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1、对固定资产核算的差异口钱艳朔5(濮阳职业技术学院工商系河南濮F 1 34 5 7 0 0 0)摘要：固定资产是企业生产经营活动有效实施的物质基础和重要保障因此对固定资产进行及时、准确的核算具有重大意义。企业会计准则和小企业会计准则对固定资产核算的规定存在异同，本文重点对存在的差异进箍了一j 孽撕噩绪，篑通过县焦来烈进行煎盟。关镑嗣：企业会计准则小企业会计准则固定资产核算一、自行建造固定资产的核算不同(一)建造过程中使用的物资核算科目不同。企业会计准则通过“工程物资”科目核算；小企业会计准则通过“原材料”科目核算。(二)停止资本化的时点不同。企业会计准则以“达到预定使用状态”为时点停止资本化，而
2、小企业会计准则是以“竣工结算”为时点停止资本化，小企业会计准则的规定减少了会计人员的职业判断，同时也与税法规定相一致。(三)建造过程中发生的借款费用资本化条件和范围不同。企业会计准则下，符合资本化条件资产的借款费用应予资本化计人这些资产的成本直到这些资产在实质上已达到预定可使用或可销售状态为止。借款费用应予资本化的借款范围包括专门借款和一般借款。小企业在建工程在竣工决算前发生的借款费用应予资本化，应当根据借款合同利率计算确定的利息费用借记“在建工程”科目贷记“应付利息”科目；办理竣工决算后发生的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“应付利息”科目。但对于是否区分专门借款和一般借款尚需进一步明确
3、。例1：华阳公司2 0 1 0 年1 月1 日动工兴建一栋办公楼。工期1 年，工程采用出包方式，分别于2 0 1 0 年1 月11 3、7 月1 日和1 0 月1 日支付工程进度款15 0 0 万元、3 0 0 0 万元和1 0 0 0万元。公司为建造办公楼发生了2 笔专门借款分别为：2 0 1 0年1 月1 日，专门借款20 0 0 万元，借款期限为3 年，年利率8，利息按年支付；2 0 1 0 年7 月1 日，专门借款20 0 0 万元，借款期限为5 年，年利率1 0，利息按年支付。闲置专门借款资金均用于固定收益债券短期投资，假定该短期投资月收益率为0 5。假定所占用一般借款有两笔，分别为
4、：向A 银行长期借款20 0 0 万元，期限为2 0 0 9 年1 2 月1 日至2 0 1 2 年1 2 月11 3，年利率为6，按年付息；发行公司债券1 00 0 0 万元，于2 0 0 9 年1 月1 日发行，期限5 年，年利率8，按年付息。按企业会计准则的规定核算如下：第一步计算专门借款利息费用资本化金额。20 0 0 x 8+20 0 0 x 1 0 x 1 8 0+3 6 0-5 0 0 x 0 5 x 6=2 4 5(万元)第二步。计算一般借款利息费用资本化金额。累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数=(45 0 0 40 0 0)x 1 8 0 3 6 0+10 0
5、0 x 9 0 3 6 0=5 0 0(万元)一般借款资本化率=(20 0 0 x 6+1 00 0 0 x 8)(20 0 1 3+1 00 0 0)x 1 0 0=7 6 7 一般借款利息费用资本化金额=5 0 0 x 7 6 7=3 8 3 5(万元)第三步计算建造该办公楼应予资本化的利息费用金额即专门借款和一般借款利息费用资本化金额之和2 8 3 3 5 万元(2 4 5+3 8 3 5)。第四步，编制会计分录。借：在建工程28 3 35 0 0贷：应付利息28 3 35 0 0二、融资租入固定资产的核算不同按照企业会计准则租赁的规定，承租人应当在租赁期开始日，将租赁资产公允价值与最低
6、租赁付款额现值进行比较两者中较低者作为租入资产的入账价值。最低租赁付款额作为“长期应付款”的入账价值，其差额作为未确认融资费用(按实际利率法分摊)。小企业会计准则规定，小企业融资租人固定资产的成本按照租赁合同约定的付款总额和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等确定，不需要计算最低租赁付款额及其现值，也不需要与公允价值比较孰低。这与企业会计准则有所不同。例2：A 公司于2 0 1 1 年1 月1 日从B 公司以融资租赁的方式租人一台塑钢机，租赁公司购置设备的成本为7 0 0 0 0 0 元公允价值7 0 00 0 0 元，租赁期为3 年，自租赁开始1 3 每隔6 个月于月末支付租金1 5 0 0
7、 0 0 元，合同规定的利率为7(6 个月利率)。租赁期满，A 公司享有优惠购买该机器的选择权购买价为l0 0 0 元。按企业会计准则的规定核算如下：第一步，计算租赁开始E t 最低租赁付款额的现值，确定租赁资产人账价值。最低租赁付款额=各期租金之和+行使优惠购买选择权支付的金额=1 5 00 0 0 x 6+l0 0 0=9 0 1o o o(元)最低租赁付款额的现值=1 5 00 0 0 x(P A 7，6)+10 0 0(P F，7，6)=7 1 56 4 1 3(元)最低租赁付款额的现值大于公允价值，租赁资产应按C o m m e r c i a lA c c o u n t i n
8、gl2 0 1 3 11 2 2 期i2 9万方数据实务与操作i i i i i i DS H 至毽tY U 锚jZ U O公允价值7 0 00 0 0 元作为入账价值。第二步，计算未确认融资费用。未确认融资费用=最低租赁付款额一租赁资产的入账价值=9 0 10 0 0 7 0 00 0 0=2 0 10 0 0(元)第三步，编制会计分录。借：固定资产融资租人固定资产7 0 00 0 0未确认融资费用2 0 l0 0 0贷：长期应付款应付融资租赁款9 0 10 0 0三、固定资产大修理支出的核算不同企业所得税法第十三条规定，“固定资产的大修理支出必须满足两项条件：修理支出达到取得固定资产时计税
9、基础的5 0 以上；修理后固定资产的使用年限延长2 年以上。小企业会计准则与税法规定一致。符合以上两项条件的大修理支出在发生时，借记“长期待摊费用”科目，贷记“原材料”、“银行存款”等科目；摊销时，借记相关资产的成本或当期损益科目，贷记“长期待摊费用”科目。企业会计准则与税法规定有差异企业会计准则中的大修理支出与税法中的大修理支出并不是同一概念，“大修理支出”的提法在会计上逐渐淡化并被后续支出取而代之，而这一提法在税法中仍然继续使用。企业会计准则对固定资产大修理支出的会计处理规定，符合资本化条件的计入固定资产成本。强调“是否符合资本化条件”，并没有数额的限定；不符合资本化条件的，就算其支出数额
10、超过5 0，也只能计入当期损益。四、固定资产日常修理费用的处理不同小企业会计准则下，固定资产的日常维修费应当在发生时根据固定资产的受益对象计人相关资产成本或当期损益。小企业生产车间(部门)发生的固定资产修理费用等后续支出记入“制造费用”科目；行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，记入“管理费用”科目。企业会计准则下。固定资产的日常维护支出通常不满足固定资产的确认条件，应在发生时直接计入当期损益。企业生产车间和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出记入“管理费用”科目；企业专设销售机构发生的固定资产修理费用等后续支出记入“销售费用”科目。五、固定资产减值的处理不同小企业会计准则
11、中没有明确要求计提减值准备，因此本着简化核算的目的可以不计提。在企业会计准则中，首先应判断资产是否存在发生减值的可能性，若存在也就是说可收回金额低于账面价值的，企业应将该固定资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为减值损失计人当期损益，同时计提相应的资产减值准备。为使固定资产在剩余使用寿命内能够系统地分摊调整后的账面价值，应在资产减值确认后，将减值资产的折旧或摊销费用在未来期间做相应调整。例3：2 0 1 1 年1 2 月2 5 日，甲公司购入一台设备，原价4 2 00 0 0 元，以银行存款支付，预计使用年限5 年，预计净残值4 00 0 0 元。2 0 1 2 年1 2 月3 1
12、日资产发生减值，设备的可收回金额为2 0 00 0 0 元。按直线法计提折旧(假设按年计提折旧)。按企业会计准则，会计核算如下：2 0 1 1 年1 2 月2 5 日购入固定资产时：借：固定资产生产经营用固定资产4 2 00 0 0贷：银行存款4200 0 02 0 1 2 年计提折旧金额为：(4 2 0I X)0-4 00 0 0)4=7 6o o o(元)。借：管理费用7 60 0 0贷：累计折旧，7 60 0 02 0 1 2 年1 2 月3 1 日计提资产减值准备：借：资产减值损失2 0 00 0 0贷：固定资产减值准备2 0 00 0 0计提减值准备后每年计提的折旧金额为：(2 0
13、00 0 0-4 00 0 0)4=4 0o o o(元)。借：管理费用4 0 0 0 0贷：累计折旧400 0 0六、固定资产盘盈的处理不同小企业会计准则下固定资产的盘盈通过“待处理财产损溢”科目过渡，盘盈净收益记人“营业外收入”科目。企业会计准则第4 号固定资产规定，固定资产盘盈应作为前期差错处理，先通过“以前年度损益调整”科目核算，之后进行差错更正。通过调整所得税、利润分配等使企业的报表更加透明在一定程度上控制了人为调整利润的可能性。例4：某企业于2 0 1 2 年8 月2 0 日对企业全部的固定资产进行盘查，盘盈一台五成新的机器设备，该设备同类产品市场价格为2 0 万元，企业所得税税率为2 5，按净利润的1 0 提取法定盈余公积金。按企业会计准则，会计核算如下：盘盈固定资产：借：固定资产贷：累计折旧以前年度损益调整调整所得税：借：以前年度损益调整贷：应交税费应交所得税提取法定盈余公积：借：以前年度损益调整贷：盈余公积法定盈余公积结转以前年度损益调整：借：以前年度损益调整贷：利润分配未分配利润2 0 00 0 01 0 00 0 01 0 00 0 02 50 0 02 50 0 075 0 075 0 06 75 0 06 75 0 0参考文献：企业会计准则编审委员会企业会计准则案例讲解 M 上海：立信会计出版社2 0 1 2 3 0 会计类核心期刊万方数据