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1、CKYJ（2012年第11期）无 形 资 产 评 估 质 量 控 制 研 究 述 评/刘宇尉京红会 计 论 坛摘要：随着市场经济不断发展，无形资产评估已经越来越受到人们的普遍关注，成为近年来评估中的热点。然而由于无形资产本身无形性、成本不对应性和预期收益不稳定性等特点，其评估质量难以进行有效控制，成为我国资产评估行业目前所面临的主要问题。文章对近年来国内外对无形资产评估质量控制方面的研究文献进行评述与分析，结合我国无形资产评估质量控制方面的研究现状提出了建议，以期推动我国无形资产评估行业的整体水平提高和经济发展。关键词：无形资产资产评估质量控制一、引言我国无形资产评估研究起步晚、发展快，20世
2、纪80年代初，随着经济体制改革和对外开放，相关政府部门开始关注和研究无形资产价值问题，企业赖以生存和发展的核心价值正由有形资产向无形资产演变。无形资产评估质量问题已经成为社会经济活动中人们普遍关注的焦点问题，从而对其要求也就越来越高。然而，随着我国资产评估行业的规范，资产评估质量总体上虽有所提高，但由于无形资产固有的属性，使得无形资产价值的评估质量一直偏低，评估结果可能严重偏离资产真实价值或客观价值，乃至误导交易双方引发纠纷；同时中国资产评估协会近几年的资产评估执业质量检查结果统计报告中显示：无形资产评估业务整体得分相对于其他业务评估得分都是最低的，评估质量不容乐观。因此，有必要对国内外无形资
3、产评估质量控制方面理论和实践研究方面的相关文献进行回顾和总结，以期为各类经济主体以及相关部门提供高质量的评估信息。了解他人及自己的研究现状，对我国相关理论和实务研究有所帮助，同时也有助于促进我国资产评估行业的发展和壮大。二、国外相关研究综述（一）国外资产评估行业发展简介国外资产评估行业是随着经济的发展，为满足资产交易等相关经济行为当事人在决策过程中了解资产价值的需要而自发产生并逐步得到发展的。真正意义上的资产评估是从科学评估阶段开始的，以1792年英国测量师学会的成立为标志，它是世界上第一个资产评估专业组织，自该组织成立以后，以不动产评估为主要内容的英国资产评估业迅速发展起来。美国的资产评估业
4、产生于19世纪末，1896年由美国的穆思约翰（Johnleonard）和杨威廉（William Monore Young）在美国威斯康星州密尔基市（Milwaukee Wisconsin）创建了世界 上 最 早 的 专 业 评 估 机 构 美 国 评 估 公 司（AmericanAppraisal Company），是美国资产评估业产生的重要标志。1987年，由美国评估师协会（ASA）、美国评估学会（AI）等8个 美 国 评 估 组 织 成 立 了 美 国 评 估 促 进 会（AppraisalFoundation，简称AF），制定了在美国具有重要影响力的评估行业执业标准专业评估执业统一准则（
5、USPAP），之后每年进行修订。综观资产评估业的发展，尽管在资产评估行业发展中各有其自身的特点，但都普遍关注评估行业的执业质量。（二）国外研究现状1.对资产评估准确性含义的研究。一是认为资产评估准确性是估价与市场价格的接近程度，即价格预测的准确性。该观点的代表人物是英国的Waldy、Baum and Crosby和澳大利亚的David RR Parker等。他们认为，资产评估准确性就是评估师做出的资产价值判断与该资产在市场上成交价格之间的差异大小，评估值与市场价格越接近，评估的准确性越高。同时，还认为，估价准确性与估价差异是有区别的，估价差异（或称估价方差）是指由不同估价师在同一时间、对同一资
6、产出具的估价之间的差异。David RR Parker还提出，不准确性应与不一致性、不胜任概念相区别，不准确性是指各方不能取得一致的估价，或结果与市场价格不相符的情况。二是认为资产评估准确性是不同评估师估价的差异程度。该观36CKYJ（2012年第11期）会 计 论 坛点 的 代 表 人 物 是 英 国 的Hager and Lord（1985）、Brown（1991）、Hutchison等（1995）。他们认为，资产评估准确性是不同估价师在同一时间、对同一资产出具的估价差异程度，即用估价方差的大小来反映评估的准确性。某一评估结果偏离均值的程度越大，评估的准确性就越差。2.对资产评估质量的研究
7、。国外对资产评估合理性的研究可以划分为定性和定量两方面内容：（1）定性研究方面:Waldy将估价的准确性即合理性定义为估价与市场价格的贴切程度。认为估价师最可能销售价格的估计或预测，估价准确性是估价与市场价格的接近程度。David RR Parke认为不准确性是指各方不能取得一致的估价，或估价结果与市场价格不相符的情况。从以上的定义可以看出上述学者对估价准确性的理解是一致的。（2）定量研究方面：Hager and Lord研究认为估价的可接受范围大约是5%；Hutchison等人认为，从职业可信度角度，估价的可接受范围应较窄，并提出5%10%的幅度；Baum andCrosby认为估价的可接受
8、范围可以达到15%。3.资产评估的质量标准。Zoe-Vonna Palmrose（1988）把诉讼作为区分事务所质量的一个指标，并假定审计质量与诉讼存在反向的关系。如果会计师被起诉次数相对较少就可以将之视为高质量审计业务的提供者。Defond,Mark L（1992）提出事务所规模可以用来作为评价审计质量的间接标准。并指出事务所规模的确定以接受其审计服务的客户销售收入合计数为基础。Defond,Mark L（1992）提出事务所的品牌声誉（name-brand reputation）也可以用来作为衡量事务所质量的一个间接标准。认为，具有国际品牌声誉的事务所执业质量最高，其次是在国内享有较高声誉
9、的事务所，最后是执业范围局限在当地的小事务所。此外，还有事务所的独立性等其他衡量标准，资产评估机构虽然在业务性质、执业环境等方面与会计师事务所都有所不同，但上述观点对于我们研究资产评估机构质量评价指标仍具有一定的借鉴意义。三、国内相关研究综述（一）国内无形资产评估行业发展简介1.产生。无形资产评估是中国现行两大类资产评估之一。它是20世纪80年代末随着市场经济的发展而诞生并成长起来的，属于新兴行业。1989年，当时大连市国有资产管理部门率先对产权变动中的国有资产（包括无形资产）进行评估，以防止国有资产流失，维护国有资产合法权益。他们的做法引起了国家国有资产管理部门的重视，同年，原国家国有资产管
10、理局下发了关于国有资产产权变动必须进行资产评估的若干规定，这是中国首次提及资产评估问题的政府文件。随着社会主义市场经济的发展，资产评估项目越来越多、规模越来越大，涉及行业越来越广，技术复杂程度也越来越高。为规范行为，2001年财政部就无形资产评估印发了资产评估准则无形资产，无形资产评估至此彰显了在国民经济中的地位和作用。2.发展。中国无形资产评估行业迅速成长壮大，经过短短二十多年的发展，已经成为发展社会主义市场经济中不可缺少的中介服务行业。但目前关于无形资产价值评估的研究文献很少，而且部分都是从无形资产多样性角度进行的，尚未对无形资产有较全面和系统的研究。随着资产管理制度改革的不断深入，国家法
11、律、法规的不断完善，无形资产评估市场需求，目前中国出现三种类型从事无形资产评估的机构：一是持有财政部门审批颁发的资产评估机构；二是持有国家发展和改革委员会审批颁发的综合资产价格评估专业机构（价格认证）；三是持有国家证监会批准并具有证券业执业资格的机构（为国内最高资质）。（二）国内研究现状1.无形资产评估质量控制内涵。目前评估理论和实践中虽较多提及资产评估质量，但对究竟什么是无形资产评估质量，其本质内涵是什么则较少涉及。代表性的观点有：许小平（2000）认为质量控制应分为狭义的质量控制和广义的质量控制，狭义的质量控制指的仅仅是对无形资产评估过程的质量控制。广义的质量控制包括无形资产评估事前的质量
12、控制、无形资产评估过程的质量控制和无形资产评估事后的质量控制。王叙一（2000）认为：资产评估质量的含义是多方面的，按照全面质量理论，既包括资产评估的立项质量、评估方法质量和评估人员质量，又包括评估结果的质量。屠巧平等人也认同该观点。徐宏宇（2003）认为资产评估执业质量是资产评估执业活动的过程及其产品所具有的一组固有的特性，满足委托方和相关方的要求的过程。屠巧平（2003）认为资产评估质量的含义是多方面的，按照全面质量37CKYJ（2012年第11期）管理理论，既包括资产评估的立项质量、评估方法质量和评估人员素质，又包括评估结果的质量。贾芳芳（2004）从经济学角度分析了我国资产评估质量低下
13、的原因，提出在我国目前的经济环境下，资产评估质量低下的主要原因在于市场上缺乏对高质量资产评估的需求，资产评估机构在与客户的博弈中处于弱势地位，资产评估机构和评估师违规成本较低等，应当从改善资产评估执业环境、加强评估行业管理、提高资产评估机构和评估人员风险意识等方面入手，提高我国资产评估质量水平。尉京红（2007）在其博士论文中指出：根据资产评估的特点，资产评估质量控制是指满足资产评估质量要求所采取的一系列措施和活动。综上所述，就无形资产评估质量控制内涵而言，相关学者对评估质量的含义已经有多方见解，但是对无形资产评估质量控制的含义研究仍相对较少。2.无形资产评估质量的影响因素。无形资产评估质量受
14、多方面因素的影响，目前有关国内学者已经提出评估人员、环境因素、政策因素等对其评估质量的影响。以下为相关学者的观点：刘然（2009）认为：评估人员整体素质对无形资产评估质量有重要的影响。无形资产评估工作涉及到会计学、工程技术、市场学、法学等多门科学，本身具有很强的学科专业内容，不了解有关知识就无法进行评估；而且无形资产种类多，相互间可比性低，加之各项无形资产发挥功能的环境制约因素不同，技术经济飞速发展也使相关信息需要不断更新，都增加了无形资产评估工作的复杂性和困难性，要求执业人员必须具有一定的理论知识和操作经验，而我国目前不少执业人员是从行政机关分流的离退休人员及聘用人员，未经严格的业务培训和资
15、格审查，结果导致评估中操作不规范，鉴定不科学，数据不准确，评估质量不高。刘兆波（2009）认为：无形资产实施的环境因素对无形资产评估质量有一定的影响。无形资产的应用对环境的附着性较强，无形资产的价值受经营环境和未来用途的影响较大，同一项无形资产在不同的环境和用途条件下，其发挥作用的程度，给企业带来效益的多少有很大差别。因此，无形资产价值的高低也取决于影响无形资产实施的客观环境因素。成文（2010）认为：无形资产评估缺乏统一的评估标准，结果误差大。无形资产面临的评估难题，仅靠市场机制无法解决，需要政府和行业协会制定相应的法律和标准进行规范。但是，我国目前还没有制定统一的法律法规，更没有相应的操作
16、规范和实际细则。因此，在无形资产评估实践中，量化标准缺乏，提供数据客观性差、不精确，结果自然是误差很大，超过国际认可的20%的可接受界限，评估的公正性、客观性受到质疑。3.资产评估的质量标准。尉京红（2007）认为：在一定的社会经济条件下，满足所有人需要的绝对标准是不存在的，只能通过协调和均衡各评估利益相关者间的矛盾和冲突，建立符合一定社会条件下大多数人需求和利益的资产评估质量标准。从资产评估信息需求者角度来看，更广泛意义上的资产评估信息需求者就是社会公众，社会公众对资产评估满意程度的评价就是评估结果的合理性。因此，评估结果的合理性是衡量资产评估质量的重要标准之一；从资产评估信息供给者的角度来
17、看，评估过程的合规性也是衡量资产评估质量的重要标准之一；从资产评估监管者的角度来看，资产评估活动是否遵循国家的有关法律、法规，即资产评估活动的合法性，也就成为资产评估质量的重要标准之一。张夺（2011）在其硕士论文中通过对我国企业资产评估质量状况的总体分析上指出：资产评估质量控制标准是对资产评估进行质量控制的依据或指南，通过制订周详的各项质量监控标准并实施，可以达到进行无形资产评估质量控制的目的。4.资产评估质量控制的方法。张夺（2011）在其硕士论文中指出：在资产评估质量控制中，可以尝试运用关联图法及PDPC法，是指运用一系列的箭线，表示影响某一质量问题的各因素间因果关系的连线图。PDPC法
18、，也即Process DecisionProgram Chart过程决策程序图法，是将运筹学所运用的过程决策图应用于质量管理。通常运用PDPC法可以设置出几种不同的方案，在第一种方案不能达到预效果时，即采用第二、第三种等等方案，以实现对质量管理的最佳控制。四、总结与评论通过查阅中国期刊网以及相关的杂志了解到：国内外对于资产评估质量控制的研究虽然较少，主要是定性和定量两个方面，但是现有的资产评估质量问题理论的研究，对研究无形资产评估质量控制有较大的借鉴意义。比较而言，在国外，资产评估在国外起步较早，理论发展相对成熟，但是大多数是从理论上针对评估准确性、评估质量、评估质量标准方面的研究，对无形资产
19、评估质量控制方面研究较少，也没有提出相应的可以应用于实际的无形资产评估项目质量控制方案。会 计 论 坛38CKYJ（2012年第11期）可供出售金融资产会计处理问题探讨/余勇冀晓龙业 务 与 技 术在国内，目前我国对资产评估质量问题的研究侧重于对资产评估质量控制内涵、无形资产评估质量的影响因素以及资产评估的质量标准及控制方法，尚没有发现针对无形资产评估项目提出的一套完整的质量控制方案。因此，在现有文献的基础上，针对无形资产评估项目，无论从理论还是实践上，设计一套质量控制方案并且应用于实践显得尤为必要，这也是相关研究者今后面临的重要任务之一。参考文献：1刘洪禄关于我国资产评估行业现状的分析及若干
20、建议J/OL中国会计视野网站，2002-11-42王淑珍,赵邦宏,尉京红等.资产评估前沿问题准则与质量控制M.北京:中国市场出版社,2007.3尉京红.资产评估质量评价与控制研究M.北京：中国财政经济出版社，2008.4刘志彬中国资产评估机构执业环境研究M.北京：知识产权出版社，2009.5蒋国发资产评估M北京：清华大学出版社，2011.作者信息：河北农业大学商学院责任编辑：王宁涛责任校对：王宁涛摘要：本文拟对目前企业会计准则有关可供出售金融资产的初始确认、后续计量、信息披露等相关会计核算规定存在的一些问题进行具体分析，并提出相关改进建议以供探讨。关键词：可供出售金融资产会计处理探讨一、可供出
21、售金融资产的初始确认问题按照现行企业会计准则规定，企业金融资产在初始确认时分为四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；持有至到期投资；贷款和应收款项；可供出售金融资产。企业金融资产的分类一经确定，不得随意变更。在金融资产分类当中，可供出售金融资产通常是指企业初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及未归类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以将其直接指定为可供出售金融资产，例如企业从证券市场购入的股票、债券和基金等金融资产。准则中还指出，相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产
22、的持有意图不明确。如果企业购入股票等证券是为了近期内出售赚取差价，按规定则应划分为交易性金融资产。由于金融资产价格的波动受到政治、经济乃至投资者的心理等诸多因素的影响，有时还会非理性的、非暂时性的偏离价值的中枢。在企业实际操作中很有可能出现，企业购入股票等有价证券后，本打算短期内出售，但由于市场波动原因，近期产生亏损，可能在很长一段时间内无法出售，即使交易性金融资产的实际持有时间将超过一年，企业也可能会做出不按原计划将交易性金融资产强行平仓的决策。相对而言，在“持有意图不明确”的前提下，市场情况的变化也可能导致企业将持有的可供出售金融资产在短期内出售。由于准则对交易性金融资产和可供出售金融资产在初始确认、后续计量、处置中的会计处理方法差别很大，涉及到对损益还是权益的影响。企业对于购入的股票、债券和基金确认为交易性金融资产还是可供出售金融资产由企业根据操作和管理意图自主决定，准则本身并没有给出明确的界定，对持有金融资产的企业来说，由于模糊的划分标准，在划分类别时将取决于管理层对利润等财务指标的考虑，具有很大的随意性和主观性。39