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1、第七章第七章 企业经营的税务筹划企业经营的税务筹划第一节第一节 企业购销活动的税务筹划企业购销活动的税务筹划第二节第二节 企业汇总纳税的税务筹划企业汇总纳税的税务筹划第三节第三节 企业收益分配的税务筹划企业收益分配的税务筹划 企业在购进销售、收益分配、汇总纳企业在购进销售、收益分配、汇总纳税等日常经营活动中，为了实现自身利益税等日常经营活动中，为了实现自身利益最大化，要充分考虑各种影响因素，其中最大化，要充分考虑各种影响因素，其中税收就是一个不可忽视的因素。企业经营税收就是一个不可忽视的因素。企业经营的税务筹划应综合考虑所涉各税种。的税务筹划应综合考虑所涉各税种。第一节第一节 企业购销活动的税
2、务筹划企业购销活动的税务筹划一、购销活动税务筹划的原则一、购销活动税务筹划的原则第一，要考虑企业的总体税负，应尽量寻找使企第一，要考虑企业的总体税负，应尽量寻找使企业总体税负最低的方案。业总体税负最低的方案。第二，企业必须着眼于整个筹划期间的税负最小第二，企业必须着眼于整个筹划期间的税负最小化。化。第三，作为价值链上的一个环节，企业考虑上下游第三，作为价值链上的一个环节，企业考虑上下游企业的税负，才能保持稳定的联系，保证经济活动企业的税负，才能保持稳定的联系，保证经济活动得以顺畅进行。得以顺畅进行。第四，企业在进行购销活动的税务筹划时，第四，企业在进行购销活动的税务筹划时，还须考虑税务筹划可能
3、会给企业经济活动带还须考虑税务筹划可能会给企业经济活动带来的影响。来的影响。因此，企业应从战略的角度进行购销活因此，企业应从战略的角度进行购销活动的筹划，要具有整体观念，不能一味寻求动的筹划，要具有整体观念，不能一味寻求税负最低的方案。税负最低的方案。二、购销活动税务筹划的方法二、购销活动税务筹划的方法 降低企业购销活动的总体税负，可以降低企业购销活动的总体税负，可以通过选择适用低税率或减少税基两种方式通过选择适用低税率或减少税基两种方式来实现，而在企业日常购销活动中，更多来实现，而在企业日常购销活动中，更多地采用减少税基的方式进行税务筹划。地采用减少税基的方式进行税务筹划。减少收入总额和增加
4、扣除项目金额减少收入总额和增加扣除项目金额（进项税额）可以减少企业的税款支出，（进项税额）可以减少企业的税款支出，降低企业的税收负担。降低企业的税收负担。（一）收入总额的税务筹划（一）收入总额的税务筹划 在销售活动中，企业可以通过销售方式的选在销售活动中，企业可以通过销售方式的选择、结算方式的选择以及结算工具的选择来进行择、结算方式的选择以及结算工具的选择来进行筹划。筹划。企业也可以利用转移定价的方式，通过关联企业也可以利用转移定价的方式，通过关联方交易来转移收入。这种税务筹划的方法尤其适方交易来转移收入。这种税务筹划的方法尤其适用于企业集团。用于企业集团。企业还可以通过汇率选择进行税务筹划。
5、企企业还可以通过汇率选择进行税务筹划。企业日常外币业务所发生的汇兑损益原则上都是直业日常外币业务所发生的汇兑损益原则上都是直接计入当期损益，其所得税筹划的关键是通过选接计入当期损益，其所得税筹划的关键是通过选取适当的记账汇率，使得核算出的净汇兑损失最取适当的记账汇率，使得核算出的净汇兑损失最大化或净汇兑收益最小化，从而尽量使企业当期大化或净汇兑收益最小化，从而尽量使企业当期的应纳税所得额最小，减少企业的税收负担。的应纳税所得额最小，减少企业的税收负担。【例】【例】某公司属于增值税一般纳税企业，某公司属于增值税一般纳税企业，20082008年年1212月月1010日出口销售商品日出口销售商品1
6、0001 000件，销售合同规定件，销售合同规定的销售价格为每件的销售价格为每件200200美元，货款尚未收到。美元，货款尚未收到。1212月月2020日，收到日，收到1212月月1010日赊销货款日赊销货款100 000100 000美元。假设美元。假设该公司该公司1212月份未发生其他销售业务，月份未发生其他销售业务，1212月份发生月份发生进货成本进货成本1 000 0001 000 000元，以人民币结算。该公司元，以人民币结算。该公司1111月月3030日银行存款和应收账款外币账户期末余额分日银行存款和应收账款外币账户期末余额分别为：别为：表表11-111-1项项 目目外币账户金外币
7、账户金额（美元）额（美元）汇率汇率 记账本位币金额记账本位币金额（人民币元）（人民币元）银行存款银行存款 200 000200 0007.47.41 480 0001 480 000应收账款应收账款 100 000100 0007.47.4740 000740 000市场汇率分别为：市场汇率分别为：1111月月3030日日1212月月1 1日日1212月月1010日日1212月月2020日日1212月月3131日日1 1美元美元=7.4=7.4元人民元人民币币 1 1美元美元=7.4=7.4元人元人民民币币 1 1美元美元=7.3=7.3元人民元人民币币 1 1美元美元=7.35=7.35元人
8、元人民民币币 1 1美元美元=7.35=7.35元人元人民民币币 假设该公司银行存款和应收账款外币账户假设该公司银行存款和应收账款外币账户1212月月份未发生其他收付行为。分别选择业务发生日市场份未发生其他收付行为。分别选择业务发生日市场汇率和当月汇率和当月1 1日的市场汇率将外币折算为人民币记账，日的市场汇率将外币折算为人民币记账，并分析对公司税负的影响。并分析对公司税负的影响。方案方案1:1:公司采用业务发生日的市场汇率作为记账汇公司采用业务发生日的市场汇率作为记账汇率，则率，则应纳增值税应纳增值税=200 0007.317%=200 0007.317%1 000 00017%1 000
9、00017%=78 200 =78 200（元）（元）期末汇兑损益为：期末汇兑损益为：应收账款账户汇兑损益应收账款账户汇兑损益=200 0007.35200 0007.35 （100 0007.4+200 0007.3100 0007.4+200 0007.3100 0007.35100 0007.35）=5 000 =5 000（元）（元）银行存款账户汇兑损益银行存款账户汇兑损益 =300 0007.35300 0007.35（200 0007.4+100 0007.35200 0007.4+100 0007.35）=-10 000 =-10 000（元）（元）公司公司1212月份发生汇兑损
10、失月份发生汇兑损失5 0005 000元，可以降低所元，可以降低所得税得税 5 00025%=1 2505 00025%=1 250（元）（元）方案方案2:2:公司采用公司采用1212月月1 1日的市场汇率作为记账汇率，则日的市场汇率作为记账汇率，则应纳增值税应纳增值税=2000007.417%=2000007.417%1 000 00017%1 000 00017%=81 600 =81 600（元）（元）期末汇兑损益为：期末汇兑损益为：应收账款账户汇兑损益应收账款账户汇兑损益=200 0007.35=200 0007.35 （100 0007.4+200 0007.4100 0007.4+
11、200 0007.4100 0007.4100 0007.4）=-10 000 =-10 000（元）（元）银行存款账户汇兑损益银行存款账户汇兑损益=300 0007.35=300 0007.35 （200 0007.4+100 0007.4200 0007.4+100 0007.4）=-15 000 =-15 000（元）（元）公司公司1212月份发生汇兑损失月份发生汇兑损失25 00025 000元，可以降低所得税元，可以降低所得税 25 00025%=6 250 25 00025%=6 250（元）（元）通过两种方法比较可以看出，公司采用业务发生日的通过两种方法比较可以看出，公司采用业务
12、发生日的市场汇率作为记账汇率比采用市场汇率作为记账汇率比采用1212月月1 1日的市场汇率作为记日的市场汇率作为记账汇率少负担账汇率少负担3 4003 400元（元（81 60081 60078 20078 200）的增值税税金，）的增值税税金，但会多负担但会多负担5 0005 000元（元（6 2506 2501 2501 250）的所得税税金，公）的所得税税金，公司的总体税收负担比采用期初汇率作为记账汇率多司的总体税收负担比采用期初汇率作为记账汇率多1 6001 600元（不考虑其他相关税费）。元（不考虑其他相关税费）。结论：结论：公司必须预先综合测算，考虑各种因素选择合理的公司必须预先综
13、合测算，考虑各种因素选择合理的外币汇率，在进行折算汇率选择的税务筹划时，企业不外币汇率，在进行折算汇率选择的税务筹划时，企业不仅要考虑汇率和税率的变动性，也要考虑企业销售和进仅要考虑汇率和税率的变动性，也要考虑企业销售和进货的主要结算方式和金额以及其他外币账户的增减变动货的主要结算方式和金额以及其他外币账户的增减变动情况。情况。（二）进项税额和税前扣除项目的税务筹（二）进项税额和税前扣除项目的税务筹划划 企业可以从两个方面对进项税额和税前扣除企业可以从两个方面对进项税额和税前扣除项目进行税务筹划，即增加扣除项目的金额和提项目进行税务筹划，即增加扣除项目的金额和提前扣除项目的确认时间。前扣除项目
14、的确认时间。第二节第二节 企业汇总纳税的税务筹划企业汇总纳税的税务筹划 为了鼓励企业规模经营，提高整体竞争力与凝为了鼓励企业规模经营，提高整体竞争力与凝聚力，国家准予某些行业、企业汇总缴纳企业所得聚力，国家准予某些行业、企业汇总缴纳企业所得税，准予试点企业集团合并缴纳企业所得税，统称税，准予试点企业集团合并缴纳企业所得税，统称汇总（合并）纳税，本章简称为汇总纳税。汇总纳汇总（合并）纳税，本章简称为汇总纳税。汇总纳税是指企业总机构或集团母公司（简称汇缴企业）税是指企业总机构或集团母公司（简称汇缴企业）和其分支机构或集团子公司（简称成员企业）的经和其分支机构或集团子公司（简称成员企业）的经营所得，
15、通过汇总或合并纳税申报表，由汇缴企业营所得，通过汇总或合并纳税申报表，由汇缴企业统一申报缴纳企业所得税。统一申报缴纳企业所得税。一、汇总纳税范围的税务筹划一、汇总纳税范围的税务筹划 企业参加汇总纳税的前提条件是企业集团的企业参加汇总纳税的前提条件是企业集团的母公司对其资产控股比例达到母公司对其资产控股比例达到100%100%，如果参加汇，如果参加汇总纳税的企业在企业改组、改造或资产重组过程总纳税的企业在企业改组、改造或资产重组过程中，因股权发生变化而成为非全资控股企业的，中，因股权发生变化而成为非全资控股企业的，从股权发生变化的年度起，取消其汇总纳税成员从股权发生变化的年度起，取消其汇总纳税成
16、员企业资格，就地缴纳所得税。企业资格，就地缴纳所得税。企业集团在确定汇总纳税范围时，除了要符企业集团在确定汇总纳税范围时，除了要符合上述条件外，还应注意：合上述条件外，还应注意：（一）要选择集团内的盈利企业和亏损企业（一）要选择集团内的盈利企业和亏损企业【例【例11-211-2】某企业集团的母公司某企业集团的母公司A A及其两个全资子公司及其两个全资子公司甲、乙实行汇总纳税，假设三个公司以前年度均甲、乙实行汇总纳税，假设三个公司以前年度均无亏损，所得税税率均为无亏损，所得税税率均为25%25%，就地预缴所得税，就地预缴所得税比例为比例为0 0。该企业集团简化的所得税申报表如表。该企业集团简化的
17、所得税申报表如表11-311-3、表、表11-411-4、表、表11-511-5所示。所示。第第1 1年企业所得税纳税申报表年企业所得税纳税申报表 表表11-3 11-3 金额：万元金额：万元 项项目目汇总纳汇总纳税申报税申报数数不汇总纳税申报数不汇总纳税申报数A甲甲乙乙合计合计利润总额利润总额加加：纳纳税税调调整整增加项增加项减减：纳纳税税调调整整减少项减少项应纳税所得额应纳税所得额适用税率适用税率应纳所得税额应纳所得税额-15000-15025%01000010025%25-5000-5025%0-20000-20025%025第第2 2年企业所得税纳税申报表年企业所得税纳税申报表 表表1
18、1-4 11-4 项项目目汇总纳汇总纳税申报税申报数数不汇总纳税申报数不汇总纳税申报数A甲甲乙乙合计合计利润总额利润总额加加：纳纳税税调调整整增加项增加项减减：纳纳税税调调整整减少项减少项应纳税所得额应纳税所得额适用税率适用税率应纳所得税额应纳所得税额1500150025%02000020025%5050050025%0-10000-10025%050第第3 3年企业所得税纳税申报表年企业所得税纳税申报表 表表11-5 11-5 金额：万元金额：万元项项目目汇总纳汇总纳税申报税申报数数不汇总纳税申报数不汇总纳税申报数A甲甲乙乙合计合计利润总额利润总额加加：纳纳税税调调整整增加项增加项减减：纳纳
19、税税调调整整减少项减少项应纳税所得额应纳税所得额适用税率适用税率应纳所得税额应纳所得税额7000070025%1753000030025%751000010025%253000300025%0100 从表从表11-311-3可以看出，如果不执行汇总纳税政可以看出，如果不执行汇总纳税政策，策，A A公司的应纳税所得额为正，应缴纳企业所公司的应纳税所得额为正，应缴纳企业所得税得税2525万元；甲、乙公司的应纳税所得额均为负，万元；甲、乙公司的应纳税所得额均为负，不缴纳所得税，其税收亏损额不缴纳所得税，其税收亏损额5050万元和万元和200200万元万元可分别由以后年度所得额弥补。如果参加汇总纳可分
20、别由以后年度所得额弥补。如果参加汇总纳税，三个公司的盈亏可以相互抵补，互抵后的应税，三个公司的盈亏可以相互抵补，互抵后的应纳税所得额为纳税所得额为150150万元，不缴纳所得税。从企万元，不缴纳所得税。从企业集团整体来看，汇总纳税可节约税款业集团整体来看，汇总纳税可节约税款2525万元。万元。从表从表11-411-4可以看出，如果不执行汇总纳税政策，可以看出，如果不执行汇总纳税政策，A A公司应纳税所得额为正，应缴纳所得税公司应纳税所得额为正，应缴纳所得税5050万元；甲万元；甲公司第公司第2 2年的利润年的利润5050万元弥补其上一年度的亏损万元弥补其上一年度的亏损5050万万元后为元后为0
21、 0，不缴纳所得税；乙公司应纳税所得额为负，不缴纳所得税；乙公司应纳税所得额为负，不缴纳所得税。如果参加汇总纳税，根据税法规定，不缴纳所得税。如果参加汇总纳税，根据税法规定，企业发生的以前年度亏损不得自行用本企业以后年度企业发生的以前年度亏损不得自行用本企业以后年度的利润弥补，而由母公司在年度汇总清算时统一盈亏的利润弥补，而由母公司在年度汇总清算时统一盈亏互抵，并按规定递延抵补，第互抵，并按规定递延抵补，第2 2年合并后的利润总额年合并后的利润总额为为150150万元，抵补上一年度的亏损万元，抵补上一年度的亏损150150万元后应纳税所万元后应纳税所得额为得额为0 0，不缴纳所得税。从企业集团
22、整体来看，第，不缴纳所得税。从企业集团整体来看，第2 2年汇总纳税节约税款年汇总纳税节约税款5050万元。万元。从表从表11-511-5可以看出，如果不执行汇总纳税政策，可以看出，如果不执行汇总纳税政策，A A公司、甲公司应缴纳所得税分别为公司、甲公司应缴纳所得税分别为7575万元、万元、2525万元；乙万元；乙公司利润总额公司利润总额300300万元弥补前两年的亏损后为万元弥补前两年的亏损后为0 0，不缴纳，不缴纳所得税。如果参加汇总纳税，企业集团的应纳税所得额所得税。如果参加汇总纳税，企业集团的应纳税所得额为为700700万元，应缴纳所得税万元，应缴纳所得税175175万元，比不汇总纳税多
23、纳万元，比不汇总纳税多纳税款税款7575万元。万元。综合三年情况可以看出，无论是汇总纳税综合三年情况可以看出，无论是汇总纳税（0+0+175=1750+0+175=175）还是不汇总纳税（）还是不汇总纳税（25+50+100=17525+50+100=175），），企业集团在三年的总体税负是相同的，只是汇总纳税后企业集团在三年的总体税负是相同的，只是汇总纳税后可以前期少缴税款后期多缴税款，达到了延迟纳税的目可以前期少缴税款后期多缴税款，达到了延迟纳税的目的。的。（二）尽量不要将低税率地区的子公司纳入汇（二）尽量不要将低税率地区的子公司纳入汇 总纳税范围总纳税范围【例】某企业集团的母公司【例】某
24、企业集团的母公司B B及其两个全资子及其两个全资子公司甲、乙公司甲、乙2008201020082010年的利润实现情况如表年的利润实现情况如表11-611-6所示。所示。表表11-6 11-6 金额：万元金额：万元年年度度B甲甲乙乙200820092010100200300501002008010100 假设三个公司以前年度均无亏损，其假设三个公司以前年度均无亏损，其中中B B公司、乙公司所得税税率为公司、乙公司所得税税率为25%25%，甲公，甲公司所得税税率为司所得税税率为15%15%，则执行汇总纳税政策，则执行汇总纳税政策与不执行汇总纳税政策的纳税情况计算如与不执行汇总纳税政策的纳税情况计
25、算如表表11-711-7所示。所示。表表11-7 11-7 金额：万元金额：万元年年度度汇总纳汇总纳税税应纳所应纳所得税额得税额不汇总纳税应纳所得税额不汇总纳税应纳所得税额B甲甲乙乙合合计计20082009201017.572.51502550757.51530002.532.565107.5合合计计24015052.52.5205 从表从表11-711-7可以看出，执行汇总纳税政策比可以看出，执行汇总纳税政策比不执行汇总纳税政策三年累计要多缴纳税款不执行汇总纳税政策三年累计要多缴纳税款3535万元（万元（240240205205），这是因为所得税率较低的），这是因为所得税率较低的甲公司（甲公
26、司（15%15%）三年累计盈利）三年累计盈利350350万元适用较高万元适用较高的所得税税率（的所得税税率（25%25%）造成的多缴税款：）造成的多缴税款：350350（25%25%15%15%）=35=35万元。万元。二、就地预缴比例的税务筹划二、就地预缴比例的税务筹划 根据税法规定，从根据税法规定，从20012001年年1 1月月1 1日，除部分行业日，除部分行业和企业外，对汇总纳税的企业总机构或集团母公司和企业外，对汇总纳税的企业总机构或集团母公司及其汇总纳税的成员企业，一律实行及其汇总纳税的成员企业，一律实行“统一计算、统一计算、分级管理、就地预缴、集中清算分级管理、就地预缴、集中清算
27、”的征收管理办法，的征收管理办法，成员企业就地预缴企业所得税的比例，一般为年度成员企业就地预缴企业所得税的比例，一般为年度应纳所得税额的应纳所得税额的60%60%。但税法又规定，总机构和成员企业盈亏相差悬殊，但税法又规定，总机构和成员企业盈亏相差悬殊，就地预缴税款与集中清算结果差额较大的，可由总机就地预缴税款与集中清算结果差额较大的，可由总机构报国家税务总局批准后，对个别影响较大的成员企构报国家税务总局批准后，对个别影响较大的成员企业就地预缴的比例予以适当调整。就地预缴比例的高业就地预缴的比例予以适当调整。就地预缴比例的高低，就地预缴税款的多少，不仅影响着税款在不同地低，就地预缴税款的多少，不
28、仅影响着税款在不同地区间的分配，对企业集团而言，如果集团内部既有盈区间的分配，对企业集团而言，如果集团内部既有盈利企业，又有亏损企业，预缴比例还会影响企业集团利企业，又有亏损企业，预缴比例还会影响企业集团税款缴纳的时间。尽量争取较低的预缴比例是汇总纳税款缴纳的时间。尽量争取较低的预缴比例是汇总纳税税务筹划的一个重要方面，可以为企业集团带来延税税务筹划的一个重要方面，可以为企业集团带来延迟纳税的好处。迟纳税的好处。【例】【例】接接 11-211-2例，假设企业集团的成员例，假设企业集团的成员企业就地预缴所得税比例分别为企业就地预缴所得税比例分别为60%60%和和30%30%，该企业集团连续三年的
29、所得税缴纳情况，该企业集团连续三年的所得税缴纳情况如表如表11-811-8所示。所示。表表11-8 11-8 金额：万元金额：万元 年年度度成员企业就地成员企业就地预缴预缴60%汇缴企汇缴企业补缴业补缴企业集团企业集团纳税总额纳税总额A甲甲乙乙12315304507.51500450017.51537.5122.5合合计计175 17.5=17515（30+7。5）（）（45+15+45）表表11-9 11-9 金额：万金额：万元元年年度度成员企业就地成员企业就地预缴预缴30%汇缴企汇缴企业补缴业补缴企业集团企业集团纳税总额纳税总额A甲甲乙乙1237.51522.503.757.50022.5
30、0096.257.518.75148.75合合计计175 96.25=17596.25=1757.57.5（15+3.7515+3.75）（）（22.5+7.5+22.522.5+7.5+22.5）从表从表11-811-8、表、表11-911-9可以看出，第可以看出，第1 1年年A A公司公司应纳所得税额为应纳所得税额为2525万元（万元（10025%10025%），若预缴比），若预缴比例为例为60%60%，A A公司需预缴税款公司需预缴税款1515万元（万元（2560%2560%）；）；若预缴比例为若预缴比例为30%30%，A A公司需预缴税款公司需预缴税款7.57.5万元万元（2530%2
31、530%）。企业集团汇总应纳税所得额为负，）。企业集团汇总应纳税所得额为负，故汇总应纳所得税额为故汇总应纳所得税额为0 0，小于成员企业预缴所，小于成员企业预缴所得税。得税。根据税法规定，汇缴企业根据汇总的企业所根据税法规定，汇缴企业根据汇总的企业所得税年度纳税申报表统一计算的应纳所得税额，得税年度纳税申报表统一计算的应纳所得税额，大于成员企业按规定比例预缴的企业所得税部分，大于成员企业按规定比例预缴的企业所得税部分，由汇缴企业补缴；小于成员企业预缴的企业所得由汇缴企业补缴；小于成员企业预缴的企业所得税部分，由汇缴企业抵缴下一年度统一计算的应税部分，由汇缴企业抵缴下一年度统一计算的应缴企业所得
32、税额，所以汇缴企业补缴税款为缴企业所得税额，所以汇缴企业补缴税款为0 0。第第2 2年年A A公司、甲公司应纳所得税额分别为公司、甲公司应纳所得税额分别为5050万元（万元（20025%20025%）和）和12.512.5万元（万元（5025%5025%），若），若预缴比例为预缴比例为60%60%，则分别预缴税款，则分别预缴税款3030万元和万元和7.57.5万万元；若预缴比例为元；若预缴比例为30%30%，则分别预缴，则分别预缴1515万元和万元和3.753.75万元，企业集团汇总应纳所得税仍为万元，企业集团汇总应纳所得税仍为0 0，小，小于成员企业预缴所得税款，所以汇缴企业补缴税于成员企业
33、预缴所得税款，所以汇缴企业补缴税款为款为0 0。第第3 3年年A A、甲、乙公司的应纳税所得额分别为、甲、乙公司的应纳税所得额分别为7575万元（万元（30025%30025%）、）、2525万元（万元（10025%10025%）和）和7575万元（万元（30025%30025%），若预缴比例为），若预缴比例为60%60%，则分别，则分别预缴税款预缴税款4545万元、万元、1515万元和万元和4545万元；若预缴比例万元；若预缴比例为为30%30%，则分别预缴税款，则分别预缴税款22.522.5万元、万元、7.57.5万元和万元和22.522.5万元。企业集团汇总应纳所得税额为万元。企业集团汇
34、总应纳所得税额为175175万万元，大于成员企业预缴的企业所得税款，应由汇元，大于成员企业预缴的企业所得税款，应由汇缴企业补缴。缴企业补缴。表表11-10 11-10 金额：万元金额：万元年年度度预缴比预缴比例为例为0预缴比预缴比例为例为30%预缴比预缴比例为例为60%第第1年年第第2年年第第3年年001757.518.75148.751537.5122.5合合计计175175175 通过上例可以看出，同样的企业集团，因通过上例可以看出，同样的企业集团，因成员企业就地预缴比例不同，导致企业集团每成员企业就地预缴比例不同，导致企业集团每年缴纳所得税款的金额不同（如表年缴纳所得税款的金额不同（如表
35、11-1011-10所示）所示）。所以争取较低的预缴比例虽然不能降低企业。所以争取较低的预缴比例虽然不能降低企业集团的总体税负，但能为企业集团带来税负现集团的总体税负，但能为企业集团带来税负现值的减少。值的减少。三、外国企业在中国境内设立的营业机构三、外国企业在中国境内设立的营业机构汇总纳税的税务筹划汇总纳税的税务筹划 根据税法规定，外国企业在中国境内设立两根据税法规定，外国企业在中国境内设立两个或者两个以上营业机构的，可以选定其中一个个或者两个以上营业机构的，可以选定其中一个营业机构汇总申报缴纳所得税。如果营业机构有营业机构汇总申报缴纳所得税。如果营业机构有盈有亏，以盈亏相抵后的余额按照有盈
36、利的营业盈有亏，以盈亏相抵后的余额按照有盈利的营业机构所适用的税率计算缴纳所得税，可以使企业机构所适用的税率计算缴纳所得税，可以使企业当年少缴所得税。当年少缴所得税。但营业机构汇总纳税的规定与汇总纳税企业但营业机构汇总纳税的规定与汇总纳税企业不同，发生亏损的营业机构，可以用该营业机构不同，发生亏损的营业机构，可以用该营业机构以后年度的盈利弥补其亏损，弥补亏损后仍有利以后年度的盈利弥补其亏损，弥补亏损后仍有利润的，再按该营业机构所适用的税率纳税；其弥润的，再按该营业机构所适用的税率纳税；其弥补额应当按为该亏损营业机构抵亏的营业机构所补额应当按为该亏损营业机构抵亏的营业机构所适用的税率纳税。适用的
37、税率纳税。【例】【例】某外国企业在中国境内设立甲、乙两个某外国企业在中国境内设立甲、乙两个营业机构，由甲负责汇总申报缴纳所得税。其中营业机构，由甲负责汇总申报缴纳所得税。其中甲适用的企业所得税税率为甲适用的企业所得税税率为15%15%，乙适用的企业，乙适用的企业所得税税率为所得税税率为25%25%，假设甲、乙均免地方所得税。，假设甲、乙均免地方所得税。甲、乙连续四年的应纳税所得额及汇总纳税与不甲、乙连续四年的应纳税所得额及汇总纳税与不汇总纳税应缴纳的所得税见表汇总纳税应缴纳的所得税见表11-1111-11所示。所示。表表11-11 11-11 金额：万元金额：万元年年度度应纳税所应纳税所得额得
38、额汇总纳汇总纳税税应纳所应纳所得税额得税额不汇总纳税应纳所不汇总纳税应纳所得税额得税额甲甲（15%）乙乙（25%）甲甲乙乙合计合计123450801602001001508010012.554.5124704.524302537.50525422435 12.5=(10050)25%54.5=(8050)15%(15050)25%12=(16080)15%47=(20080)15%(10080)25%从表从表11-1111-11可以看出，第可以看出，第1 1年和第年和第2 2年甲、乙汇总纳年甲、乙汇总纳税应纳所得税款合计为税应纳所得税款合计为6767万元（万元（12.512.554.554.5
39、），甲、乙），甲、乙不汇总纳税应纳所得税款合计也是不汇总纳税应纳所得税款合计也是6767万元（万元（25254242），），但汇总纳税时第但汇总纳税时第1 1年纳税较少；第年纳税较少；第3 3年和第年和第4 4年甲、乙汇总年甲、乙汇总纳税应纳所得税款合计为纳税应纳所得税款合计为5959万元（万元（12124747），甲、乙不），甲、乙不汇总纳税应纳所得税款合计也是汇总纳税应纳所得税款合计也是5959万元（万元（24243535），但），但汇总纳税时第汇总纳税时第3 3年纳税较少。年纳税较少。可见，只要汇总纳税的营业机构有盈有亏，不论是可见，只要汇总纳税的营业机构有盈有亏，不论是盈利的营业机构是
40、在低税率地区还是高税率地区，都能盈利的营业机构是在低税率地区还是高税率地区，都能为企业带来延迟纳税的好处。为企业带来延迟纳税的好处。第三节第三节 企业收益分配的税务筹划企业收益分配的税务筹划 企业的收益额是指企业在一定期间内进行生企业的收益额是指企业在一定期间内进行生产经营活动所取得的利润或发生的亏损。企业实产经营活动所取得的利润或发生的亏损。企业实现的利润按照税法规定弥补以前年度亏损并进行现的利润按照税法规定弥补以前年度亏损并进行相应的纳税调整后，依法缴纳所得税。企业对一相应的纳税调整后，依法缴纳所得税。企业对一定时期的税后利润在企业与投资者之间进行分配，定时期的税后利润在企业与投资者之间进
41、行分配，即企业收益分配。企业收益分配不仅关系到企业即企业收益分配。企业收益分配不仅关系到企业能否长期稳定地发展，关系到投资者的权益能否能否长期稳定地发展，关系到投资者的权益能否得到保障，还对企业和投资者的税负产生直接的得到保障，还对企业和投资者的税负产生直接的影响。影响。一、工资的税务筹划一、工资的税务筹划 2020世纪六、七十年代以来，西方发达国家逐世纪六、七十年代以来，西方发达国家逐渐改变了薪酬制度，除基本工资、奖金等传统的渐改变了薪酬制度，除基本工资、奖金等传统的工资支付方式外，还采取利润分享制、员工持股工资支付方式外，还采取利润分享制、员工持股等方式，使职工也可以参与企业的收益分配。利
42、等方式，使职工也可以参与企业的收益分配。利润分享制润分享制又称为分红制，指职工在获取工资、又称为分红制，指职工在获取工资、奖金的同时，与股东一样参与企业利润分配的一奖金的同时，与股东一样参与企业利润分配的一种形式。种形式。许艳芳：企业收益分配研究许艳芳：企业收益分配研究.北京：中国财政经济出版社北京：中国财政经济出版社.2004.7 按照支付方式的不同，利润分享制可以分为两种，按照支付方式的不同，利润分享制可以分为两种，即现金支付形式的利润分享制和递延式利润分享制。即现金支付形式的利润分享制和递延式利润分享制。按照美国税法的规定，企业将不超过职工收入按照美国税法的规定，企业将不超过职工收入15
43、%15%的的分享利润缴给信托机构用于职工福利时，可作为所得税分享利润缴给信托机构用于职工福利时，可作为所得税的费用扣除项目处理。同时，职工得到的部分也无需缴的费用扣除项目处理。同时，职工得到的部分也无需缴纳个人所得税，通常只有在职工退休最终领取到这笔收纳个人所得税，通常只有在职工退休最终领取到这笔收入时才按资本收益税率缴税。入时才按资本收益税率缴税。员工持股计划员工持股计划是指职工持有本公司股票，和其他股是指职工持有本公司股票，和其他股东一样分享公司股利和因公司股票价格上涨而带来的增东一样分享公司股利和因公司股票价格上涨而带来的增值收益，同时也承担股票价格下降的风险。按照购股资值收益，同时也承
44、担股票价格下降的风险。按照购股资金的不同，员工持股计划可以分为股票奖励计划、标准金的不同，员工持股计划可以分为股票奖励计划、标准员工持股计划和用工资购买三种。员工持股计划和用工资购买三种。无论是哪种形式的员工持股计划，按照美国税法的规无论是哪种形式的员工持股计划，按照美国税法的规定，只要满足一定的条件，公司向员工持股计划缴入的定，只要满足一定的条件，公司向员工持股计划缴入的现金或股票价值都可以作为应税所得的扣减项目。而职现金或股票价值都可以作为应税所得的扣减项目。而职工可以享受延期纳税的好处，在满足某些条件的情况下，工可以享受延期纳税的好处，在满足某些条件的情况下，还可以享受一定的免税优惠。还
45、可以享受一定的免税优惠。许艳芳：企业收益分配研究许艳芳：企业收益分配研究.北京：中国财政经济出版社北京：中国财政经济出版社.2004.7 二、股利分配的税务筹划二、股利分配的税务筹划 股权投资所得是指企业通过股权投资从被投股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积中分配取得的股息、红利性质的投资收益。股权中分配取得的股息、红利性质的投资收益。股权投资转让所得是指企业收回、转让或清算外置股投资转让所得是指企业收回、转让或清算外置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。权投资的收入减除股权投资成本后的余额。为了避免对股
46、权投资所得的双重征税，我国税法规为了避免对股权投资所得的双重征税，我国税法规定，凡投资方企业适用的所得税税率等于或低于被投资定，凡投资方企业适用的所得税税率等于或低于被投资企业适用的所得税税率的，股权投资所得免缴企业所得企业适用的所得税税率的，股权投资所得免缴企业所得税；凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适税；凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，股权投资所得应按规定还原为税前用的所得税税率的，股权投资所得应按规定还原为税前收益后补缴企业所得税。股权投资转让所得则应全额并收益后补缴企业所得税。股权投资转让所得则应全额并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。入企
47、业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。（一）如果被投资企业是私营企业（一）如果被投资企业是私营企业 根据税法规定，如果被投资企业为私营有限责任公司或其根据税法规定，如果被投资企业为私营有限责任公司或其他私营企业，其税后利润按规定弥补亏损、提取盈余公积金和他私营企业，其税后利润按规定弥补亏损、提取盈余公积金和法定公益金或者提取生产发展基金后的剩余利润，不分配、不法定公益金或者提取生产发展基金后的剩余利润，不分配、不投资、挂账达一年的，从挂账的第二年起，将剩余利润依照投投资、挂账达一年的，从挂账的第二年起，将剩余利润依照投资者（股东）的出资比例计算分配个人投资者的所得，按资者（股东）的出资比例计算分
48、配个人投资者的所得，按“利利息、股息、红利所得息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。项目征收个人所得税。企业可利用公司法中企业提取公积金的比例进行税务企业可利用公司法中企业提取公积金的比例进行税务筹划，达到减轻投资者税负的目的。筹划，达到减轻投资者税负的目的。【例】【例】D D公司为私营有限责任公司，有甲、乙两个投资者，公司为私营有限责任公司，有甲、乙两个投资者，各出资各出资50%50%。20082008年，年，D D公司实现税后利润公司实现税后利润25.625.6万元，以万元，以前年度亏损前年度亏损5.65.6万元。现有两个利润分配方案可供选择：万元。现有两个利润分配方案可供选择：方案方案
49、1 1：提取提取10%10%的法定盈余公积金，的法定盈余公积金，5%5%的法定公益金。的法定公益金。方案方案2 2：提取提取10%10%的法定盈余公积金，的法定盈余公积金，30%30%的任意盈余公积的任意盈余公积金。金。问：问：应该选择哪一方案更有利？应该选择哪一方案更有利？分析：分析：由于由于D D公司当年未分配利润，所以甲、乙两个投资者公司当年未分配利润，所以甲、乙两个投资者当年没有股息所得，但当年没有股息所得，但D D公司的剩余利润挂账一年后，将公司的剩余利润挂账一年后，将对甲、乙两个投资者按其出资比例计算征收个人所得税。对甲、乙两个投资者按其出资比例计算征收个人所得税。方案方案1 1：
50、D D公司剩余利润公司剩余利润=（25.625.65.65.6）（1 110%10%5%5%）=17 =17（万元）（万元）甲、乙投资者应缴纳个人所得税额甲、乙投资者应缴纳个人所得税额 =17220%=17220%=1.7 =1.7（万元）（万元）方案方案2 2：D D公司剩余利润公司剩余利润=（25.625.65.65.6）（1 110%10%30%30%）=12 =12（万元）（万元）甲、乙投资者应缴纳个人所得税额甲、乙投资者应缴纳个人所得税额 =12220%=12220%=1.2 =1.2（万元）（万元）结论：结论：方案方案2 2比方案比方案1 1更优，为每个投资者减少了税款更优，为每个