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1、2023年税收征管体制改革简论税收征管效率研究综述与内涵辨析摘要税收征管效率衡量的是税收征管投入与产出之间的关系。税收征管的投入是税收成本,衡量指标是税收成本收入率(包括征税成本收入率和纳税成本收入率);税收征管的产出是税收征管的有效性,即通过税收征管过程保证纳税义务人依法纳税目标实现的程度,其最终衡量指标是纳税遵从度或税收征收率,中间衡量指标包括税务登记率、纳税申报率、申报准确率和税款入库率。在纳税遵从度(税收征收率)一定的前提下,税收成本收入率越低,税收征管效率越高;或者在税收成本收入率一定的前提下。纳税遵从度(税收征收率)越高,税收征管效率也就越高。税收征管效率的评价指标是税收征管效率指
2、数,税收征管效率的高低,主要受经济税源因素、税收制度因素和税收征管因素的影响。关键词税收征管效率;税收征管有效性;税收成本收入率;纳税遵从度;税收征收率;税收征管效率指数税收效率原则包括税收行政效率原则和税收经济效率原则。税收行政效率原则属于税收管理方面的原则,是指征税过程本身的效率,即应当以尽可能少的征收费用取得尽可能多的税收收入。在税收工作中,税收行政效率原则一般表现为税收征管效率原则。而税收经济效率原则属于税收效应方面的原则,是指应当尽可能降低税收的超额负担,促进经济运行效率的提高,实现资源的有效配置。本文主要对税收征管效率问题进行研究。一、税收征管效率研究综述(一)国外对税收征管效率的
3、研究税收征管效率的思想在西方古典经济学家的着述中已有体现,威廉.配第在其代表作赋税论中最早提出了税收的公平、简便、节省三原则,其中节省原则即应当实现征收费用最小,已经包含了提高征管效率的思想。德国官房学派经济学家尤斯蒂在财政学体系中提出了税收的六原则,认为捐税应当用最简便的方式进行征收,对国家和人民双方来说,所涉及的费用应减至最低度。在收集税款时所必须支出的费用要尽可能予以压缩,这对政府和人民双方都有利。收税时的费用愈大,国家所能享受的税收愈少,人民在税款方面不必要的负担愈重。亚当.斯密在国民财富的性质和原因的研究中提出了平等、确实、便利和征收经济的税收四原则,认为一切赋税的征收要有所安排,设
4、法从人民那里征收的尽可能等于最终国家得到的收入,其中确实和便利原则意味着节省纳税成本,而征收经济原则意味着节省征税成本。瓦格纳在财政学中提出了四端九项的税收原则,其中税务行政原则中包括确实、简便和节省征收费三项原则。马斯格雷夫在财政理论与实践中建立了较为完善的税收原则体系,明确提出了管理和征纳费用应当尽可能地减少的原则。20世纪70年代以后,西方对于税收征管效率的研究主要从两个方面进行:一是对于税收成本的研究,研究重点逐渐由征税成本(管理成本)过渡到纳税成本(奉行成本或遵从成本)。Stanford(1973)研究认为,1973年英国个人税制的遵从成本占税收收入的比重约在2.4%4.4%之间。S
5、lemrod和Sorum(1984)经过调查估算出,1982纳税年度美国全国个人所得税纳税人花在纳税上的时间约为21.3亿小时,折合纳税成本267亿美元,占当年联邦和州所得税收入的7%以上。二是对于税收征管有效性的研究,形成了较为成熟的税收遵从理论。Allingham和Sandmo(1972)对税收遵从问题进行了开创性的研究,建立了逃税模型的基本框架,并逐渐得到完善和扩展。经验分析也在同步进行,通过对调查数据、历史数据和实验结果的统计分析,认为影响纳税人税收遵从决策的主要因素是不遵从被发现的概率、对不遵从行为的处罚、税率水平、社会规范与社会制裁以及心理因素。(二)国内对税收征管效率的研究国内对
6、税收征管效率问题的研究起步较晚,主要从理论研究和实证研究两个方面进行。理论研究上,主要从两个方面进行:第一,对税收征管效率的内涵、影响因素及衡量税收征管效率的指标体系进行的研究。李大明认为税收征管效率是税收征管成果与征管付出之间的数值比较关系,是税收征管质量与数量的综合反映,其内涵应包括两个方面:一是表明取得一定税收收入所耗费的征管成本高低的征管机构效率;二是反映纳税人遵从税法以及税法被征税机构执行程度的征管制度效率。相应地税收征管效率的评价指标体系可以分为征税机构效率评价指标和征管制度效率评价指标两大类。应亚珍等认为税收征管效率的影响因素主要有税收法律制度的科学合理性、对税收法律制度的依从度
7、、税收征管模式的适应性、经济组织的规范化程度以及税务征管人员的努力程度。臧秀清等依据规范性、经济性、有效性的原则,构建了包含登记率、申报率、入库率、处罚率、征管成本率、人均征税额、税收计划完成程度和税收收入增长率等8个指标的税收征管效率综合评价指标体系。第二,对税收遵从理论的研究。马国强将税收遵从分为防卫性遵从、制度性遵从和忠诚型遵从三类,将税收不遵从分为自私性不遵从、无知性不遵从、懒惰性不遵从和情感性不遵从四类,将决定税收遵从与不遵从的因素总结为税收观念、税收知识、税收制度、纳税程序、逃税被发现的概率和税收处罚的标准等六个方面,认为应当建立纳税服务系统、税收处罚系统和环境建设系统,从而构建起
8、税收管理的完整框架。国内对税收征管效率的实证研究同样从两个方面进行:一是对于税收征管效率的测算和分析。崔兴芳等利用数据包络分析技术(DEA)分析了税收征管效率进步水平及其对经济增长的影响,认为分税制改革以来我国绝大部分地区税收征管效率有较大幅度提高,原因是财政支出规模增长的压力迫使税收要迅速增长,同时,分税制改革使得中央政府和地方政府都拥有部分税种的征收和支配权。谢滨、王德祥等利用随机前沿分析(SFA)方法对税收征管效率进行了实证分析,后者认为19972023年各地区税收征管效率都呈上升趋势,但我国税收征管效率水平总体仍不高,虽然地区间征管效率差距较大,但其呈现出收敛趋势。杨得前(2023)利
9、用SoloW余值法对我国税收征管效率进行定量测算,认为19942023年我国税收征管效率对税收增收的贡献率为28.11%。刘穷志等利用MAlmquist指数法分析,认为改革开放以来中央与地方税收分权的制度改革,对税收征管前沿技术进步和技术效率都存在着当期的正向促进作用和滞后一期的抑制作用,税权划分对税收征管效率激励作用不强,原因在于税权制度改革带来的成本激增,认为应尽量控制征管成本,使税收分权制度创新显现其对税收征管效率的促进作用。二是对于地下经济和税收流失的研究。梁朋运用现金比率法和收支差异法对我国19851998年的地下经济和因地下经济导致的税收流失规模进行了估测,结论是我国因地下经济导致
10、的税收流失规模从1985年的178.14亿元上升到1997年的675.25亿元,1994年最高达到975.60亿元;用收支差异法估测的19931997 年的逃税规模也一直在600亿元以上。贾绍华同样用现金比率法估测了19952000年我国的地下经济规模和税收流失额以及税收流失率,测算出的税收流失率高达26.24%42.56%。综上所述,学界特别是国内对于税收征管效率问题的研究尚处于初级阶段,在理论上没有廓清税收征管效率的内涵和外延,从而也不可能建立比较完备的税收征管效率评价指标体系;实证分析方面较多地借鉴了生产函数和技术效率的分析方法,在方法的适用性、数据的准确性方面存在较多的不确定因素,从而实证分析结论的可靠性也有待思考。