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1、模块十一 作业成本法2 目录页CONTENTS PAGE作业成本法概述作业成本计算法作业成本管理第一节第二节第三节3 目录页CONTENTS PAGE作业成本法概述作业成本计算法作业成本管理第一节第二节第三节4 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述一、作业成本法的产生与发展作业成本法的产生背景0101传统成本系统是建立在“数量是影响成本的唯一因素”这一假定基础之上，从而将成本的产生过程过分简单化。在过去高度人工密集型的企业里，这种简单假定通常不会严重扭曲产品成本。20世纪70年代以来，生产日趋高度自动化，使得产品成本结构发生巨大变化制造费用在产品成本中所占比例大幅上升，而直接人工在产品总成
2、本所占比重大幅下降。先进制造系统的推广同样带来管理思想的演变，企业从追求规模转向以客户为导向，适时制生产方式（JIT）、弹性制造系统（FMS）、物料需求计划（MRP）、企业资源计划（ERP）、全面质量管理（TQM）这些新的管理思想和管理概念，无一不要求企业的成本信息更加准确及时。5 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述在新的制造环境下，传统成本计算会产生以下不合理现象：用在产品成本中占有越来越小比重的直接人工去分配占有越来越大比重的制造费用；分配越来越多与工时不相关的作业费用，如质量检验、试验、物料搬运和机器调整准备费用等；忽略批量不同产品实际耗费的差异。因此传统成本法的应用必然导致成本信
3、息的严重扭曲。6 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述作业成本理论的发展02021941年，时任田纳西河谷管理局主计长埃里克科勒（Eric Kohler）教授在会计评论杂志发表论文，首次对作业、作业账户设置等问题进行了讨论，并提出“每项作业都设置一个账户”。1971年，乔治斯托布斯教授在具有重大影响的作业成本计算和投入产出会计一书中，对“作业”“成本”“作业成本计算”等概念作了全面阐述。20世纪80年代末90年代初，美国芝加哥大学的罗宾库珀（Robin Cooper）和哈佛大学的罗伯特卡普兰（Robert.S.Kaplan）首次明确提出了作业成本法这一概念，对作业成本法的现实意义、运作程序
4、、成本动因选择、成本库的建立等重要问题进行了全面深入的分析，奠定了作业成本法研究的基石。7 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述作业成本法的概念0303作业成本法（Activity-Based Costing，简称ABC）既是一种成本计算方法，又是一种管理工具，它包括两大方面的内容作业成本法和作业成本管理。作业成本法是一种着眼于“作业”，依据作业资源的消耗情况（资源动因）将资源成本分配到作业，再依据作业对最终成本的贡献方式（作业动因）将作业成本最终归集到产品，由此得出最终产品成本的计算方法。作业成本管理同样也必须基于“作业”，根据作业成本法的计算过程，对生产过程甚至整个企业内部的作业链和价
5、值链进行分析，从而达到改进生产及整个企业内部工作流程的目的。8 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述二、作业成本法的适用范围作业成本法需要科学、高效的成本计算和生产管理系统。作业成本法采用多元化的制造费用分配标准，由此带来的庞大计算工作量如果没有现代电子计算技术的支持，是很难真正付诸实施的。作业成本法需要拥有强大的管理会计师队伍。作业成本法在运用时需要一批既掌握会计专业知识，又懂对应管理知识及计算机应用技术的复合型会计人才，而且这是开展作业成本法的必要条件之一。企业内部作业中心必须相对独立。作业成本法需要企业内部每一个作业中心彼此之间相对独立，并能主动提供所需要的准确数据资料。这就要求企业
6、改变传统的生产方式，即大规模、少品种批量生产方式，以使企业内部各作业中心之间的依赖性尽可能的减弱，便于找出该作业中心的成本动因。1运用作业成本法需具备的条件9 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述生产自动化程度较高的企业；制造费用占成本比例较高，且构成较复杂的企业；生产经营的作业环节较多的企业；会计电算化程度较高的企业；产品种类繁多的企业；各次生产运用数量相差很大，且生产成本较高的企业；随时间推移，作业变化很大但会计系统相应变化较小的企业。此外，作业成本法还适用于制造业以外的行业，如银行、商店、高校、医院等。因为这些行业也会发生与业务且非相关的较多的间接费用。通过成本动因的分析，使这些费用
7、与服务相联系，可以更准确地提供这些行业所需的成本信息。2作业成本法适用的企业10 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述三、作业成本法的基本概念1资源资源是企业生产耗费的原始形态，是成本产生的源泉。企业作业活动系统所涉及的人力、物力、财力都属于资源。一个企业的资源包括直接人工、直接材料和间接制造费用等。11 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述2作业及其分类作业是业务流程的具体化，是由人力、机器、技术或设备执行的任务，可以作为企业划分控制和管理的单元。作业的划分是从产品设计开始，到物料供应，从生产工艺流程的各个环节、质量检验总装、到发运销售的全过程。罗宾库珀于1990年将作业按作业水平的
8、不同，分为以下四类：单位水平作业，是指生产单位产品时所从事的作业。批次水平作业，是指生产每批产品而从事的作业。其成本与产品批数成比例变动，是该批产品所有单位产品的固定（或共同）成本。产品水平作业，是为支援某种产品的生产而从事的作业，其目的是服务于该项产品的生产与销售。维持水平作业，是指为维持工厂生产而从事的作业，这种作业的成本，为全部生产产品的共同成本。通常认为，单位水平作业、批次水平作业和产品水平作业以外的所有作业均是维持水平作业。12 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述3作业链和价值链企业为了满足顾客需要而建立的一系列前后有序、相互联系的作业集合体就称为作业链（Activity Ch
9、ain）。价值链（Value Chain）是分析企业竞争优势的基础，它紧紧地与服务于客户需求的“作业链”相联系。按照ABC的基本原理，产品消耗作业，作业消耗资源，于是就有了如下关系：每完成一定量的作业就消耗一定量的资源，同时又有一定量价值的产品转移到下一作业，照此逐步结转下去，直至最后一个步骤将产品提供给客户。作业的转移同时伴随着价值的转移，最终产品是全部作业的集合，同时也体现了全部作业价值的集合。因此，作业链的形成过程，同时也是价值链的形成过程。价值在作业链上各个作业之间的转移形成一条价值链。通过对作业链和价值链的分析，可以分辨出增值作业和非增值作业。由于非增值作业消耗资源却不增加产品价值，
10、应该尽量消除这些作业。而对于增值性的作业，也应努力提高其作业效率，同时经常进行重新评估以确保这些作业确实增值。13 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述4成本动因成本动因（Cost Driver），是指任何导致成本消耗发生变化的原因。一项成本可以有多重成本动因，成本动因不一定要求量化。成本动因通常以作业活动耗费的资源来进行衡量，如质量检查次数、用电度数等。作业成本法下，成本动因是成本分配的依据。成本动因又可以分为资源动因和作业动因。资源动因（Resource Driver），反映资源消耗量与作业间的关系，是把总分类账上的资源成本分配到各项作业的依据。作业动因（Activity Driver
11、），是将作业成本分配到产品或劳务的标准。它们计量了每类产品消耗作业的数量，反映了产品对作业消耗的逻辑关系。作业动因和资源动因也有混同的情况，当作业和产品一致，这时的资源动因和作业动因就是相同的。同时，资源动因连接着资源和作业，把资源分配到作业用的动因是资源动因；而作业动因连接着作业和产品，把作业成本分配到产品用的动因是作业动因。14 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述5作业中心作业中心又称成本库，是指构成一个业务过程相互联系的作业集合，用来汇集业务过程及其产出的成本。换言之，按照统一的作业动因，将各种资源耗费项目归结在一起，便形成了作业中心。作业中心有助于企业更明晰地分析一组相关的作业，
12、以便进行作业管理及企业组织机构和责任中心的设计与考核。6成本对象成本对象（Cost Objects）是指成本归集的对象，可分为：最终成本对象即企业的最终产品或劳务，它需要归集所有权转移之前的所有成本、费用，其归集的成本、费用需与收入配比。中间成本对象是指企业内部分配和归集成本、费用的对象。15 模块十一作业成本法第一节 作业成本法概述四、作业成本法的理论基础作业成本法的理论基础是：企业的成本和价值不是孤立存在的，它们以作业为中介联系在一起，“作业消耗资源，产品消耗作业”。成本的发生是消耗各种资源的作业引起的，而产品的成本取决于各自对作业的需求量，这表明了作业成本会计与传统成本会计最大的不同在于
13、它不是以成本论成本，而是把着眼点放在成本发展的前因后果上，从而进行全方位的索本求原，实现了成本计算与成本控制的相结合。可以看出，作业成本法的实质就是在资源消耗与产品消耗之间借助作业这一“桥梁”来分离、归纳、组合，然后形成各种产品成本。16 目录页CONTENTS PAGE作业成本法概述作业成本计算法作业成本管理第一节第二节第三节17 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法一、作业成本计算法的计算原理作业成本计算法最初作为一种正确分配制造费用、计算产品制造成本的方法被提出，其基本思想是在资源和产品之间引入一个中介作业，其基本原则是作业消耗资源，产品消耗作业；生产导致作业的发生，作业导致成本的发
14、生。根据这一原则，作业成本计算按如下两个阶段进行：第一阶段，确认作业、主要作业、作业中心，按同质作业设置作业成本库；以资源动因为基础将间接费用分配到作业成本库。第二阶段，以作业动因为基础将作业成本库的成本分配到最终产品。产品消耗作业，产品的产量、生产批次及种类等决定作业的耗用量，作业动因是各项作业被最终产品消耗的方式和原因。18 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法传统成本计算方法也是分两步进行，但成本中心是按部门建立的。第一步除了把直接成本追溯到产品以外，还要把不同性质的各种费用按照部门归集在一起；第二步是以产量为基础，将间接费用分配到各产品。在传统成本法下，间接成本的分配路径是“资源部
15、门产品”。作业成本法下，成本计算的第一阶段除了把直接成本追溯到产品以外，还要将各项间接费用分配到各有关作业，并把作业看成是按照产品生产需求重新组合的“资源”；第二阶段按照作业消耗与产品之间不同的因果关系，将作业成本分配到产品上。因此，作业成本法下间接成本分配的路径是“资源作业产品”。传统成本系统与作业成本系统的区别如图11-1所示。19 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法图11-1 传统成本系统与作业成本系统的区别20 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法二、作业成本计算法的计算程序设立资源库，并归集资源库价值0101企业在生产产品或提供劳务过程中会消耗各种资源，如货币资金、原材料、
16、人力、动力、厂房设备等。企业首先应为各类资源设置相应的资源库，并对一定期间内耗费的各种资源价值进行计量，将计量结果归入各资源库中。确认主要作业，并设立相应的作业中心0202在进行作业确认时，理论上要求将有关费用划分的越细越好，但基于成本效益的考虑，一般按重要性和同质性的要求进行作业划分，纳入同一作业组。纳入同一作业组的作业应具备两个条件：一是属于同一类作业；二是对于不同产品来说，有着大致相同的消耗比率。21 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法确定资源动因，并将各资源库归集的价值分派到各作业中心0303确认作业所包含的资源种类，也就是确认作业所包含的成本要素（项目），即分配到作业的每一种资
17、源就成为该作业成本库中的一项成本要素。确立各类资源的资源动因，将资源分配到各受益对象（作业），据此计算出作业中该成本要素的成本额，开列作业成本计算单，汇总各成本要素，得出作业中心的总成本额。22 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法选择作业动因，并确定各作业成本的成本动因分配率0404一般来说，成本动因的选择由企业工程技术人员、成本会计师等组成的专门小组讨论确定。选择成本动因时，要确保作业消耗量与成本动因消耗量相关，权衡收益与成本，并认真考虑确认成本动因后的行为结果。当各作业中心已经建立，成本动因已经选定后，就可以将各作业成本除以成本动因单位数，计算出以成本动因为单位的分配率。其计算公式为
18、：作业成本分配率当期作业成本合计数当期实际作业成本分配基础23 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法计算作业成本和产品成本0505将各产品发生的直接生产成本和分配来的各项间接成本分别汇总，即可得到各产品的总成本；将各产品总成本除以各产品的数量，即可得到各产品的单位成本。其计算公式为：某产品耗用的作业成本（该产品耗用的作业量实际作业成本分配率）某产品当期发生成本当期投入该产品的直接成本当期该产品耗用的各项作业成本其中，直接成本直接材料成本直接人工成本24 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法三、作业成本计算法与传统成本计算法的比较作业成本计算法与传统成本计算法的联系（一）1性质相同2直接
19、成本分配方法相同作业成本计算法和传统成本计算法都是成本计算系统，它们都是为了计算一定时期内企业生产产品的成本，提供产品成本信息以支持决策。作业成本计算法和传统成本计算法都是根据受益原则，将直接发生的费用成本直接归集分配至受益产品。25 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法作业成本计算法和传统成本计算法的区别（二）传统成本计算法以企业最终产品作为成本计算对象，以产品为中心；作业成本计算法不仅关注产品成本，而且更多地关注产品成本产生的原因及其形成过程，它的成本计算对象不仅包括最终的产品，还包括资源和作业，作业成本计算法以作业为中心。1成本计算对象不同26 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本
20、法传统成本计算法的理论基础是：企业的产品是按照其耗费的生产时间或按照其产量线性地消耗各项间接费用的。因此，间接费用可以用一定的标准平均地分摊到各种产品的成本中。作业成本计算法的理论基础是“成本驱动因素论”，因此，间接费用可以按照产品消耗的作业量进行分配。作业成本计算法在成本核算上突破了产品这个界限，使成本核算深入到资源、作业层次，并通过选择多样化的分配标准分配间接费用，从而大大提高了成本信息的准确性。2间接费用归集和分配的理论基础不同27 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法传统成本计算法只能提供各种产品的总成本信息；作业成本计算法不仅能提供各种产品总成本的信息，还能提供产品生产过程中所消
21、耗的各项作业的成本信息。作业成本计算法的成本信息反映了产品生产中成本形成的过程，其详细程度高于传统成本计算法。3成本信息的详细程度不同28 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法传统成本计算法只是为了计算最终产品的成本；作业成本计算法则把重点放在成本的形成过程上。作业成本计算法系统中，成本是由作业引起的，通过对作业能否给产品带来增值的分析，可以区分增值作业与非增值作业，争取而消除或减少费增值作业，以改进产品生产流程设计；通过分析增值作业的成本信息，检验作业的执行效率。可见，对这些信息进行处理和分析，可以促使企业改进产品设计，提高作业水平和质量，减少浪费，降低资源的消耗水平。4成本计算的意义不
22、同29 第二节 作业成本计算法模块十一作业成本法传统成本计算法适用于与传统推进式生产管理系统相结合的手工制作系统和固定自动系统的经营环境，适用于大批大量生产和产品品种少、寿命周期长、工艺不复杂、制造费用较低的企业。作业成本计算法则适用于适时生产系统与高度自动化制造系统相结合的经营环境，适用于小批量、多品种、技术复杂、高度自动化生产、制造费用比重相对较高的企业。5适用环境不同30 目录页CONTENTS PAGE作业成本法概述作业成本计算法作业成本管理第一节第二节第三节31 第三节 作业成本管理模块十一作业成本法一、作业成本管理的步骤成本动因分析（一）要进行作业成本管理，必须找出导致作业成本发生
23、的原因。每项作业都有投入和产出，作业投入是为了取得产出而由作业消耗的资源，作业产出则是一项作业的结果或产品。然而产出量指标并不一定是作业成本发生的根本原因，必须进一步进行动因分析，找出形成作业成本的根本原因。如搬运材料的根本原因，可能是车间布局不合理造成的，一旦得知了根本原因，就可以采取相应措施改善作业，如改善车间布局，减少搬运成本。32 第三节 作业成本管理模块十一作业成本法作业分析（二）增值作业和非增值作业01011）增值作业所谓增值作业（value-added activity），是指那些有必要保留在企业中的作业。基本特点：它能增加传递给客户的价值，企业如果消除了这类作业，就会影响客户愿
24、意支付的价格。增值作业的类型：一种是给客户带来价值的作业，如包装和及时送货等；另一种是保证企业正常运转的必不可少的作业，如付给员工工资，虽不能为客户直接带来什么利益，但却是企业所必需的作业。同时，按照作业效率，增值作业也可以分为高效作业和低效作业。增值成本即是那些以完美效率执行增值作业而发生的成本，或者说是高效增值作业产生的成本。33 第三节 作业成本管理模块十一作业成本法2）非增值作业非增值作业（non-value-added activity），是指对增加客户价值没有贡献的作业，客户不会因为企业消除这类作业而降低所愿意支付的金额。非增值作业是不必要的，其判断标准是企业把该作业消除后仍能为客
25、户提供与以前同样的效果。在企业经营活动开展过程中有许多非增值作业，例如，存货的存储、分类、整理和搬运；产品因质量问题所进行的返修、重复检测；等待工作等。执行非增值作业发生的成本全部都是非增值成本。对于非增值作业来说，企业应考虑的不是如何使它们更有效率，而是如何消除这些非增值作业。持续改进和流程再造的目的就是寻找非增值作业，将非增值成本降低至最低。34 第三节 作业成本管理模块十一作业成本法作业分析与降低成本02021）作业消除作业消除就是消除不增值的作业。即先确定不增值的作业，进而采取有效措施予以消除。2）作业选择作业选择就是尽可能列举各项可行的作业并从中选择最佳的作业。不同的策略经常产生不同
26、的作业。3）作业减低作业减低就是改善必要作业的效率或者改善在短期内无法消除的不增值的作业。4）作业分享作业分享就是利用规模经济效应提高必要作业的效率，即增加成本动因的数量但不增加作业成本，这样可以减低单位作业成本及分摊于产品的成本。35 第三节 作业成本管理模块十一作业成本法非增值成本的消除0303确认和计算增值和非增值成本的关键，是确认每个作业的产出计量。一旦确认了作业产出计量，就可以界定每种作业的增值标准量（SQ）。将增值标准乘以标准单价（SP）就可以得到增值成本。非增值成本可由实际作业产出水平（AQ）与增值水平差额乘以标准单位成本得出。具体计算公式为：增值成本SQSP非增值成本（AQSQ
27、）SP其中，SQ一项作业的增值产出水平；SP每单位作业产出计量的标准价格；AQ实际作业产出耗用量（如果资源是按需取得的）或实际取得的作业能力量（如果资源是使用前预先取得的）。36 第三节 作业成本管理模块十一作业成本法 作业业绩考核（三）实施作业成本管理，其目的在于找出并消除所有非增值作业，提高增值作业的效率，削减非增值作业。当利用成本计算系统识别出流程中的非增值作业及其成本动因后，就为业绩改善指明了方向。若要评价作业和流程的执行情况，必须建立业绩指标，可以是财务指标，也可以是非财务指标，以此来评价是否改善了流程。财务指标主要集中在增值成本和非增值成本上，可以提供增值与非增值报告，以及作业成本
28、趋势报告。而非财务指标主要体现在效率、质量和时间三个方面，如投入产出比，次品率、生产周期等。37 第三节 作业成本管理模块十一作业成本法二、作业成本管理的具体运用企业可运用作业成本管理的基本原理进行内部流程的持续改进、供应商的选择及客户盈利能力的分析等。运用作业成本管理基本原理选择供应商时，供应商应被定义为成本对象，与采购、质量、可靠性和到货准时性相关的成本全部被追溯到供应商。把供应商成本追溯到产品，而不是传统成本法那样将它们平均分摊到所有的产品，根据得出的结果，管理者能够看到大量的、需要由专业供应商来提供的独特配件对产品成本的影响，并与只需要标准配件的产品成本进行比较。产品设计者如了解复杂程度较高的产品成本，在设计新产品时，就能更好地在功能和成本之间进行权衡。准确地将供应商成本追溯到产品，可以更好地把握产品的利润率，以使产品设计者能够在不同的产品设计中做出更好的选择。谢谢观看