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1、第八章第八章 审计抽样审计抽样第一节第一节 审计抽样概论审计抽样概论一、审计抽样的含义一、审计抽样的含义审计抽样（审计抽样（audit sampling）是是指指审审计计人人员员在在实实施施审审计计程程序序时时，从从审审计计对对象象总总体体中中选选取取一一定定数数量量的的样样本本进进行行测测试试，并并根根据据测测试试结结果果，推推断断总总体特征体特征的一种方法。的一种方法。审计抽样不同于详细审计审计抽样不同于详细审计审计抽样不能完全等同于抽查审计抽样不能完全等同于抽查审计抽样主要运用于符合性测试和实质审计抽样主要运用于符合性测试和实质性测试，但它并不是对这些测试中的所性测试，但它并不是对这些测
2、试中的所有审计程序都适用。有审计程序都适用。审计抽样一般在顺查、逆查、函证等审审计抽样一般在顺查、逆查、函证等审计程序中广泛运用，但不宜用于询问、计程序中广泛运用，但不宜用于询问、观察、分析性程序。观察、分析性程序。二、审计抽样的种类二、审计抽样的种类（一）统计抽样和非统计抽样（一）统计抽样和非统计抽样统统计计抽抽样样是是指指以以概概率率论论和和数数理理统统计计为为理理论论基基础础，将将数数理理统统计计的的方方法法与与审审计计工工作作相结合而产生的一种审计抽样方法。相结合而产生的一种审计抽样方法。运运用用数数理理统统计计方方法法来来确确定定样样本本的的数数量量与与构构成成分分布布，随随机机抽抽
3、取取有有效效样样本本进进行行审审查查，并并对对所所抽抽取取的的样样本本结结果果进进行行统统计计评评价价，最后以样本的审查结果来最后以样本的审查结果来推断总体特征推断总体特征。非非统统计计抽抽样样也也称称判判断断抽抽样样，是是指指审审计计人人员员运运用用专专业业经经验验和和主主观观判判断断，有有目目的的地地从从特特定定审审计计对对象象总总体体中中抽抽取取部部分分样样本本进进行行审审查查，并并以以样样本本的的审审查查结结果果来来推推断断总总体特征的抽样审计方法。体特征的抽样审计方法。采采用用这这种种方方法法能能否否取取得得成成效效，取取决决于于审审计人员的经验和主观判断能力。计人员的经验和主观判断
4、能力。两者的两者的联系联系：所有的审计样本，无论是：所有的审计样本，无论是统计抽样产生的，还是非统计抽样产生统计抽样产生的，还是非统计抽样产生的，的，都要求都要求以足以代表总体的方式来选以足以代表总体的方式来选取。取。两者的主要两者的主要区别区别：统计抽样可用：统计抽样可用概率论概率论的方法来评价抽样风险，而非统计抽样的方法来评价抽样风险，而非统计抽样只能用只能用经验和判断经验和判断去评价抽样风险。去评价抽样风险。审计人员执行审计测试，既可以运用统审计人员执行审计测试，既可以运用统计抽样技术，也可以运用非统计抽样技计抽样技术，也可以运用非统计抽样技术，还可以结合使用这两种抽样技术。术，还可以结
5、合使用这两种抽样技术。非统计抽样可能比统计抽样花费的成本非统计抽样可能比统计抽样花费的成本要小，但统计抽样的效果则可能比非统要小，但统计抽样的效果则可能比非统计抽样要好得多。计抽样要好得多。统计抽样能使审计人员统计抽样能使审计人员量化量化控制抽样风控制抽样风险险广泛采用统计抽样的广泛采用统计抽样的理论依据理论依据有科学的数学依据有科学的数学依据有健全的内部控制制度有健全的内部控制制度有合理的经济依据有合理的经济依据广泛采用统计抽样的广泛采用统计抽样的意义意义能够科学地确定抽样规模能够科学地确定抽样规模总总体体各各项项目目被被抽抽取取的的机机会会是是均均等等的的，可以防止主观判断和随意性可以防止
6、主观判断和随意性能能够够计计算算抽抽样样误误差差在在预预定定范范围围内内的的概概率率，并并根根据据抽抽样样推推断断的的要要求求，把把这这种种误差控制在预定范围之内误差控制在预定范围之内能能够够提提高高审审计计效效率率，并并促促使使审审计计工工作作规范化。规范化。（二）属性抽样与变量抽样（二）属性抽样与变量抽样属属性性抽抽样样是是指指在在精精确确度度界界限限和和可可靠靠程程度度一一定定的的条条件件下下，为为了了测测定定总总体体特特征征的的发发生频率而采用的一种方法。生频率而采用的一种方法。根根据据符符合合性性测测试试的的目目标标和和特特点点所所采采用用的的审计抽样，通常称为属性抽样。审计抽样，通
7、常称为属性抽样。在符合性测试中，只需通过对样本的审在符合性测试中，只需通过对样本的审核来推断差错或舞弊的核来推断差错或舞弊的发生频率是多少发生频率是多少，来证明被审计单位的内部控制是否有效来证明被审计单位的内部控制是否有效地执行，而地执行，而不必作出错误数额大小的估不必作出错误数额大小的估计计。用于符合性测试的属性抽样通常有固定用于符合性测试的属性抽样通常有固定样本量抽样、停一走抽样、发现抽样等样本量抽样、停一走抽样、发现抽样等方法。方法。变变量量抽抽样样是是指指用用来来估估计计总总体体金金额额而而采采用用的一种方法。的一种方法。根根据据实实质质性性测测试试的的目目标标和和特特点点所所采采用用
8、的的审计抽样，通常称为变量抽样。审计抽样，通常称为变量抽样。通通过过检检查查会会计计报报表表各各项项目目金金额额的的真真实实性性和和正正确确性性，来来取取得得支支持持和和作作出出审审计计结结论论所需的直接证据。所需的直接证据。通通常常有有平平均均值值估估计计抽抽样样、差差异异估估计计抽抽样样、比率估计抽样等方法。比率估计抽样等方法。三、审计抽样与专业判断三、审计抽样与专业判断在在审审计计抽抽样样过过程程中中，无无论论所所采采用用的的方方法法是是统统计计抽抽样样还还是是非非统统计计抽抽样样，也也不不论论决决策策者者是是否否具具备备设设计计和和使使用用有有效效抽抽样样方方案案的能力，的能力，都离不
9、开审计人员的专业判断都离不开审计人员的专业判断。第二节第二节 样本的设计、选样本的设计、选取及抽样结果的评价取及抽样结果的评价一、样本的设计一、样本的设计在抽样之前，首先要进行样本设计。在抽样之前，首先要进行样本设计。样样本本设设计计，是是指指审审计计人人员员围围绕绕样样本本的的性性质质、样样本本量量、抽抽样样组组织织方方式式及及抽抽样样工工作作质量质量要求等方面所进行的计划工作。要求等方面所进行的计划工作。审审计计人人员员在在设设计计样样本本时时，应应当当考考虑虑以以下下基本因素：基本因素：（一）审计目标（一）审计目标具体审计目标是决定样本设计的前提。具体审计目标是决定样本设计的前提。在在设
10、设计计样样本本时时，应应当当根根据据具具体体审审计计目目标标，考考虑虑其其所所要要获获取取审审计计证证据据的的特特征征及及构构成成误误差差的的条条件件，以以正正确确地地界界定定误误差差和和审审计计对对象象总总体体，并并确确定定采采用用何何种种审审计计抽抽样样方方法法。在符合性测试中，在符合性测试中，误差误差是指审计人员认是指审计人员认为使控制程序失去效能的为使控制程序失去效能的所有控制失效所有控制失效事件事件通常将其界定为会计记录的虚假账户、通常将其界定为会计记录的虚假账户、经济业务的记录未进行复核、审批手续经济业务的记录未进行复核、审批手续不全等各类差错。不全等各类差错。在实质性测试中，通常
11、将误差界定为在实质性测试中，通常将误差界定为误误报货币金额的绝对值或相对比率报货币金额的绝对值或相对比率。（二）审计对象总体及抽样单位（二）审计对象总体及抽样单位审审计计对对象象总总体体是是审审计计人人员员为为形形成成审审计计结结论论，拟拟采采用用抽抽样样方方法法审审计计的的经经济济业业务务及及有关会计或其他资料的有关会计或其他资料的全部项目全部项目。审计对象总体应保证相关性和完整性审计对象总体应保证相关性和完整性相相关关性性是是指指审审计计对对象象总总体体必必须须符符合合具具体的审计目标。体的审计目标。完完整整性性是是指指审审计计对对象象总总体体必必须须包包括括被被审计的会计或其他资料的全部
12、项目。审计的会计或其他资料的全部项目。抽样单位抽样单位是指构成审计对象总体的是指构成审计对象总体的单位单位项目项目。审计人员应当根据审计目标及被审计单审计人员应当根据审计目标及被审计单位实际情况确定抽样单位。位实际情况确定抽样单位。（三）抽样风险和非抽样风险（三）抽样风险和非抽样风险审计抽样审计抽样只与只与控制风险和检查风险相关。控制风险和检查风险相关。审审计计人人员员在在运运用用抽抽样样技技术术时时，会会遇遇到到两两方方面的面的不确定性因素不确定性因素：直直接接与与抽抽样样相相关关的的因因素素，由由此此造造成成的的不不确定性称为确定性称为抽样风险抽样风险与与抽抽样样无无关关的的因因素素，由由
13、此此造造成成的的不不确确定定性称为性称为非抽样风险非抽样风险1抽样风险抽样风险抽抽样样风风险险是是指指审审计计人人员员依依据据抽抽样样结结果果得得出出的的结结论论，与与审审计计对对象象总总体体特特征征不不相相符符的可能性。的可能性。抽抽样样风风险险与与样样本本量量成成反反比比，样样本本量量越越大大，抽样风险越低。抽样风险越低。无无论论进进行行符符合合性性测测试试还还是是实实质质性性测测试试，审计人员都应关注抽样风险。审计人员都应关注抽样风险。进行进行符合性测试符合性测试应关注以下抽样风险：应关注以下抽样风险：（1）信赖不足风险信赖不足风险指指抽抽样样结结果果使使审审计计人人员员没没有有充充分分
14、信信赖赖实实际上应予信赖的内部控制的可能性。际上应予信赖的内部控制的可能性。这这种种风风险险一一般般会会导导致致审审计计人人员员执执行行额额外外的审计程序，降低审计效率。的审计程序，降低审计效率。（2）信赖过度风险信赖过度风险指抽样结果使审计人员对内部控制的信指抽样结果使审计人员对内部控制的信赖赖超过了超过了其实际上可予信赖的可能性。其实际上可予信赖的可能性。这种风险会这种风险会影响审计效果影响审计效果，很可能导致，很可能导致审计人员形成不正确的审计结论。审计人员形成不正确的审计结论。进行进行实质性测试实质性测试应关注以下抽样风险：应关注以下抽样风险：（1）误拒风险误拒风险也也称称“风风险险”
15、，是是指指抽抽样样结结果果表表明明账账户户余余额额存存在在重重大大错错误误而而实实际际上上并并不不存存在在重大错误的可能性。重大错误的可能性。这这种种风风险险一一般般也也会会导导致致审审计计人人员员执执行行额额外的审计程序，降低审计效率。外的审计程序，降低审计效率。（2）误受风险误受风险也也称称“风风险险”，是是指指抽抽样样结结果果表表明明账账户户余余额额不不存存在在重重大大错错误误而而实实际际上上存存在在重重大错误的可能性。大错误的可能性。这这种种风风险险也也影影响响审审计计效效果果，很很可可能能导导致致审计人员形成不正确的审计结论。审计人员形成不正确的审计结论。结论：结论：上述风险都将严重
16、影响审计效率和效果上述风险都将严重影响审计效率和效果信信赖赖过过度度风风险险和和误误受受风风险险对对审审计计人人员员来来说说是是最最危危险险的的风风险险。因因为为它它使使审审计计无无法法达达到到预预期期的的效效果果，审审计计人人员员应应予予以以特特别别关注。关注。信信赖赖不不足足风风险险和和误误拒拒风风险险属属于于保保守守型型风风险险，出出现现这这两两种种风风险险后后，审审计计效效率率虽虽不不高，但其效果一般都能保证。高，但其效果一般都能保证。2非抽样风险非抽样风险是是指指审审计计人人员员因因采采用用不不恰恰当当的的审审计计程程序序或或方方法法，或或因因误误解解审审计计证证据据等等而而未未能能
17、发发现重大误差的可能性。现重大误差的可能性。人人为为错错误误，如如未未能能找找出出样样本本文文件件中中的的错误等错误等运用了不符合审计目标的审计程序运用了不符合审计目标的审计程序错误解释样本结果错误解释样本结果非抽样风险非抽样风险也对也对审计工作的效率和效果审计工作的效率和效果有一定的影响有一定的影响（四）可信赖程度（四）可信赖程度通通常常用用预预计计抽抽样样结结果果能能够够代代表表审审计计对对象象总体特征的总体特征的百分比百分比来表示。来表示。可可信信赖赖程程度度与与风风险险是是互互补补的的，1减减去去可可信信赖程度就是风险赖程度就是风险。在在审审计计过过程程中中，审审计计人人员员对对可可信
18、信赖赖程程度度要求要求越高越高，需选取的样本量就应，需选取的样本量就应越大越大。（五）可容忍误差（五）可容忍误差是是指指审审计计人人员员认认为为抽抽样样结结果果可可以以达达到到审审计计目目的的，所所愿愿意意接接受受的的审审计计对对象象总总体体的的最大误差最大误差。审审计计人人员员在在审审计计计计划划阶阶段段，应应根根据据审审计计重要性原则，合理确定可容忍误差。重要性原则，合理确定可容忍误差。可可容容忍忍误误差差越越小小，需需选选取取的的样样本本量量就就应应越越大大；反反之之，可可容容忍忍误误差差较较大大，需需选选取取的样本量即可的样本量即可小小一些。一些。进进行行符符合合性性测测试试时时，可可
19、容容忍忍误误差差应应是是审审计计人人员员不不改改变变对对内内部部控控制制的的可可信信赖赖程程度度，所愿意接受的最大误差。所愿意接受的最大误差。即即审审计计人人员员可可以以接接受受的的、内内部部控控制制实实际际运运行行中中偏偏离离于于规规定定的的控控制制要要求求的的最最大大比比率，率，只只要要实实际际偏偏离离程程度度低低于于这这一一比比率率，审审计计人人员员可可以以维维持持其其对对内内部部控控制制的的可可信信赖赖程程度。度。在进行在进行实质性测试实质性测试时，可容忍误差是审时，可容忍误差是审计人员能够对某一账户余额或某类经济计人员能够对某一账户余额或某类经济业务总体特征作出合理评价，所愿意接业务
20、总体特征作出合理评价，所愿意接受的最大金额误差。受的最大金额误差。其确定通常与其确定通常与重要性重要性的考虑有关。的考虑有关。（六）预期总体误差（六）预期总体误差审审计计人人员员应应根根据据前前期期审审计计所所发发现现的的误误差差、被被审审计计单单位位经经营营业业务务和和经经营营环环境境的的变变化化、内内部部控控制制的的评评价价及及分分析析性性复复核核的的结结果果等等，来确定来确定审计对象总体的预期误差审计对象总体的预期误差。如如果果预预期期总总体体误误差差大大，则则需需要要选选取取较较大大的的样样本本量量；如如果果预预期期总总体体误误差差小小，则则样样本量也较小。本量也较小。（七）分层（七）
21、分层是是将将某某一一审审计计对对象象总总体体划划分分为为若若干干具具有有相似特征的次级相似特征的次级总体的过程。总体的过程。对对总总体体采采用用分分层层法法，可可以以按按经经济济业业务务的的重重要要性性分分层层，也也可可以以按按经经济济业业务务的的类类型型分层。分层。它它主主要要适适用用于于内内部部各各组组成成部部分分具具有有不不同同特征的总体。特征的总体。目的：提高效率，抓重点目的：提高效率，抓重点二、样本的选取二、样本的选取（一）样本选取的基本要求（一）样本选取的基本要求审审计计人人员员在在选选取取样样本本时时，应应使使审审计计对对象象总总体体内内所所有有项项目目均均有有被被选选取取的的机
22、机会会，以以使样本能够代表总体。使样本能够代表总体。审审计计人人员员可可以以采采用用统统计计抽抽样样或或非非统统计计抽抽样样方方法法选选择择样样本本，只只要要运运用用得得当当，均均可可以获得充分、适当的审计证据。以获得充分、适当的审计证据。（二）样本选取的方法（二）样本选取的方法样样本本选选取取的的方方法法有有多多种种，常常用用的的选选样样方方法法有有随随机机选选样样、系系统统选选样样、随随意意选选样样、货币单位选样等几种。货币单位选样等几种。1随机选样随机选样是是指指对对审审计计对对象象总总体体或或次次级级总总体体的的所所有有项目，按随机规则选取样本。项目，按随机规则选取样本。利用随机数表利
23、用随机数表2系统选样系统选样也也称称等等距距选选样样，是是指指首首先先计计算算选选样样间间隔隔，确确定定选选样样起起点点，然然后后按按照照间间隔隔，顺顺序序选选取取样本的一种选样方法。样本的一种选样方法。要要求求总总体体必必须须是是随随机机排排列列的的，否否则则容容易易发发生较大的偏差。生较大的偏差。3随意选样随意选样是是不不考考虑虑金金额额大大小小、资资料料取取得得的的难难易易程程度度及个人偏好，以随意的方式选取样本。及个人偏好，以随意的方式选取样本。三、抽样结果的评价三、抽样结果的评价（一）分析样本误差（一）分析样本误差审审计计人人员员在在分分析析样样本本误误差差时时，应应根根据据预预先先
24、确确定定的的构构成成误误差差的的条条件件，确确定定某某一一有有问题的项目问题的项目是否为一项误差是否为一项误差。在在符合性测试符合性测试中，误差不外乎以下三种中，误差不外乎以下三种情形：（情形：（1）凭证上记录正确，但没有执）凭证上记录正确，但没有执行控制程序（如缺少复核、批准等）；行控制程序（如缺少复核、批准等）；（2）在凭证记录上有执行控制程序的轨）在凭证记录上有执行控制程序的轨迹，但记录与事实不符；（迹，但记录与事实不符；（3）既未执行）既未执行控制程序，记录也不正确。控制程序，记录也不正确。在在实质性测试实质性测试中，误差可认为是误报货中，误差可认为是误报货币金额的绝对值或相对比率。币
25、金额的绝对值或相对比率。但在有些情况下，需结合构成误差的条但在有些情况下，需结合构成误差的条件作进一步认定。件作进一步认定。（二）推断总体误差（二）推断总体误差在在分分析析样样本本误误差差后后，审审计计人人员员应应根根据据抽抽样样中中发发现现的的误误差差，采采用用适适当当的的方方法法，推推断审计对象总体误差断审计对象总体误差。在符合性测试中，总体误差的推断通常在符合性测试中，总体误差的推断通常可以通过查可以通过查“抽样结果评价表抽样结果评价表”的方式的方式来进行。来进行。在实质性测试中，则可以运用比率法、在实质性测试中，则可以运用比率法、差额法及单位平均值估计法来推断总体差额法及单位平均值估计
26、法来推断总体误差。误差。（三）重估抽样风险（三）重估抽样风险在在进进行行符符合合性性测测试试时时，审审计计人人员员如如果果认认为为抽抽样样结结果果无无法法达达到到其其对对所所测测试试的的内内部部控控制制的的预预期期信信赖赖程程度度，则则应应考考虑虑增增加加样样本本量量，或或修修改改实实质质性性测测试试程程序序，包包括括修修改实质性测试程序的性质、时间和范围。改实质性测试程序的性质、时间和范围。在在实质性测试实质性测试中运用审计抽样推断总体中运用审计抽样推断总体误差后，审计人员应将总体误差与可容误差后，审计人员应将总体误差与可容忍误差相比较。忍误差相比较。如果审计人员推断的总体误差如果审计人员推断的总体误差超过超过可容可容忍误差，经重估后的抽样风险忍误差，经重估后的抽样风险不能接受不能接受，应应增加样本量或执行替代审计程序增加样本量或执行替代审计程序。如果审计人员推断的总体误差如果审计人员推断的总体误差接近接近可容可容忍误差，应考虑忍误差，应考虑是否是否增加样本量或执行增加样本量或执行替代审计程序。替代审计程序。（四）形成审计结论（四）形成审计结论审审计计人人员员在在抽抽样样结结果果评评价价的的基基础础上上，应应根根据据所所取取得得的的证证据据，确确定定审审计计证证据据是是否否足足以以证证实实某某一一审审计计对对象象总总体体特特征征，从从而而形成审计结论。形成审计结论。