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1、关于碳税的税负转嫁分析摘要：如何实现二氧化碳（2CO）减排以实现社会与经济的可持续发展是我国面临的重大挑战。我国作为能源消费大国，若开征碳税，将有多少行业的相关企业会受到影响，碳税的税负又会怎样在生产企业与消费者之间转嫁？本文对中国碳税的税负转嫁问题进行了相关分析与研究，并以此提出改进建议。关键词：碳税税负转嫁前言碳税（carbon tax）是指针对二氧化碳排放所征收的税。它以环境保护为目的，希望通过削减二氧化碳排放来减缓全球变暖。碳税通过对燃煤和石油下游的汽油、航空燃油、天然气等化石燃料产品，按其碳含量的比例征税来实现减少化石燃料消耗和二氧化碳排放。与总量控制和排放贸易等市场竞争为基础的温室
2、气体减排机制不同，征收碳税只需要额外增加非常少的管理成本就可以实现。但碳税具有税收负担间接转嫁、税收征收隐蔽和管理便利的特点，从而是一种流转税。而作为流转税，税负是易于转嫁的，因为生产者和中间商可以通过提高产品的价格水平而将碳税税负转嫁给消费者。正文一、碳税基本情况介绍（一）税基（征税范围）碳税是对二氧化碳排放进行征税的税种,但导致全球气候变化的温室气体不仅包括二氧化碳,还包括氧化亚氮(ON2)、甲烷(4CH)、臭氧(3O)、六氟化硫(6SF)、氢氟碳化物(HFC)和全氟化碳(PFC)等。中国现阶段碳税的征税范围和对象可确定为:在生产、经营等活动过程中因消耗石化燃料直接向自然环境排放的二氧化碳
3、。由于二氧化碳是因消耗石化燃料所产生的,碳税的征收对象实际上最终将落到煤炭、天然气、成品油等石化燃料上。（二)计税依据碳税的征税对象是直接向自然环境排放的二氧化碳,理论上应该以二氧化碳的实际排放量作为计税依据最为合理。但由于以二氧化碳的实际排放量为计税依据,涉及到二氧化碳排放量的监测问题,在技术上不易操作,征管成本高。因此在实践中更多地是采用二氧化碳的估算排放量作为计税依据,即根据煤炭、天然气和成品油等石化燃料的含碳量测算出二氧化碳的排放量。由于二氧化碳的排放量与所燃烧的石化燃料之间有着严格的比例关系,且石化燃料的使用数量易于确定,可通过投入量或使用量确定出二氧化碳的排放量。此外,这种计税依据
4、的确定不需要涉及气体排放量的监测问题,易于操作,征管成本低。碳税的国际经验也表明,目前征收碳税的大部分国家都是以估算排放量作为计税依据。结合我国的实际情况税务机关尚不具备对二氧化碳排放量进行监测的能力,为了便于征收,降低征管成本,我国同样应该以二氧化碳估算排放量作为碳税的计税依据。估算排放量的确定根据IPCC 国家温室气体清单指南中能源部分所提供的基准方法,石化燃料消费产生二氧化碳排放量的计算公式为:二氧化碳排放量=石化燃料消耗二氧化碳排放系数二氧化碳排放系数=低位发热量碳排放因子碳氧化率碳转换系数其中:石化燃料消耗量是指企业生产经营中实际消耗的产生二氧化碳的石化燃料,包括煤炭、原油、汽油、油
5、、天然气等,以企业账务记录为依据;二氧化碳排放系数是指单位石化燃料的二氧化碳排放量。低位发热量是指石化燃料完全燃烧,其燃烧物中的水蒸汽以气态存在时的发热量,也称净热;碳排放因子是指石化燃料单位热值的碳排放量;碳氧化率是指碳氧化的比率,即氧化碳占碳排放的比率;碳转换系数是指由碳到二氧化碳的转化系数。（三）税率碳税税率形式与计税依据密切相关，由于采用二氧化碳排放量作为计税依据，且二氧化碳排放对生态的破坏与其数量直接相关，而与其价值量无关。因此，需要采用从量计征的方式，即采用定额税率形式。考虑到我国社会经济的发展阶段，为了能够对纳税人二氧化碳减排行为形成激励，同时不能过多影响我国产业的国际竞争力和过
6、度降低低收入人群的生活水平，短期内应选择低税率、对经济负面影响较小的碳税，然后逐步提高。同时,还有必要根据我国经济社会的实际发展状况和国际协调等方面的需要,建立起碳税的动态调整机制,更好地发挥碳税在二氧化碳减排和节能上的重要作用。（四）纳税人碳税通过对燃煤和石油下游的汽油、航空燃油、天然气等化石燃料产品征税。所以，根据其征税范围和对象，中国碳税的纳税人可以相应确定为：向自然环境中直接排放二氧化碳的单位和个人。(五)征税环节碳税的征税环节一般有两种选择,一是在生产环节征税,由石化能源的生产、精炼、加工企业缴纳;二是在消费环节,即批发或零售环节征税,由石化能源的销售商缴纳。理论上,碳税的纳税人是消
7、耗石化能源的企业和居民,从充分发挥碳税政策效应的角度考虑,在消费环节征税,并采取价外税的形式,更有利于刺激消费者减少能源消耗。但从实际管理和操作角度考虑,在生产环节征税更有利于税收的管理和源头控制。现行消费税对成品油的征收是在生产环节,资源税对煤炭、天然气和石油的征收也是在生产环节,考虑到中国目前对煤炭、天然气和成品油征税的实际做法,为了保障碳税的有效征收,减少税收征管成本,建议将碳税的征税环节设在生产环节。具体来看:对于煤炭、石油和天然气,由资源开采企业缴纳;对于汽油、柴油等成品油,由石油的精炼、加工企业缴纳。(六)税收优惠根据国际经验,结合中国的实际国情,中国碳税税收优惠的设计如下:第一,
8、为了保护中国产业在国际市场的竞争力,可根据实际情况,在不同时期在受影响较大的能源密集型行业建立健全合理的税收减免与返还机制。但是,能源密集型行业享受税收优惠必须有一定的条件,如与国家签订一定标准的二氧化碳减排或提高能效的相关协议,在节能降耗方面做出努力。第二,对于积极采用技术减排和回收二氧化碳的,例如实行 CCS(碳捕获和储存)技术,并达到一定标准的企业,给予减免税优惠。第三,根据中国现阶段的情况,从促进民生的角度出发,对于个人生活中使用煤炭和天然气排放二氧化碳的情况,暂不征税。（七）中国开征碳税问题研究报告介绍2009 年 10 月 10 日，我国财政部财政科学研究所发布中国开征碳税问题研究
9、报告。报告称，中国可以考虑在未来5 年内开征碳税，并提出具体的碳税制度实施框架。报告对中国开征碳税路线设计如下：1.首先在 2009年进行燃油税费改革；2.在 2009年或之后择机进行资源税改革；3.在资源税改革后的13年期间择机开征碳税；4.接下来要开征环境税及完善环境税收体系。同时，报告明确设计国家对能源密集型行业实行适当的税收减免与返还，对于积极采用技术减排和回收2CO并达到一定标准的企业给予减免税优惠，对居民个人生活中使用煤炭和天然气排放的2CO暂不征税。二、碳税的税负转嫁分析（一）为什么要分析碳税的税负转嫁1、由于碳税的税种特征所致碳税通过对燃煤和石油下游的汽油、航空燃油、天然气等化
10、石燃料产品，按其碳含量的比例征税。它的征收对象可以是生产者、中间商或产品最终消费者。它具有税收负担间接转嫁、税收征收隐蔽和管理便利的特点，是一种流转税。而作为流转税，税负是易于转嫁的，因为生产者和中间商可以通过提高产品的价格水平而将碳税税负转嫁给消费者。2、对实现征税目的具有重要意义政府征收碳税，是为了将2CO排放的外部成本内部化，提高高耗能、高污染企业生产成本，进而促使企业节能减排、刺激新能源发展的目的。若碳税税负能够轻易转嫁，则征收碳税不仅不能达到环保效果，还会加重广大居民的负担，造成税收畸形。所以，分析碳税的税负转嫁问题能够帮助政府更合理、有效地制定碳税政策，达到最终的目标。（二）影响碳
11、税税负转嫁的因素1、税种形式税负转嫁首先取决于税种形式。碳税作为一种流转税，税收能够通过提高或降低商品价格转由他人负担。所以，碳税是典型意义上能够转嫁的税种。2、定价方式碳税的征税对象化石燃料产品的定价方式也决定了能否转嫁。目前，我国石油等油类产品的价格是由国家发改委相关物价部门决定，属于计划定价。虽然计划价格要反映商品价值和供求，但更多的是体现国家的价格政策，且价格确定后较少变动。所以，从计划价格的角度来看，碳税税收难以通过影响商品价格变动而发生税负转嫁。值得注意的是，从09年 1 月 1日至 09 年 12月 7 日我国油价共调整了8 次。市场中，生产商与消费者的利益冲突在日益加剧，很难推
12、断若实施碳税征收政策，国家是否会对油价进行大幅度调整。但总体上看，油价的计划定价阻碍了碳税的税负转嫁。3、征税范围在市场价格下，由于碳税针对燃煤和石油下游的汽油、航空燃油、天然气等化石燃料产品征税，这大大拓宽了碳税的征税范围。我国是能源消费大国，其能源结构又以燃煤和石油为主，碳税的征收势必影响包括运输、化工、制造等重要的经济支柱产业。而考虑到这些产业的生产者转换生产的余地相对较小，税负容易向消费者转嫁。从图一、图二中我们可以看到，我国化石燃料（原煤、原油和天然气）的生产和消费在近十年中占据了超过90%的能源生产和消费市场。2000-2008年中国能源生产量情况7271.872.375.1767
13、6.576.776.676.718.11716.614.813.412.611.911.310.42.82.932.82.93.23.53.93.90102030405060708090100200020012002200320042005200620072008占比（%）天然气产量占比原油产量占比原煤产量占比图一：2000 年-2008 年中国能源生产量情况2000-2008年中国能源消费量情况23.222.923.422.222.32120.419.718.767.866.766.368.46869.169.469.568.73.83.532.82.62.62.62.62.40102030
14、405060708090100200020012002200320042005200620072008占比（%）天然气消费量占比煤炭消费量占比石油消费量占比图二：2000 年-2008 年中国能源消费量情况注：1、数据来源于中经数据网 2、图中“占比”表示生产（/消费量）分别占总生产（/总消费量）的比例。同时，如图三所示，中国在近20 年的发展中，能源的生产和消费呈现飞速增长，2004 年的消费和增长速度曾高达16.1和 14.3，其后增长速度逐步下降。2008年，由于美国的金融危机导致消费泡沫破裂，进而影响中国的出口行业，增长速度加速下降。1989-2008年中国能源生产、消费增长速度416
15、.15.214.3-10-50510152019891990 1991 1992 19931994 19951996 19971998 19992000 20012002 20032004 2005 2006 20072008百分比能源消费增长速度能源生产增长速度图三：1989 年-2008 年中国能源生产、消费增长速度注：数据来源于中经数据网4、供求弹性在市场价格下，商品供求弹性同流转税税负转嫁的关系为：首先，需求弹性同税负转嫁呈反向运动，需求弹性越大，税负越趋向由生产者负担；其次，供应弹性同税负转嫁呈正向运动。供应弹性越大，税负越趋向由消费者负担。从图一、图二中我们了解到，化石燃料在我国的
16、能源生产和消费中占据了绝大部分。所以，我们可以通过分析我国能源的生产弹性系数和消费弹性系数近似推断化石燃料产品的供求弹性。具体情况如图四所示：1989年-2008年中国能源生产、消费弹性系数00.20.40.60.811.21.41.61.819891990199119921993199419951996199719981999200020012002200320042005200620072008能源生产弹性系数(Es)能源消费弹性系数(Ed)图四：1989 年-2008 年中国能源生产、消费弹性系数注：1、数据来自中经数据网2、需求弹性系数的数据取绝对值由图四可以看出，我国能源的生产和消费
17、弹性系数除03、04 年外均小于 1，属于缺乏弹性的供求关系。经计算，Ed/Es 的平均值为 1.272821，在需求弹性大雨供应弹性的情况下，税负更多地趋向由生产者负担。5、反应期限实行选择性商品征税，消费者必然选择替代品消费以对税收做出反应，而生产者也必然转向相关品生产，税负转嫁最终取决于两者的反应速度。从即期看，在征收碳税初期，消费者和生产者都难以立即做出替代消费和转换生产反应，此时税负由供求双方均衡负担。从短期上看，虽然消费者采取替代品、变更消费习惯、改变支出预算比生产者改变产品生产、改变计划、改变设备容易，但由于我国替代能源（如水电、风力、核电等清洁能源）的发展水平有限，近期内消费者
18、无法找到合适的替代产品而将与生产者一同承担税负。从长期来看，随着清洁能源产业的发展，将导致市场供求弹性发生本质性的变化，进而引导税负转嫁的方向。（三）我国碳税的税负转嫁总结根据以上的分析，我国如果征收碳税，税负转嫁将会呈现复杂的市场变化。一方面，由于我国化石燃料定价制度的特殊性（除煤炭定价趋于市场化外，油价及天然气均为计划定价），使得征税后整体价格短期内不会有较大幅度的变化，税负转嫁作用受到限制。另一方面，从长期来看计划定价制度不利于提高市场效率，对市场经济的发展造成阻碍。所以为了市场的良性发展，政府应该把定价权通过合理的途径下放给市场。而在市场价格下，产品供求的价格弹性分析显示碳税税负从整体
19、上将主要由生产者负担。另外，碳税所涉及的各个行业由于其具体情况的不同而使税负的转嫁行为有所差别。三、提出建议（一）从税收性质上来看，应当遵循宏观税收强度中性原则欧盟一些国家在引入碳税时,大都遵循了宏观税收强度中性原则,即在开征碳税的同时,降低其他税种(社会保障税和个人所得税)的税负,从而保持宏观税负水平不变。这样做,实质是通过税收结构的优化达到了“双重红利”的效果:一方面,增强了税制在环境保护方面的效应,更加“绿色化”;另一方面,减少了其他税收负担,降低了征税的福利成本,这种双重红利的效果,会大大减少改革阻力,保证改革的顺利进行。这方面的经验我国可以适当借鉴。（二）从征收方式来看，宜于消费环节
20、征税。碳税可在生产和消耗的不同环节征收。有些征税对象设在供应链的顶部生产商（如采煤商和采油商）与供应商（如煤炭发货商和炼油厂）之间的交易中。有些税费会影响分销商石油公司和公用事业公共事业机构，而另外一些税费则通过电费账单直接向消费者收取。不同的碳税方案，无论是实际的还是理论的，对征收方式的选择各不相同。美国科罗拉多州的玻尔得市（Boulder）、瑞典选择在消费端征收碳税。玻尔得市向所有的消费者房屋所有者和商业组织征收本市的地方碳税。瑞典国家碳税对私人用户征收全额碳税，而对工业用户减半征收，对公共事业机构则免征此税。而加拿大的魁北克省也已经开始对石油、天然和煤征税。该省此税的纳税对象将是中间商能
21、源和石油公司，而不是消费者。尽管此税面向供应链上的高端用户征收，但纳税企业还是可以并且很可能通过提高能源收费价格将成本部分转嫁到消费者身上。在消费阶段征税比在生产阶段征税要容易得多。消费者会比较愿意每年支付额外的 16 美元碳税，但生产者往往都不愿意支付。在生产阶段征税可能会对经济造成破坏性影响，因为它使得国内能源的价格会比进口能源的价格高。这就是为什么目前碳税主要的目标征收群体为消费者，或者如加拿大的魁北克省那样，是能源公司和石油公司。但基于我国人口基数大，税收体制不健全，建议碳税征收分两步走：碳税征收初期，向生产企业征收低额碳税。同中国开征碳税问题研究 报告所建议的相同，国家应当对能源密集
22、型行业实行适当的税收减免与返还，对于积极采用技术减排和回收2CO并达到一定标准的企业给予减免税优惠。碳税征收中后期，随着我国税收制度的不断完善和健全，企业生产进一步提高，征税对象应逐步向消费者转移。（三）从价格弹性来看，国家在征收碳税时应科学、合理地制定物价浮动幅度。征收碳税后，相关的化石燃料产品价格应该有所提高。因为从价格弹性分析，市场中碳税税负大部分由生产者承担，若不提高价格将导致生产企业成本大幅提高，企业竞争力因此受损。故国家应适当提高价格以便缓解企业的税收负担。但是，价格不能调整过高，这样会损害广大消费者的利益。从我国的行业现状来看，煤炭、石油和天然气行业由于垄断性竞争的存在而处于市场
23、不均衡状态。生产方鉴于垄断优势积聚了大量的社会财富，使得消费者和其他非垄断生产企业处于极其被动的局面。所以，碳税的征收要避免由于计划定价过高而出现“累退效应”。（四）从市场竞争来看，国家应消除市场中的垄断情况，鼓励公平竞争。凡是流转税必定会存在或多或少的税负转嫁情况，而企业间的竞争可以减少转嫁,一定程度转嫁之后升高的产品价位，亦会促使消费者节约使用资源、能源；政府调控的要领，其实不是“防止企业将负担向百姓转嫁”，而是维护企业公平竞争的规则和环境，并酌情提高对低保人群的补助标准。参考文献：1、胡怡建.税收学（第二版）M.上海财经大学出版社,2008 2、朱喜安.税负转嫁的定量方法及其应用J.数量经济技术经济研究,2000,(08)3、刘经慈.税负转嫁与市场类型J.财经理论与实践,1998,(03).4、李冬梅.中国税制结构模式辨析J.财经研究,2002,(03).5、贾康,王桂娟.以税制绿化和碳税开启新 一轮中国环境税 制改革 N.中国经 济时报，2009-11-9