备商业实质或者公允价值不能可靠计量不具备商业实质或者公允价值不能可靠计量的非货币性资产的非货币性资产交换，会计不确认收入，而税法必须确认收入。交换，会计不确认收入，而税法必须确认收入。第9页，此课件共195页哦 例例例例1:1:AA企业接受企业接受企业接受企业接受BB安装工程安装工程安装工程安装工程,约定工期约定工期约定工期约定工期2 2年年年年,合同额合同额合同额合同额300300万万万万,第第第第一年完成一年完成一年完成一年完成60%,60%,第二年第二年第二年第二年40%;40%;按进度付款。按进度付款。按
12、进度付款。按进度付款。AA第一年按约定完成任务，但第一年按约定完成任务，但第一年按约定完成任务，但第一年按约定完成任务，但BB只支付了只支付了只支付了只支付了150150万，其余款项万，其余款项万，其余款项万，其余款项可能收不回来。可能收不回来。可能收不回来。可能收不回来。会计上会计上会计上会计上:交易不能可靠计量，只确认收入交易不能可靠计量，只确认收入交易不能可靠计量，只确认收入交易不能可靠计量，只确认收入150150万万万万。税收上税收上税收上税收上:按完成工作量确认按完成工作量确认按完成工作量确认按完成工作量确认180180万万万万(60%300)(60%300)。第10页，此课件共19
13、5页哦3、售后回购业务售后回购业务o新准则：新准则：销售实质仍保留了所得权风险，不应确认收入，回购价销售实质仍保留了所得权风险，不应确认收入，回购价格大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息，计入财务格大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。费用。o国税函2008875号：销售的商品按售价确认收入，回购的商品作销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。为购进商品处理。有证据表明有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价
14、的，差额应在回购期间确认为利息费用。大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。4、“买一赠一买一赠一”销售销售o875号文：企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐号文：企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。的销售收入。o买房买房100万送车位万送车位20万万o买房买房100*100/120=83.33万元万元o车位车位100*20/120=16.67万元万元第11页，此课件共195页哦（三）收入确认的时间（三）收入确认的时间o国税函国税
15、函2008875号号:会计与税法大部分无差异会计与税法大部分无差异实施条例：1、利息收入，、利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。的实现。会计一般按权责发生制确认收入会计一般按权责发生制确认收入2、租金收入，、租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。入的实现。o会计应当在租赁期内的各个期间按直线法确认为收入，如果其他方会计应当在租赁期内的各个期间按直线法确认为收入，如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。如果出租人提供了免租期，应法更合理，也可以采用其他方法。如果出租人提
16、供了免租期，应将租金总额在整个租赁期内按直线法或者其他合理的方法进行分将租金总额在整个租赁期内按直线法或者其他合理的方法进行分配，免租期内也应确认租赁收入。配，免租期内也应确认租赁收入。第12页，此课件共195页哦o例、某市市区例、某市市区A商场将临街铺面租赁给商场将临街铺面租赁给B连锁零售连锁零售公司，签订经营租赁合同，双方非关联方，约定租公司，签订经营租赁合同，双方非关联方，约定租赁期开始日为赁期开始日为2009年年1月月1日，日，2009-2010两两年免除租金，年免除租金，2011年年-2013年每年收取租金年每年收取租金200万元。分别于年初万元。分别于年初1月月1日预付当年租金。日
17、预付当年租金。第13页，此课件共195页哦o假设按直线法平均确认租金收入，假设按直线法平均确认租金收入，2009年应确认租金收入年应确认租金收入=6005=120万万，借：应收帐款借：应收帐款120万万贷：其他业务收入贷：其他业务收入120万万o根据根据实施条例实施条例第第19条规定：租金收入按照合同约定的条规定：租金收入按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现，因此承租人应付租金的日期确认收入的实现，因此2009-2010年均不确认租金收入，企业每年确认的租金收入年均不确认租金收入，企业每年确认的租金收入120万元作纳税调减处理，万元作纳税调减处理，2011年年-2013年企业每年确
18、认租年企业每年确认租金收入金收入120万元，而税法确认的租金收入为万元，而税法确认的租金收入为200万元，每年纳万元，每年纳税调增税调增80万元。前两年调减万元。前两年调减240万元，后三年调增万元，后三年调增240万元，万元，属于暂时性差异。属于暂时性差异。第14页，此课件共195页哦3、特许权使用费收入、特许权使用费收入，会计规定：，会计规定：属于提供设备和其他有形资产的特属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入，属于提供许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入，属于提供初始及后续服务的特许权费，初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入在提供服务
19、时确认收入。税法规。税法规定：定：特许权使用费应当在合同约定的付费日确认收入。特许权使用费应当在合同约定的付费日确认收入。4、持续时间超过、持续时间超过12个月建造收入个月建造收入，会计与税法确认收入的时间是基本一，会计与税法确认收入的时间是基本一致的，但是如果建造合同的结果不能可靠估计，会计在确认收入时考虑了致的，但是如果建造合同的结果不能可靠估计，会计在确认收入时考虑了成本收回因素，那么在税务处理时，有可能需要重新核定收入。成本收回因素，那么在税务处理时，有可能需要重新核定收入。5、逾期包装物押金，、逾期包装物押金，税法可能会规定一个税法可能会规定一个“逾期逾期”标准，如果该逾期标准，如果
20、该逾期标准与会计确认的包装物押金不需要退还的时间不一致，那么将标准与会计确认的包装物押金不需要退还的时间不一致，那么将形成差异，应当相应进行纳税调整。需要注意的是，对于税务处形成差异，应当相应进行纳税调整。需要注意的是，对于税务处理时已经调增应纳税所得额的逾期包装物押金，如果企业以后实理时已经调增应纳税所得额的逾期包装物押金，如果企业以后实际退还押金的，则应当相应调减应纳税所得额。际退还押金的，则应当相应调减应纳税所得额。6、固定资产以外的盘盈收入、固定资产以外的盘盈收入，会计与税法均在盘盈当期确认收入，对于，会计与税法均在盘盈当期确认收入，对于固定资产盘盈，会计应当调整以前年度损益，而税法仍
21、然确认为当期固定资产盘盈，会计应当调整以前年度损益，而税法仍然确认为当期收入。收入。第15页，此课件共195页哦7、分期收款销售分期收款销售o新新企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第第23条第一款规定：以分期收条第一款规定：以分期收款方式销售货物的，按照款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期合同约定的收款日期确认收入的确认收入的实现。实现。o企业会计准则第企业会计准则第14号号-收入收入中规定：中规定：分期收款销售商品，分期收款销售商品，实质上具有实质上具有融资性质融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的，应当按照应收的合同或协议价款的的现值现值确定其公允价值。确定其公允价值。应收的
22、合同或协议价款与其公允价值应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。冲减财务费用。o税法不对采用递延方式实质上具有融资性质的商品销售收入进税法不对采用递延方式实质上具有融资性质的商品销售收入进行折现处理。行折现处理。第16页，此课件共195页哦(四四)视同销售视同销售o实施条例实施条例第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，以及第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集
23、资、广告、样品、将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。o差异分析：差异分析：o“视同销售视同销售”是相对于会计而言的，如果会计处理不作为销售，未确认收入的，是相对于会计而言的，如果会计处理不作为销售，未确认收入的，则应当相应进行纳税调整，同时记载对应项目会计成本与计税成本之间的差则应当相应进行纳税调整，同时记载对应项目会计成本与计税成本之间的差异。异。o
24、执行新的会计准则后，例如将货物用于债务重组、具有商业实质执行新的会计准则后，例如将货物用于债务重组、具有商业实质的非货币性资产交换的非货币性资产交换(且交换资产公允价值能够可靠计量且交换资产公允价值能够可靠计量)、捐赠等项、捐赠等项目时，都应当确认销售收入，因此，视同销售需要纳税调整的情形比过去大目时，都应当确认销售收入，因此，视同销售需要纳税调整的情形比过去大为减少。为减少。o需要注意的是，执行新企业所得税法后，货物需要注意的是，执行新企业所得税法后，货物(包括自产产品包括自产产品)在同一法在同一法人实体内部之间的转移，比如用于在建工程，管理部门、分公司等，不再人实体内部之间的转移，比如用于
25、在建工程，管理部门、分公司等，不再作为销售处理。作为销售处理。第17页，此课件共195页哦(五五)销售退回销售退回o会计与税法均要求冲减退回年度的销售收入，在一般情形下，会计与税法均要求冲减退回年度的销售收入，在一般情形下，会计与税法不存在差异。会计与税法不存在差异。o对于属于资产负债表日后事项的销售退回对于属于资产负债表日后事项的销售退回o如果发生在年度汇缴申报前如果发生在年度汇缴申报前(次年次年5月月31日前日前)，那么会计与，那么会计与税法不存在差异税法不存在差异o如果发生在年度汇缴申报后，那么会计应减少报告年度的销售如果发生在年度汇缴申报后，那么会计应减少报告年度的销售收入，而税法应减
26、少次年销售收入，即应当先调增报告年度应收入，而税法应减少次年销售收入，即应当先调增报告年度应纳税所得额，再调减次年应纳税所得额。纳税所得额，再调减次年应纳税所得额。第18页，此课件共195页哦（六）不征税收入（六）不征税收入u企业所得税法企业所得税法第七条规定：不征税收入：第七条规定：不征税收入：“（一）财政拨款；（二）依法收（一）财政拨款；（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（三）国务院规定的其他不取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（三）国务院规定的其他不征税收入。征税收入。”u财税财税2008151号文号文关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业
27、所得税政策问题的通知u财税财税200987号文号文关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入：（一）企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。o差异分析：差异分析：对于不征税收入，会计与税法将形成永久性差异，即企对于不征税收入，会计与税法将形成永久性差异，即企业应当就不征税收入调减
28、应纳税所得额。业应当就不征税收入调减应纳税所得额。第19页，此课件共195页哦(七七)政府补助政府补助(补贴收入补贴收入)o企业会计准则企业会计准则:政府补助应当划分为与资产相关的政府补助和与收益政府补助应当划分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。企业取得与资产相关的政府补助，不能全额确认为当期相关的政府补助。企业取得与资产相关的政府补助，不能全额确认为当期收益，应当随着相关资产的使用逐渐计入以后各期的收益。与收益相关的收益，应当随着相关资产的使用逐渐计入以后各期的收益。与收益相关的政府补助，只有存在确凿证据表明该项补助是按照固定的定额标准拨付的，政府补助，只有存在确凿证据表明该项补
29、助是按照固定的定额标准拨付的，才可以在这项补助成为应收款时予以确认并按照应收的金额计量。才可以在这项补助成为应收款时予以确认并按照应收的金额计量。o企业所得税法企业所得税法及其实施条例及其实施条例:企业取得政府补助应当于实际收到企业取得政府补助应当于实际收到时确认为收入，如果此后财税部和国家税务总局对政府补助确认收入时确认为收入，如果此后财税部和国家税务总局对政府补助确认收入的时间有新规定的，应当从其规定。的时间有新规定的，应当从其规定。如果税法明文规定某项政府补如果税法明文规定某项政府补助属于不征税收入或者免税收入，则应当从应纳税所得额中扣除。助属于不征税收入或者免税收入，则应当从应纳税所得
30、额中扣除。o差异分析：差异分析：如果会计与税法将政府补助确认为收入的时间不一致，如果会计与税法将政府补助确认为收入的时间不一致，那么应当相应进行纳税调整。需要注意的是，如果政府补助属于税法那么应当相应进行纳税调整。需要注意的是，如果政府补助属于税法规定的不征税收入，那么政府补助支出后所形成的费用不得在税前扣规定的不征税收入，那么政府补助支出后所形成的费用不得在税前扣除，形成的财产，不得在税前进行折旧、摊销。除，形成的财产，不得在税前进行折旧、摊销。第20页，此课件共195页哦o例例3：2008年年4月，甲公司购入一台环保设月，甲公司购入一台环保设备，支付价款备，支付价款480万元，其中万元，其
31、中210万元为政万元为政府补助。该设备折旧年限为府补助。该设备折旧年限为10年，采取直年，采取直线法计提折旧线法计提折旧(假设无残值假设无残值)。2016年年4月，月，甲公司出售了这台设备，取得价款甲公司出售了这台设备，取得价款120万元。万元。第21页，此课件共195页哦1、取得补贴收入、取得补贴收入借：银行存款借：银行存款2100000贷：递延收益贷：递延收益21000002、2008年年4月购入设备月购入设备借：固定资产借：固定资产4800000贷：银行存款贷：银行存款48000003、2008年年5月至月至2016年年4月，每月计提折旧，并分摊递延收益月，每月计提折旧，并分摊递延收益借
32、：管理费用借：管理费用40000(4800001012)贷：累计折旧贷：累计折旧40000借：递延收益借：递延收益17500(21000001012)贷：营业外收入贷：营业外收入17500o差异分析：税法应当在实际收到政府补助时确认为收入差异分析：税法应当在实际收到政府补助时确认为收入2008年调增应纳税所得额年调增应纳税所得额1960000元元(2100000175008)2009年至年至2015年，每年应当相应调减应纳税所得额年，每年应当相应调减应纳税所得额210000元元(1750012)。第22页，此课件共195页哦4、2016年年4月出售设备，同时转销递延收益余额月出售设备，同时转销
33、递延收益余额借：固定资产清理借：固定资产清理96000累计折旧累计折旧3840000贷：固定资产贷：固定资产4800000借：银行存款借：银行存款1200000贷：固定资产清理贷：固定资产清理960000营业外收入营业外收入240000借：递延收益借：递延收益420000贷：营业外收入贷：营业外收入420000o2016年应当相应调减应纳税所得额年应当相应调减应纳税所得额490000元元(175004420000)o到到2016年年4月，甲公司因会计与税法将政府补助确认为收入的时间不月，甲公司因会计与税法将政府补助确认为收入的时间不同，而发生的暂时性差异全部转回同，而发生的暂时性差异全部转回(
34、19600002100007490000)。第23页，此课件共195页哦（八）建造合同（八）建造合同o建造合同，是指为建造一项或者数项在设计、技术、功能、建造合同，是指为建造一项或者数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。其中，所最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。其中，所建造的资产主要包括房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物，建造的资产主要包括房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物，以及船舶、飞机、大型机械设备等。以及船舶、飞机、大型机械设备等。（一）建造合同收入、成本的组成和计量（一）建造合同收入、成本的组成和计量1 1建造合同收入：初始收入、变更、索赔、奖励建造合同收入
35、：初始收入、变更、索赔、奖励2 2建造合同成本：从合同签订开始至合同完成止所发生的、与建造合同成本：从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。但不包括管理费用、执行合同有关的直接费用和间接费用。但不包括管理费用、销售费用和财务费用。销售费用和财务费用。第24页，此课件共195页哦3、合同收入和合同费用的计量、合同收入和合同费用的计量o完工百分比法公式如下完工百分比法公式如下：o当期确认的合同收入当期确认的合同收入=（合同总收入（合同总收入完工进度）完工进度）-以前会计年以前会计年度累计已确认的收入度累计已确认的收入o当期确认的毛利当期确认的毛利=（合同总收入（合同
36、总收入-合同预计总成本）合同预计总成本）完工进度完工进度-以前会计年度累计已确认的毛利以前会计年度累计已确认的毛利o当期确认的合同费用当期确认的合同费用=（合同预计总成本（合同预计总成本完工进度）完工进度）-以以前会计年度累计已确认费用前会计年度累计已确认费用o当期完成的建造合同，应当按照实际合同总收入扣除以当期完成的建造合同，应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；同时，按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计同时，按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期
37、合同费用已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。第25页，此课件共195页哦（二）建告合同会计与税法的差异（二）建告合同会计与税法的差异会计处理：会计处理：、建造合同的结果能够可靠估计、建造合同的结果能够可靠估计,应采用应采用完工百分比完工百分比法确认合法确认合同收入和合同费用同收入和合同费用。、建造合同的结果不能够可靠估计、建造合同的结果不能够可靠估计,应分别以下情况进行处理应分别以下情况进行处理：合同成本能够收回，合同收入根据能够收回的实际合同成本加合同成本能够收回，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为费用；以确认，合同成本在其发生的当期确认为费用；合同
38、成本不能收回的，应在发生时当期确认为费用，不再确认合同成本不能收回的，应在发生时当期确认为费用，不再确认收入。收入。如果预计合同总成本超过预计合同总收入，应将预计损失立即确如果预计合同总成本超过预计合同总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。认为当期费用。第26页，此课件共195页哦p企业所得税处理企业所得税处理企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过时间超过12个月的，按照纳税年度内个月的，按照纳税年度内完工进度或者完完工进度或者完成
39、的工作量成的工作量确认收入的实现。确认收入的实现。第27页，此课件共195页哦例例1：某建筑公司与客户签订了一项总金额为某建筑公司与客户签订了一项总金额为270万元的建安合同，万元的建安合同，承建一座桥梁，合同完工进度按照累计实际发生的合同成本占合承建一座桥梁，合同完工进度按照累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。工程已于同预计总成本的比例确定。工程已于2008年年2月开工，预计月开工，预计2010年年9月完工。最初预计的工程总成本为月完工。最初预计的工程总成本为250万元，到万元，到2009年底，由于材料价格上涨等因素调整了预计总成本，预计工年底，由于材料价格上涨等因素调整了预计
40、总成本，预计工程总成本已为程总成本已为300万元。该企业于万元。该企业于2010年年7月提前两个月完成月提前两个月完成了建造合同，工程质量优良，客户同意支付奖励款了建造合同，工程质量优良，客户同意支付奖励款30万元。万元。建造该工程的其他有关资料如表所示。建造该工程的其他有关资料如表所示。单位：万元单位：万元项目项目200820092010累计实际发生成本累计实际发生成本80210295预计完成合同尚需发生成预计完成合同尚需发生成本本17090第28页，此课件共195页哦（1）2008年账务处理如下年账务处理如下：20082008年的完工进度年的完工进度=80=80（80+1 7080+1 7
41、0）100100=32=3220082008年确认的合同收入年确认的合同收入=2 7032=2 7032=86.4=86.4（万元）（万元）20082008年确认的合同费用年确认的合同费用=（80+1 7080+1 70）3232=80=80（万元）（万元）20082008年确认的合同毛利年确认的合同毛利=86.4-80=6.4=86.4-80=6.4（万元）（万元）借：主营业务成本借：主营业务成本 800 000800 000 工程施工工程施工合同毛利合同毛利 64 00064 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 864 000864 000税务处理：所得税处理与会计处理一致税务处理：
42、所得税处理与会计处理一致第29页，此课件共195页哦（2 2）20092009年的账务处理如下：年的账务处理如下：完工进度完工进度=2 100=2 100（2 10+902 10+90）100100=70=70合同收入合同收入 2 70702 7070-86.4=1 02.6-86.4=1 02.6（万元）（万元）合同费用合同费用=（2 10+902 10+90）7070-80=130-80=130（万元）（万元）合同毛利合同毛利=1 02.6-1 30=-27.4=1 02.6-1 30=-27.4（万元）（万元）合同预计损失合同预计损失=（2 10+90-2 702 10+90-2 70）
43、（1-701-70）=9=9（万元）（万元）注：在注：在20092009年底，由于该合同预计总成本大于合同总收入预计发年底，由于该合同预计总成本大于合同总收入预计发生损失总额为生损失总额为3030万元，由于已在万元，由于已在“工程施工工程施工合同毛利合同毛利”中中反映了反映了-21-21（6.4-27.4 6.4-27.4）万元的亏损，因此应将剩余的为完）万元的亏损，因此应将剩余的为完成工程将发生的预计损失万元确认为当期费用成工程将发生的预计损失万元确认为当期费用。第30页，此课件共195页哦会计处理会计处理:借借:主营业务成本主营业务成本 1 300 0001 300 000 贷：主营业务收
44、入贷：主营业务收入 1 026 0001 026 000 工程施工工程施工合同毛利合同毛利 274 000274 000借：资产减值损失借：资产减值损失 90 00090 000 贷：存货跌价准备贷：存货跌价准备 90 00090 000税务处理：合同预计损失不提扣除，年终申报所得税时调增应纳税务处理：合同预计损失不提扣除，年终申报所得税时调增应纳税所得额税所得额9 9万元，并确认一项递延所得税资产万元，并确认一项递延所得税资产。借：递延所得税资产借：递延所得税资产合同预计损失准备合同预计损失准备 9000025%9000025%贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用如果如果
45、20092009年会计利润为年会计利润为500500万元，不考虑其他因素，应纳税所得万元，不考虑其他因素，应纳税所得额额=（5000000+900005000000+90000）25%25%第31页，此课件共195页哦（3 3）20102010年的账务处理如下：年的账务处理如下：合同收入合同收入=（2 70+302 70+30）-（86.4+1 02.686.4+1 02.6）=1 11=1 11（万元）（万元）合同费用合同费用=2 95-80-1 30=85=2 95-80-1 30=85（万元）（万元）合同毛利合同毛利=1 11-85=26=1 11-85=26（万元）（万元）借：主营业务
46、成本借：主营业务成本 850 000850 000 工程施工工程施工合同毛利合同毛利 260 000260 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 1 110 0001 110 00020102010年工程全部完工，应将年工程全部完工，应将“存货跌价准备存货跌价准备”科目相关余额冲减科目相关余额冲减“主营业务成本主营业务成本”，将，将“工程施工工程施工”科目的余额与科目的余额与“工程结工程结算算”科目的余额相对冲：科目的余额相对冲：借：存货跌价准备借：存货跌价准备 90 00090 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 90 00090 000 借：工程结算借：工程结算 3 000 00
47、03 000 000 贷：工程施工贷：工程施工合同成本合同成本 2 950 0002 950 000 合同毛利合同毛利 50 00050 000第32页，此课件共195页哦税务处理：本期冲回存货跌价准备税务处理：本期冲回存货跌价准备9 9万元应调减应纳税所得额，前期万元应调减应纳税所得额，前期确认的可抵扣暂时性差异，应在本期转回。确认的可抵扣暂时性差异，应在本期转回。借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 9000025%9000025%贷：贷：递延所得税资产递延所得税资产合同预计损失准备合同预计损失准备若若20102010年会计利润为年会计利润为600600万元，不考虑其他
48、因素万元，不考虑其他因素应纳税额应纳税额=（6000000-900006000000-90000）25%25%返回第33页，此课件共195页哦二、存货的会计与税法差异分析二、存货的会计与税法差异分析(一）新一）新存货存货准则的变化准则的变化o存货发出计价方法取消了存货发出计价方法取消了后进先出法后进先出法o将将借款费用资本化借款费用资本化的范围扩大到某些特定存货的范围扩大到某些特定存货项目项目中中o新准则取消了对商品流通企业存货成本的单独说明，将商新准则取消了对商品流通企业存货成本的单独说明，将商品流通企业存货的采购费用计入存货采购成本，而不再计品流通企业存货的采购费用计入存货采购成本，而不再
49、计入入“营业费用营业费用”。o规定了规定了投资投资者投入存货成本的确定原则新存货准则规定，者投入存货成本的确定原则新存货准则规定，投资者投入存货的成本，应按投资投资者投入存货的成本，应按投资合同合同或协议约定的价值确或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。即应按定，但合同或协议约定价值不公允的除外。即应按公允价值公允价值来来确定投资者投入存货的成本；确定投资者投入存货的成本；第34页，此课件共195页哦（二）存货的初始计量（二）存货的初始计量1、一般情形、一般情形o会计与税法对于存货的初始计量基本上没有差异。会计与税法对于存货的初始计量基本上没有差异。o企业会计准则第企业会计准
50、则第1号号存货存货应用指南指出，商品流通企业采购商应用指南指出，商品流通企业采购商品的进货费用品的进货费用金额较小的金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。，可以在发生时直接计入当期损益。实施条实施条例例没有规定进货费用可以直接进入当期损益，这种情形下，存货的没有规定进货费用可以直接进入当期损益，这种情形下，存货的会计成本与计税成本是否形成差异，需要税法进一步明确。会计成本与计税成本是否形成差异，需要税法进一步明确。o对于企业合并、债务重组、非货币性交易形成的存货，其计税成本与会计对于企业合并、债务重组、非货币性交易形成的存货，其计税成本与会计成本之间的差异，另行讨论。成本之间的差异，另行讨