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1、 第四章第四章 所得税所得税中国财政经济出版社中国财政经济出版社一、所得税会计概述一、所得税会计概述（一）会计利润、应税利润（一）会计利润、应税利润会计利润会计利润应税利润应税利润第一节 所得税会计概述IAS12:一个期间内扣除所得税费用前的损益。IAS12:一个期间内根据税务部门制定的规则确定的、据以交付（或收回）所得税的利润。见利润表中的“利润总额”亦称为“应纳税所得额”（二）所得税的会计处理方法（二）所得税的会计处理方法1.1.资产负债表债务法定义资产负债表债务法定义：是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定
2、列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于二者之间的差额分别应纳税暂时性差异与对于二者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。期间利润表中的所得税费用。2.2.资产负债表债务法的理论基础资产负债表债务法的理论基础从资产负债角度考虑，资产的账面价值代表的从资产负债角度考虑，资产的账面价值代表的是某项资产在持续持有及最终处置的一定期间是某项资
3、产在持续持有及最终处置的一定期间内为企业带来未来经济利益的总额，而其计税内为企业带来未来经济利益的总额，而其计税基础代表的是该期间内按照税法规定就该项资基础代表的是该期间内按照税法规定就该项资产可以税前扣除的总额。产可以税前扣除的总额。资产的账面价值资产的账面价值计税基础计税基础 递延所得税资产递延所得税资产资产的账面价值资产的账面价值计税基础计税基础 递延所得税负债递延所得税负债二、资产负债表债务法的基本核算程序：二、资产负债表债务法的基本核算程序：1.1.确定资产负债的账面价值确定资产负债的账面价值2.2.确定资产负债的计税基础确定资产负债的计税基础3.3.确定递延所得税确定递延所得税4.
4、4.确定当期所得税（应交所得税）确定当期所得税（应交所得税）5.5.确定利润表中的所得税费用确定利润表中的所得税费用所得税费用所得税费用=当期所得税（应交所得税）当期所得税（应交所得税）+递延所得税递延所得税第二节第二节 资产、负债的计税基础及暂时性差异资产、负债的计税基础及暂时性差异一、资产的计税基础一、资产的计税基础 资产的计税基础：资产的计税基础：是指企业收回资产账面是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以额，即某一项资产在未来期
5、间计税时可以税前扣除的金额。税前扣除的金额。资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额或：资产的计税基础或：资产的计税基础=该项资产成本该项资产成本该该项资产以前期间已税前列支的金额项资产以前期间已税前列支的金额（一）固定资产（一）固定资产取得固定资产时其账面价值一般等于计税取得固定资产时其账面价值一般等于计税基础。基础。1.1.折旧方法及折旧年限折旧方法及折旧年限不同导致的差异不同导致的差异固定资产的账面价值固定资产的账面价值=取得成本取得成本累计折旧累计折旧固定资产减值准备固定资产减值准备固定资产计税基础固定资产计税基础=取得成本取得成本依据税法规依据税法规定已
6、在以前期间税前扣除的金额定已在以前期间税前扣除的金额举例：某企业举例：某企业20062006年年1212月月2020日购入某环保用日购入某环保用固定资产，原价为固定资产，原价为300300万元，使用年限为万元，使用年限为1010年，会计上采用直线法计提折旧，净残值年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为零。假定税法规定类似环保固定资产采为零。假定税法规定类似环保固定资产采用双倍余额递减法计提折旧可以税前扣除。用双倍余额递减法计提折旧可以税前扣除。20082008年年1212月月3131日日该项固定资产的账面价值该项固定资产的账面价值=300-30*2=240=300-30*2=240万万元元该项
7、固定资产的计税基础该项固定资产的计税基础=300-300*20%-=300-300*20%-240*20%=192240*20%=192万元万元 属于应纳税暂时性差异，确认递延所得税属于应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债。负债。2.2.计提固定资产减值准备计提固定资产减值准备导致的差异导致的差异P306P306例例1 1、2 2（二）无形资产（二）无形资产1.1.内部研究开发形成无形资产导致的差异内部研究开发形成无形资产导致的差异不确认该暂时性差异的影响不确认该暂时性差异的影响。P307P307例例3 32.2.无形资产在后续计量时，会计与税法的差异主要无形资产在后续计量时，会计与税法的差异
8、主要产生于是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。产生于是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。P307P307例例4 4（1 1）使用寿命不确定的无形资产，会计处理时不予）使用寿命不确定的无形资产，会计处理时不予摊销，但计税时按照税法规定确定的摊销额允许税摊销，但计税时按照税法规定确定的摊销额允许税前扣除，造成无形资产账面价值与计税基前扣除，造成无形资产账面价值与计税基础的差异。础的差异。（2 2）计提无形资产减值准备的情况下，税）计提无形资产减值准备的情况下，税法不允许税前扣除，造成无形资产账面价法不允许税前扣除，造成无形资产账面价值与计税基础的差异。值与计税基础的差异。（三）以公允价值计量且
9、其变动计入当期（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产损益的金融资产交易性金融资产和可供出售金融资产交易性金融资产和可供出售金融资产税法规定，企业以公允价值计量的金税法规定，企业以公允价值计量的金融资产，持有期间融资产，持有期间公允价值的变动不公允价值的变动不计入应纳税所得额计入应纳税所得额，在实际处置或结，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。应纳税所得额。P308P308例例5 5、6 6（四）其他资产（四）其他资产1.1.投资性房地产投资性房地产成本模式和公允价
10、值模式成本模式和公允价值模式2.2.其他计提了资产减值准备的各项资产。其他计提了资产减值准备的各项资产。P309P309例例8 8、9 9二、负债的计税基础二、负债的计税基础负债的计税基础：负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。予抵扣的金额。负债的计税基础负债的计税基础=账面价值账面价值-未来期间按照税法未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额规定可予税前扣除的金额一般负债的计税基础一般负债的计税基础=账面价值账面价值（一）企业因销售商品或提供售后服务等原因（一）企业因销售商品或提
11、供售后服务等原因确认的预计负债确认的预计负债 P310P310例例1010（二）预收账款（二）预收账款P310P310例例1111（三）应付职工薪酬（三）应付职工薪酬属于永久性差异，对未来期间计税不产生影响，账属于永久性差异，对未来期间计税不产生影响，账面价值等于计税基础。面价值等于计税基础。（四）其他负债（四）其他负债应交的罚款和滞纳金等（属于永久性差异），账面应交的罚款和滞纳金等（属于永久性差异），账面价值等于计税基础。价值等于计税基础。三、暂时性差异三、暂时性差异 1.1.应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异资产的账面价值资产的账面价值 计税基础计税基础负债的账面价值负债的账面价值 计税基础
12、计税基础 2.2.可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异资产的账面价值资产的账面价值 计税基础计税基础应纳税或可抵扣可抵扣差异应纳税差异可抵扣差异应纳税或可抵扣可抵扣差异应纳税或可抵扣可抵扣差异3 3、特殊项目产生的暂时性差异、特殊项目产生的暂时性差异（1)1)未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异差异广告费和业务宣传费广告费和业务宣传费P313P313例例1414（2 2）可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异P313P313例例1515第三节 递延所得税负债及递延所得税资产的确认一、递延所得税负债的确认和计量一、递延所得
13、税负债的确认和计量（一）递延所得税负债的确认（一）递延所得税负债的确认1.1.除所得税准则明确规定可不确认递延所得税负债除所得税准则明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，对于所有的应纳税暂时性差异均应确的情况以外，对于所有的应纳税暂时性差异均应确认为递延所得税负债，另一方面一般应增加利润表认为递延所得税负债，另一方面一般应增加利润表中的所得税费用。中的所得税费用。P314P314例例1616、1717练习练习：乙企业乙企业20012001年年1212月月3131日购入成本为日购入成本为400400万万元的设备元的设备,预计使用年限预计使用年限5 5年年,预计净残值预计净残值为为0,0,会计
14、采用年限平均法计提折旧会计采用年限平均法计提折旧,税法税法允许采用双倍余额递减法计提折旧允许采用双倍余额递减法计提折旧.乙企乙企业适用的所得税税率为业适用的所得税税率为25%25%，假定该企业，假定该企业不存在其他会计与税收的差异。不存在其他会计与税收的差异。暂时性差异及其对所得税影响数计算表暂时性差异及其对所得税影响数计算表项目项目 2001 2002 2003 2004 2005 20062001 2002 2003 2004 2005 2006账面价值账面价值 400 320 240 160 80 0400 320 240 160 80 0计税基础计税基础 400 240 144 86.
15、4 43.2 0 400 240 144 86.4 43.2 0 暂时性差异暂时性差异 0 80 96 73.6 36.8 00 80 96 73.6 36.8 0递延所得税递延所得税负债余额负债余额 0 20 24 18.4 9.2 00 20 24 18.4 9.2 0递延所得税递延所得税负债发生额负债发生额 0 20+4+5.6-9.2-9.2-0 20+4+5.6-9.2-9.2-(1)2002(1)2002年年:年末账面价值年末账面价值=400400/5=320=400400/5=320年末计税基础年末计税基础=40040040%=240=40040040%=240年末账面价值大于计
16、税基础，产生应纳税暂时性差异年末账面价值大于计税基础，产生应纳税暂时性差异8080万元。万元。年末递延所得税负债余额年末递延所得税负债余额=8025%=20=8025%=20本年递延所得税负债发生额本年递延所得税负债发生额=200=20=200=20年末确认递延所得税负债时：年末确认递延所得税负债时：借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 2020 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 2020(2)2003(2)2003年年:年末账面价值年末账面价值=400400/52=240=400400/52=240年末计税基础年末计税基础=24024040%=144=24024040
17、%=144年末账面价值大于计税基础，产生应纳税暂时性差异年末账面价值大于计税基础，产生应纳税暂时性差异9696万元。万元。年末递延所得税负债余额年末递延所得税负债余额=9625%=24=9625%=24万元万元本年递延所得税负债发生额本年递延所得税负债发生额=24-20=4=24-20=4年末确认递延所得税负债时：年末确认递延所得税负债时：借：所得税费用借：所得税费用 4 4 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 4 4其他年略其他年略2.2.不确认不确认递延所得税负债的特殊情况递延所得税负债的特殊情况（1 1）商誉的初始确认。）商誉的初始确认。非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合非同
18、一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，按照会计准则规定应确认为商誉。但按照税差额，按照会计准则规定应确认为商誉。但按照税法规定计税时作为免税合并的情况下，商誉的计税法规定计税时作为免税合并的情况下，商誉的计税基础为零，其账面价值与计税基础形成的应纳税暂基础为零，其账面价值与计税基础形成的应纳税暂时性差异，准则中规定不确认与其相关的递延所得时性差异，准则中规定不确认与其相关的递延所得税负债。税负债。（2 2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发
19、生时既不影响会计利润，也不影该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认递延所得税负债。的，交易或事项发生时不确认递延所得税负债。（3 3）与子公司、联营企业、合营企业投资等相关）与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足一下两个条件的除外：一是投税负债，但同时满足一下两个条件的除外：一是投资企
20、业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。时性差异在可预见的未来很可能不会转回。（4 4）采用权益法核算的长期股权投资）采用权益法核算的长期股权投资如果企业拟长期持有，一般不确认相关的所得税影响如果企业拟长期持有，一般不确认相关的所得税影响如果投资企业改变持有意图拟对外出售的情况下，账如果投资企业改变持有意图拟对外出售的情况下，账面价值和计税基础的差异，应确认相关的所得税影响。面价值和计税基础的差异，应确认相关的所得税影响。（二）递延所得税负债的计量（二）递延所得税负债的计量应以相关应纳税暂时性差异转回期间的适用税
21、率计量，应以相关应纳税暂时性差异转回期间的适用税率计量，递延所得税负债不予折现。递延所得税负债不予折现。二、递延所得税资产的确认和计量二、递延所得税资产的确认和计量（一）递延所得税资产的确认（一）递延所得税资产的确认1.1.确认原则：确认原则：在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异，应当以很可能取得用来利用该可抵扣暂时性差异，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。相关的递延所得税资产。（1 1）对于子公司、联营企业、合营企业投资等相
22、）对于子公司、联营企业、合营企业投资等相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所得税资产：一是当确认相关的递延所得税资产：一是暂时性差异在暂时性差异在可预见的未来很可能转回；二是未来很可能获得用可预见的未来很可能转回；二是未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。（2 2）对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥）对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。例题：例题：B B企业为高新技术企业企业
23、为高新技术企业,2001,2001年年1212月购入价值为月购入价值为25002500万元的环保设备万元的环保设备,预计使用寿命预计使用寿命5 5年年,不考虑净残值不考虑净残值,企业按照会计政策采用年数总和法计提折旧企业按照会计政策采用年数总和法计提折旧,税法税法规定采用年限平均法按规定采用年限平均法按5 5年计提折旧年计提折旧,亦不考虑净残亦不考虑净残值。该企业使用的所得税税率为值。该企业使用的所得税税率为15%15%。暂时性差异及其对所得税影响数计算表暂时性差异及其对所得税影响数计算表项目项目 2001 2002 2003 2004 2005 20062001 2002 2003 2004
24、 2005 2006账面价值账面价值 2500 1667 1000 500 167 02500 1667 1000 500 167 0计税基础计税基础 2500 2000 1500 1000 500 02500 2000 1500 1000 500 0暂时性差异暂时性差异 0 333 500 500 333 00 333 500 500 333 0递延所得税递延所得税资产余额资产余额 0 50 75 75 50 00 50 75 75 50 0递延所得税递延所得税资产发生额资产发生额 0 50+25+0 25-50-0 50+25+0 25-50-（1 1）20022002年：年：年末账面价值
25、年末账面价值=250025005/15=1667=250025005/15=1667年末计税基础年末计税基础=250025005=2000=250025005=2000年末账面价值计税基础，产生可抵扣暂时性差异年末账面价值计税基础，产生可抵扣暂时性差异333333万万元。元。年末递延所得税资产余额年末递延所得税资产余额=33315%=50=33315%=50年末递延所得税资产发生额年末递延所得税资产发生额=500=50=500=50年末确认递延所得税资产时：年末确认递延所得税资产时：借：递延所得税资产借：递延所得税资产 500000500000 贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用递延所
26、得税费用 500000500000（2 2）20032003年：年：年末账面价值年末账面价值=1667-25004/15=1000=1667-25004/15=1000年末计税基础年末计税基础=2500-250052=1500 =2500-250052=1500 年末账面价值小于计税基础年末账面价值小于计税基础500500万元。万元。年末递延所得税资产余额年末递延所得税资产余额=50015%=75=50015%=75本年递延所得税资产发生额本年递延所得税资产发生额=75-50=25=75-50=25年末确定递延所得税资产时：年末确定递延所得税资产时：借：递延所得税资产借：递延所得税资产 250
27、000250000 贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 250000250000（3 3）20042004年：年：年末账面价值年末账面价值=1000-25003/15=500=1000-25003/15=500年末计税基础年末计税基础=2500-250053=1000=2500-250053=1000年末账面价值小于计税基础年末账面价值小于计税基础500500万元。万元。年末递延所得税资产余额年末递延所得税资产余额=50015%=75=50015%=75本年递延所得税资产发生额本年递延所得税资产发生额=75-75=0=75-75=0年末对于递延所得税资产不需做帐务处理。年
28、末对于递延所得税资产不需做帐务处理。（4 4）20052005年：年：年末账面价值年末账面价值=500-25002/15=167=500-25002/15=167年末计税基础年末计税基础=2500-250054=500=2500-250054=500年末账面价值小于计税基础年末账面价值小于计税基础333333万元。万元。年末递延所得税资产余额年末递延所得税资产余额=33315%=50=33315%=50本年递延所得税资产发生额本年递延所得税资产发生额=50-75=-25=50-75=-25年末转回递延所得税资产时：年末转回递延所得税资产时：借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用递延所得税费
29、用 250000250000 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 250 000250 000（5 5）20062006年：年：年末账面价值年末账面价值=167-25001/15=0=167-25001/15=0年末计税基础年末计税基础=2500-250055=0=2500-250055=0年末账面价值等于计税基础，递延所得税资产余额为年末账面价值等于计税基础，递延所得税资产余额为0 0。本年递延所得税资产发生额本年递延所得税资产发生额=0-50=-50=0-50=-50年末转回递延所得税资产时：年末转回递延所得税资产时：借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 500 00
30、0500 000 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 500 000500 000例题：例题：企业企业20012001年年20042004年间每年应税收益分别为：年间每年应税收益分别为：-1000-1000万万元、元、400400万元、万元、200200万元、万元、500500万元，所得税率万元，所得税率33%33%假设假设无其他暂时性差异。无其他暂时性差异。现制度现制度 0404年弥补亏损后应税所得为年弥补亏损后应税所得为100100万元万元 借：所得税费用借：所得税费用 3333 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 3333新准则新准则 0101年年 借：递延所得税资产借：递延
31、所得税资产 330330 贷：所得税费用贷：所得税费用 3303300202年年 借：所得税费用借：所得税费用 132132 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 1321320303年年 借：所得税费用借：所得税费用 6666 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 66660404年年 借：所得税费用借：所得税费用 165165 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 132132 应交税费应交税费应交所得税应交所得税 33332.2.不确认递延所得税资产的特殊情况不确认递延所得税资产的特殊情况企业发生的某项交易或事项不属于企业合并，并且企业发生的某项交易或事项不属于企业合并，并且交易发生时既
32、不影响会计利润也不影响应纳税所得交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生资产、负债的初始确认金额额，且该项交易中产生资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，不与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，不确认相应的递延所得税资产。确认相应的递延所得税资产。（二）递延所得税资产的计量（二）递延所得税资产的计量按照按照预期收回该资产期间的适用税率预期收回该资产期间的适用税率计量，递延所计量，递延所得税资产得税资产不予折现不予折现。三、特殊交易或事项中涉及递延所得税的确认三、特殊交易或事项中涉及递延所得税的确认（一）与直接计入所有者权益的交易或事项相关
33、的（一）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的所得税所得税会计政策变更采用追溯调整法或对前期差错更正采会计政策变更采用追溯调整法或对前期差错更正采用追溯重述法调整期初留存收益、可供出售金融资用追溯重述法调整期初留存收益、可供出售金融资产公允价值的变动计入所有者权益、同时包含负债产公允价值的变动计入所有者权益、同时包含负债及权益成份的金融工具在初始确认时计入所有者权及权益成份的金融工具在初始确认时计入所有者权益等。益等。（二）与企业合并相关的递延所得税（二）与企业合并相关的递延所得税P319P319例例2020四、适用税率变化对已确认递延所得税资产和递延所四、适用税率变化对已确认递延所得税资产和
34、递延所得税负债的影响得税负债的影响适用税率变化的情况下，应对原已确认的递延所得税适用税率变化的情况下，应对原已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行调整，反映税率变化带来资产和递延所得税负债进行调整，反映税率变化带来的影响，调整当期的所得税费用（或收益）、所有者的影响，调整当期的所得税费用（或收益）、所有者权益。权益。某企业某企业20062006年年1212月月3131日购入价值日购入价值50005000元的设备，预元的设备，预计使用期计使用期5 5年，无残值。采用直线法计提折旧，税年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧，利润总额为法允许采用双倍余额递减法计提折旧
35、，利润总额为1100011000元，适用税率为元，适用税率为15%15%，20092009年所得税税率变更年所得税税率变更为为20%20%。(1(1）20072007年年年末账面价值年末账面价值=5000-5000/5=4000=5000-5000/5=4000年末计税基础年末计税基础=5000-500040%=3000=5000-500040%=3000年末账面价值大于计税基础年末账面价值大于计税基础10001000万元。万元。年末递延所得税负债余额年末递延所得税负债余额=100015%=150=100015%=150本年递延所得税负债发生额本年递延所得税负债发生额=150-0=150=15
36、0-0=150会计分录会计分录:借：所得税费用借：所得税费用 16501650 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 150150 应交税费应交税费-应交所得税应交所得税 1500(11000-1500(11000-1000)1000)15%15%(2)2008(2)2008年末年末年末账面价值年末账面价值=5000-5000/5=5000-5000/52=30002=3000年末计税基础年末计税基础=3000-3000=3000-300040%=180040%=1800年末账面价值大于计税基础年末账面价值大于计税基础12001200万元。万元。年末递延所得税负债余额年末递延所得税负债余额=1
37、20015%=180=120015%=180本年递延所得税负债发生额本年递延所得税负债发生额=180-150=30=180-150=30应交所得税应交所得税=(11000-200)15%=1620=(11000-200)15%=1620借：所得税费用借：所得税费用 16501650 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 3030 应交税费应交税费-应交所得税应交所得税16201620(3)2009(3)2009年末年末年末账面价值年末账面价值=5000-5000/5=5000-5000/53=20003=2000年末计税基础年末计税基础=1800-1800=1800-180040%=10804
38、0%=1080年末账面价值大于计税基础年末账面价值大于计税基础920920万元。万元。年末递延所得税负债余额年末递延所得税负债余额=92020%=184=92020%=184本年递延所得税负债发生额本年递延所得税负债发生额=184-180=4=184-180=4应交所得税应交所得税=(11000+280)20%=2256=(11000+280)20%=2256借：所得税费用借：所得税费用 22602260 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 4 4 应交税费应交税费-应交所得税应交所得税22562256也可以按如下方法调整也可以按如下方法调整:递延所得税负债递延所得税负债=(1000+120
39、0)=(1000+1200)5%=1105%=110借借:所得税费用所得税费用 110110 贷贷:递延所得税负债递延所得税负债 110110本年递延所得税负债发生额本年递延所得税负债发生额=184-180-=184-180-110=-106110=-106借借:递延所得税负债递延所得税负债 106106 贷贷:所得税费用所得税费用 106106借：所得税费用借：所得税费用 22562256 贷贷:应交税费应交税费-应交所得税应交所得税 22562256(4)2010(4)2010年末年末年末账面价值年末账面价值=5000-5000/5=5000-5000/54=10004=1000年末计税基
40、础年末计税基础=1080-1080=1080-1080/2/2=540=540年末账面价值大于计税基础年末账面价值大于计税基础460460万元。万元。年末递延所得税负债余额年末递延所得税负债余额=46020%=92=46020%=92本年递延所得税负债发生额本年递延所得税负债发生额=92-184=-92=92-184=-92应交所得税应交所得税=(11000+460)20%=2292=(11000+460)20%=2292借：所得税费用借：所得税费用 22002200 递延所得税负债递延所得税负债 9292 贷：应交税费贷：应交税费-应交所得税应交所得税 22922292(5)2011(5)2
41、011年末年末年末账面价值年末账面价值=5000-5000/5=5000-5000/55 5=0=0年末计税基础年末计税基础=540-1080=540-1080/2/2=0=0年末账面价值年末账面价值=计税基础计税基础年末递延所得税负债余额年末递延所得税负债余额=020%=0=020%=0本年递延所得税负债发生额本年递延所得税负债发生额=0-92=-92=0-92=-92应交所得税应交所得税=(11000+460)20%=2292=(11000+460)20%=2292借：所得税费用借：所得税费用 22002200 递延所得税负债递延所得税负债 9292 贷：应交税费贷：应交税费-应交所得税应
42、交所得税 22922292第四节第四节 所得税费用的确认和计量所得税费用的确认和计量一、一、当期所得税当期所得税指企业按照税法规定计算确定的针对当期发指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即当期应交所得税。税金额，即当期应交所得税。当期所得税当期所得税=当期应交所得税当期应交所得税企业应交所得税的计算公式为：企业应交所得税的计算公式为：应交所得税应交所得税=应纳税所得额应纳税所得额所得税税率所得税税率应纳税所得额应纳税所得额=利润总额利润总额+纳税调整增加项纳税调整增加项-纳税调整减少项纳税调整减少项纳税调整增
43、加额主要包括税法规定允许扣纳税调整增加额主要包括税法规定允许扣除项目中，企业已计入当期费用但超过税除项目中，企业已计入当期费用但超过税法规定扣除标准的金额法规定扣除标准的金额(如超过税法规定标如超过税法规定标准的工资支出、业务招待费支出准的工资支出、业务招待费支出)，以及企，以及企业已计入当期损失但税法规定不允许扣除业已计入当期损失但税法规定不允许扣除项目的金额项目的金额(如税收滞纳金、罚款、罚金如税收滞纳金、罚款、罚金)。纳税调整减少额主要包括按税法规定允许纳税调整减少额主要包括按税法规定允许弥补的亏损和准予免税的项目，如前五年弥补的亏损和准予免税的项目，如前五年内的未弥补亏损和国债利息收入
44、等。内的未弥补亏损和国债利息收入等。二、递延所得税二、递延所得税递延所得税递延所得税=(递延所得税负债期末余额递延所得税负债期末余额-递延所得税负递延所得税负债期初余额债期初余额)-()-(递延所得税资产期末余额递延所得税资产期末余额-递延所得税资产期初余额递延所得税资产期初余额)=)=当期递延所得当期递延所得税负债的增加额税负债的增加额当期递延所得税资产的当期递延所得税资产的增加额增加额三、所得税费用三、所得税费用所得税费用所得税费用=当期所得税当期所得税+递延所得税递延所得税例题例题：甲公司甲公司20072007年全年利润总额为年全年利润总额为10001000万元，递延万元，递延所得税负债
45、年初数为所得税负债年初数为4040万元，年末数为万元，年末数为5050万元，万元，递延所得税资产年初数为递延所得税资产年初数为2525万元，年末数为万元，年末数为2020万元。所得税率为万元。所得税率为20%20%。要求：作出甲公司的。要求：作出甲公司的会计处理。会计处理。递延所得税费用递延所得税费用=（50405040）（20252025）=10+5=15=10+5=15（万元）（万元）当期所得税当期所得税=100020%=200=100020%=200（万元）（万元）所得税费用所得税费用=200+15=215=200+15=215借：所得税费用借：所得税费用 215215 贷：应交税费贷：
46、应交税费应交所得税应交所得税 200200 递延所得税负债递延所得税负债 1010 递延所得税资产递延所得税资产 5 5递延所得税资产和递延所得税负债的发生额可能在借方，也可能在贷方。递延所得税资产和递延所得税负债的发生额可能在借方，也可能在贷方。递延所得税负债递延所得税负债负债类负债类递延所得税资产递延所得税资产资产类资产类增加增加减少减少减减增增会计处理会计处理(1)(1)资产负债表日，企业按照税法规定计算确定的资产负债表日，企业按照税法规定计算确定的当期应交所得税当期应交所得税 借：所得税费用借：所得税费用 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税(2)(2)递延所得税资产增加或递延
47、所得税负债减少递延所得税资产增加或递延所得税负债减少借：递延所得税资产借：递延所得税资产 递延所得税负债递延所得税负债 贷：所得税费用贷：所得税费用(3)(3)递延所得税资产减少或递延所得税负债增加递延所得税资产减少或递延所得税负债增加借：所得税费用借：所得税费用 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 递延所得税负债递延所得税负债 练习：练习：甲企业甲企业20092009年度利润总额为年度利润总额为200200万元，其中万元，其中包括本年收到的国债利息收入包括本年收到的国债利息收入5050万元。该万元。该企业适用的所得税税率为企业适用的所得税税率为25%25%。甲企业当年按税法核定的全年计税工
48、资为甲企业当年按税法核定的全年计税工资为200200万元，全年实发工资为万元，全年实发工资为180180万元万元;当年的当年的营业外支出中，有营业外支出中，有1010万元为税款滞纳金支万元为税款滞纳金支出。出。除上述事项外，甲企业无其他纳税调整事除上述事项外，甲企业无其他纳税调整事项。项。要求：要求：(1)(1)计算甲企业计算甲企业20092009年度应纳税所得额。年度应纳税所得额。(2)计算甲企业2009年度应交所得税额。(3)(3)编制甲企业应交所得税的会计分录。编制甲企业应交所得税的会计分录。(4)(4)计算甲企业计算甲企业20092009年度实现的净利润。年度实现的净利润。(5)(5)
49、编制甲企业年末结平编制甲企业年末结平“所得税费用所得税费用”科科目的会计分录。目的会计分录。(答案中的金额单位用万元表示答案中的金额单位用万元表示)【答案答案】(1)(1)甲企业甲企业20092009年度应纳税所得额年度应纳税所得额=200-=200-50+10=160(50+10=160(万元万元)(2)(2)甲企业甲企业20092009年度应交所得税额年度应交所得税额=16025%=40=16025%=40(万元万元)(3)(3)借：所得税费用借：所得税费用 4040贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 4040(4)(4)甲企业甲企业20092009年度实现的净利润年度实现的净利
50、润=200-40=160(=200-40=160(万万元元)(5)(5)借：本年利润借：本年利润 4040贷：所得税费用贷：所得税费用 4040练习：练习：甲公司甲公司20082008年度有关资料如下：年度有关资料如下：(1)(1)利润总额为利润总额为30003000万元。万元。(2)(2)发生超标业务招待费发生超标业务招待费100100万元。万元。(3)(3)国债利息收入国债利息收入5050万元。万元。(4)(4)其他纳税调整增加额为其他纳税调整增加额为6060万元。万元。(5)(5)其他纳税调整减少额其他纳税调整减少额4040万元。万元。(6)(6)递延所得税资产年初余额为递延所得税资产年