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1、第一节第一节 生产与存货循环的特性生产与存货循环的特性一、生产与存货循环涉及的主要业务活动一、生产与存货循环涉及的主要业务活动以制造业为例，生产与存货循环所涉及的主要业务活动包括：计划和安排生产；发以制造业为例，生产与存货循环所涉及的主要业务活动包括：计划和安排生产；发出原材料；生产产品；核算产品成本；储存产成品；核算产品成本；发出产成品等。上出原材料；生产产品；核算产品成本；储存产成品；核算产品成本；发出产成品等。上述业务活动通常涉及以下部门：生产计划部门、仓库、生产部门、人事部门、销售部门、述业务活动通常涉及以下部门：生产计划部门、仓库、生产部门、人事部门、销售部门、会计部门等。会计部门等
2、。（一）计划和安排生产（一）计划和安排生产生产计划部门的职责是根据顾客订单或计划销售量所确定的存货需求分析来决定生生产计划部门的职责是根据顾客订单或计划销售量所确定的存货需求分析来决定生产授权。如决定授予权生产，即签发预先编号的产授权。如决定授予权生产，即签发预先编号的“生产任务通知单生产任务通知单”。该部门通常应将。该部门通常应将发出的所有生产通知单编号并加以记录和控制。发出的所有生产通知单编号并加以记录和控制。即：即：生产计划部门授权生产 凭证和记录：生产通知单第1页/共116页（二）发出原材料（二）发出原材料仓库部门的责任是根据从生产部门收到的领料单发出的原材料。领料单上必须列示所需的材
3、料数量和仓库部门的责任是根据从生产部门收到的领料单发出的原材料。领料单上必须列示所需的材料数量和种类。仓库发料后，将其中一联连同材料交还领料部门，其余两联经仓库登记材料明细账后，送会计部门种类。仓库发料后，将其中一联连同材料交还领料部门，其余两联经仓库登记材料明细账后，送会计部门进行材料收发核算和成本核算。进行材料收发核算和成本核算。即：即：仓库部门凭证和记录：领发料凭证、存货明细账第2页/共116页（三）生产产品（三）生产产品生产部门在收到生产通知单及领取原材料后，便将生产任务分解到每一个生产工人，并将所领取的原生产部门在收到生产通知单及领取原材料后，便将生产任务分解到每一个生产工人，并将所
4、领取的原材料交给生产工人，据以执行生产任务。生产工人在完成生产任务后，将加工完毕的产品交生产部门查点，材料交给生产工人，据以执行生产任务。生产工人在完成生产任务后，将加工完毕的产品交生产部门查点，然后转交检验员验收并办理入库手续；或是将所完成的产品移交下一个部门，作进一步加工。然后转交检验员验收并办理入库手续；或是将所完成的产品移交下一个部门，作进一步加工。即：生产部门凭证和记录：产量和工时记录第3页/共116页第一节第一节 生产与存货循环的特性生产与存货循环的特性（四）核算产品成本（四）核算产品成本为了正确地核算产品成本，对在产品进行有效控制，必须建全成本会计制度，将生产控制和成本核算为了正
5、确地核算产品成本，对在产品进行有效控制，必须建全成本会计制度，将生产控制和成本核算有机结合在一起。有机结合在一起。即：即：会计部门凭证和记录：工资汇总表及人工费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配汇总表、成本计算单。第4页/共116页（五）储存产成品（五）储存产成品产成品入库时，必须由仓库部门进行点验、检查和签收。签收后，由仓库将实际入库数量通知会计部产成品入库时，必须由仓库部门进行点验、检查和签收。签收后，由仓库将实际入库数量通知会计部门。据此，仓库部门确立了本身应承担的责任，并对验收部门的工作进行了验证。门。据此，仓库部门确立了本身应承担的责任，并对验收部门的工作进行了验证。即：即：仓库
6、部门点验、检查和签收凭证和记录：入库单、存货明细账（六）发出产成品（六）发出产成品产成品的发出须由独立的发运部门进行。产成品的发出须由独立的发运部门进行。即：即：独立的发运部门发运通知单、出库单第5页/共116页第一节第一节 生产与存货循环的特性生产与存货循环的特性二、生产与存货循环涉及的主要凭证和会计记录二、生产与存货循环涉及的主要凭证和会计记录（一）生产指令（一）生产指令（二）领发料凭证（二）领发料凭证（三）产量和工时记录（三）产量和工时记录（四）工薪汇总表及工薪费用分配表（四）工薪汇总表及工薪费用分配表（五）材料费用分配表（五）材料费用分配表（六）制造费用分配汇总表（六）制造费用分配汇总
7、表（七）成本计算单（七）成本计算单（八）存货明细账（八）存货明细账第6页/共116页第二节生产与存货循环内部控制测试第二节生产与存货循环内部控制测试 一、生产与存货循环的内部控制一、生产与存货循环的内部控制（一）存货的内部控制（一）存货的内部控制存货的内部控制主要包括购货、验收、仓储、生产、销货等职能。存货的内部控制主要包括购货、验收、仓储、生产、销货等职能。1、购货：由独立的采购部门负责、购货：由独立的采购部门负责采购申请采购申请请购单请购单购货单购货单2、验收：由专门的验收部门负责、验收：由专门的验收部门负责审查收到的货物的规格、质量、数量审查收到的货物的规格、质量、数量验收单验收单3、储
8、存：、储存：4、领料与发货：发出的授权批准控制、发出的手续控制、领料与发货：发出的授权批准控制、发出的手续控制5、生产：、生产：6、销货：、销货：第7页/共116页（二）工薪的内部控制（二）工薪的内部控制内容：内容：1 1工作时间，特别是加班时间经过适当的审批。工作时间，特别是加班时间经过适当的审批。2 2工资薪金和佣金经过适当的审批。工资薪金和佣金经过适当的审批。3 3代扣款项、工资结算表和工资汇总表经过适当的审核。代扣款项、工资结算表和工资汇总表经过适当的审核。4 4工时卡经领班核准；用生产记录钟记录工时。工时卡经领班核准；用生产记录钟记录工时。5 5工资分配表、工资汇总表完整反映已发生的
9、工薪支出。工资分配表、工资汇总表完整反映已发生的工薪支出。6 6采用适当的工资费用分配方法，并且前后各期一致；采用适当的采用适当的工资费用分配方法，并且前后各期一致；采用适当的账务处理流程。账务处理流程。7 7人事、考勤、工薪发放、记录等职务相互分离。人事、考勤、工薪发放、记录等职务相互分离。第8页/共116页（三）成本会计制度的内部控制（三）成本会计制度的内部控制1、成本费用管理控制、成本费用管理控制2、成本费用会计控制、成本费用会计控制第9页/共116页二、生产与存货循环的内部控制测试二、生产与存货循环的内部控制测试（一）了解和描述生产与存货循环内部控制（一）了解和描述生产与存货循环内部控
10、制图图 9-1 生产与存货循环内部控制流程图生产与存货循环内部控制流程图（二）实施简易抽查（二）实施简易抽查第10页/共116页（三）内部控制测试：（三）内部控制测试：工薪的内部控制测试工薪的内部控制测试1 1检查人事档案；检查工时卡的有关核准说明；检查工薪记录中有检查人事档案；检查工时卡的有关核准说明；检查工薪记录中有关内部检查标记；检查人事档案中的授权；检查工薪记录中有关核准关内部检查标记；检查人事档案中的授权；检查工薪记录中有关核准的标记。的标记。2 2检查工时卡的核准说明；检查工时卡；复核人事政策、组织结构检查工时卡的核准说明；检查工时卡；复核人事政策、组织结构图。图。3 3检查工薪分
11、配表、工薪汇总表、工薪结算表，并核对员工工资手检查工薪分配表、工薪汇总表、工薪结算表，并核对员工工资手册、员工手册等。册、员工手册等。4 4选取样本测试工薪费用的归集和分配；测试是否按照规定的账务选取样本测试工薪费用的归集和分配；测试是否按照规定的账务处理流程进行账务处理。处理流程进行账务处理。5 5询问和观察各项职责执行情况。询问和观察各项职责执行情况。第11页/共116页成本会计制度的内部控制测试：成本会计制度的内部控制测试：（1）直接材料成本测试）直接材料成本测试（2）直接人工成本测试）直接人工成本测试（3）制造费用测试）制造费用测试（4）生产成本在当期完工产品与在产品之间分配的测试）生
12、产成本在当期完工产品与在产品之间分配的测试四、评价生产与存货循环内部控制四、评价生产与存货循环内部控制第12页/共116页 第三节第三节 生产与存货循环主要账户的审计生产与存货循环主要账户的审计 一、存货审计一、存货审计（一）存货的审计目标（一）存货的审计目标存货的审计目标主要有：审查和评价存货的内部控制制度是否健全，且一贯有效执行；确定存货是否存货的审计目标主要有：审查和评价存货的内部控制制度是否健全，且一贯有效执行；确定存货是否存在，是否归被审计单位所拥有；确定存货增减变动的记录是否正确，存货的计量和计价方法是否恰当；存在，是否归被审计单位所拥有；确定存货增减变动的记录是否正确，存货的计量
13、和计价方法是否恰当；确定存货入库与发出的手续是否齐全；确定存货期末余额是否正确；确定存货在资产负债表上的披露是否确定存货入库与发出的手续是否齐全；确定存货期末余额是否正确；确定存货在资产负债表上的披露是否恰当。恰当。第13页/共116页 第三节第三节 生产与存货循环主要账户的审计生产与存货循环主要账户的审计（二）存货的实质性程序（二）存货的实质性程序1.审查存货余额审查存货余额对存货余额的实质性程序一般采用如下程序：对存货余额的实质性程序一般采用如下程序：（1）核对各存货项目明细账与总账、报表数是否相符。如果发现差异，则应追查原因，并作记录和相）核对各存货项目明细账与总账、报表数是否相符。如果
14、发现差异，则应追查原因，并作记录和相应的调整。应的调整。第14页/共116页（2）存货的分析性复核。在存货审计中常运用的分析性复核方法主要是简单比较法和）存货的分析性复核。在存货审计中常运用的分析性复核方法主要是简单比较法和比率分析法两种。比率分析法两种。1）简单比较法）简单比较法2）比率分析法）比率分析法注册会计师在存货的分析性复核中常用的比率主要是存货周转率和毛利率。注册会计师在存货的分析性复核中常用的比率主要是存货周转率和毛利率。存货周转率存货周转率=主营业务成本主营业务成本/平均存货平均存货100%毛利率毛利率=（主营业务收入（主营业务收入-主营业务成本）主营业务成本）/主营业务收入主
15、营业务收入100%毛利率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：销售价格发生变动；销售产品毛利率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：销售价格发生变动；销售产品总体结构发生变动；单位产品成本发生变动；固定制造费用比重较大时销售数量发生变总体结构发生变动；单位产品成本发生变动；固定制造费用比重较大时销售数量发生变动。动。第15页/共116页 第三节第三节 生产与存货循环主要账户的审计生产与存货循环主要账户的审计（3）存货监盘。存货监盘是指注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已盘点的存货进行适当检）存货监盘。存货监盘是指注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已盘点的存货进行适当检查
16、。查。职业界规定，除非出现无法实施存货监盘的特殊情况，注册会计师应当实施必要的替代程序，在绝大职业界规定，除非出现无法实施存货监盘的特殊情况，注册会计师应当实施必要的替代程序，在绝大多数情况下都必须亲自观察存货盘点过程，实施存货监盘程序。多数情况下都必须亲自观察存货盘点过程，实施存货监盘程序。监盘前获取有关资料，以编制存货监盘计划，包括制定存货监盘计划的基本要求和应实施的工作。监盘前获取有关资料，以编制存货监盘计划，包括制定存货监盘计划的基本要求和应实施的工作。第16页/共116页第一，制定存货监盘计划的基本要求：注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘第一，制定存货监盘计划的基本要求：注册
17、会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上编制存存制度和存货内部控制的有效性情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上编制存货监盘计划，对存货监盘作出合理安排。货监盘计划，对存货监盘作出合理安排。存货监盘程序主要包括控制测试与实质性程序两种方式。注册会计师需要确定存货存货监盘程序主要包括控制测试与实质性程序两种方式。注册会计师需要确定存货监盘程序以控制测试为主还是实质性程序为主，哪种方式更加有效。如果只有少数项目监盘程序以控制测试为主还是实质性程序为主，哪种方式更加有效。如果只有少数项目构成了存货的主要部分，注册会计师以实质性程
18、序为主的审计方式获取与认定相关的证构成了存货的主要部分，注册会计师以实质性程序为主的审计方式获取与认定相关的证据更为有效。这时对于单位价值较高的存货项目，应实施据更为有效。这时对于单位价值较高的存货项目，应实施100%的实质性程序，对于其的实质性程序，对于其他存货则视情况进行抽查。但在大多数审计业务中，注册会计师会发现以控制测试为主他存货则视情况进行抽查。但在大多数审计业务中，注册会计师会发现以控制测试为主的审计方式更加有效。如果注册会计师采用以控制测试为主的审计方式，并准备依赖被的审计方式更加有效。如果注册会计师采用以控制测试为主的审计方式，并准备依赖被审计单位存货盘点的控制措施与程序，则绝
19、大部分的审计程序将限于询问、观察以及抽审计单位存货盘点的控制措施与程序，则绝大部分的审计程序将限于询问、观察以及抽查。查。第17页/共116页第二，制定存货监盘计划应实施的工作。在编制存货监盘计划时，注册会计师应当实施下列审计程序：第二，制定存货监盘计划应实施的工作。在编制存货监盘计划时，注册会计师应当实施下列审计程序：第18页/共116页 第三节第三节 生产与存货循环主要账户的审计生产与存货循环主要账户的审计 存货监盘程序。存货监盘程序主要包括：存货监盘程序。存货监盘程序主要包括：第一，观察程序。在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的第一，观察程序。在被审计
20、单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未纳入的原因。对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等会计师应当查明未纳入的原因。对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等资料，确定是否已分别存放、标明、且未被纳入盘点范围。资料，确定是否已分别存放、标明、且未被纳入盘点范围。第19页/共116页观察程序要点：观察程序要点：1、被审计单位盘
21、点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应、被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未纳遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未纳入的原因。入的原因。2、被审计单位盘点存货时，注册会计师应注意观察被审计单位事先制、被审计单位盘点存货时，注册会计师应注意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得到了贯彻执行，盘点人员是否准确无误地记录定的存货盘点计划是否得到了贯彻执行，盘点人员是
22、否准确无误地记录了被盘点存货的数量和状况，是否已经恰当地区分所有毁损、陈旧、过了被盘点存货的数量和状况，是否已经恰当地区分所有毁损、陈旧、过时及残次的存货。时及残次的存货。3、关注所有权不属于被审计单位的存货。、关注所有权不属于被审计单位的存货。第20页/共116页第二，检查程序。注册会计师应当对已盘点的存货进行适当检查，将检查结果与被审计单位盘点记录相对，第二，检查程序。注册会计师应当对已盘点的存货进行适当检查，将检查结果与被审计单位盘点记录相对，并形成相应记录。可以从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性，也可以从并形成相应记录。可以从存货盘点记录中选取项目追查至存货
23、实物，以测试盘点记录的准确性，也可以从存货实物中选取项目追查到存货盘点记录，以测试存货盘点的完整性。检查的目的是既可以是为了确证被存货实物中选取项目追查到存货盘点记录，以测试存货盘点的完整性。检查的目的是既可以是为了确证被审计单位的盘点计划得到适当的执行，也可以是为了证实被审计单位的存货实物总额。检查的范围通常包审计单位的盘点计划得到适当的执行，也可以是为了证实被审计单位的存货实物总额。检查的范围通常包括每个盘点小组的存货以及难以盘点或隐蔽性较强的存货。括每个盘点小组的存货以及难以盘点或隐蔽性较强的存货。第21页/共116页检查程序要点：检查程序要点：时间：企业盘点之后，盘点标签未取下之前时间
24、：企业盘点之后，盘点标签未取下之前程序：程序：1 1、从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录、从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录 的的准确性准确性；2 2、从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试货盘点记、从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试货盘点记 录的录的完整性完整性。结果的处理：在实施检查程序时发现差异，很可能表明被审计单位的存结果的处理：在实施检查程序时发现差异，很可能表明被审计单位的存 货盘点在准确性或完整性方面存在错误。一方面，注册会计师应当查货盘点在准确性或完整性方面存在错误。一方面，注册会计师应当查 明原因，并及时提请被审计单
25、位更正；另一方面，注册会计师应当考明原因，并及时提请被审计单位更正；另一方面，注册会计师应当考 虑错误的潜在范围和重大程度，在可能的情况下，扩大检查范围以减虑错误的潜在范围和重大程度，在可能的情况下，扩大检查范围以减 少错误的发生。少错误的发生。第22页/共116页 第三节第三节 生产与存货循环主要账户的审计生产与存货循环主要账户的审计 第三，需要特别关注的情况有：一是存货移动情况。在对存货进行盘点时，如果被审计单位的生产经营持第三，需要特别关注的情况有：一是存货移动情况。在对存货进行盘点时，如果被审计单位的生产经营持续进行，注册会计师应通过实施必要的检查程序，确定被审计单位是否已经对此设置了
26、相应的控制程序，续进行，注册会计师应通过实施必要的检查程序，确定被审计单位是否已经对此设置了相应的控制程序，确保在适当的期间对存货进行了准确记录，没有遗漏或重复盘点。二是存货的状况。三是存货的截止。为确保在适当的期间对存货进行了准确记录，没有遗漏或重复盘点。二是存货的状况。三是存货的截止。为了明确盘点的时点，以便与永续盘存记录进行核对，注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭了明确盘点的时点，以便与永续盘存记录进行核对，注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。证，检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。第23页/共116页注册会计师在对期
27、末存货进行截止测试时，通常应当关注的事项有：注册会计师在对期末存货进行截止测试时，通常应当关注的事项有：一是所有在一是所有在截止日以前入库的存货项目是否均已包括在盘点范围内，并已反映在截止日前的会计记截止日以前入库的存货项目是否均已包括在盘点范围内，并已反映在截止日前的会计记录中；任何在截止日期以后入库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，也未反映在截录中；任何在截止日期以后入库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，也未反映在截止日以前的会计记录中。止日以前的会计记录中。二是所有在截止日以前装运出库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，且未包二是所有在截止日以前装运出库的存货项目是否均未包括在盘点范
28、围内，且未包括在截止日的存货账面余额中；任何在截止日期以后装运出库的存货项目是否均已包括括在截止日的存货账面余额中；任何在截止日期以后装运出库的存货项目是否均已包括在盘点范围内，并已包括在截止日的存货账面余额中。在盘点范围内，并已包括在截止日的存货账面余额中。三是所有已确认为销售但尚未装运出库的商品是否均未包括在盘点范围内，且未包三是所有已确认为销售但尚未装运出库的商品是否均未包括在盘点范围内，且未包括在截止日的存货账面余额中。括在截止日的存货账面余额中。四是所有已记录为购货但尚未入库的存货是否均已包括在盘点范围内，并已反映在四是所有已记录为购货但尚未入库的存货是否均已包括在盘点范围内，并已反
29、映在会计记录中。五是在途存货和被审计单位直接向顾客发运的存货是否均已得到了适当的会计记录中。五是在途存货和被审计单位直接向顾客发运的存货是否均已得到了适当的会计处理。会计处理。第24页/共116页 在存货入库和装运过程中采用连续编号的凭证时，注册会计师应当关注截止日期前的最后编号。如果被在存货入库和装运过程中采用连续编号的凭证时，注册会计师应当关注截止日期前的最后编号。如果被审计单位没有使用连续编号的凭证，注册会计师应当列出截止日期以前的最后几笔装运和入库记录。审计单位没有使用连续编号的凭证，注册会计师应当列出截止日期以前的最后几笔装运和入库记录。第25页/共116页 第三节第三节 生产与存货
30、循环主要账户的审计生产与存货循环主要账户的审计 第四，对特殊类型存货的监盘。对某些特殊类型的存货而言，被审计单位通常使用的盘点方法和控制程序第四，对特殊类型存货的监盘。对某些特殊类型的存货而言，被审计单位通常使用的盘点方法和控制程序并不完全适用。这些存货通常或者没有标签，或者其数量难以估计，或者其质量难以确定，或者盘点人员并不完全适用。这些存货通常或者没有标签，或者其数量难以估计，或者其质量难以确定，或者盘点人员无法对其移动实施控制。在这些情况下，注册会计师需要运用职业判断，根据存货的实际情况，设计恰当无法对其移动实施控制。在这些情况下，注册会计师需要运用职业判断，根据存货的实际情况，设计恰当
31、的审计程序，对存货的数量和状况获取审计证据。的审计程序，对存货的数量和状况获取审计证据。第26页/共116页 第三节第三节 生产与存货循环主要账户的审计生产与存货循环主要账户的审计 第五，存货监盘结束时的工作。在被审计单位存货盘点结束前，注册会计师应当：第五，存货监盘结束时的工作。在被审计单位存货盘点结束前，注册会计师应当：一是再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点，并检查一是再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点，并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续
32、编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对，必要时，将盘点表上的事项与检查是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对，必要时，将盘点表上的事项与检查记录进行核对。记录进行核对。二是取得复核盘点结果汇总记录，形成存货盘点报告（记录），完成监盘报告。注二是取得复核盘点结果汇总记录，形成存货盘点报告（记录），完成监盘报告。注册会计师根据自己在存货监盘过程中获取的信息对被审计单位最终的存货盘点结果汇总册会计师根据自己在存货监盘过程中获取的信息对被审计单位最终的存货盘点结果汇总记录进行复核并评估其是否正确地反映了实际盘点结果；确定盘点结果汇总记录中未包记录进行复核并评估其是否正
33、确地反映了实际盘点结果；确定盘点结果汇总记录中未包括所有权不属于被审计单位的货物；选择价值较大的存货项目，和上期相同项目的库存括所有权不属于被审计单位的货物；选择价值较大的存货项目，和上期相同项目的库存数量比较，获取异常变动的信息；数量比较，获取异常变动的信息；第27页/共116页 三是如果盘点日不是资产负债表日，注册会计师应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日三是如果盘点日不是资产负债表日，注册会计师应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已作正确的记录；如果被审计单位采用永续盘存制核算存货，应当关注永续盘存制下之间存货的变动是否已作正确的记录；如果被审计
34、单位采用永续盘存制核算存货，应当关注永续盘存制下的期末存货记录与存货盘点结果之间是否一致；如果两者之间存在较大差异，应当实施追加的审计程序，的期末存货记录与存货盘点结果之间是否一致；如果两者之间存在较大差异，应当实施追加的审计程序，查明原因，并检查永续盘存记录是否已经进行适当调整，或者提请被审计单位重新盘点。查明原因，并检查永续盘存记录是否已经进行适当调整，或者提请被审计单位重新盘点。第28页/共116页 第三节第三节 生产与存货循环主要账户的审计生产与存货循环主要账户的审计 特殊情况的处理。如果存在由于存货的性质或位置较为特殊无法实施监盘程序，或者特殊情况的处理。如果存在由于存货的性质或位置
35、较为特殊无法实施监盘程序，或者由于一些不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘情况，注册会计师应当考虑由于一些不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘情况，注册会计师应当考虑能否实施替代审计程序，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。如果能否实施替代审计程序，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。如果是首次接受委托进行审计，注册会计师在已获取有关本期期末存货余额的充分、适当的是首次接受委托进行审计，注册会计师在已获取有关本期期末存货余额的充分、适当的审计证据基础上，还应当实施以下一项或多项审计程序，以获取有关本期期初存货余额审计证据基础上，还应当实施以下一项或多
36、项审计程序，以获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据；查阅前任注册会计师工作底稿；复核上期存货盘点记录及文的充分、适当的审计证据；查阅前任注册会计师工作底稿；复核上期存货盘点记录及文件；检查上期存货交易记录；运用毛利百分比法等进行分析件；检查上期存货交易记录；运用毛利百分比法等进行分析值得注意的是，监盘程序主要是对存货的结存数量予以确认，它不能保证被审计单值得注意的是，监盘程序主要是对存货的结存数量予以确认，它不能保证被审计单位对存货拥有所有权，也不能对该存货的价值提供审计证据。位对存货拥有所有权，也不能对该存货的价值提供审计证据。第29页/共116页存货监盘小结存货监盘小结 存货监盘
37、存货监盘具体内容具体内容（一）存货监（一）存货监盘含义盘含义存货监盘有两层含义，一是注册会计师现场监督被审计存货监盘有两层含义，一是注册会计师现场监督被审计单位存货的盘点，二是注册会计师根据需要进行适单位存货的盘点，二是注册会计师根据需要进行适当的检查。当的检查。（二）存货监（二）存货监盘计划盘计划1.制定存款监盘的基本要求制定存款监盘的基本要求-控制测试与实质性程序控制测试与实质性程序 2.制定存货监盘计划应实施的工作制定存货监盘计划应实施的工作 3.存货监盘计划的主要内容存货监盘计划的主要内容（三）存货监（三）存货监盘程序盘程序1.观察程序观察程序 2.检查程序检查程序 3.需要关注的情况
38、需要关注的情况 存货的移动存货的移动-防止遗漏或重复盘点。防止遗漏或重复盘点。存货的状况存货的状况 关注截止关注截止 4.特殊类型存货监盘特殊类型存货监盘（四）特殊情（四）特殊情况的处理况的处理第30页/共116页存货监盘小结存货监盘小结第一第一,存货监盘含义存货监盘含义存货监盘，是指注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已盘点的存货进行适当检查。存货监盘，是指注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已盘点的存货进行适当检查。存货监盘有两层含义，一是注册会计师现场监督被审计单位存货的盘点，二是注册会计师根据需要进存货监盘有两层含义，一是注册会计师现场监督被审计单位存货的盘点，二是注册
39、会计师根据需要进行适当的抽查。行适当的抽查。第31页/共116页存货监盘小结存货监盘小结第二第二,存货监盘计划存货监盘计划注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘作出情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘作出合理安排。合理安排。关注关注:1.存货监盘程序包括控制测试与实质性程序存货监盘程序包括控制测试与实质性程序 （1）如果只有少数项目构成了存货的主要部分，注册会计师以实质性程序为主的）
40、如果只有少数项目构成了存货的主要部分，注册会计师以实质性程序为主的审计方式获取与存在认定相关的证据；审计方式获取与存在认定相关的证据；（2）对于单位价值较高的存货项目，应实施百分之百的实质性程序）对于单位价值较高的存货项目，应实施百分之百的实质性程序（3）在大多数审计业务中，注册会计师会发现以控制测试为主的审计方式更加有）在大多数审计业务中，注册会计师会发现以控制测试为主的审计方式更加有效；效；（4）如果注册会计师采用以控制测试为主的审计方式，并准备信赖被审计单位存）如果注册会计师采用以控制测试为主的审计方式，并准备信赖被审计单位存货盘点的控制措施与程序，注册会计师绝大部分的审计程序将限于询问
41、、观察以及检查。货盘点的控制措施与程序，注册会计师绝大部分的审计程序将限于询问、观察以及检查。第32页/共116页存货监盘小结存货监盘小结2.编制存货监盘计划时，注册会计师应当实施下列审计程序：编制存货监盘计划时，注册会计师应当实施下列审计程序：（1）了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所。注册会计师需）了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所。注册会计师需要考虑：要考虑：存货与其他资产和净利润的相对比率及内在联系；存货与其他资产和净利润的相对比率及内在联系；各类存货（原材料、在各类存货（原材料、在产品和产成品）占存货总数的比重；产品和产成品）占存货总数的比重；各存放
42、地存货占存货总数的比重。各存放地存货占存货总数的比重。（2）了解与存货相关的内部控制。）了解与存货相关的内部控制。（3）评估与存货相关的重大错报风险和重要性；关注：）评估与存货相关的重大错报风险和重要性；关注：1存货的数量和种类；存货的数量和种类；2成成本归集的难以程度；本归集的难以程度；3陈旧过时的速度和易损坏程度；陈旧过时的速度和易损坏程度；4遭受失窃的难易程度。遭受失窃的难易程度。（4）查阅以前年度的存货监盘工作底稿。）查阅以前年度的存货监盘工作底稿。（5）考虑实地察看存货的存放场所，特别是金额较大或性质特殊的存货。关注：）考虑实地察看存货的存放场所，特别是金额较大或性质特殊的存货。关注
43、：难以盘点的存货、周转缓慢的存货、过时的存货、残次品及代销存货。难以盘点的存货、周转缓慢的存货、过时的存货、残次品及代销存货。（6）考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作。）考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作。（7）复核或与管理层讨论其存货盘点计划。）复核或与管理层讨论其存货盘点计划。第33页/共116页存货监盘小结存货监盘小结第三第三,存货监盘程序存货监盘程序1.观察程序观察程序确定哪些存货纳入盘点范围。确定哪些存货纳入盘点范围。在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范
44、围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。确定存货所有权确定存货所有权对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。对于被审计单位持有的受托代存存确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。对于被审计单位持有的受托代存存货，注册会计师应向受托代存存货的所有权人确证受托代存的存货属于所有权人。货，注册会计师应向受托代存存货的所有权人确证受托代存的存货属于所有权
45、人。观察盘点计划的执行观察盘点计划的执行注册会计师在实施存货监盘过程中，应当跟随被审计单位安排的存货盘点人员，注注册会计师在实施存货监盘过程中，应当跟随被审计单位安排的存货盘点人员，注意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得到了贯彻执行，盘点人员是否准确无意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得到了贯彻执行，盘点人员是否准确无误地记录了被盘点存货的数量和状况。误地记录了被盘点存货的数量和状况。第34页/共116页存货监盘小结存货监盘小结2.检查程序检查程序注册会计师应当进行适当抽查，将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成注册会计师应当进行适当抽查，将抽查结果与被审计单位盘点记录相
46、核对，并形成相应记录。相应记录。抽查目的抽查目的其一，确证被审计单位的盘点计划得到适当的执行；其一，确证被审计单位的盘点计划得到适当的执行；其二，证实被审计单位的存货实物总额。其二，证实被审计单位的存货实物总额。如果观察程序能够表明被审计单位的组织管理得当，并存在充分有效的盘点、监督如果观察程序能够表明被审计单位的组织管理得当，并存在充分有效的盘点、监督以及复核程序，那么注册会计师可决定减少所需抽查的存货项目。以及复核程序，那么注册会计师可决定减少所需抽查的存货项目。抽查范围抽查范围抽查的范围通常包括所有盘点工作小组的盘点内容以及难以盘点或隐蔽性较强的存抽查的范围通常包括所有盘点工作小组的盘点
47、内容以及难以盘点或隐蔽性较强的存货。货。抽查程序抽查程序注册会计师应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物注册会计师应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物-测试盘点记录的准测试盘点记录的准确性；确性；注册会计师还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录注册会计师还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录-测试存货盘点记测试存货盘点记录的完整性。录的完整性。第35页/共116页存货监盘小结存货监盘小结3.需要关注的情况需要关注的情况（1）存货的移动）存货的移动-防止遗漏或重复盘点。防止遗漏或重复盘点。（2）存货的状况）存货的状况注册会计师应当特别关注存货的状况，观察被审计单位是否已经恰
48、当地区分了所有毁损、陈旧、过时注册会计师应当特别关注存货的状况，观察被审计单位是否已经恰当地区分了所有毁损、陈旧、过时及残次的存货。及残次的存货。第36页/共116页存货监盘小结存货监盘小结（3）存货的截止）存货的截止 注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记录与会计记录注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记录与会计记录期末截止日期是否正确。期末截止日期是否正确。所有在截止日以前入库的存货项目是否均已包括在盘点范围内，并已反映在截止所有在截止日以前入库的存货项目是否均已包括在盘点范围内，并已反映在截止日以前的会计记录中；任何在截止日期以后入库的存货项目
49、是否均未包括在盘点范围内，日以前的会计记录中；任何在截止日期以后入库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，也未反映在截止日以前的会计记录中。也未反映在截止日以前的会计记录中。所有在截止日以前装运出库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，且未包括在所有在截止日以前装运出库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，且未包括在截止日的存货账面余额中；任何在截止日期以后装运出库的存货项目是否均已包括在盘截止日的存货账面余额中；任何在截止日期以后装运出库的存货项目是否均已包括在盘点范围内。并已包括在截止日的存货账面余额中。点范围内。并已包括在截止日的存货账面余额中。所有已确认为销售但尚未装运出库的商品是否均未包括
50、在盘点范围内，且未包括所有已确认为销售但尚未装运出库的商品是否均未包括在盘点范围内，且未包括在截止日的存货账面余额中。在截止日的存货账面余额中。所有已记录为购货但尚未入库的存货是否均已包括在盘点范围内，并已反映在会所有已记录为购货但尚未入库的存货是否均已包括在盘点范围内，并已反映在会计记录中。计记录中。在途存货和被审计单位直接向顾客发运的存货是否均已得到了适当的会计处理。在途存货和被审计单位直接向顾客发运的存货是否均已得到了适当的会计处理。第37页/共116页存货监盘小结存货监盘小结4.特殊类型存货监盘特殊类型存货监盘第四第四,特殊情况的处理特殊情况的处理-首次接受委托的情况首次接受委托的情况