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1、综合综合能力能力训练课训练课（实践性课程）（实践性课程）财务报告分析财务报告分析会计学院：宋会计学院：宋 浩浩前言一、教学目的承上启下，希望能够开拓视野扩大同学们的知识面二、教学内容（一）、财务报告的一般概述1、财务报告的涵义2、财务报吿的产生及发展趋势3、财务报吿的目标、组成体系及相互关系（二）、财务报吿的结构1、资产负责表的结构2、利润表的结构3、现金流量表的结构（三）、财务报表分析1、分析的基本方法2、分析的内容3、三张主要报表的分析4、财务状况总体价评（分析报告）三、教学时间安排及要求按教学计划上14周，每周8节课，共计32个学时；我们上第25周，每周上4节课，另外4节课课外练习或者自
2、习，让同学们自已操作练习，然后将结果交给老师，作为评定成绩的依据。一、财务报告的一般概述财务报告的涵义财务报吿的产生及发展趋势财务报吿的目标、组成体系及相互关系（一）、财务报告的涵义财务报告是一种书面的报告文件。是指企业（公司）对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。财务报告包括财务报表和其他应当在财务报表中披露的相关信息和资料。财务报表应当包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益(股东权益)变动表以及附注等。对于财务报告的基本涵义，国内外会计学界有不同的表述。1、IASB（国际会计准则理事会）及其前身IASC（国际会计准则委员会）对财
3、务报告没有下过定义，只是在有关文件中罗列财务报告的构成，这些文件主要包括编报和呈报财务报表的框架、国际会计准则第1号一财务报表的列报以及国际财务报告准则前言(征求意见稿)。2、公立单位委员会(Public Sector Committee,PSC)是国际会计师联合会的一个常设委员会，其宗旨是协调世界范围内涉及公立单位的财务报告、会计和审计问题，该委员会在其1991年3月公布的第一号研究报告中央政府的财务报告中将财务报告定义为“为满足主体外部使用者共同的信息需求而编制的通用财务报告虽然财务报表是财务报告的核心，但是，其他的财务信息，如业绩计量和预算的信息，也可以包括在财务报告中。”3、美国财务会
4、计准则委员会(FASB)，1978年11月出版了论财务会计概念第一辑企业编制财务报告的目的，在此文件中，FASB只是分别阐明了财务报告、财务报表的一些主要特性，特意地没有对财务报告下定义，认为这样“倒是为财务报告的编制留下了一个非常大的口子”。在FASB认为的财务报告所披露信息的特性和局限性中，与财务报告定义相关的有:(1)主要是财务的，一般用货币单位来定量并表述。若有非财务信息列入了财务报告，那么它们一般与财务信息有关，或者是财务信息的基础;(2)所披露的财务信息是关于一个会计主体的，该主体可以是一个企业，也可以是若干企业的联合体或者企业中的某一个或几个部门;(3)财务报告所提供的信息，主要
5、是反映已经发生的业务和事项的经济结果;(4)财务报告所提供的信息只能作为相关人员做出经济决策所需信息的一种来源。4、美国注册会计师协会(AICPA)的财务报告特别委员会财务报告特别委员会于1994年提出的研究报告论改进企业报告(Improving Business Reporting:A Customer s Focus)(又称为Jenkins报告)。该报告通过大量调查，对使用者需要的信息类型和改进现行报告的建议等作了全面阐述。Jenkins报告发表后，在美国乃至世界各国都产生极大的反响，报告中的意见多次被人引用，但也有人对报告的过激的观点表示了异议。美国财务经理协会代表弗兰克鲍莱利(Fran
6、k Bor:ell h)首先对该报告进行了强烈的批评，他认为现在披露的信息相对于使用者正常的决策而言已经过量，若按照Jenkins报告所言再增加新的披露内容的话，势必将使财务披露成本和独立审计费用猛升5%-20%。我国著名会计学葛家澎教授(2003)也撰文认为，财务会计有可能逐渐失去它的传统特征，人们对财务会计及其报告的要求已经使财务会计力不从心。5、国内的相关情况1999年新修订的中华人民共和国会计法只是指出了财务报告应当由财务会计报表、会计报表附注和财务情况说明书构成，并未有定义。国务院颁布的财务会计报告条例中，给财务会计报告的定义是“企业对外提供的反映企业某一特定日期财务状况和某一期间经
7、营成果、现金流量的文件。”财政部于2006年2月15日发布的企业会计准则基本准则第四条对财务报告的定义进行了界定:“企业应当编制财务会计报告，财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策，财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等”。综上所述，我们可以发现:PSC的定义中有两点需要关注，一是它强调了财务报告的使用者主要在主体外部，二是它强调了财务报告是一种通用目的的报告。但这个定义没有正面提及财务报告所披露信息的特点。FASB虽然没有对财务报告下定义，
8、但是它所提出的对财务报告特性的一些认识，却是非常有助于我们正确认识财务报告的。比如，它提出财务报告主要反映财务信息，即使有非财务信息进入财务报告，那也一定是与财务信息有关的，这就从财务会计学科的本质上对财务报告所能提供的信息类型进行了限定，应该是很有道理的。我国的财务会计报告条例中关于财务报告的定义，侧重点是财务报告披露的信息，并且主要是从现行会计报表体系披露的信息内容角度来考察，其潜在的认识是:会计报表是财务报告的主体，报告的其他形式是围绕会计报表所披露的信息进行披露的。那么，在座各位会计专业的同学是怎么认为的呢？（二）、财务报吿的产生（演进过程）及发展趋势1、财务报吿的产生（演进过程）从复
9、式簿记的产生到财务报表的出现直至现代财务报告体系的形成，经过了几百年的时间。环境的不断变化使得会计信息的披露方式由十二世纪的复式簿记发展到今天呈现在我们面前的一套比较成熟的财务报告体系。尽管“现行的财务报告过于陈旧”，现行财务报告体系面临着改革和发展的挑战，但我们不容忽视的一点是:现行财务报告不是“生来就有”的，它是随着社会经济环境的变化演变而来的，它的产生、存在与发展必然有其合理的方面。（1）中国财务报告的演进过程根据郭道扬教授在会计发展史纲中的论述，中式财务报告的发展进程可以分为三个阶段，即文字叙述式财务报告编制阶段、数据组合式财务报告编制阶段和表式财务报告编制阶段。文字叙述式财务报告编制
10、阶段文字叙述式财务报告编制阶段(西周至汉)这一历史时期是中国封建社会的初期，整个社会战乱频繁，社会经济处于稳定发展的时期有限，社会生产能力水平低下，会计只是官府管理财政收支的工具，会计工作与国家财政、统计、监督等工作结合在一起，会计工作的水平也很有限。这一阶段的财务报告同一般公文报告一样，用文字叙述方式，报告主要的经济事项、经济活动过程和结果。从有文字考证的历史开始，这种报告形式始于西周时期编制的旧成”、“月要”、“岁会”和三年的“大计”报告，成熟于汉朝的“上计簿”。上计簿实际上还是一种综合性的报告，其内容主要有:(1)财政收支基本情况;(2)人户、田土状况;(3)官吏表现情况:(4)其他，如
11、市场价格、盗窃事件等。不过，从信息比重看，会计信息已经占据主要地位。数据组合式财务报告编制阶段数据组合式财务报告编制阶段(汉至清)汉朝蔡伦发明的造纸术为人类文化的发展创造了良好的条件，从会计角度看，它使得会计记录从笨重狭窄的竹简走向书写轻巧方便的纸张，这种变化，为财务报告信息内容的扩展、形式的翻新提供了技术支持。这一阶段官厅会计部门按照财政收支项目，把各项数据组合在一起，既有细数的摘录，又有分门别类的总数合计;民间会计在计算盈亏时，也把各项数据分类归集汇总，以分别反映经济活动中的收入、耗费以及结果。例如，唐朝官厅会计中的日报为一日成事之文书，它己经有了固定的内容，且格式比较统一，其结构大体上分
12、为表首、主体和结尾三部分;宋朝官厅会计中将财务报告称为“状”，其最值得一提的成就是“四柱清册”。四柱清册是一种钱粮奏销报告，它除了格式统一的特点之外，按旧管”、“新收”、“开除”和“实在”四大类对钱粮的收、发、保管情况进行记录和报告，更是一个创举。另外，这一时期对财务报告编制、报送的要求也很严格。比如唐朝对年报的要求主要有:（1)按统一格式编报，即无论中央、地方，其报告格式都以“四柱”为准;(2)按规定的财政收支项目编报，即凡岁收、岁支，必须随事分别科目，不得在项目之间发生串记和相互混淆;(3)按规定的范围报送，不得在不同地区之间、不同部门之间发生混淆;(上报一式两份，度支部汇总编制的年报，须
13、分别制作正本、副本二份，正本报送皇帝，副本送尚书省;(5)报告的编制要有比较详细的文字说明。这一历史时期几乎涵盖了我国封建社会巩固、发展、鼎盛、衰退等完整的历史周期，其历时达1500多年之长，虽然在这段历史时期我国的会计工作和财务报告体系有比较大的发展，有些时候的会计成果甚至在当时的世界范围内都处于领先地位，但相对于1500多年的历史而言，其进步是微乎其微的。表式财务报告编制阶段表式财务报告编制阶段(清朝晚期)历代封建王朝为稳固其统治地位，大多采取重农抑商的政策，但到明朝末年，商品经济还是悄悄地萌芽了。到了清朝，民间各种票号、钱庄适应商品经济发展的需要，在各地竞相出现。相对于自然经济而言，商品
14、经济中的经济关系更复杂，经济业务更多样，因此，通过会计反映经营情况就显得更加重要。从史料上看，中式财务报告在清朝确实取得了长足的进步，主要表现是数据在财务报告中不仅要更为细致地作分类列示，而且，有关项目是列示在一种格式固定的表格中，这种报告形式使得财务信息的反映可以更加清晰易读，也使得信息的综合性更强。遗憾的是，自清朝末年开始至新中国成立的这段时期，中国的民族经济在封建势力和外来资本的双重压迫下，无法获得进一步的发展，中式财务报告也失去了进一步发展的经济基础。由于西方借贷记账法的引进和推行，资产负债表等西式财务报告开始在我国政府、民间会计中得到应用，到民国时期，西式财务报告最终完全取代了中式财
15、务报告。（2）西式财务报告的演进根据郭道扬教授在会计发展史纲中的论述，西式财务报告的发展进程可以分为以下几个阶段：官厅会计时期的财务报告官厅会计时期的财务报告(14世纪以前)西方官厅会计时期的财务报告也曾经历过和中式财务报告类似的发展进程。(1)在古埃及，谷物仓库的监督官在年末朝见国王时，要随身携带一份“收获决算报告书”，这实际上最早的财产目录式的文字叙述报告，类似于中国古代的“上计”报告。(2)古希腊和古罗马是西方文明的发样地，也是西方会计的发源地，他们的一些会计实践和会计思想至今仍有重要借鉴作用。公元前八到六世纪，古希腊人中的审核官必须定期编制收支报告书，通过它向民众和议事会报告账目，经过
16、审核，还要把这种报告向民众公布。这种做法，体现了最朴素的受托责任观念。在古罗马共和制时代，国库记录官除了进行日常会计核算外，每月还要编制反映一月账目的财务报告，财务官员在向中央金库上缴钱财时，必须同时呈送财务报告，详细反映钱财的收、支、结余情况。复式簿记时期形成的财务报告复式簿记时期形成的财务报告(15-17世纪)在官厅会计和庄园会计快速发展的时候，民间会计却进展缓慢，这一点与中国古代会计发展的情形基本相似。其原因为:在奴隶社会、封建社会，社会经济形态基本上是自然经济，作为国民经济基本单位的是家庭，按照自然的分工从事生产活动，但在规模上又受到一定限制，所以不需要复杂的会计。复式簿记方法的产生源
17、于比自然经济更为复杂的、对会计信息要求更高的经济形态-商品经济的出现。众所周知，复式簿记方法产生在14世纪的地中海沿岸地区，而不是在其他地方出现。这不是偶然的，而是有着深刻的经济原因的。从世界范围看，当时全球经济中心是在地中海沿岸地区:17世纪，世界商贸户心转移到荷兰，荷兰便成为会计发展的领头羊;借助工业革命的东风，19的英国一跃而进入世界会计的前列，20世纪后，美国又成为会计发展的旗手。商品经济使会计从只服务于官府的财政收支核算到服务于企业的生产经营管理，这是一个重要的飞跃。只有在完成这一飞跃之后，会计才开始了加速度发展。企业财务报告萌芽于15至17世纪而不是其他的历史时期，基本原因是商品经
18、济萌芽，直接原因是复式簿记方法的完善和推广使用。商品经济的出现，使得会计主体由官厅转向企业，而复式簿记的运用，促使人们考虑对账簿记录做出一种更集中、更明了的一记录，以便更加直接、方便地了解生产经营的总体情况。根据有关史料记载，16世纪后，随着世界经济中心的转移和航海贸易的发展，意大利的复式簿记开始在西方各国传播。账户体系也因运用行业的扩大而变得完善起来，资产、负债、资本、损益等概念已经基本确立，人们对实账户、虚账户等不同类型的账户开始有了初步认识。一些国家开始设置“余额账户”，在期间结束的时候，把资产、负债、资本等账户的余额转入“余额账户”，这种余额账户，相当于现代会计中的试算平衡表，它与当时
19、的“财产清单”已经很相近了。较早把财务报告与财务决算联系起来的是意大利人彼特瑞，他在1586年提出应该根据损益账户、余额账户来编制会计报表，他还设计了资本计算书、利润表和资产负债表的格式。到17世纪，世界经济中心已经转移到荷兰，荷兰企业较多地采用合伙形式。这不仅强化了意大利簿记时期的持续经营观念，而且真正导致了资产与费用、收益与资本等概念的区分。荷兰人斯蒂文根据合伙企业的经营特点，提出合伙企业应当进行年度决算的思想，在他的数学惯例法中，他设计了资产状况表和损益证明表的一般格式。在其设计的资产状况表中，借方反映期末资产，贷方反映期末负债和资本。损益证明书则主要是用来验证资产状况表的正确性，其借方
20、反映费用和期间损失，贷方反映收益。由于这种按年编制财务报告的做法得到越来越多业主的认可，政府部门也开始对这种财务报告加以利用，比如将它们用于征税、管理企业生产经营活动等。1673年，法国国王路易十四颁布法国商法商事王令，要求商人应编制财产目录，每六个月提供一次，每两年调整一次。很多国家纷纷效仿法国的做法，通过各种形式对财务报告进行规范，这更进一步促进了财务报告的发展。工业革命后的财务报告工业革命后的财务报告(18世纪以后)在这个时期对财务报告发展起重要促进作用的因素有两个，一是工业革命，一是股份公司的出现。工业革命带来的结果是经济的飞速发展，企业之间的分工与协作，持续经营观念深入人心，固定资产
21、投资增加，企业规模扩大，企业对资本的需求空前扩大等;股份公司的出现则带来两权分离，企业的社会化程度的提高等。这些变化从三个方面为财务报告的发展提供了动力，一是一是会计核算内容扩大、核算方法不断丰富和完善，并出现了许多新的会计观念，这使得企业可以对外提供信息的数量和质量有所提高;二是二是企业管理的要求越来越高，对有关信息(包括财务信息)的需求也得到空前的提高。如果说之前的企业需要会计核算，是为了明确债权债务关系，是为了让业主知道资产状况，那么如今的企业需要会计核算，则更多地是出于管理生产经营活动的目的;三是三是与企业利益密切相关的人员和单位越来越多，除股东和政府之外，债权人、潜在的投资者、资本市
22、场的投机者、企业的雇员等慢慢成为企业财务报告的正式用户。需要引起特别注意的是上述动力中的第三点。前两个方面的动力只是使财务报告的内容和形式得到发展，第三个因素则使财务报告成为真正意义上的财务报告。实际上，也正是由于企业采用股份公司形式，有了现代意义的企业，才使得会计服务对象由内部使用者转向外部使用者，使簿记变成会计学，使传统的会计演变成现代会计。（1）流动资金报表第三表的产生企业的资产负债表和利润表是根据应计制确认基础，按公认会计原则(Generally Accepted Accunt-ing Principles,GAAP)进行编制的。它们报告的是企业“应该”具有的财务状况和“账面”财务成果
23、。除此以外，为有利于财务资金的管理，企业自身需要流动资金报表。早期流动资金报表主要用于企业的内部管理。当时流动资金报表形式各异，没有统一的编制标准，反映的是现金、手持邮票、银行存款和流动资产的变动情况。1903年，美国至少已有汇总现金变动计算书、汇总流动资产计算书、汇总运转资本计算书和汇总财务活动报告书等4种资金报表形式，这些报表的形式和内容都不统一。早期的资金报表反映的仅仅是资金流量的变动情况，并不反映流动资金的变动原因。1910年至1920年，美国著名会计学者斐内(H.A.Finney)积极倡导反映营运资金变动原因和结果的资金表(Statement of Application of Fu
24、nds)。因而，这一期间企业主要以营运资金为基础编制资金报表。“营运资金”是流动资产与流动负债的差额，表明企业在一年内可以变现的净流动资产。斐内将资金表划分为“提供资金”和“运用资金”两个部分。他通过揭示营运资本变化的原因，阐述其资金计算表。该表在形式和内容上与现代资金报表的计算表有不少相似之处。在1921年的美国注册会计师考试时，他对资金表编制问题的解答是独具特色的。斐内的“作品”加快了以报告资产流动性为重点的资金报表的发展。1929年美国股市大崩溃，其后发生了经济大萧条，这些事件导致了美国证券与交易管理委员会(Securities and Exchange Conunission,SEC)
25、的成立，接着美国财务会计准则委员会(Financial Ac-cunting Standard Board,FASB)成立。历史的教训让报表使用者意识到，不仅需要应计制确认基础的资产负债表与利润表报告的企业财务信息，而且需要现金制确认基础的流动资金报表报告企业的流动资金变动原因和结果的信息。这样，有利于他们判断企业的财务状况、财务成果和流动资金的支付能力，并据以作出各种决策。1963年，美国会计原则委员会(AcctuntingPrinciples Board,APB)发表第3号意见书，建议企业在编制资产负债表和损益表的同时，编制资金流量表。该资金流量表当时被称为“资金来源和运用表”。1971年
26、，APB又发表第19号意见书，指出财务报表应包括资产负债表和损益表，概括反映损益表编报期间的企业财务状况变动情况的资金表也需要编报，该资金表命名为“财务状况变动表”。1973年，美国注册会计师协会(American Institute ofCertified Public Acctuntants,AICPA)所属研究小组发表关于财务报表目的的报告),指出财务报表的目的之一就是为投资者和信贷者提供有用的会计信息，以便预测、比较和评估他们所期望的未来现金流量的数额、时间及其相关不确定性。该报告首次提出企业“现金流量”信息的重要性。1987年，FASB以FASB 95现金流量表准则正式取代了APB第
27、19号意见书，并规定该准则于1988年生效。从此以后，流动资金报表开始有了一个相对统一、规范的报告标准。1989年，国际会计准则理事会(IASB)的前身国际会计准则委员会(IASC)发表IAS 7现金流量表准则，以取代原IAS 7财务状况变动表准则。1992年，IASC对IAS 7作了修订，并定于1994年1月1日起生效。英国在1991年发表FRS 1现金流量表准则，1996年对其进行了修订。澳大利亚在1991年12月发表了第1026号会计准则现金流量表。我国于1993年7月1日起实施企业会计准则，要求企业编制以营运资金为基础的财务状况变动表;1998年3月颁布了现金流量表准则，并于1999年
28、1月1日起在全国实施;财政部于2001年1月18日对原现金流量表准则进行了修订。（2）现代企业财务报告体系的形成现代财务报告的发展经历了100多年的演进，逐步形成了现代企业的财务报告体系，包括基本财务报表、附表和附注。其中，基本财务报表包括资产负债表、利润表和现金流量表。现金流量表与另两张报表有以下两个主要不同之处:一是资产负债表是反映企业在编表日这一天的全部财务资金状况的静态报表;利润表是反映企业在一定期间的经营成果的动态报表;而现金流量表是反映企业在一定期间的流动资金变动原因和结果的一张动态报表。二是资产负债表和利润表均是在应计制基础上编制的财务报表，它们报告的是企业在公认会计标准下“应该
29、”具有的财务状况和财务成果。但“应该”具有的财务状况和“账面”的财务成果，并不等于企业真正具有这样“现金流量”水平的偿债和股利支付能力。而现金流量表是在现金制基础上编制的财务报表，它报告的是企业现金流量信息，反映了企业经营活动、投资活动和筹资活动的现金流量变动原因和变动结果。这样，“第三表”弥补了另两张报表披露信息的不足。2、财务报告的发展趋势(1)财务报告的国际可比性的改进进入21世纪以后，在WTO和IMF的双轮推动下，经济全球化成为世界经济发展的主流。经济全球化带来的世界资本市场的一体化将使得衍生金融工具大量用于投资或避险。财务报告的国际使用者，特别是在全球范围内进行投资的国际投资人，以及
30、国际资金的信贷组织者，对财务报告的国际可比性要求会愈加重视。为了提高财务报告的国际可比性，国际会计准则委员会(IASC)在协调各国会计准则、减少国际会计准则中的任意选择的规定方面做了颇多努力。1987年，IASC专门成立了一个关于财务报表可比性的促进委员会。1989年，该委员会发表了ED32“财务报告的可比性”这一重要文件，建议取消自由选择会计方法，并对一些项目的具体会计处理方法做了去留和优劣排序的规定，如在存货的计价上，删除了基本存量法，将先进先出法和加权平均法作为优选方法，其他方法作为备选方法;在建造合同收入的确认上，删除了全部完工法，保留了完工百分率法等等。IASC的这些举措，势必大大增
31、强财务报告的国际可比性。(2)资产负债表地位的提高早期的财务报告将重点放在资产负债表上。当时企业的组织形式主要是独资企业或合伙制。业主只要查阅损益账户就可以获知收益状况，因而损益表不被重视。从20世纪40年代起，股份公司组织形式的大量出现，使得仅仅依靠资产负债表不仅难以了解到企业生产经营活动的全貌，也不便于评价监督经理人受托责任的履行。随着会计目标从“受托责任观”转向“决策有用观”。对收益信息的重视更是达到无以复加的地步，“所有利益团在大部分情况下最需要的重要信息只能由系列的收益表来提供”，损益表的地位超过资产负债表被放在首位。然而70年代开始的的全世界范围内的通货膨胀以及经济萧条带来的信用危
32、机，使得巨大的未实现利得和损失绕开损益表进入资产负债表的权益方，损益表对投资决策者的有用性大为降低。80年代衍生金融工具的出现和知识经济的兴起，使得许多对使用者决策有用的信息如商誉等无法通过损益表反映，而是直接进入资产负债表。伴随着资产负债表内容的日渐丰富，其重要性也越来越明显。1983年美国财务会计准则委员会(FASB)第3号概念公告将全面收益定义为“期末净资产对比期初净资产所发生的增减变化。”这使得全面收益的定性和定量，都要服从于资产负债表中的会计要素了。损益表的重要性被资产负债表取代的趋势已不可避免。(3)损益表将趋向反映全面收益“第四报表”日渐普及，以全面、有效地披露财务成果信息鉴于传
33、统的损益表过于受制于收付实现制原则，不能反映其他未实现的价值增值。近年来，IASC和一些国家的会计准则机构将财务业绩报表的改进放在财务报告改革的首位。其比较一致的做法是在传统的损益表之外增加一张新的财务业绩报表，把分散在传统损益表之外的已确认的其他利得和损失聚集到第二张财务业绩报表中来，共同反映企业的全部业绩。如1992年，英国会计准则委员会(ABS)发布(FRS3)第三号财务报告准则“报告财务业绩”，率先要求企业增加一张新的“全部已确认利得与损失表”，和传统损益表一起作为对外编报的基本财务报表。1997年，美国FABS也颁布了FAS130(第130号财务会计准则公告)“报告全面收益”，鼓励企
34、业按两种格式报告全面收益:第一种在传统收益表之外，单独设计一张新的主要报表-“全面损益表”，以反映前者未反映的收益信息;第二种是将传统收益表与全面收益表合二为一，称为“收益与全面收益”。受英、美等国的影响，IASC 1997年公布的修订后的lAS1(第1号国际会计准则)也建议在权益变动表中单独报告已确认未列入收益表的其他利得和损失，或者在损益表之外增加“己确认利得和损失表”。1999年，由加拿大、新西兰、澳大利亚、英国、美国组成的G4+1在发表的题为报告财务业绩的研究报告中得出结论:所有已确认的利得和损失项目都必须在财务业绩报表一中进行报告和描述，而不应当与业主投资和股利分配所引起的权益变动一
35、起报告。G4+1”的“财务报告业绩”意见稿认为:(1)所有已确认的财务业绩都应在财务业绩报表中反映，不应与所有者投资和分派款项所引起的权益变动一起报告。将财务业绩与非财务业绩分开报告，已成为国际会计发展的趋势。（2）单个汇总数据如本期损益，已不能充分反映会计主体财务业绩信息。为提供更有效的财务业绩信息，应根据不同性质项目加以分类。“G4+1”认为，将财务业绩分3部分报告:一是经营活动的财务结果;二是理财与其他财务活动的财务结果;二是其他利得和损失。(3)全部财务业绩在一张财务业绩报表中反映，比在两张报表中报告更为合适。从各国已经进行们的改革看，在现有的损益表基础上增加一张新的业绩报表是国际发展
36、的趋势。（4）未来财务报告互联网上的企业报告IT技术、网络经济已经对实体经济和现实的经济生活产生了深远的影响，现代网络技术对传统财务报告已带来了巨大冲击。它不仅影响传统会计的确认基础、计量属性与报告内容和方式，而目还可能促使财务会计与管理会计，或与税务会计“合二为一”，乃至最终决定传统财务会计的“生死存亡”。1999年11月，IASB发布“互联网上企业报告”(Business Reporting on the Internet)，它也称电子企业报告(Electronic Business Reporting)。该报告目的有三个方面:一是在全球范围内向会计政策制定者说明企业报告中发生变化的性质，
37、并解释这些变化正如何影响着会计信息和企业信息的传播;二是辨别这些变化对未来会计准则制订有可能产生的影响;三是提出现在或将来会发生的电子企业报告中的问题，并推荐一套解决的办法，以确保向企业内部和外部财务信息用户传播高质量的信息。全球共同的企业报告语言:XBRL虽然未来财务报告究竟是一个怎样的模式，现仍难以下结论。但是按需、及时、非格式化报告应该是一个方向。现有的财务方法中就有如经营报告语言扩展系统(Extensive Busi-ness Reporting Language,XBRL)等很具代表性的例子，不但在按需、及时、非格式化三个方面都有很强的代表性和适应性，而且发展势头强劲，预示了未来的发
38、展趋势。XBRL被称为是一个“商务报告的革命”，它有望成为全球共同的企业报告语言，为网络财务报告的国际趋同奠定技术基础。XBRL是可扩展标记语言(XML)在财务报告信息交换和提取领域的一种应用。XBRL不强调制定新的会计准则，而是致力于增强按现有会计准则提供信息的有用性;XBRL可使不同会计准则下的财务报告编制更加容易;XBRL报告系统可将纸质报告转换成通用的数字文件，使非财务信息具有与财务信息同样重要的地位。有了XBRL后，政府可对其投资的重大项目以及对政府各部门进行更有效的管理。企业采用XBRL可向全球投资者、债权人等各种利益相关者呈报更加丰富和个性化的信息，信息不对称的情况将得到极大的缓
39、解。XBRL的优势：XBRL是一种专门为财务报告而开发的语言，可以对财务信息项目添加自己的编码或者标记，便于财务报告的创建和财务信息的检索。这样，财务信息就可以在不同的会计软件和技术条件下进行转换。具体而言：降低人工数据采集的风险，引用原数据根据模版无需人工输入;降低数据采集成本，提高数据交换以及流转的效率;财务数据更具可比性，适应变化的会计制度和报表要求;提高编制效率，使财务信息使用者能够更加方便快捷的检索、读取和分析数据、增加了资料在未来的可读性与可维护性。目前，国际上许多证券交易所、会计师事务所和金融服务与信息供应商均已采用或准备采用该项标准和技术，世界各国已有250多个机构参加了XBR
40、L国际组织。澳大利亚金融监管局(APRA)是世界上第一个引进XBRL标准，并将该标准应用于银行与公司间信息交换的机构。在美国，投资银行摩根斯坦利(Morgan Stanley)已成为世界上第一个向美国SEC提交用XBRL制作其年报电子文件的上市公司;各主要商业银行也正在积极研究如何利用XBRL提高对融资对象信用风险的控制。目前，微软、纳斯达克(XABDA）和普华(PWC)正在共同开展要求企业利用XBRL提供财务报表的推广工作。为提高金融监督的及时性和有效性，美国银行业的监管者联邦储备保险公司要求每家银行报送的季度报告应使用XBRL标准。加拿大的多伦多股票交易所也已开始使用XBRL格式发布200
41、3年度的上市公司财务报告。在欧洲，各国中央银行和地区监管者也在积极推动各自的XBRL项目。2001年，路透社成为在欧洲上市公司中第一个采用XBRL提供财务报告的企业。在英国，金融服务监管局(FSA)已宣布正在采纳XBRL标准。英国国内税收局于2003年3月开始采用电子申报纳税，并从2003年第四季度开始接受纳税人采用XBRL标准的电子税务文件。同时，英国电子政府内部操作框架(e-Covemment InteroperalilitFranc work,e-C IF)指出，为推进政府与国民、企业间的信息交换，提高政府服务效率，将在e-GIF中实现与XBRL的整合。在亚洲，日本国税厅从2004年2月
42、起正式采用XBRL受理企业的税务中报;东京证交所目前受理的上市公司财务报告中部分已开始采用XBRL格式。韩国证券市场(KOS-DAQ)也推出了“XBRL Pilot Service”项目，在网上披露部分上市公司的财务数据和XBRL实例文档。在我国，2002年下半年，中国证监会在上海、深圳两家证券交易所对XBRL标准进行了研究，并结合中国国情制定了上市公司信息披露电子化规范，2004年6月，上证所的XBRL项目通过了XBRL国际组织的评估。通过将XBRL标准应用于我国证券业，将会推动上市公司信息披露的规范化和标准化，提高信息传输效率，方便信息中介改善服务质量，进一步增强投资者信心，并促进我国的会
43、计准则与国际接轨。根据沪、深两地交易所的试点和实践，可以预计，XBRL标准在国内证券业，乃至我国所有营利和非营利组织的财务报告应用上具有广阔的发展前景。思考题：1、通过回顾财务报告演进过程得到的启示2、影响财务报告演进的因素（三）财务报吿的目标、组成体系及相互关系1、财务报吿的目标财务报吿的目标就是会计的目标，即会计作为一个信息系统最终要达到的境地或结果。因为我们知道，会计是一个信息系统，其提供会计信息所依据的标准是会计准则。会计准则必须反映会计目标理论，一个会计系统的会计目标是通过会计核算及最终编制的财务报吿反映出来的。那么这样一来，会计、会计准则和财务报吿三者所要实现的最终目的应该是或者说
44、必须是重叠的会计的目标直接决定会计准则制定的目标，而会计准则制定的目标必然体现为财务报吿的目标。通俗地讲，财务报吿目标是从财务信息利益生成的角度研究财务报表应该为谁提供服务，它不只是研究财务报表应该被呈报给谁，重要的是它必须研究在一群会计信息需求者中，财务报表中的信息应该偏向于谁，即为谁提供其所需要的相关信息。从目前已经发布概念框架的国家来看，各国对会计目标的表述不完全相同。会计目标：“决策有用观”和“受托责任观”“决策有用观”：美国、英国、加拿大等发达国家以及国际会计准则理事会（IASB或者其前身IASC）等均将会计目标总体定位在“为会计信息使用者提供决策有用信息”。虽然它们也强调会计还应该
45、提供经管责任信息，但当两者出现矛盾时，这些国家往往还是强调决策有用的会计目标，因此，在这些国家，“提供决策有用的会计信息”是首要的会计目标。美国财务会计准则委员会(FASB)于1978年在第1号财务会计概念公告(SFAC No1)中从三个方面提出了编制财务报告的目标：(1)财务报告应该提供对现在和可能的投资者、债权人以及其他使用者做出合理的投资、信贷及类似决策有用的信息；(2)财务报告应该提供有助于现在和可能的投资者、债权人以及其他使用者评估来自销售、偿付到期证券或借款等的实得收入的金额、时间分布和不确定的信息；(3)财务报告应能提供关于企业的经济资源、对这些资源的要求权以及使资源和对这些资源
46、要求权发生变动的交易、事项和情况影响的信息。概括地说，美国的财务报表目标就是为信息使用者投资人和债权人提供对他们决策有用的信息，即关于现金流动、经营业绩和资源变动的信息，这是比较典型的决策有用性观点。国际会计准则委员会(IASC)在编制和呈报财务报表的框架中指出：“财务报表的目标是提供关于企业财务状况、经营业绩和现金流量变动方面的信息，这种信息对于广大使用者制定经济决策是有用的。”该框架同时指出：“由于投资者是企业风险资本的提供者，提供满足他们需要的财务报表，也可以满足财务报表所能满足的其他使用者的大部分需求。”看来，IASC主张财务报表应该主要提供对投资者决策有用的信息。但IASC在描述决策
47、有用性的会计目标时，也考虑到传统的经管责任目标，并指出：“财务报表还应反映托付给企业管理层的资源的经管责任和受托责任。使用者之所以评估企业管理层的经管情况，是为了能够做出经济决策。”英国会计准则委员会(ASB)在1999年12月发布的财务报告原则公报(Statements of Principles，SP)第1章“财务报表的目标”中指出：“财务报表应该提供有助于评价受托责任和制定经济决策的信息。”通过该公报的描述可以看出，ASB对会计目标的理解同美国和IASB都有所差别，因为它将决策有用和经管责任并列作为财务会计的目标提出来，明确要求企业的财务报表应该同时提供能够反映经管责任和决策有用的信息，
48、而不论使用者究竟有什么具体要求。但是，在财务报告原则公报的报告中，ASB还指出，在众多的信息使用者中，投资者是一种特殊类别的使用者，满足投资者需求的会计信息实际上也就满足了其他使用者共同关心的问题，因而，在提供财务报表时应将注意力集中到满足对投资人所需求的会计信息上。1988年，加拿大会计准则制定机构加拿大特许会计师协会(Canadian Institute of Chartered Accountants，CICA)在其颁布的财务报表概念(Financial Statement Concepts)中将会计目标表述为“提供资源配置决策和(或)评估管理层受托责任的信息”。1987年，澳大利亚的权
49、威会计组织ASAC(Accounting Statement Authority of Canada)在类似的概念框架中也对会计目标进行了描述：“会计的通用目的是决策有用性，但也应该考虑受托责任目标。”另外，澳大利亚会计准则委员会(AASB)1977年在会计概念公告(Statements of Accounting Concepts，SACs)中指出，财务报告的目标主要是为资源提供者、货物和服务的接收者、实施审查或监督功能的团体、管理层和管理机构等会计信息使用者提供有助于其做出评估有关稀缺资源分配的信息，同时可用来解除管理层和管理机构的受托责任，财务报告应披露与业绩评价、财务状况、筹资和投资相
50、关的信息，以及其他信息。“受托责任观”：其代表国家为法国、德国、日本和中国，对会计目标的描述普遍倾向于提供企业真实的经管责任信息。尽管在这些国家会计目标的表述中，可能也有关于提供决策有用信息的要求，但这些往往是次要的要求，当两个目标出现矛盾时，这些国家会更倾向于提供真实的经管责任信息。法国在相关的会计文献中明确提出了本国的会计目标，主要内容是：(1)满足企业经营者自己的信息需要；(2)作为一种管理工具；(3)为处理经营者之间的法律纠纷提供证据；(4)为股东、投资者、雇员和第三方提供信息；(5)为计税提供依据；(6)促进政府间的信息交流。德国一般不直接使用“会计目标”一词，更多使用“会计的任务”