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1、第8章风险评估第一节 风险评估的含义 一、风险评估的意义二、风险评估的程序和信息来源三、项目组讨论一、风险评估的意义 风险评估是指以了解被审计单位及其环境为内容，以识别和评估财务报表重大错报风险为目的，在设计和实施进一步审计程序之前实施的程序。风险评估是必须实施的程序二、风险评估的程序和信息来源（一）询问被审计单位管理层和内部其他人员（二）分析程序（三）观察和检查 1、观察被审计单位的生产经营活动2、检查文件、记录和内部控制手册3、阅读由管理层和治理层编制的报告4、实地察看被审计单位的生产经营场所和设备5、追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）销售业务的关键控制点订单处理订单处理（
2、销售部门）（销售部门）批准赊销批准赊销（信用部门）（信用部门）发货发货（仓库）（仓库）送货送货（运输部门）（运输部门）开票开票（开票人员）（开票人员）收款收款（出纳）（出纳）应收账款应收账款（专人）（专人）会计记录会计记录（会计）（会计）销售单销售单提货单提货单送货单送货单客户客户销售发票销售发票（四）其他审计程序和信息来源1、其他审计程序如果根据职业判断认为从被审计单位外部获取的信息有助于识别重大错报风险，注册会计师应当实施其他审计程序以获取这些信息。2、其他信息来源（1）承接业务时初步了解所获取的信息（2）以前审计期间所获取的信息（3）通过向被审计单位提供其他服务所获得的信息三、项目组讨论
3、为了有效地实施风险评估程序，审计业务项目组成员应就财务报表存在重大错报风险的可能性进行讨论。讨论的内容包括被审计单位面临的经营风险、财务报表易发生错报的领域和发生错报的方式。参加讨论的人员包括项目组的关键成员和提供相关信息的专家。第四节 评估重大错报风险一、识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险二、需要特别考虑的重大错报风险三、仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险四、对风险评估的修正一、识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险（一）识别和评估重大错报风险的审计程序1、在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险，并考虑各类交易、账户余额、列报与披露2、将识别的风险与认定层次可能
4、发生错报的领域相联系 3、考虑识别的风险是否重大4、考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性（二）可能表明被审计单位存在重大错报风险的事项和情况（三）重大错报风险的层次1、识别两个层次的风险（1）某些重大错报风险可能与特定的交易、账户余额、列报的认定相关（2）某些重大错报风险可能与财务报表整体广泛相关，进而影响多项认定 2、将所了解的控制与特定认定相联系如：销售控制订单的处理与“发生”认定相关 仓库在收到经批准的销售单时才能供货，并填制出库单，也与“发生”认定相关开票人员 只对实际出库的货物才开票，与“发生”有关，对所有的出库货物都要开票，与“完整性”相关 正确填列商品数量、价格，并与销
5、售单核对，与“准确性”有关 3、评估认定层次的重大错报风险汇总表 重大重大账户账户认认定定识别识别的重大的重大错报风险错报风险风险评风险评估估结结果果应收账款应收账款主营业务收入主营业务收入发生、计发生、计价价年末发生大额异常销年末发生大额异常销售，且该项销售款已售，且该项销售款已过收账期仍未收回过收账期仍未收回由于缺乏有效的内部控由于缺乏有效的内部控制，同时应收账款占资制，同时应收账款占资产总额比重较大。产总额比重较大。风险评估水平：高风险评估水平：高（四）内部控制对财务报表可审计性的影响如果通过对内部控制的了解发现下列情况，审计人员应考虑发表保留意见或无法表示意见，必要时解除业务约定：1、
6、被审计单位会计记录的状况和可靠性存在重大问题，不能获取充分、适当的审计证据以发表无保留意见2、审计人员对管理层的诚实和正直存在严重疑虑二、需要特别考虑的重大错报风险（一）特别风险的判定非常规交易，是指由于金额或性质异常而不经常发生的交易。如企业购并、债务重组、重大或有事项等。判断事项，通常包括做出的会计估计。如资产减值准备金额的估计。（二）特别风险的处理1、考虑与特别风险相关的控制2、如果管理层没有实施控制以恰当的应对特别风险，注册会计师应当认为内部控制存在重大缺陷，并就此事项与治理层沟通。三、仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险如果认为仅通过实质性程序获取的审计证据无法将认定层次的重大错报
7、风险降至可接受的低水平，审计人员应当评价被审计单位针对这些风险设计的控制，并确定其执行情况。识别的重大错报风险汇总表识别的重大错报风险汇总表识别识别的重的重大大错错报风报风险险对财务对财务报报表表的影的影响响相关的交易相关的交易类别类别、账账户户余余额额和和列列报认报认定定是否与是否与财务财务报报表整体表整体广泛相关广泛相关是否属是否属于特于特别风别风险险是否属于是否属于仅仅通通过过实质实质性程序无性程序无法法应对应对的重大的重大错报风险错报风险财务人员财务人员变动频繁变动频繁重大重大是是否否否否存货市价存货市价下跌下跌重大重大存货（计价存货（计价或分摊）或分摊）否否否否债务重组债务重组重大重
8、大应付账款应付账款（发生、准（发生、准确性）确性）是（非是（非常规交常规交易）易）否否四、对风险评估的修正对认定层次重大错报风险的评估应以获取的审计证据为基础，并可能随着审计证据而作出相应的变化。如果通过实施进一步审计程序获取的审计证据与初始评估重大错报风险时获取的审计证据相矛盾，注册会计师应当修正风险评估结果。对重大错报风险的评估，贯穿于审计过程的始终。风险评估程序风险评估程序（初步评估）（初步评估）控制测试程序控制测试程序（再次评估）（再次评估）实质测试程序实质测试程序（最终评估）（最终评估）修改进一步修改进一步审计程序审计程序追加控制测试或追加控制测试或扩大测试范围扩大测试范围修改实质测
9、试程序修改实质测试程序追加实质性程序追加实质性程序或扩大实质性测试的范围或扩大实质性测试的范围案例Y注册会计师负责对X公司208年度财务报表进行审计。相关资料如下：资料一：X公司主要从事A产品的生产和销售，无明显产销淡旺季。产品销售采用赊销方式，正常信用期为20天。在A产品生产成本中，a原材料成本占重大比重。a原材料在208年的年初、年末库存均为零。A产品的发出计价采用移动加权平均法。资料二：208年度，X公司所处行业的统计资料显示，生产A产品所需a原材料主要依赖进口，汇率因素导致a原材料采购成本大幅上涨；替代产品面市使A产品的市场需求减少，市场竞争激烈，导致销售价格明显下跌。资料三：X公司2
10、08年度未经审计财务报表及相关财户记录反映：（1）A产品207年度和208年度的销售记录（2）A产品208年度收发存记录（3）与销售A产品相关的应收账款变动记录 答案：207年度已审数中A产品的毛利率为15%，但是208年度未审数A产品的毛利率为20%，但是根据资料二显示“替代产品面市使A产品的市场需求减少，市场竞争激烈，导致销售价格明显下跌”，所以很可能存在虚增收入的情况；因为市场竞争激励，A产品的市场需求减少，但是A产品208年度收发存记录显示该产品年末余额为0，很可能该存货被低估。从“与销售A产品相关的应收账款变动记录”中可以看出208年12月9日赊销产生的应收账款在209年1月31日都没有收回，但是“产品销售采用赊销方式，正常信用期为20天”，所以应收账款很可能存在坏账计提不足或虚构收入等重大错报风险。因为汇率因素导致a原材料采购成本大幅上涨，将会导致A产品的成本上升，但是A产品208年的入库单价却下降，很可能表明存货成本存在重大错报风险。因为X公司无明显产销淡旺季，但A产品在12月份却有大量的出库，很可能表明存在虚构销售的重大错报风险。