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1、第三章 债务重组现在学习的是第1页，共45页第一节第一节 债务重组的概述债务重组的概述一、债务重组的概念一、债务重组的概念1 1、概念：、概念：、概念：、概念：是指债务人发生财务困难的情况下，债权人按是指债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。事项。债务人发生财务困难：是指债务人出现资金周转困难、债务人发生财务困难：是指债务人出现资金周转困难、经营限于困境或者其他方面的原因等，导致其无法或经营限于困境或者其他方面的原因等，导致其无法或者没有能力按照原定的条件偿还债务的情况。者没有能力按照原定的条件偿还
2、债务的情况。债权人作出让步：是指债权人同意债务人现在或者将来以债权人作出让步：是指债权人同意债务人现在或者将来以低于重组债务帐面价值金额或者价值偿还债务低于重组债务帐面价值金额或者价值偿还债务.债权人债权人作出让步作出让步”的情形主要包括：债权人减免债务人部分债的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。债务务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。债务人发生财务困难，是债务重组的前提条件，而债权人作人发生财务困难，是债务重组的前提条件，而债权人作出让步是债务重组的必要条件出让步是债务重组的必要条件。现在学习的是第2页，共45页2 2 2 2、债务重组的
3、分类、债务重组的分类、债务重组的分类、债务重组的分类 债务重组分为债务重组分为持续经营条件下持续经营条件下的债务重组和的债务重组和非持续经营条件下非持续经营条件下的债务重组。的债务重组。注：本教材仅指在持续经营条件下的债务重组。注：本教材仅指在持续经营条件下的债务重组。3 3、不属于债务重组情况不属于债务重组情况：（1 1）债务人发行的可转换债券按正常条件转为其股权；）债务人发行的可转换债券按正常条件转为其股权；（2 2）债务人破产清算时发生的债务重组；）债务人破产清算时发生的债务重组；（3 3）债务人改组；）债务人改组；（4 4）债务人借新债还旧债；）债务人借新债还旧债；（5 5）债务人以非
4、现金资产抵偿债务，日后又回购、回租的。）债务人以非现金资产抵偿债务，日后又回购、回租的。现在学习的是第3页，共45页n二、债务重组的方式二、债务重组的方式债务重组主要有以下几种方式：债务重组主要有以下几种方式：1 1以资产清偿债务以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债，是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。债务人通常用于偿债的资产主要有：现金、存货、固定务重组方式。债务人通常用于偿债的资产主要有：现金、存货、固定资产、无形资产、股权投资等。这里的现金，是指货币资金，即库存资产、无形资产、股权投资等。这里的现金，是指货币资金，即库存现金、银行存款和其他货币资金
5、，在债务重组的情况下，以现金清偿现金、银行存款和其他货币资金，在债务重组的情况下，以现金清偿债务，通常是指以低于债务的账面价值的现金清偿债务，如果以等量债务，通常是指以低于债务的账面价值的现金清偿债务，如果以等量的现金偿还所欠债务，则不属于本章所指的债务重组。的现金偿还所欠债务，则不属于本章所指的债务重组。2 2债务转为资本债务转为资本，是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权，是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。但债务人根据转换协议，将应付可转换转为股权的债务重组方式。但债务人根据转换协议，将应付可转换公司债券转为资本的，则属于正常情况下的债务转资本，不能作为
6、公司债券转为资本的，则属于正常情况下的债务转资本，不能作为债务重组处理。债务重组处理。债务转为资本时，对股份有限公司而言为将债务转为股本；对其他债务转为资本时，对股份有限公司而言为将债务转为股本；对其他企业而言，是将债务转为实收资本。债务转为资本的结果是，债务企业而言，是将债务转为实收资本。债务转为资本的结果是，债务人因此而增加股本（或实收资本），侦权人因此而增加股权人因此而增加股本（或实收资本），侦权人因此而增加股权 现在学习的是第4页，共45页n3 3修改其他债务条件修改其他债务条件，是指修改不包括上述第一、第，是指修改不包括上述第一、第二种情形在内的债务条件进行债务重组的方式，如减少二种
7、情形在内的债务条件进行债务重组的方式，如减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息等。债务本金、降低利率、免去应付未付的利息等。4 4以上三种方式的组合以上三种方式的组合，是指采用以上三种方法共同清，是指采用以上三种方法共同清偿债务的债务重组形式。例如，以转让资产清偿某项债偿债务的债务重组形式。例如，以转让资产清偿某项债务的一部分，另一部分债务通过修改其他债务条件进行务的一部分，另一部分债务通过修改其他债务条件进行债务重组。主要包括以下可能的方式：债务重组。主要包括以下可能的方式：（1 1）债务的一部分以资产清偿，另一部分则转为资本；）债务的一部分以资产清偿，另一部分则转为资本；（2 2）债务
8、的一部分以资产消偿，另一部分则修改其他债）债务的一部分以资产消偿，另一部分则修改其他债务条件；务条件；（3 3）债务的一部分转为资本，另一部分则修改其他债务条）债务的一部分转为资本，另一部分则修改其他债务条件；件；（4 4）债务的一部分以资产消偿，一部分转为资本，另一部）债务的一部分以资产消偿，一部分转为资本，另一部分则修改其他债务条件分则修改其他债务条件 现在学习的是第5页，共45页n三、债务重组日三、债务重组日n 债务重组可能发生在债务债务重组可能发生在债务到期前到期前、到期日到期日或或到期后到期后。债务重组日即为债务重组完成日，。债务重组日即为债务重组完成日，即债务人履行协议或法院裁定，
9、将相关资产即债务人履行协议或法院裁定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行日期偿债条件开始执行日期n注：注：和原来定义一样，即要履行完转让的相和原来定义一样，即要履行完转让的相关手续关手续现在学习的是第6页，共45页n举例：举例：、以、以非现金资产一次性非现金资产一次性清偿债务的清偿债务的 以非现金资产运抵债权单位并办理债以非现金资产运抵债权单位并办理债 务解除手续之日务解除手续之日2 2、以、以非现金资产分期分批非现金资产分期分批清偿债务的清偿债务的 以最后一批非现金资产运抵债权单位以最后一批非现金资产运抵债权单位 并办理债务
10、解除手续之日并办理债务解除手续之日 如果以在建工程抵债，债务重组日为该如果以在建工程抵债，债务重组日为该项工程完工并交付使用，且办理有关债务清偿手项工程完工并交付使用，且办理有关债务清偿手续的当日续的当日3 3、债务转资本的债务转资本的 办妥增资批准手续并出具出资证明。办妥增资批准手续并出具出资证明。现在学习的是第7页，共45页答案：答案：D D现在学习的是第8页，共45页n第二节第二节 债务重组的会计处理债务重组的会计处理n n一、债务重组会计处理的一般原则一、债务重组会计处理的一般原则一、债务重组会计处理的一般原则一、债务重组会计处理的一般原则1.1.债务人债务人：发生债务重组时，应当将重
11、组债务的帐面价值超：发生债务重组时，应当将重组债务的帐面价值超过抵债资产资产的公允价值、所转让股权的公允价值、或过抵债资产资产的公允价值、所转让股权的公允价值、或者重组后债务帐面价值之间的差额确认为债务重组利得计者重组后债务帐面价值之间的差额确认为债务重组利得计入营业外收入。抵债资产公允价值与帐面价值差额，应当入营业外收入。抵债资产公允价值与帐面价值差额，应当分别下列情况进行处理：分别下列情况进行处理：（1 1）抵债资产为存货的应当视同销售处理。按照公允价）抵债资产为存货的应当视同销售处理。按照公允价值确认收入，并结转销售成本。值确认收入，并结转销售成本。（2 2）抵债资产为固定资产、无形资产
12、的其公允价值与账）抵债资产为固定资产、无形资产的其公允价值与账面价值差额计入营业外收入或者营业外支出。面价值差额计入营业外收入或者营业外支出。（3 3）抵债资产为长期股权投资的，公允价值与账面价值差）抵债资产为长期股权投资的，公允价值与账面价值差额计入投资收益。额计入投资收益。现在学习的是第9页，共45页n2.2.债权人债权人n对于债权人而言，应当将重组债权的账面余额对于债权人而言，应当将重组债权的账面余额与受让资产的与受让资产的公允价值公允价值、所转让股份的公允价、所转让股份的公允价值、或者重组后债权的账面价值之间的差额，值、或者重组后债权的账面价值之间的差额，确认为债务重组损失计入营业外支
13、出。重组债确认为债务重组损失计入营业外支出。重组债权已提减值准备的，应当先将上述差额先冲减权已提减值准备的，应当先将上述差额先冲减减值准备以冲减后的余额作为债务重组损失，减值准备以冲减后的余额作为债务重组损失，计入营业外支出。计入营业外支出。n债权人收到存货、固定资产、无形资产、长期债权人收到存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等抵债资产的，应当以其公允价值入股权投资等抵债资产的，应当以其公允价值入账。账。现在学习的是第10页，共45页二、债务重组的会计处理二、债务重组的会计处理（一）以低于债务账面价值的现金清偿债务（一）以低于债务账面价值的现金清偿债务1 1、明确两个概念：、明确两个概念：
14、n账面价值账面价值：指某科目的：指某科目的账面余额账面余额减去相关减去相关备抵项目后的净额。备抵项目后的净额。n账面余额账面余额：指某科目的账面实际余额，不：指某科目的账面实际余额，不扣除作为该科目备抵的项目（如累计折旧、扣除作为该科目备抵的项目（如累计折旧、相关资产的减值准备）相关资产的减值准备）n n即：账面价值即：账面价值=账面余额账面余额-相关备抵项目相关备抵项目现在学习的是第11页，共45页2 2、此种债务重组方式的核算原则、此种债务重组方式的核算原则 债务人：债务人：支付的现金低于应付债务账面支付的现金低于应付债务账面 价值的差额，计入当期损益价值的差额，计入当期损益“营业外收入营
15、业外收入债务重组利得债务重组利得”债权人：债权人：受让的现金低于应收债权账面受让的现金低于应收债权账面 价值的差额，作为损失直接计入价值的差额，作为损失直接计入“营业外支营业外支出出-债务重组损失债务重组损失”。现在学习的是第12页，共45页n【例例161161】甲企业于甲企业于206206年年1 1月月2020日销售一日销售一批材料给乙企业，不含税价格为批材料给乙企业，不含税价格为200 000200 000元，增元，增值税税率为值税税率为17%17%，按合同规定，乙企业应于，按合同规定，乙企业应于20062006年年4 4月月1 1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困日前偿付货款。由于乙企业
16、发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协议于协议于7 7月月1 1日进行债务重组。债务重组协议规日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业定，甲企业同意减免乙企业30 00030 000元债务，余元债务，余额用现金立即偿清。乙企业于当日通过银行转额用现金立即偿清。乙企业于当日通过银行转账支付了该笔剩余款项，甲企业随即收到了通账支付了该笔剩余款项，甲企业随即收到了通过银行转账偿还的款项。甲企业已为该项应收过银行转账偿还的款项。甲企业已为该项应收债权计提了债权计提了20 00020 000元的坏账准备。元的坏账准备。现在学习的是第13
17、页，共45页n（1 1）乙企业的账务处理：）乙企业的账务处理：计算债务重组利得：计算债务重组利得：应付账款账面余额应付账款账面余额 234 000234 000减：支付的现金减：支付的现金 204 000204 000债务重组利得债务重组利得 30 00030 000应作会计分录：应作会计分录：借：应付账款借：应付账款 234 000234 000贷：银行存款贷：银行存款 204 000204 000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 30 000 30 000 现在学习的是第14页，共45页n（2 2）甲企业的账务处理：）甲企业的账务处理：计算债务重组损失：计算债务重组损失：应收账
18、款账面余额应收账款账面余额 234 000234 000减：收到的现金减：收到的现金 204 000204 000差额差额 30 00030 000减：已计提坏账准备减：已计提坏账准备 20 00020 000债务重组损失债务重组损失 10 00010 000应作会计分录：应作会计分录：借：银行存款借：银行存款 204 000204 000营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 10 00010 000坏账准备坏账准备 20 00020 000贷：应收账款贷：应收账款 234 000234 000现在学习的是第15页，共45页n（二）以非现金资产清偿某项债务（二）以非现金资产清偿某项债务
19、债务人以非现金资产清偿某项债务的，债务人以非现金资产清偿某项债务的，债务人应当将重组债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额确认为债务重组利得，作为营业外收入，计入当期差额确认为债务重组利得，作为营业外收入，计入当期损益。损益。其中，相关重组债务应当在满足金融负债终止确其中，相关重组债务应当在满足金融负债终止确认条件时予以终止确认。转让的非现金资产的公允价值认条件时予以终止确认。转让的非现金资产的公允价值与其账面价值的差额作为转让资产损益，计入当期损益。与其账面价值的差额作为转让资产损益，计入当期损益。债务人在转让非现
20、金资产的过程中发生的一些税费，如资产评债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税费，如资产评估费、运杂费等，直接计入转让资产损益。估费、运杂费等，直接计入转让资产损益。对于增值税应税对于增值税应税项目，如债权人不向债务人另行支付增值税，则债务重项目，如债权人不向债务人另行支付增值税，则债务重组利得应为转让非现金资产的公允价值和该非现金资产组利得应为转让非现金资产的公允价值和该非现金资产的增值税销项税额与重组债务账面价值的差额；如债权的增值税销项税额与重组债务账面价值的差额；如债权人向债务人另行支付增值税，则债务重组利得应为转让人向债务人另行支付增值税，则债务重组利得应为转让非现金资产的公允价值
21、与重组债务账面价值的差额。非现金资产的公允价值与重组债务账面价值的差额。现在学习的是第16页，共45页n债务人以非现金资产清偿某项债务的，债权人应当对受让的债务人以非现金资产清偿某项债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，作为营业外支出，计入当期损益，其中，相关重组债权应当作为营业外支出，计入当期损益，其中，相关重组债权应当在满足金融资产终止确认条件时予以终止确认。重组债权已在满足金融资产终止确认条
22、件时予以终止确认。重组债权已经计提减值准备的，应当先将上述差额冲减已计提的减值准经计提减值准备的，应当先将上述差额冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出（债务重组损失）；备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。对于增值税应税项目，如债权人不向债务人另行支付损失。对于增值税应税项目，如债权人不向债务人另行支付增值税，则增值税进项税额可以作为冲减重组债权的账面余增值税，则增值税进项税额可以作为冲减重组债权的账面余额处理；如债权人向债务人另行支付增值税，则增值税
23、进项额处理；如债权人向债务人另行支付增值税，则增值税进项税额不能作为冲减重组债权的账面余额处理。税额不能作为冲减重组债权的账面余额处理。债权人收到非现金资产时发生的有关运杂费等，应当计入相债权人收到非现金资产时发生的有关运杂费等，应当计入相关资产的价值关资产的价值 现在学习的是第17页，共45页n1 1以库存材料、商品产品抵偿债务以库存材料、商品产品抵偿债务债务人以库存材料、商品产品抵偿债务，应视同销售进债务人以库存材料、商品产品抵偿债务，应视同销售进行核算。企业可将该项业务分为两部分，一是将库存材行核算。企业可将该项业务分为两部分，一是将库存材料、商品产品出售给债权人，取得货款。出售库存材料
24、、料、商品产品出售给债权人，取得货款。出售库存材料、商品产品业务与企业正常的销售业务处理相同，其发生商品产品业务与企业正常的销售业务处理相同，其发生的损益计入当期损益。二是以取得的货币清偿债务。当的损益计入当期损益。二是以取得的货币清偿债务。当然在这项业务中实际上并没有发生相应的货币流入与流然在这项业务中实际上并没有发生相应的货币流入与流出。出。【例例162162】甲公司欠乙公司购货款甲公司欠乙公司购货款350 000350 000元。由于甲公元。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于司财务发生困难，短期内不能支付已于207207年年5 5月月1 1 日到期的日到期的货款。货款。20720
25、7年年7 7月月1 1日，经双方协商，乙公司同意甲公司日，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为200 000200 000元，实际成本为元，实际成本为120 000120 000元。甲公司为增值税一般纳税人，元。甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为适用的增值税税率为1717。乙公司于。乙公司于207207年年8 8月月1 1日收到日收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库；乙公司对该项应甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库；乙公司对该项应收账款计提了收账款计提了50 00050 000元的坏账准备。元的坏账准备
26、。现在学习的是第18页，共45页n（1 1）甲公司的账务处理：）甲公司的账务处理：计算债务重组利得：计算债务重组利得：应付账款的账面余额应付账款的账面余额 350 000350 000减：所转让产品的公允价值减：所转让产品的公允价值 200 000200 000增值税销项税额（增值税销项税额（200 00017200 00017）34 00034 000债务重组利得债务重组利得 116 000116 000应作会计分录：应作会计分录：借：应付账款借：应付账款 350 000350 000贷：主营业务收入贷：主营业务收入 200 000200 000应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值
27、税（销项税额）34 00034 000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 116 000116 000借：主营业务成本借：主营业务成本 120 000120 000贷：库存商品贷：库存商品 120 000在本例中，甲公司销售产品取得的利润体现在营业利润中，在本例中，甲公司销售产品取得的利润体现在营业利润中，债务重组利得作为营业外收入处理。债务重组利得作为营业外收入处理。n现在学习的是第19页，共45页n（2）乙公司的账务处理：）乙公司的账务处理：计算债务重组损失：计算债务重组损失：应收账款账面余额应收账款账面余额 350 000减：受让资产的公允价值减：受让资产的公允价值 200 0
28、00增值税进项税额增值税进项税额 34 000差额差额 116 000减：已计提坏账准备减：已计提坏账准备 50 000债务重组损失债务重组损失 66 000应作会计分录：应作会计分录：借：库存商品借：库存商品 200 000应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）34 000坏账准备坏账准备 50 000营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 66 000贷：应收账款贷：应收账款 350 000现在学习的是第20页，共45页n2以固定资产抵偿债务以固定资产抵偿债务债务人以固定资产抵偿债务，应将固定资产的公允价值与该项债务人以固定资产抵偿债务，应将固定资产的公允价值与
29、该项固定资产账面价值和清理费用的差额作为转让固定资产的损益固定资产账面价值和清理费用的差额作为转让固定资产的损益处理。同时，将固定资产的公允价值与应付债务的账面价值的处理。同时，将固定资产的公允价值与应付债务的账面价值的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。债权人收到的固差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。债权人收到的固定资产应按公允价值计量。定资产应按公允价值计量。【例例163】甲公司于甲公司于205年年1月月1日销售给乙公司一批日销售给乙公司一批材料，价值材料，价值400 000元（包括应收取的增值税额），按购销元（包括应收取的增值税额），按购销合同约定，乙公司应于合同约定，乙公司应
30、于205年年10月月31日前支付货款，但日前支付货款，但至至206年年1月月31日乙公司尚未支付货款。由于乙公司财务发日乙公司尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。生困难，短期内不能支付货款。206年年2月月3日，与甲公司日，与甲公司协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该项设协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为备的账面原价为350 000元，已提折旧元，已提折旧50 000元，设备元，设备的公允价值为的公允价值为360 000元（假定企业转让该项设备不需要交元（假定企业转让该项设备不需要交纳增值税）纳增值税）现在学习的是第21页，共45页n甲
31、公司对该项应收账款已提取坏账准备甲公司对该项应收账款已提取坏账准备20 00020 000元。抵债设备已于元。抵债设备已于206206年年3 3月月1010日运抵甲公司。日运抵甲公司。假定不考虑该项债务重组相关的税费假定不考虑该项债务重组相关的税费。（1 1）乙公司的账务处理：）乙公司的账务处理：计算固定资产清理损益与债务重组利得：计算固定资产清理损益与债务重组利得：固定资产公允价值固定资产公允价值 360 000360 000减：固定资产净值减：固定资产净值 300 000300 000处置固定资产净收益处置固定资产净收益 60 00060 000计算债务重组利得：计算债务重组利得：应付账款
32、的账面余额应付账款的账面余额 400 000400 000减：固定资产公允价值减：固定资产公允价值 360 000360 000债务重组利得债务重组利得 40 00040 000现在学习的是第22页，共45页n应作会计分录如下：应作会计分录如下：将固定资产净值转入固定资产清理：将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理借：固定资产清理 300 000累计折旧累计折旧 50 000贷：固定资产贷：固定资产 350 000确认债务重组利得：确认债务重组利得：借：应付账款借：应付账款 400 000贷：固定资产清理贷：固定资产清理 360 000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 4
33、0 000确认固定资产处置利得：确认固定资产处置利得：借：固定资产清理借：固定资产清理 60 000贷：营业外收入贷：营业外收入处置固定资产利得处置固定资产利得 60 000现在学习的是第23页，共45页n（2 2）甲公司的账务处理：）甲公司的账务处理：计算债务重组损失：计算债务重组损失：应收账款账面余额应收账款账面余额 400 000400 000减：受让资产的公允价值减：受让资产的公允价值 360 000360 000差额差额 40 00040 000减：已计提坏账准备减：已计提坏账准备 20 00020 000债务重组损失债务重组损失 20 00020 000应作会计分录如下：应作会计分
34、录如下：借：固定资产借：固定资产 360 000360 000坏账准备坏账准备 20 00020 000营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 20 00020 000贷：应收账款贷：应收账款 400 000400 000现在学习的是第24页，共45页n3以股票、债券等金融资产抵偿债务以股票、债券等金融资产抵偿债务债务人以股票、债券等金融资产清偿债务，应债务人以股票、债券等金融资产清偿债务，应按相关金融资产的公允价值与其账面价值的差按相关金融资产的公允价值与其账面价值的差额，作为转让金融资产的利得或损失处理；相额，作为转让金融资产的利得或损失处理；相关金融资产的公允价值与重组债务的账面价
35、值关金融资产的公允价值与重组债务的账面价值的差额，作为债务重组利得。债权人收到的相的差额，作为债务重组利得。债权人收到的相关金融资产应按公允价值计量关金融资产应按公允价值计量 现在学习的是第25页，共45页n【例例164164】甲公司于甲公司于206206年年7 7月月1 1日销售给乙公司一批日销售给乙公司一批产品，价值产品，价值450 000450 000元（包括应收取的增值税额），乙公司元（包括应收取的增值税额），乙公司于于206206年年7 7月月1 1日开出六个月承兑的商业汇票。乙公司于日开出六个月承兑的商业汇票。乙公司于206206年年1212月月3131日尚未支付货款。由于乙公司财
36、务发生日尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。当日经与甲公司协商，困难，短期内不能支付货款。当日经与甲公司协商，甲公司同意乙公司以其所拥有并作为以公允价值计量甲公司同意乙公司以其所拥有并作为以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的某公司股票抵偿债务。且公允价值变动计入当期损益的某公司股票抵偿债务。乙公司该股票的账面价值为乙公司该股票的账面价值为400000400000元（假定该资产账面元（假定该资产账面公允价值变动额为零），当日的公允价值公允价值变动额为零），当日的公允价值380 000380 000元。假定元。假定甲公司为该项应收账款提取了坏账准备甲公司为该项应收账款提
37、取了坏账准备40 00040 000元。用于元。用于抵债的股票于当日即办理相关转让手续，甲公司将取抵债的股票于当日即办理相关转让手续，甲公司将取得的股票作为以公允价值计量且公允价值变动计入当得的股票作为以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的金融资产处理。债务重组前甲公司已将该项期损益的金融资产处理。债务重组前甲公司已将该项应收票据转入应收账款；乙公司已将应付票据转入应应收票据转入应收账款；乙公司已将应付票据转入应付账款。假定不考虑与商业汇票或者应付款项有关的付账款。假定不考虑与商业汇票或者应付款项有关的利息。利息。现在学习的是第26页，共45页n（1）乙公司的账务处理：）乙公司的账务处理：
38、计算债务重组利得：计算债务重组利得：应付账款的账面余额应付账款的账面余额 450 000减：股票的公允价值减：股票的公允价值 380 000债务重组利得债务重组利得 70 000计算转让股票损益：计算转让股票损益：股票的公允价值股票的公允价值 380 000减：股票的账面价值减：股票的账面价值 400 000转让股票损益转让股票损益 -20 000应作会计分录如下：应作会计分录如下：借：应付账款借：应付账款 450 000投资收益投资收益 20 000贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产 400 000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 70 000 现在学习的是第27页，共45页n
39、（2 2）甲公司的账务处理：）甲公司的账务处理：计算债务重组损失：计算债务重组损失：应收账款账面余额应收账款账面余额 450 000450 000减：受让股票的公允价值减：受让股票的公允价值 380 000380 000差额差额 70 00070 000减：已计提坏账准备减：已计提坏账准备 40 00040 000债务重组损失债务重组损失 30 00030 000应作会计分录如下：应作会计分录如下：借：交易性金融资产借：交易性金融资产 380 000380 000营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 30 00030 000坏账准备坏账准备 40 00040 000贷：应收账款贷：应收
40、账款 450 000450 000现在学习的是第28页，共45页n（三）、债务转为资本三）、债务转为资本以债务转为资本方式进行债务重组的，应分别以下情况处理：以债务转为资本方式进行债务重组的，应分别以下情况处理：1 1债务人为股份有限公司时债务人为股份有限公司时，债务人应将债权人因放弃债权而享有股份债务人应将债权人因放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本的面值总额确认为股本；股份的公允价值总额与股本之间的差额确认；股份的公允价值总额与股本之间的差额确认为为资本公积资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额确。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额确认为认为债务重组利得
41、，计入当期损益。债务重组利得，计入当期损益。债务人为其他企业时，债务人应债务人为其他企业时，债务人应将债权人因放弃债权而享有的股权份额确认为将债权人因放弃债权而享有的股权份额确认为实收资本实收资本；股权的公允；股权的公允价值与实收资本之间的差额确认为价值与实收资本之间的差额确认为资本公积资本公积。重组债务的账面价值。重组债务的账面价值与股权的公允价值之间的差额作为债务重组利得，计入当期损益。与股权的公允价值之间的差额作为债务重组利得，计入当期损益。2 2债务人将债务转为资本，即债权人将债权转为股权债务人将债务转为资本，即债权人将债权转为股权。在这种方式下，。在这种方式下，债权人应将重组债权的账
42、面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值债权人应将重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，先冲减已提取的减值准备，减值准备不足冲减的部分，或之间的差额，先冲减已提取的减值准备，减值准备不足冲减的部分，或未提取减值准备的，将该差额确认为债务重组损失。同时，债权人应将未提取减值准备的，将该差额确认为债务重组损失。同时，债权人应将因放弃债权而享有的股权按公允价值计量。发生的相关税费，分别按照因放弃债权而享有的股权按公允价值计量。发生的相关税费，分别按照长期股权投资或者金融工具确认和计量的规定进行处理长期股权投资或者金融工具确认和计量的规定进行处理 现在学习的是第29页，共45
43、页n【例例165165】206 206年年7 7月月1 1日，甲公司应收乙公司账款的账面余额为日，甲公司应收乙公司账款的账面余额为60 00060 000元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付应付账款。经双方协元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付应付账款。经双方协商同意，采取将乙公司所欠债务转为乙公司股本的方式进行债务重组，商同意，采取将乙公司所欠债务转为乙公司股本的方式进行债务重组，假定乙公司普通股的面值为假定乙公司普通股的面值为1 1元，乙公司以元，乙公司以2000020000股抵偿该项债务，股抵偿该项债务，股票每股市价为股票每股市价为2.52.5元。甲公司对该项应收账款计提了坏账准备元。甲
44、公司对该项应收账款计提了坏账准备2 2 000000元。股票登记手续已办理完毕，甲公司对其作为长期股权投资处理。元。股票登记手续已办理完毕，甲公司对其作为长期股权投资处理。（1 1）乙公司的账务处理：）乙公司的账务处理：计算应计入资本公积的金额：计算应计入资本公积的金额：股票的公允价值股票的公允价值 50 00050 000减：股票的面值总额减：股票的面值总额 20 00020 000应计入资本公积应计入资本公积 30 00030 000计算应确认的债务重组利得：计算应确认的债务重组利得：债务账面价值债务账面价值 60 00060 000减：股票的公允价值减：股票的公允价值 50 00050
45、000债务重组利得债务重组利得 10 00010 000现在学习的是第30页，共45页n应作会计分录如下：应作会计分录如下：借：应付账款借：应付账款 60 00060 000贷：股本贷：股本 20 00020 000资本公积资本公积股本滥价股本滥价 30 00030 000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 10 00010 000（2 2）甲公司的账务处理：）甲公司的账务处理：计算债务重组损失：计算债务重组损失：应收账款账面余额应收账款账面余额 60 00060 000减：所转股权的公允价值减：所转股权的公允价值 50 00050 000差额差额 10 00010 000整：已计提
46、坏账准备整：已计提坏账准备 2 0002 000债务重组损失债务重组损失 8 0008 000现在学习的是第31页，共45页n应作会计分录如下：应作会计分录如下：借：长期股权投资借：长期股权投资 50 000营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 8 000坏账准备坏账准备 2 000贷：应收账款贷：应收账款 60 000 现在学习的是第32页，共45页n（四）、修改其他债务条件（四）、修改其他债务条件以修改其他债务条件进行债务重组的，债务人和债权人应分别以修改其他债务条件进行债务重组的，债务人和债权人应分别以下情况处理：以下情况处理：1 1不附或有条件的债务重组不附或有条件的债务重组不
47、附或有条件的债务重组，是指在债务重组中不存在或有应付（或应不附或有条件的债务重组，是指在债务重组中不存在或有应付（或应收）金额，该或有条件需要根据未来某种事项出现而发生的应付（或收）金额，该或有条件需要根据未来某种事项出现而发生的应付（或应收）金额，并且该未来事项的出现具有不确定性。应收）金额，并且该未来事项的出现具有不确定性。不附或有条件的债务重组。不附或有条件的债务重组。债务人应将修改其他债务条件后债务的债务人应将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额计入损益。后
48、债务的入账价值之间的差额计入损益。以修改其他债务条件进行债务重组，如修改后的债务条款不涉以修改其他债务条件进行债务重组，如修改后的债务条款不涉及或有应收金额，则债权人应当将修改其他债务条件后的债权及或有应收金额，则债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的重组后债权的账面价值，重组与重组后债权的账面价值之间的重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额确认为债务债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额确认为债务重组损失计入当期损益。重组
49、损失计入当期损益。如果债权人已对该项债权计提了减值如果债权人已对该项债权计提了减值准备，应当首先冲减已计提的减值准备。准备，应当首先冲减已计提的减值准备。现在学习的是第33页，共45页n【例例166】甲公司甲公司206年年12月月31日应收乙公司票据的日应收乙公司票据的账面余额为账面余额为65 400元其中，元其中，5 400元为累计未付的利息，元为累计未付的利息，票面年利率票面年利率4。由于乙公司连年亏损，资金周转困难，。由于乙公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于不能偿付应于206年年12月月31日前支付的应付票据。经日前支付的应付票据。经双方协商，于双方协商，于207年年1月月5日进行
50、债务重组。甲公司同意日进行债务重组。甲公司同意将债务本金减至将债务本金减至50 000元；免去债务人所欠的全部利息；元；免去债务人所欠的全部利息；将利率从将利率从4%降低到降低到2%（等于实际利率），并将债务到期（等于实际利率），并将债务到期日延至日延至208年年12月月31日，利息按年支付。该项债务重组协日，利息按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。甲、乙公司已将应收、应付票据议从协议签订日起开始实施。甲、乙公司已将应收、应付票据转入应收、应付账款。甲公司已为该项应收款项计提了转入应收、应付账款。甲公司已为该项应收款项计提了5 000元坏账准备。元坏账准备。（1）乙公司的账务处理