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1、1第六章第六章 长期股权投资长期股权投资2一、长期股权投资的初始计量二、长期股权投资的后续计量 三、长期股权投资方法的转换 四、长期股权投资的减值和处置3第一节第一节 长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量n一、长期股权投资概念及其内容一、长期股权投资概念及其内容n二、长期股权投资初始计量二、长期股权投资初始计量4一、长期股权投资的概念及范围一、长期股权投资的概念及范围（内容）（内容）对对子公司子公司投资投资 控制控制对对合营企业合营企业投资投资 共同控制共同控制对对联营企业联营企业投资投资 重大影响重大影响重大影响以下且在活跃市场中没有报价、重大影响以下且在活跃市场中没有报价、公允价值
2、不能可靠计量的权益性投资。公允价值不能可靠计量的权益性投资。（去年去年2 2月取消）月取消）5二、长期股权投资的初始计量二、长期股权投资的初始计量计量原则计量原则 按按初始投资成本初始投资成本入账入账分为：分为：形成控股合并的长投形成控股合并的长投 不形成控股合并的长投不形成控股合并的长投 企业合并的类型分为同一控制下企业合企业合并的类型分为同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并。并和非同一控制下企业合并。同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并，是指参与合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。（最终控制且该
3、控制并非暂时性的。（多指集多指集团公司下的企业合并团公司下的企业合并）非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并，是指参与合，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即同一控制下企业合最终控制的合并交易，即同一控制下企业合并以外的其他企业合并并以外的其他企业合并。（非关联企业的合。（非关联企业的合并）并）8（一）（一）形成控股合并形成控股合并的的长期股权投资长期股权投资1 1同一控制下同一控制下l按照按照被合并方被合并方所有者权益所有者权益账面价值账面价值的份的份额作为长期股权投资的初始投资成本额作为长期股权投资的初始投资成本
4、 合并日合并日办理相关的股权划转手续办理相关的股权划转手续账面价值账面价值注意注意9（1 1）长期股权投资初始投资成本与支）长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产所承担付的现金、转让的非现金资产所承担债务账面价值、以及发行权益性证券债务账面价值、以及发行权益性证券面值总额与之间的差额，应当调整资面值总额与之间的差额，应当调整资本公积本公积 。l资本公积不足冲减的，调整留存收益。资本公积不足冲减的，调整留存收益。10合并发生的各项合并发生的各项直接费用直接费用，发生时计入发生时计入当期损益当期损益。审计费用审计费用 评估费用评估费用 法律服务费用法律服务费用 直接合并直接合并费用
5、费用管理费用管理费用11账务处理：账务处理：借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：银行存款（支付金额）贷：银行存款（支付金额）或非现金资产（或非现金资产（账面价值账面价值）或股本（发行股票的面值总额）或股本（发行股票的面值总额）资本公积资本公积资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价（差额）（差额）（或借记或借记）12n【例题例题1 1】甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A A集团的子公司，集团的子公司，20132013年年6 6月月1 1日，甲公司以银行存款取得乙公司日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的所有者权益的80%80%，同日乙公司所有者权益的，同日乙公司所有者权益的账面价值为账面
6、价值为1000010000万元。万元。n（1 1）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款71007100万元万元 （2 2）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款90009000万元万元 13n（1）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款7100万元万元 借：长期股权投资借：长期股权投资8000贷：银行存款贷：银行存款7100资本公积资本公积资本溢价资本溢价 900n（2）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款9000万元万元 n借：长期股权投资借：长期股权投资 8000资本公积资本公积资本溢价资本溢价1000贷：银行存款贷：银行存款900014【例题例题2 2】甲公司甲公司2
7、0142014年年4 4月月1 1日与乙公司原日与乙公司原投资者投资者A A公司签订协议，甲公司和乙公司公司签订协议，甲公司和乙公司属于同一控制下的公司。甲公司以存货属于同一控制下的公司。甲公司以存货换取换取A A持有的乙公司股权，持有的乙公司股权，20142014年年7 7月月1 1日日合并日乙公司所有者权益账面价值为合并日乙公司所有者权益账面价值为800800万元万元,可辨认净资产公允价值为可辨认净资产公允价值为880880万元，万元，甲公司取得甲公司取得70%70%的份额。甲公司投出存货的份额。甲公司投出存货的公允价值为的公允价值为500500万元，增值税万元，增值税8585万元，万元，
8、账面成本账面成本400400万元万元。15n借：长期股权投资借：长期股权投资560贷：贷：库存商品库存商品 400应交税费应交税费应交增值税应交增值税（销项税额）（销项税额）85资本公积资本公积股本溢价股本溢价7516n【例题3】甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A集团的集团的子公司，子公司，2014年年8月月1日甲公司发行日甲公司发行600万股普通股（每股面值万股普通股（每股面值1元）作为对价取元）作为对价取得乙公司得乙公司60%的股权，同日乙企业账面的股权，同日乙企业账面净资产总额为净资产总额为1300万元。万元。17借：长期股权投资借：长期股权投资780780（130060%13006
9、0%）贷：股本贷：股本600600资本公积资本公积-股本溢价股本溢价 18018018【例题例题4 4】（20072007年）甲公司以定向增发年）甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持股票的方式购买同一集团内另一企业持有的有的A A公司公司80%80%股权。为取得该股权，甲股权。为取得该股权，甲公司增发公司增发2 0002 000万股普通股，每股面值为万股普通股，每股面值为1 1元，每股公允价值为元，每股公允价值为5 5元；支付承销商元；支付承销商佣金佣金5050万元。取得该股权时，万元。取得该股权时，A A公司净资公司净资产账面价值为产账面价值为9 0009 000万元，公允价值
10、为万元，公允价值为12 00012 000万元。假定甲公司和万元。假定甲公司和A A公司采用的公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为（）。确认的资本公积为（）。A.5 150A.5 150万元万元 B.5 200B.5 200万元万元C.7 550C.7 550万元万元 D.7 600D.7 600万元万元19n9 00080%2 000505 15020（2）企业通过多次交换交易，分步取得股企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下控股合并权最终形成同一控制下控股合并 合并日初始投资成本合并日初始投资成本=合并日被合并方所有者
11、权益账面合并日被合并方所有者权益账面价值的份额价值的份额全部持股比例全部持股比例新增投资部分初始投资成本新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本合并日初始投资成本-原长期股原长期股权投资账面价值权投资账面价值n 新增投资部分初始投资成本与为取得新新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分所支付对价的账面价值的差额，调整增部分所支付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，冲积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，冲减留存收益。减留存收益。222 2非同一控制下非同一控制下长期股权投资的初始投资成本长期
12、股权投资的初始投资成本 合并成本合并成本 作为合并作为合并对价对价付出付出资产的公资产的公允价值允价值 23付出资产付出资产公允价值公允价值与其账面与其账面价值的差价值的差额额 作为营业外收支作为营业外收支 作为销售处理作为销售处理 付出固定付出固定资产、无资产、无形资产形资产 付出的付出的存货存货 241.1.一次交换交易实现的企业合并一次交换交易实现的企业合并购买方应当按照确定的合并成本作为购买方应当按照确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本：长期股权投资的初始投资成本：合并成本合并成本包括购买方付出的资产、包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券发生或承担的负债、发
13、行的权益性证券的的公允价值公允价值之和。之和。为进行企业合并发生的审计费用、为进行企业合并发生的审计费用、评估费计入评估费计入管理费用管理费用。25（1 1）以现金作为合并对价的）以现金作为合并对价的 借：长期股权投资借：长期股权投资 （购买日的合并成本）（购买日的合并成本）管理费用（审计费、评估费）管理费用（审计费、评估费）贷：银行存款贷：银行存款26（2）以存货作为合并对价的以存货作为合并对价的借：长期股权投资借：长期股权投资 （购买日的合并成本）（购买日的合并成本）管理费用（审计费、评估费）管理费用（审计费、评估费）贷：贷：主营业务收入主营业务收入（库存商品的公允价值）（库存商品的公允价
14、值）应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）银行存款银行存款27n同时：同时：借：主营业务成本借：主营业务成本存货跌价准备存货跌价准备贷：库存商品贷：库存商品 28（3 3）以固定资产、无形资产等作为合并对价）以固定资产、无形资产等作为合并对价的的借：长期股权投资（购买日的合并成本）借：长期股权投资（购买日的合并成本）累计摊销累计摊销贷：无形资产（固定资产清理）等贷：无形资产（固定资产清理）等营业外收入营业外收入（差额）（差额）29（4）发行的权益性证券作为合并对价的发行的权益性证券作为合并对价的合并成本=发行的权益性证券的公允价值借：长期股权投资借：长期股权投资 （合并成
15、本）（合并成本）贷：股本贷：股本 面值面值 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 证劵的手续费等证劵的手续费等借：资本公积借：资本公积股本溢价股本溢价 贷：银行存款贷：银行存款30n注意：注意：为发行权益性证券支付给有关证为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费、佣金等与权益性券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。（该部分费用应长期股权投资的成本。（该部分费用应在权益性证券的溢价发行收入中扣除，在权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券溢价收入不足冲减的，应冲权益性证券溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未
16、分配利润）减盈余公积和未分配利润）31n【例题例题5】2015年年1月月1日，甲公司以一日，甲公司以一台固定资产和银行存款台固定资产和银行存款200万元取得乙万元取得乙公司持有的公司持有的A公司公司60%的股权（甲公司的股权（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），和乙公司不属于同一控制的两个公司），该固定资产的账面原价为该固定资产的账面原价为8000万元，已万元，已计提折旧计提折旧500万元，已计提固定资产减万元，已计提固定资产减值准备值准备200万元，公允价值为万元，公允价值为7600万元。万元。不考虑其他相关税费。不考虑其他相关税费。32n借：固定资产清理借：固定资产清理7300累计折
17、旧累计折旧500固定资产减值准备固定资产减值准备200贷：固定资产贷：固定资产 8000n借：长期股权投资借：长期股权投资7800（200+7600）贷：固定资产清理贷：固定资产清理7300银行存款银行存款 200营业外收入营业外收入 30033n【例题例题6】2015年年5月月1日，甲公司以一日，甲公司以一项专利权和银行存款项专利权和银行存款200万元取得丙公万元取得丙公司持有的司持有的B公司（甲公司和丙公司不属于公司（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司）同一控制的两个公司）70%的股权的股权,该该专利权的账面原价为专利权的账面原价为5000万元，累计摊万元，累计摊销销600万元，已计提
18、无形资产减值准备万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为万元，公允价值为4000万元。不考万元。不考虑其他相关税费。虑其他相关税费。34n借：长期股权投资借：长期股权投资4200（200+4000）累计摊销累计摊销 600无形资产减值准备无形资产减值准备200营业外支出营业外支出200n贷：无形资产贷：无形资产 5000银行存款银行存款 20035n【例题例题7】甲公司甲公司2015年年4月月1日与乙公日与乙公司原投资者司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担以存货和承担A公司的短期还
19、贷款义务换公司的短期还贷款义务换取取A持有的乙公司股权，持有的乙公司股权，2015年年7月月1日日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得万元，甲公司取得70%的份额。的份额。甲公司投出存货的公允价值为甲公司投出存货的公允价值为500万元，万元，增值税增值税85万元，账面成本万元，账面成本400万元，承万元，承担归还贷款义务担归还贷款义务200万元。万元。36n借：长期股权投资借：长期股权投资785贷：短期借款贷：短期借款200主营业务收入主营业务收入500应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）85n借：主营业务成本借：
20、主营业务成本400贷：库存商品贷：库存商品400注：合并成本注：合并成本=50085200=785万元。万元。2.企业通过多次交换交易分步实现非同一企业通过多次交换交易分步实现非同一控制下控股合并控制下控股合并个别财务报表个别财务报表购买日初始投资成本购买日初始投资成本=购买日之前所持被购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值购买方的股权投资的账面价值+购买日新购买日新增投资成本增投资成本【CPA教材例4-2】A公司于208年3月以2 000万元取得B上市公司5%的股权，对B公司不具有重大影响，A公司将其分类为可供出售金融资产，按公允价值计量。209年4月1日，A公司又斥资25 000万元自
21、C公司取得B公司另外50%股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资后，B公司未宣告发放现金股利。A公司原持有B公司5%的股权于209年3月31日的公允价值为2 500万元（与209年4月1日的公允价值相等），累计计入其他综合收益的金额为500万元。A公司与C公司不存在任何关联方关系。借：长期股权投资 275 000 000贷：可供出售金融资产25 000 000银行存款 250 000 000借：其他综合收益5 000 000贷：投资收益 5 000 00040（二）（二）以其他方式取得的长期股权投资以其他方式取得的长期股权投资 -公允价值公允价值1 1以支付现金取得以支付现金取得 支付的
22、价款、直支付的价款、直接相关费用、税金及其他必要支出接相关费用、税金及其他必要支出2 2以发行权益性证券取得以发行权益性证券取得 发行权益性发行权益性证券的公允价值证券的公允价值 3 3投资者投入投资者投入 投资合同或协议约定的价值投资合同或协议约定的价值 4 4通过非货币性资产交换取得通过非货币性资产交换取得5 5通过债务重组取得通过债务重组取得41注意：注意：无论是同一控制下的企业合并无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或包含的已宣告
23、但尚未发放的现金股利或利润利润应作为应收项目（应收股利）应作为应收项目（应收股利）处理。处理。第二节第二节 长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量一、长期股权投资的成本法一、长期股权投资的成本法（一）成本法概念及适用范围（一）成本法概念及适用范围定量定量 能够对被投资单位能够对被投资单位实施控制实施控制的长期股权投资。的长期股权投资。50%50%以上以上控制控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。有能力运用对被投资方的权力影
24、响其回报金额。定性定性实质重于形式实质重于形式43（二）成本法的基本核算程序（二）成本法的基本核算程序设置设置“长期股权投资长期股权投资XX XX 企业企业”科目，反科目，反映长期股权投资的初始投资成本。映长期股权投资的初始投资成本。（1 1）在成本法下，长期股权投资应当按照在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本初始投资成本计量。追加或收回投资应当调计量。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。整长期股权投资的成本。44（2 2）被投资单位）被投资单位宣告分派现金股利宣告分派现金股利或利或利润时，投资企业按润时，投资企业按应享有的部分应享有的部分确认为确认为当当期投资收益期投资收益。4
25、5注意注意：投资企业在确认应分得的现金股利或投资企业在确认应分得的现金股利或利润后，应考虑长期股权投资是否发生利润后，应考虑长期股权投资是否发生减值。减值。原因：成本法下，被投资单位宣告原因：成本法下，被投资单位宣告发放现金股利时，投资单位均增加投资发放现金股利时，投资单位均增加投资收益。假设被投资单位是用投资单位投收益。假设被投资单位是用投资单位投资前取得的利润发放现金股利，可能会资前取得的利润发放现金股利，可能会使得投资成本虚增，所以确认现金股利使得投资成本虚增，所以确认现金股利后要对长期股权投资进行减值测试。后要对长期股权投资进行减值测试。46 被投资单位宣告分派股票股利，投资被投资单位
26、宣告分派股票股利，投资企业只作企业只作备查记录备查记录；被投资单位实现净；被投资单位实现净利发生亏损，投资企业不作任何会计处利发生亏损，投资企业不作任何会计处理。理。47【例题例题8 8】甲公司于甲公司于203203年年4 4月月1010日取得乙日取得乙公司公司6%6%股权，成本为股权，成本为12 000 00012 000 000元。元。204204年年2 2月月6 6日，乙公司宣告分派利润，甲公司日，乙公司宣告分派利润，甲公司按照持股比例可取得按照持股比例可取得100 000100 000元。假定甲公元。假定甲公司在取得乙公司股权后，对乙公司的财务司在取得乙公司股权后，对乙公司的财务和经营
27、决策不具有控制、共同控制或重大和经营决策不具有控制、共同控制或重大影响，且该投资不存在活跃的交易市场、影响，且该投资不存在活跃的交易市场、公允价值无法可靠取得。乙公司于公允价值无法可靠取得。乙公司于204204年年2 2月月1212日实际分派利润。日实际分派利润。48甲公司应进行的会计处理为：甲公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司12 000 000贷：银行存款贷：银行存款12 000 000借：应收股利借：应收股利 100 000贷：投资收益贷：投资收益 100 000借：银行存款借：银行存款 100 000贷：应收股利贷：应收股利 100 000 二、长期股
28、权投资的权益法二、长期股权投资的权益法 （一）权益法的概念及核算范围（一）权益法的概念及核算范围 权益法权益法指长期股权投资最初以投资成指长期股权投资最初以投资成本计量，以后则要根据投资企业应享有被本计量，以后则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。会计处理方法。适用范围：共同控制或重大影响时适用范围：共同控制或重大影响时50会计科目的设置会计科目的设置长长期期股股权权投投资资 成本成本 损益调整损益调整 其他权益变动其他权益变动 初始投资成本初始投资成
29、本 调整后新的投资成本调整后新的投资成本 净损益的份额净损益的份额 现金股利或利润的份额现金股利或利润的份额 净损益以外的应享有或净损益以外的应享有或承担的份额承担的份额51（二）权益法的核算步骤（二）权益法的核算步骤1 1初始投资成本的调整初始投资成本的调整初始投初始投资成本资成本 投资时应享有被投资单位可投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额辨认净资产公允价值的份额 初始投初始投资成本资成本 投资时应享有被投资单位可投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额辨认净资产公允价值的份额 不调整长期股权投资的初始投资成本不调整长期股权投资的初始投资成本其差额应当计入当期损益，同时
30、调整长期股权投资的成本其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本 借：长期股权投资借：长期股权投资成本成本 贷：营业外收入（差额）贷：营业外收入（差额）522 2投资损益的确认投资损益的确认 被投资单位当年实现净利润时，投资企被投资单位当年实现净利润时，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加业应按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益。投资收益。借：长期股权投资借：长期股权投资-损益调整损益调整 贷：投资收益贷：投资收益53 被投资单位当年发生净亏损时：被投资单位当年发生净亏损时：投资企业应按持股比例计算应分担
31、的份投资企业应按持股比例计算应分担的份额，减少长期股权投资的账面价值，并额，减少长期股权投资的账面价值，并确认当期投资损失。确认当期投资损失。借：投资收益借：投资收益 贷：长期股权投资贷：长期股权投资-损益调整损益调整54长期股权投资长期股权投资 损益调整损益调整按对方报告按对方报告净利润确认的净利润确认的应享有数应享有数按对方报告按对方报告净亏损确认的净亏损确认的应享有数应享有数应分得应分得的现金股利的现金股利数数余额可能余额可能“借借”也可能也可能“贷贷”55持有期间确认收益持有期间确认收益应注意应注意的的3 3个调整个调整：第一、被投资单位与投资企业采用不第一、被投资单位与投资企业采用不
32、同的会计政策及会计期间的，应按同的会计政策及会计期间的，应按投资投资企业的会计政策及会计期间对被投资单企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，位的财务报表进行调整，并据以确认投并据以确认投资损益，但应考虑重要性原则。资损益，但应考虑重要性原则。56 第二、投资收益的确认应以取得投资时第二、投资收益的确认应以取得投资时被投资单位可辨认资产的被投资单位可辨认资产的公允价值公允价值为基础。为基础。即应按投资时被投资单位可辨认资产的公允即应按投资时被投资单位可辨认资产的公允价，调整被投资单位净利润后，再按权益法价，调整被投资单位净利润后，再按权益法确认投资收益。确认投资收益。57p无法
33、取得投资时被投资单位各项资产无法取得投资时被投资单位各项资产等的公允价值或公允价值与账面价值的等的公允价值或公允价值与账面价值的差额不具重要性的可以被投资单位的账差额不具重要性的可以被投资单位的账面净利润为基础计算确认，但需在会计面净利润为基础计算确认，但需在会计报表附注中说明报表附注中说明n这里的调整主要有：这里的调整主要有：固定资产、无形资产的折旧额固定资产、无形资产的折旧额或摊销额或摊销额减值准备金额减值准备金额存货的销售成本存货的销售成本59【例例1010】年初投资时，被投资公司有一项年初投资时，被投资公司有一项固定资产公允价值为固定资产公允价值为1 0001 000万元，账面价值万元
34、，账面价值为为600600万元，预计尚可使用年限为万元，预计尚可使用年限为10 10 年，年，净残值为零，直线法折旧。当年被投资单净残值为零，直线法折旧。当年被投资单位账面净利润为位账面净利润为500500万元，不考虑所得税影万元，不考虑所得税影响。若投资比例为响。若投资比例为30%30%。调整后的投资收益金额（调整后的投资收益金额（500400/10）30%138万万借：长期股权投资借：长期股权投资138 贷：投资收益贷：投资收益13860.调整被投资单位资产减值调整被投资单位资产减值续上例，年末，假定该固定资产可收回金额续上例，年末，假定该固定资产可收回金额510510万万元。元。解析：解
35、析：从被投资公司角度：从被投资公司角度：比较固定资产账面价和可收回金额，计提固定资比较固定资产账面价和可收回金额，计提固定资产减值准备产减值准备3030万元（万元（540-510540-510）。）。从投资单位角度：从投资单位角度：比较后，应计提固定资产减值准备比较后，应计提固定资产减值准备390390万元（万元（900-900-510510）；）；对被投资净利润影响：对被投资净利润影响：390-30=360390-30=360（万元）；（万元）；投资单位应确认的投资收益投资单位应确认的投资收益=500-40-=500-40-（390-390-3030）30%=3030%=30（万元）（万元）
36、61注意：注意：（1）如果公允价值低于账面价值，）如果公允价值低于账面价值，则也需要对净损益调整；则也需要对净损益调整；（2）如果投资方出现亏损，且公）如果投资方出现亏损，且公允价值和账面价值不同，则也需要允价值和账面价值不同，则也需要对净亏损进行调整对净亏损进行调整。62【例题例题1111】甲公司于甲公司于204204年年1212月月2525日购入日购入乙公司乙公司30%30%的股份，购买价款为的股份，购买价款为20002000万元，万元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司净生产经营决策。取得投资日，乙公司净资产公允价值为资产
37、公允价值为60006000万元，除下列项目万元，除下列项目外，其账面其他资产、负债的公允价值外，其账面其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：万元）。假定与账面价值相同（单位：万元）。假定乙公司于乙公司于205205年实现净利润年实现净利润900900万元，万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。度及采用的会计政策相同。63项目项目账面账面原价原价已提折已提折旧旧或摊销或摊销公允公允价值价值乙公司乙公司预计预计使用年限使用年限甲公司取得投资后甲公司取得投资
38、后剩余使用年限剩余使用年限存货存货7507501 0501 050固定固定资产资产1 8001 8003603602 4002 40020201616无形无形资产资产1 0501 0502102101 2001 20010108 8合合计计3 6003 6005705704 6504 65064n存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润（存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润（1 050750）80%240（万元）（万元）固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额n2 400161 8002060（万元）（万元）无形资产公允价值与账面价值
39、差额应调整增加的摊销额无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额n1 20081 0501045（万元）（万元）n调整后的净利润调整后的净利润9002406045555（万元）（万元）甲公司应享有份额甲公司应享有份额55530%166.50（万元）（万元）n确认投资收益的账务处理为：确认投资收益的账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整166.50贷：投资收益贷：投资收益166.5065第三，对于投资企业与其联营企业及合营第三，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的企业之间发生的未实现内部交易损益未实现内部交易损益应予应予以以抵销抵销。顺流的交易顺流的交易是指投
40、资企业向联是指投资企业向联营企业或合营企业出售资产。营企业或合营企业出售资产。逆流的交易逆流的交易是指联营企业或合营是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。企业向投资企业出售资产。这两方向的交易都会出现未实现的损这两方向的交易都会出现未实现的损益，都要进行调整。益，都要进行调整。66 【例例12计算分析题计算分析题】甲公司于甲公司于2014年年1月取得乙公司月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲公司取得该项投公司施加重大影响。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。价
41、值与其账面价值相同。2014年年8月，乙公月，乙公司将其成本为司将其成本为600万元的某商品以万元的某商品以1 000万元万元的价格出售给甲公司（逆流交易），甲企业的价格出售给甲公司（逆流交易），甲企业将取得的商品作为存货。至将取得的商品作为存货。至2014年资产负债年资产负债表日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司表日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司2014年实现净利润为年实现净利润为3 200万元。假定不考万元。假定不考虑所得税因素。虑所得税因素。67n甲公司在按照权益法确认应享有乙公司甲公司在按照权益法确认应享有乙公司2014年净损益时，应进行以下账务处理：年净损益时，应进行以下账务处理
42、：借：长期股权资借：长期股权资损益调整（损益调整（28 000 00020%）5 600 000贷：投资收益贷：投资收益5 600 000以后年度以后年度对外部独立第三方对外部独立第三方出售出售，将原未确认的，将原未确认的内部交易损益内部交易损益计入投资损益计入投资损益如上例：如上例：A A公司公司20152015年实现净利润年实现净利润30003000万万元。甲公司已将元。甲公司已将20142014年从年从A A公司购入的商品对公司购入的商品对外部独立第三方出售，外部独立第三方出售，20152015年甲公司和年甲公司和A A公司公司未发生任何交易。未发生任何交易。甲公司甲公司20152015
43、年应确认对年应确认对A A公司的投资收益公司的投资收益3000+40020%3000+40020%680680（万元）（万元）借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整680680贷：投资收益贷：投资收益680 680 69 【例题例题1313】甲公司持有乙公司甲公司持有乙公司20%有表有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。重大影响。2014年，甲公司将其账面价值年，甲公司将其账面价值为为600万元的商品以万元的商品以1 000万元的价格出售万元的价格出售给乙公司（顺流交易）。至给乙公司（顺流交易）。至2014年资产负年资产负债表日，该
44、批商品尚未对外部第三方出售。债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司公司2014年净利润为年净利润为2 000万元。假定不万元。假定不考虑所得税因素。考虑所得税因素。70甲公司在该项交易中实现利润甲公司在该项交易中实现利润400万元，其中万元，其中80（40020%）万元是针对本公司持有的）万元是针对本公司持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确对联营企业的权益
45、份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲公司应当进行的认投资损益时应予抵销，即甲公司应当进行的账务处理为：账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整（损益调整（2 000400）20%3 200 000贷：投资收益贷：投资收益 3 200 000n 甲公司对乙公司的持股比例为甲公司对乙公司的持股比例为20%20%，具有重大影，具有重大影响，采用权益法核算。响，采用权益法核算。20142014年，甲公司将年，甲公司将900900万元的万元的商品卖给乙公司，售价为商品卖给乙公司，售价为800800万元，万元，且此损失由资产且此损失由资产（商品）减值造成，那么这个减值损失不需要进
46、行（商品）减值造成，那么这个减值损失不需要进行调整调整。20142014年乙公司实现的净利润为年乙公司实现的净利润为30003000万元。万元。n甲公司确认的投资收益为甲公司确认的投资收益为600600（300020%300020%）万元。）万元。借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整6 000 0006 000 000贷：投资收益贷：投资收益6 000 0006 000 000733.3.被投资单位宣告分派现金股利时：被投资单位宣告分派现金股利时：投资企业按持股比例计算应分得的现金投资企业按持股比例计算应分得的现金股利，冲减长期股权投资的账面价值。股利，冲减长期股权投资的账面价值。
47、自被投资单位取得的现金股利或自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益的部分应作为投利润超过已确认损益的部分应作为投资成本的收回，冲减长投账面价值。资成本的收回，冲减长投账面价值。借：应收股利借：应收股利 贷：贷：长期股权投资长期股权投资-损益调整损益调整 长期股权投资长期股权投资-成本成本744 4、超额亏损的确认、超额亏损的确认（1 1）减记长期股权投资的账面价值）减记长期股权投资的账面价值借：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整（2 2）长期股权投资的账面价值不足以冲减的，以）长期股权投资的账面价值不足以冲减的，以其他其他实质上实质上构成对被投资单位净
48、投资的构成对被投资单位净投资的长期权益长期权益账面账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。值。借：投资收益借：投资收益贷：长期应收款贷：长期应收款75（3 3）承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负）承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。债，计入当期投资损失。借：投资收益借：投资收益贷：预计负债贷：预计负债（4 4）除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，）除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，应在应在备查账备查账登记。登记。（5 5）被投资单位以后期间实现盈利）被投资单位以后期间实现盈
49、利扣除未确认的亏损分担额后按与上述顺扣除未确认的亏损分担额后按与上述顺序相反的顺序处理序相反的顺序处理。借：预计负债借：预计负债长期应收款长期应收款长期股权投资长期股权投资-损益调整损益调整贷：投资收益贷：投资收益76n【例题例题1414】甲公司持有甲公司持有F F公司公司40%40%的股权，的股权，204204年年1212月月3131日投资的账面价值为日投资的账面价值为12001200万元。万元。F F公司公司204204年发生净亏损年发生净亏损40004000万万元。甲公司账上有应收元。甲公司账上有应收F F公司长期应收款公司长期应收款300300万元（符合长期权益的条件），假定万元（符合
50、长期权益的条件），假定取得投资时被投资单位各资产公允价值取得投资时被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。会计期间相同。要求：计算甲公司要求：计算甲公司204204年度应确认年度应确认的投资损益并编制相关会计分录的投资损益并编制相关会计分录。77n204204年度甲公司应分担损失年度甲公司应分担损失400040%400040%16001600万元万元 投资账面价值投资账面价值12001200万元，万元，首先，冲减长期股权投资账面价值：首先，冲减长期股权投资账面价值：借：投资收益借：投资收益12001200贷：长期股权投资贷：长期